第五章
制造费用的归集与分配及损失
费用的核算
任课教师：胡丽燕
1
一、制造费用的概念及内容
概念：制造费用是指企业内部各生产单位（分厂、车间）为生
产产品或提供劳务而发生的，应该计入产品成本，但没
有专设成本项目的各项生产费用。
内容：间接材料费：一般性消耗材料
间接人工费用：车间生产工人以外人员的工资及福利费
其他制造费用：租赁费（经营租赁）
季节性和修理性停工损失
制造费用大部分是间接生产费用；
也有部分是直接生产费用，—即管理上不要求单独核算，也不
专设成本项目
第一节 制造费用的归集与分配
2
二、制造费用的账户设置
1、按生产单位别设置明细账，并在账内按照费用项目设
立专栏或专户，如折旧费、修理费、办公费等。 P50表5-1
2、制造费用发生时，记入本账户的借方，进行分配结转
时，记入本账户的贷方，本账户月末一般无余额。
3、一般设“基本生产车间”、“辅助生产车间”二级帐，
如果辅助生产车间的制造费用发生数额较小，为了减少转账
手续，也可以不通过“制造费用”账户，直接记入“辅助生
产成本”账户。
3
• 制造费用的归集按其记账依据不同可分为两种情况：
1．根据付款凭证或据以编制的其他费用分配表
一般费用发生时， 借记“制造费用”账户，贷记“银行存
款”或其他有关账户。如办公费、差旅费等。
2．根据转账凭证及汇总编制的各种费用分配表，
借记“制造费用”账户，贷记“原材料”、“应付工资”、
“应付福利费”、“累计折旧”、“预提费用”等账户。
如：机物料消耗、外购动力费用、工资及福利费等
三、制造费用的归集核算
需要注意：
（1）辅助生产车间发生的费用，如果辅助生产的制造费用是通过“制
造费用”账户单独核算，则应比照基本生产车间制造费用的核算；如果辅助
生产的制造费用不通过“制造费用”账户单独核算，应将其全部记入“辅助
生产成本”账户。
（2）归集在“制造费用”账户借方的各生产单位当月发生的制造费用，
月末应将各项费用发生额的合计数，分别与其预算数进行比较，以查明制造
费用预算的执行情况。
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四、制造费用分配的核算
一、分配程序：
“制造费用”—“基本生产成本”（辅助生产成
本）
一种产品或劳务—直接计入费用—直接计入
多种产品或劳务—间接计入费用—分配计入
月末应将归集的制造费用按车间进行结转，结转后一般无余额
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分配方法
• 生产工人工时比例分配法
• 生产工人工资比例分配法
• 机器工时比例分配法
• 按年度计划分配率分配法
制造费用总额
分配率=——————
分配标准之和
实际分配率分配法
分配率分配法就是将车间或部门实际发生的制造费用，按照
一定的分配标准进行分配的一种分配方法。在这种分配方法
下常见的分配标准有：生产工人工资、生产工人工时、机器
工时、耗用原材料的数量或成本、直接成本（原材料、燃料、
动力、生产工人工资及应提取的福利费之和）、产品产量等。
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分配方法 特点 适用范围
生产工人工
时
产品负担的制造费
用与劳动生产率的
高低联系（反方向）
机械化程度较低，或
机械化程度大致相同
的单位
生产工人工
资
资料容易取得，分
配较简便
机械化程度或生产工
人的操作技能大致相
同
机器工时 制造费用中的设备
折旧费、修理费等
得到较合理的分配
机械化、自动化程度
较高
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• 例：某企业基本生产车间生产甲、乙、丙三种产品。本月
已归集在“制造费用－基本生产”帐户借方的制造费用合
计为21670元。甲产品生产工时为3260小时，乙产品生产
工时为2750小时，丙产品生产工时为2658小时。要求按
生产工人工时比例分配制造费用。
• 答案：
• 制造费用分配率＝21670÷（3260＋2750＋2658〕＝
• 甲产品应负担的制造费用＝3260×=8150（元）
• 乙产品应负担的制造费用＝2750×＝6785（元）
• 丙产品应负担的制造费用＝2658×＝6645（元）
8
制造费用分配表
会计分录：
借：基本生产成本－甲产品 8150
－乙产品 6875
－丙产品 6645
贷：制造费用 21670
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按年度计划分率分配法
• 指无论各月实际发生的制造费用多少，各月各种
产品成本中的制造费用均按年度计划确定的计划
分配率分配的一种方法。
• 年度内发现全年制造费用的实际数和产品的实际
产量与计划分配率计算的分配数之间发生的差额，
到年终时按已分配比例分配计入12月份产品成本
中。
月末可能有余额（借贷都有可能），年末无余额
10
年度制造费用预算总额
年度计划分配率 = —————————————————
年度各种产品计划产量的定额工时总数
某月某种产品应负担的制造费用
=该月该产品实际产量的定额工时数×分配率
优点：1、实际上可不必等月末再计算各产品应负担的制造费
用，而是可以随时结算已完工产品应负担的制造费用。
2、简化分配手续
适用范围：季节性生产的企业车间（有较高的计划管理水平）
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• 例：某基本生产车间全年制造费用计划发
生额为400000元 ；全年各种产品的计划产
量为：甲产品2500件，乙产品1000件。单
件产品工时定额为：甲产品6小时，乙产品
5小时。本月实际产量为：甲产品200件，
乙产品80件；本月实际发生制造费用为
33000元，“制造费用”帐户本月期初余额
为借方1000元。
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解析
• 甲产品年度计划产量的定额工时＝2500×6＝15000
• 乙产品年度计划产量的定额工时＝1000×5＝5000
• 年度计划分配率=400000÷（15000＋5000〕＝20
• 本月甲产品实际产量的定额工时＝200×6＝1200
• 本月乙产品实际产量的定额工时＝80×5＝400
• 本月甲产品应分配的制造费用＝1200×20＝24000（元）
• 本月乙产品应分配的制造费用＝400×20 ＝ 8000（元）
合计 32000（元）
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借：基本生产成本－甲产品 24000
－乙产品 8000
贷： 制造费用 32000
期初余额：1 000
本月实际发生：33 000
本月分配转出：32 000
期末余额：2 000
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• 采用计划分配率分配制造费用，“制造费用”帐
户月末可能有借方余额，也可能有贷方余额。借
方余额表示超过计划的预付费用，属于待摊费用，
应列作企业的资产项目；贷方余额表示按照计划
应付而未付的费用，属于预提费用，应列作企业
的负债项目。
• 全年制造的实际发生额与计划分配额的差额，通
常应在年末调整。即年终时，按已分配比例计入
12月份产品成本中。
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制造费用全年实际发生数大于分配数的差额，如
果数额不大，可将其计入某一成本核算对象的成
本，借记“基本生产成本”科目，贷记“制造费
用”科目；实际发生数小于分配数的差额，用红
字登记；
如果数额较大，可用各成本计算对象的计划
分配额进行分配。调整后，制造费用科目应无余
额，如果有余额则是为明年开工作准备的制造费
用。
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例：假定本年度实际发生制造费用408360元，至年
末累计已分配制造费用415000（其中甲产品已分配
311250元，乙产品已分配103750元），试将“制造
费用”帐户的差额进行调整。
本年实际发生：408 360
本年分配转出：415 000
差额：6 640
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答案：
年末，“制造费用”帐户有贷方余额6640元，应按已分配比例
调整冲回。
甲产品应调减制造费用＝6640×311250/415000 ＝ 4980 (元)
乙产品应调减制造费用＝6640×103750/415000 ＝ 1660 (元)
调整分录：
借：基本生产成本－甲产品 4980
－乙产品 1660
贷： 制造费用 6640
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第二节 生产损失的核算
一、生产损失的含义和种类
• 企业生产过程中发生的各种损失，称为生产损失。 生产损
失一般包括废品损失和停工损失两类。生产损失在不同的
企业里， 数额的大小是不一样的。
• 产生生产损失的原因很多，诸如生产工艺水平、材质、工
人的素质、企业管理水平等。因此，在企业的生产过程中，
不可避免地会产生一些损失。如果生产损失的数额较小，
为了简化成本核算的工作量， 可不进行核算；但若生产损
失的数额较大，为了控制生产损失发生的数额， 使其不断
降低，同时，也为了明确经济责任，提高企业的管理水平，
保证企业生产的正常进行，就有必要进行生产损失的核算。
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二、生产损失核算的任务
– 1.正确计算生产过程中的损失，明确经济责任，加强企业
管理
• 企业应确定适合于本企业的生产损失的计算方法， 并且
应确定产生生产损失的责任单位、环节和责任人。这样，
便于进行生产损失产生原因的分析， 提出改进的措施，
降低生产损失的数额。
– 2.正确地分配生产损失
• 由于生产损失产生的原因不同，其帐务处理方法也不一
样。有的应计入产品成本， 而有的应列入“营业外支出
”等科目。这时，就应根据规定的要求，将生产损失列
入到不同的帐户中。
– 3.正确地考核生产损失计划的执行情况
• 考核生产损失计划、定额的执行情况，明确经济责任，
并根据实际情况对生产损失计划、定额进行修改。
20
一、废品及废品损失
–废品的定义
–废品的分类
–废品损失的定义
第二节 生产中废品损失的核算
21
废品的定义
废品，是指不符合规定的技术标准，不能按照原
定用途使用，或者需要加工修复后才能使用的在
产品、半成品和产成品。包括生产过程中发现的
废品和入库后发现（由于生产加工过程造成）的
废品。 返回
22
不可修复废品
可修复废品
2.废品的分类
不可修复废品
是指在技术上不能
修复，或者虽可修
复但所耗修复费用
在经济上不合算的
废品（两个条件只
需具备其一）。
可修复废品
是指在技术上能
够修复，而且所
耗修复费用在经
济上合算的废品
（两个条件均需
同时具备）。
废品按其修复的技术可能性和修复费用的
经济合理性，分为可修复废品和不可修复废
品两种。返回
23
• 按产生的原因不同区分
–料废是指由于材料质量、规格、性能不符
合要求而产生的废品；
–工废是指在生产过程中由于加工工艺技术、
工人操作方法、技术水平等方面的缺陷所
产生的废品。
返回
24
废品损失的定义
• 废品损失是指因产生废品而造成的损失。
• 废品损失主要包括不可修复废品的报废损失
和可修复废品的修复损失，其中：
①不可修复废品的报废损失构成：报废产品的成本，
扣除残料残值以及过失人的赔偿后的净损失。
②可修复废品的修复损失构成：返修过程中发生的修
复费用，扣除残料残值以及过失人的赔偿后的净损
失。
25
不需要返修可以降价出售的不合格品
,其降价损失不作为废品损失，在计算销
售损益时体现 。
产品入库后由于保管不善等原因而损
害变质的损失，属于管理上的问题，作为
管理费用处理 。
请注意!!!
以下不做废品损失处理
三包产品出售以后发现的废品所造成
的一切损失，作为销售费用处理 。
1.
3.
2.
26
–核算时使用的会计科目
–明细账的设置
–不可修复废品损失的计算
–可修复废品损失的计算
第二节 生产中废品损失的核算
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核算时使用的会计科目
• 在单独核算废品损失的企业里，为了核算生产过程中的废
品损失， 应设置“废品损失”科目。
• “废品损失”科目的借方登记发生的可修复废品的修复费
用、不可修复废品的成本。
• 贷方登记应由保险公司、 责任人赔偿的损失和结转的废品
净损失。
• 废品的净损失， 应转入当月生产的同种产品中，由合格品
负担。
• 经过上述结转后，“废品损失”科目应无余额。
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明细账的设置
• “废品损失”科目应按废品的品种或批别分
别设置明细帐， 在账内一般按规定的成本项
目设置专栏。“废品损失明细帐”的格式如
下（见表7-1）。
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表7-1 废品损失明细帐 2005年8月
凭证
号
摘 要 直接材料 燃料及动力 直接工资 制造费用 合计
分配材料费用 612 612
分配外购动力费用
分配工资费用 1 650 1 650
分配辅助生产费用 891 891
分配制造费用 6 300 6 300
不可修复废品成本 606
结转交库废料价值
合 计 1 1 1 6 10
转出废品净损失 1 1 1 6 10
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不可修复废品损失的计算
• 按废品所耗实际费用计算
• 按废品所耗定额费用计算
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按废品所耗实际费用计算
• 定义
– 按废品所耗实际费用计算废品成本， 是指按成本项目将
实际发生的生产费用在合格品和废品之间进行分配。当
原材料在开始生产就一次投入时，材料费用可按合格品
与废品的数量比例分配； 如果不是在开始生产时一次投
入的，而是随着生产进度陆续投入的，则可采用适当的
方法， 将废品折合成合格品的数量进行分配。其余各成
本项目， 可按合格品和废品的工时比例进行分配。
• 计算公式
材料费用总额
• 材料费用分配率 = ——————————
合格品数量+废品数量
• 废品的材料成本 = 废品数量×材料费用分配率
某项其他费用数额
• 其他费用分配率 = ——————————
合格品工时+废品工时
• 废品其他费用=废品工时×其他费用分配率
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举例
• 某企业生产Ａ种产品，合格品为190件，不可修复
废品为10件，共发生工时20 000小时，其中废品
工时1 500小时。 共发生费用 : 直接材料80 000
元，直接工资44 000元，制造费用76 000元，废
品残值回收800元， 原材料系在开始生产时一次
投入。编制与废品有关的会计分录。
• 根据上述资料，可编制“不可修复废品成本计算
表”如下(见表7-2)。
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表7-2 不可修复废品成本计算表 200X年8月
项目 产量
直接材
料
生产工
时
直接工
资
制造费
用
合 计
费用总额 200 80 000 20 000 44 000 76 000 200 000
费用分配
率
？ ？ ？
废品成本 10 ？ ？ ？ ？ ？
废品残值 ？
废品净损
失
？ ？ ？ ？ ？
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表7-2 不可修复废品成本计算表 200X年8月
项目 产量
直接材
料
生产工
时
直接工
资
制造费
用
合 计
费用总额 200 80 000 20 000 44 000 76 000 200 000
费用分配
率
400
废品成本 10 4 000 1 500 3 300 5 700 13 000
废品残值 800 800
废品净损
失
3 200 3 300 5 700 12 200
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会计分录如下：
1、结转废品生产的成本：
借：废品损失—A产品 13 000
贷：基本生产成本—A产品 13 000
2、废品残值收入：
借：原材料 800
贷：废品损失—A产品 800
3、结转废品损失：
借：基本生产成本—A产品 12 200
贷：废品损失—A产品 12 200
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按定额成本计算
• 定义及适用范围
– 按定额成本计算废品成本是指根据废品的数量、
各项消耗定额及计划单价计算不可修复废品成
本的方法。它一般适用于定额资料比较完整、
准确的情况下采用。
• 举例
• 账务处理
• 残值的计算及账务处理
• 废品净损失的计算及账务处理
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举例
• 某企业某车间生产甲产品300件，生产过程中发现其中10
件为不可修复的废品。各种费用分配表中列示甲产品不可
修复废品的定额成本资料为：每件原材料费用定额200元；
每件定额工时为20小时；每小时工资3元，制造费用5元。
不可修复废品成本按定额成本计价。不可修复废品的残料
价值200元；应由过失人赔偿150元。废品净损失由当月
同种产品成本负担。
• 要求：（1）计算不可修复甲产品的生产成本；
（2）计算废品净损失;
（3）编制有关的会计分录。
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解析
（1）甲种产品不可修复废品的生产成本：
原材料=10×200=2 000
工人工资=10×20×3=600
制造费用=10×20×5=1000
合计 3 600（元）
（2）甲产品的废品净损失 3600-200-150=3 250（元）
（3）会计分录：
借：废品损失--甲产品废品损失 3 600
贷：基本生产成本--甲产品成本 3 600
借：原材料 200
贷：废品损失--甲产品废品损失 200
借：其他应收款 150
贷：废品损失--甲产品废品损失 150
借：基本生产成本--甲产品成本 3 250
贷：废品损失--甲产品废品损失 3 250
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• 可修复废品损失指返修过程中发生的修复费用，扣除残料
残值以及过失人的赔偿后的净损失。
（1）结转修复费用
借：废品损失—某产品
贷：原材料
应付工资（福利费）
制造费用
（2）残料入库
借：原材料
贷：废品损失—某产品
（3）应收过失人赔偿
借：其他应收款
贷：废品损失--某产品
（4）结转废品净损失
借：基本生产成本--某产品
贷：废品损失--某产品
可修复废品损失的计算
40
例题
某企业某月份发现入库的乙产品有4件可修
复的废品，修复过程中发生的材料费用110
元，耗用40个工时，单位小时工资元，单
位小时制造费用率3元。
根据以上资料计算废品损失并进行账务处
理。
41
解析
修复费用=110+40*（+3）=314
会计分录：
借：废品损失—乙产品 314
贷：原材料 110
应付职工薪酬 84
制造费用 120
借：基本生产成本—乙产品 314
贷：废品损失—乙产品 314
42
第三节 停工损失的核算
• 一、停工损失的内容
• 二、停工损失的核算
43
第三节 停工损失的核算
• 一、停工损失的内容
– 停工损失的定义及内容
• 停工损失是指企业的生产车间、班组因停工所发生
的各项费用。 停工损失主要包括停工期间应付给职
工的工资、计提的应付福利、发生的燃料及动力费、
损失的材料费用和应负担的制造费用等。
– 停工的原因及核算范围
• 企业发生停工的原因很多，例如产品滞销、计划减
产、停电、 材料供应不足、机器设备出现故障、对
设备进行修理等。另外， 有些企业的生产带有明显
的季节性，这样，也会引起季节性停工。停工时间
有长有短， 范围有大有小。不超过一个工作日的停
工可以不计算停工损失
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第三节 停工损失的核算
• 二、停工损失的核算
停工损失可单独核算，也可不单独核算。一般来讲，
小企业往往不单独核算停工损失。
在单独核算停工损失的企业中，则可以单独设置“停工损
失”一级账户，或在“生产成本”一级账户下设置“停工损
失”二级账户；同时在成本项目中，应当增设“停工损失”
成本项目。
停工损失核算的原则
• 停工损失的原因不同，其转销的帐务处理也不一样。
• 对于季节性、 修理期间的停工损失，应列入制造费用，可采
用预提、待摊的方法， 由开工月份负担；
• 非季节性和非修理期间的停工损失，应计入营业外支出； 可
向责任人或保险公司取得的赔款，应计入“其他应收款”
科目。
45
停工损失核算的账务处理
• 当发生停工损失时，应根据停工单等凭证作如下会计分录:
借：停工损失
贷：应付职工薪酬
制造费用等科目
• 可以向责任人或保险公司取得的赔款金额，应作如下会计分录:
借:其他应收款
贷:停工损失
• 如果是季节性、修理期间的停工损失，应预提计入制造费用， 由生产期间
的产品负担，在预提时应作如下会计分录:
借:制造费用
贷:预提费用
• 在结转季节性、固定资产修理期间的停工损失时， 应作如下的会计分录：
– 借：预提费用
– 贷：停工损失
• 如果是非季节性、非修理期间发生的停工损失，应列入“营业外支出”科目，
作如下会计分录:
– 借:营业外支出
– 贷:停工损失
• 经过上述处理后，“停工损失”科目应无余额
46
某企业单独核算停工损失。本月由于设备故障造
成停工一天半，停工期间支付生产工人工资3000
元，计提的福利费520元，应负担的制造费用1300
元。改车间主要生产乙产品。
根据以上资料编制停工损失归集和分配的会计分
录。
举例
47
解析
停工损失=3000+520+1300=4820
会计分录：
借：停工损失—乙产品 4820
贷：应付职工薪酬—工资 3000
—福利费 520
制造费用 1300
借：基本生产成本—乙产品 4820
贷：停工损失 —乙产品 4820
48
练习题
• 资料：某工业企业各种费用分配表所列甲种产品可修复废品
的修复费用为：原材料2000元，应付生产工人工资1000元，
提取的生产工人职工福利费140元，制造费用860元，合计
4000元。不可修复废品成本按定额成本计价。不可修复废品
损失计算表所列甲种产品不可修复废品的定额成本资料为：
不可修复废品2件，每件原材料费用定额50元；工件废品的
定额工时共为20小时。每小时的费用定额为：工资及福利费
2元，制造费用3元。可修复废品和不可修复废品的残料残值
10元，应由过失人赔款30元。废品净损失由当月同种产品成
本负担。
要求： （1）计算甲种产品不可修复废品的生产成本；
（2）计算甲种产品可修复废品和不可修复废品的净
损失；
（3）编制归集可修复废品修复费用，以及结转不可
修复废品生产成本、废品残值和废品净值损失的会计分录。
49
解析
（1）甲种产品不可修复废品的生产成本：
原材料=2×50=100
工资及福利费=20×2= 40
制造费用=20×3= 60 合计 200（元）
（2）甲产品的废品净损失 4000+200-10-30=4160（元）
（3）会计分录：
借：废品损失--甲产品废品损失 4 000
贷：原材料 2 000
应付职工薪酬--工资 1 000
--福利费 140
制造费用 860
借：废品损失--甲产品 200
贷：基本生产成本--甲产品 200
借：原材料 10
贷：废品损失--甲产品 10
借：其他应收款 30
贷：废品损失--甲产品 30
借：基本生产成本--甲产品 4 160
贷：废品损失--甲产品 4 160
50
