我国企业会计准则与国际财务报告准则的趋同XXXX09.ppt

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杭州前进齿轮箱集团股份有限公司 陈高勇 2012年9月19日 我国企业会计准则与国际财务 报告准则的趋同 整合专业知识， 形成知识网络， 碰撞裂变提升。 铁肩担道义，妙手著华章 ——2005年12月10日，财政部副部长王军在全国首 期高级会计人才培训班开学典礼的讲话精神 一、国内外经济环境对会计影响 二、中国会计准则历史沿革与国际协调 三、国际财务报告准则与国际会计准则 四、中国会计准则与国际财务报告准则 的差异 五、国际财务报告准则趋同的最新进展 释 义 • IASB:国际会计准则理事会(Internation Accounting Standards Board ); • IASC:国际会计准则委员会(International Accounting Standards committee); • IFAC:国际会计师联合会(International Federation of Accountants); • XBRL :可扩展商业报告语言(eXtensible Business Reporting Language) ; • IFRS:国际财务报告准则(International Financial Reporting Standards); • IAS :国际会计准则(International Accounting Standards); • SIC:国际会计准则常设解释解释(Standing Interpretation Committee); • IFRIC:国际财务报告解释委员会(International Financial Reporting Interpretations Committee),已更名为IFRS解释委员 会; • IASCF:国际会计准则委员会基金会[从2010年7月1日起，正式更名 为国际财务报告准则基金会（IFRSFoundation）]。 • SAC:国际财务报告准则咨询委员会（Standards Advisory Council (advisory to the IASB)） ,已更名为IFRS咨询委员会; • Trustees:基金会的管理委员会; • FASB:美国财务会计准则委员会. app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board 释 义 • 可扩展商业报告语言（eXtensible Business Reporting Language ，XBRL）是一种基于XML的标记语言，用于商业和财务信息的定 义和交换。 • XBRL标准的制定和管理由XBRL国际联合会（XBRL International ）负责。 • XBRL是基于互联网、跨平台操作，专门用于财务报告编制、披露 和使用的计算机语言，基本实现数据的集成与最大化利用，会计信 息数出一门，资料共享，是国际上将会计准则与计算机语言相结合， 用于非结构化数据，尤其是财务信息交换的最新公认标准和技术。 通过对数据统一进行特定的识别和分类，可直接为使用者或其他软 件所读取及进一步处理，实现一次录入、多次使用。 • XBRL技术框架主要由3个部分组成：XBRL规范（Specification）、 XBRL分类标准（Taxonomy）和XBRL实例文档（Instance）。 • XBRL规范是一份由官方制定的技术说明书，它是XBRL分类标准产 生的依据，是XBRL技术的总纲。 [tæk'sɑnəmi] ['ski:mə] • 一个XBRL分类标准包括一个Taxonomy Schema(.xsd) 文件，和 计算、定义、标签、展示、引用这五个数据库链接文件。 • 中国上市公司信息披露分类 2005年10月26日获得XBRL国际认可。 一、国内外经济环境对会计影响 国内外经济环境对会计影响 • 进入21世纪后，市场经济高速发展，会计 准则大力提出和广泛实施阶段全球经济 • 尤其是加入WTO之后，一体化浪潮不可避 免。 • 加入 WTO以来，我国经济无论是在 广度还是深度上都快速地融入到了世 界经济体系，进出口贸易保持快速增 长，国际贸易总量稳居世界第三位。 迫切需要有一套公认、一致、科学的 会计标准来规范企业会计行为，确保 生成公开透明、高质量的会计信息， 促进企业的国际经贸交流和投融资活 动。 完善市场经济体制的需要 • 市场经济的建设： • 一要靠诚信， • 二要靠法制， • 两者不可或缺， • 但都与会计密切相关。 • 会计信息质量的高低，直接影响投资者 对资本市场的信心，直接影响社会公众 的切身利益。 维护社会公众利益的需要 提高我国对外开放水平的需要 • 不断完善会计准则，为深入实施“请进来 ”和“走出去”战略，扩大互利合作、实 现共同发展提供标准趋同、可比互通的统 一信息平台，进一步优化我国投资环境， 全面提高对外开放水平。 推进我国会计国际化的需要 • 我国经济在国际舞台中正扮演着越来越重 要的角色，会计作为反映和监督经济活动、 服务经济发展的重要基础，也应走上国际 舞台，发挥其应有的作用。 二、中国会计准则历史沿革 与国际协调 中国会计准则历史沿革 • 第一阶段，上世纪80年代，学习西方会计 准则。 • 第二阶段，上世纪90年代，推出基本会计 准则及少数具体会计准则，合并各行业会 计制度，形成统一企业会计制度作为过渡。 • 第三阶段，本世纪开始，会计准则与会计 制度并行到取代会计制度。 中国企业会计准则最新动态 • 企业会计准则实施问题专家工作组意见 • 解释公告第1-4号，5号征求意见 • 企业会计准则讲解2010年版 • 中国企业会计准则与国际财务报告准则 持续趋同路线图 企业会计准则是符合国情的准则 • 资产减值不得转回 • 同一控制下企业合并 • 关联方交易中的共同受国家控制 • 恶性通货膨胀会计 • 单独列报终止经营 • 谨慎使用公允价值 会计准则的国际协调 • 会计信息作为公共信息资源和国际通用商 业语言，其相互可比、真实公允，对各国 经济与世界经济的融合发展，起着不可或 缺的作用。在这种背景下，国际财务报告 准则的国际趋同化业已成为一种必然趋势。 会计准则的国际协调-与欧盟协调 • 欧盟从2005年开始实施国际财务报告准则， 中国与欧盟实现会计准则等效已有共同的 制度基础。2005年以来，双方开展了密切 的会计合作。2005年11月，中国与欧盟签 署了会计准则国际趋同及双边合作联合声 明。2008年1月，中国会计准则委员会与国 际会计准则理事会签署了持续趋同工作机 制备忘录，就人员交流、工作方式和持续 趋同工作的内容达成了共识。 • 香港于2005年开始采用国际财务报告准则，即香 港财务报告准则。 • 两地仅存关联方认定和部分长期资产减值转回两 项差异，这与中国会计准则和国际财务报告准则 现存的差异一致。 • 双方于2007年12月6日签订了两地会计准则等效 联合声明，确认了内地企业会计准则与香港财务 报告准则具有同等效力，为两地会计师事务所按 各自会计审计准则审计的结果获得监管机构的接 纳奠定了较为扎实的基础。 会计准则的国际协调-与香港协调 • 美国证券交易委员会已于2007年宣布允许 外国企业赴美上市可以按照国际财务报告 准则编制财务报告，为中美会计准则等效 创造了条件。截止目前，中美会计等效问 题尽管尚未确定时间表，但是，中美会计 等效已纳入中美经济联合委员会对话的议 题，2008年4月18日，中国会计准则委员会 与美国财务会计准则委员会签署了中美会 计合作备忘录，就加强中美两国会计交流 和合作问题达成了共识。 会计准则的国际协调-与美国协调 企业会计准则是与国际趋同的准则 • 与国际财务报告准则趋同且等效 – 在架构上保持了一致，大多数具体项目相互对应 – 某型项目做了分拆或合并、重命名 – 与国际财务报告准则等效 与国际趋同的五原则：趋同是方向、趋同不等于等 同、趋同是过程、趋同是互动、趋同是新的起点 三、国际财务报告准则与国际会计准则 国际财务报告准则 • 术语“国际财务报告准则”（IFRS）包括广义和狭义两方面 的含义，是一系列以原则性为基础的准则； • 狭义的国际财务报告准则仅指国际会计准则理事会现时发布 的国际财务报告准则系列，此类公告有别于理事会的前身即 国际会计准则委员会所发布的国际会计准则系列； • 广义的国际财务报告准则则指一整套的国际会计准则理事会 公告，包括由国际会计准则理事会以及理事会的前身——国 际会计准则委员会批准的准则和解释公告； • 国际财务报告准则曾经被称为国际会计准则，它由国际会计 准则委员会制定，在欧洲一些国家、中国、香港、俄罗斯、 澳大利亚等国家应用。欧盟委员会在2002年要求所有的欧盟 国家的公司到2005年都要采用国际会计准则。 国际财务报告准则制定机制 国际会计准则委员会基金会 （22位受托人Trustees） （刘仲黎） 国际会计准则理事会 IASB（14名成员） （中国证监会张为国） 国际财务报告准则解释 委员会IFRIC（14名成员） （中国首席代表中海油李飞龙） 技术总监 和技术人员 运营总监 和非技术人员 各下属咨询委员会 国际财务报告准则 咨询委员会SAC （42名成员） 国家准则制 定者和其他 利益团体 图例 任命 成员联系 向...报告 向……建议 IASC改组后的组织结构图 国际会计准则委员会基金会受托人会议 国际会计准则委员会基金会于2001年正式成立，总部设在 伦敦，是一家独立的非营利性组织，是国际会计准则理事会 （国际财务报告准则的制定机构）的监督机构。基金会共有22 位受托人，其中有6位来自北美洲、6位来自欧洲、6位来自亚洲 /大洋洲地区、4位来自其他地区。受托人是来自审计师、财务 报表编制者、使用者、学术界以及其他为公众利益服务的官员 和较高层次的人员，任期一般为3年，可连任一次。2005年12 月，中国财政部原部长、中国注册会计师协会会长刘仲藜先生 被任命为国际会计准则委员会基金会的受托人。 按照惯例，国际会计准则委员会受托人会议每年召开4次， 主要对国际会计准则委员会基金会、国际会计准则理事会工作 情况、资金运作、人员任命等重要问题进行讨论并做出决定。 此次受托人会议，将对基金会的治理结构改革做出重要决定， 还将任命受托人、准则咨询委员会成员等，这些将关系到今后 一个时期会计国际趋同的走向。 国际会计准则委员会基金会 • 为增强组织的权威性和独性，2001年4月1日，国际会计准则委员会被 正式改组为国际会计准则委员会基金会IASCF，其会计准则制定职能 由IASCF下的国际会计准则理事会继承(IASB)。 • 为增强基金会的全球公众受托责任，2009年1月，作为其《章程》修 改的阶段性成果，基金会推动成立了监督委员会。监督委员由欧盟委 员会、美国证券交易委员会、日本金融厅以及证券委员会国际组织的 新兴市场委员会和技术委员会组成，巴尔银行监管委员会为观察。监 督委员会负责监督受托公众受托任的履行情况。基金会与公众之间建 立了受托责任关系。 • 2010年1月，基金会受托完成了第二次《章程》修订工作。自2010 年7月1日起，国际会计准则委员会基金会更名为国际财务报告准则 基金会，准则咨询机构和解释机构分更名为国际财务报告准则咨询 委员会和国际财务报告准则释委员会，国际会计准则理会(IASB)名 称保持不变。 国际财务报告准则制定机构 • 国际会计准则理事会（Internation Accounting Standards Board，简称 IASB ）， IASB的前身是国际会计准则委员会（International Accounting Standards committee，简称IASC），在2000年进行全面 重组并于2001年初改为国际会计准则理事会。理事会承诺本着公众利益， 制定一套要求通用财务报表中的信息透明和可比的高质量的全球会计准则。 为实现这一目标，理事会与国家会计准则制定机构合作，以实现世界会计 准则的趋同。 • 国际会计准则委员会理事会（IASC Board）由13个国家的会计职业团体 的代表以及不超过4个在财务报告方面利益相关的其他组织的代表组成。 除理事会外，IASC还成立了咨询团（Consultative Group）、顾问委员会 （Advisory Council）和常设解释委员会（Standing Interpretation Committee）三个机构。咨询团定期开会，与理事会讨论国际会计准则项 目中的技术问题、IASC的工作计划及战略，在IASC制定国际会计准则的 应循程序（Due Process）以及推动承认国际会计准则方面发挥重要作用。 app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board app:ds:IASB Internation Accounting Standards Board 国际财务报告准则制定机构 • IASC是由来自澳大利亚、加拿大、法国、德国、日本、墨西 哥、荷兰、英国和爱尔兰以及美国的会计职业团体于1973年 发起成立的。从1983年起，作为国际会计师联合会（简称 “IFAC”，International Federation of Accountants）成 员的所有会计职业团体均已成为IASC的成员。中国于1998年 5月正式加入IASC和国际会计师联合会。中国是改组前IASC 的观察员。 • IASC的日常工作由秘书处负责，秘书处设在伦敦，由秘书长领导。 • 每个理事会成员有1票表决权。发布国际会计准则，需要至少3／4 理事会成员赞成通过。理事会成员任期两年半。1998年1月开始的 这一届理事会成员包括：澳大利亚、加拿大、法国、德国、印度、 日本、马来西亚、墨西哥、荷兰、北欧公共会计师联盟、南非、英 国、美国，还包括投资协会国际联合会、瑞士实业控股公司联合会、 财务主管协会国际联合会的代表。 国际会计准则理事会的构成 • 国别 – 美国：3人 – 英国：2人 – 法国：1人 – 瑞典：1人 – 澳大利亚：1人 – 南非：1人 – 日本：1人 – 中国：1人 – 印度：1人 – 巴西：1人 – 德国：1人 • 专业背景 – 准则制定者：3人 – 报表编制者：2人 – 报表使用者：3人 – 报表审计者：3人 – 监管者：3人 • 14名理事会成员:其中12名为全职 成员，2名为兼职成员。 • 理事会成员的首要条件是技术专 长。 • 理事会成员的选择不以地区代表性为基 础，受托人应确保理事会不会被任何特 定国家或地区的利益所左右。 张为国被任命为国际会计准则理事会理事 国际会计 准则委员 会基金会 受托人任 命张为国 为国际会 计准则理 事会理事 (中国首席 理事)，任 期五年， 从2007年 7月1日开 始。 中国证监会首席会计师、国际部主任张为国进行演讲 国际财务报告准则咨询委员会中国委员 • 2011年12月2日，厦门市政协副主席、民建福建省委副主委、 民建厦门市委主委、厦门国家会计学院副院长黄世忠教授当 选为国际财务报告准则咨询委员会委员，任期为2012年至 2014年。国际财务报告准则咨询委员会总部设在伦敦，是为 全球性会计准则的制定和修订提供专家意见和建议的最权威 咨询机构。中国大陆只有两个代表，财政部会计司杨敏司长 作为我国准则制定机构的代表当选，黄世忠教授则以会计学 术界的代表身份当选。 • 黄世忠教授长期致力与国际会计、合并报表、公允价值、财 务分析、舞弊防范的学术研究,是学术界目前同时担任我国 会计准则委员会委员和审计准则委员会委员的惟一学者;先 后担任了厦门建发、厦门机场、厦门港务、厦门钨业等多家 上市公司和鹏华基金的独立董事，目前兼任中国银行的独立 董事、审计委员会主席、风险政策委员会委员等职，具有10 多年从事独立审计、资产评估和税务咨询的执业经验。 国际财务报告准则解释委员会中国首席委员 • 李飞龙先生,男,生于1964年12月,1986年毕业于中国石油大 学,拥有管理工程专业工学学士学位。同年加入中国海洋石 油有限公司。1986年至1992年在中国海油计划部任经济师、 高级分析员。1993年至1997年在审计部任审计经理,审计处 长。1998年2月至1998年9月在美国某石油公司接受培训。 1999年至2001年任中国海洋石油有限公司上市办公室财务组 组长兼香港办公室财务经理,2001年至2003年任中国海洋石 油有限公司财务管理部财务副总监,2004年起任总监。他同 时担任该公司附属子公司-中海油东南亚公司的董事和中国 海油附属子公司-中海石油保险公司的董事。 • 2007年起被美国财务会计基金会委任为美国财务会计准则咨 询委员会委员,2010年被国际财务报告准则基金会委任为国 际财务报告准则解释委员会委员。于2010年9月16日出任中 海油服(601808)执行副总裁、首席财务官。 （一）修订目标与使命，以制定全球统一会计准则为己 任。IASC新章程明确其终极目标是全球所有大公司都 采用IAS；近期目标是跨国筹资的公司采纳IAS，并为 那些无能力制定准则的国家提供一套准则。 （二）扩大准则制定者队伍，增强准则的权威性。改革 前，IASC只是一个注册会计师的组织，参与其决策的 是各国注册会计师团体。改革后的IASC将是一个广泛 参与的组织，其中最明显的特征是突出资本市场和金融 市场代表的影响力。此举的目的是增加IASC的资源， 提升IAS的权威性。 IASC改组的要点 （三）构筑合理的组织结构，提高准则制定的有效性。相对 于原来的较松散的组织形式，新章程明确IASC应转化为一个 独立的法人实体，并且要采用企业化的组织架构和管理模式， 其中关键是四个机构： （1）提名委员会。该委员会负责遴选首届基金会。主席为 美国证监会前主席利维特，成员包括世界银行行长沃夫森、 英国金融管理局局长戴维斯、法国证监会主席普雷达、香港 证监会主席沈联涛等。 （2）基金会。基金会是IASC最高权力机构，负责遴选IASC 各委员会成员，还负责监控IASC的工作、筹集资金、审批预 算、修改章程等。基金会首任主席为美国联邦储备局前主席 沃尔克。 （3）执委会。执委会由高薪聘请的全职技术专家组成，负 责会计准则的制定。 （4）顾问委员会。顾问委员会委员来自不同地区或不同背 景的组织，负责为国际会计准则制定过程提供咨询。 IASC改组的要点 %E9%99%84%E4%BB%B6%E4%B8% %E9%99%84%E4%BB%B6%E4%B8% %E9%99%84%E4%BB%B6%E4%B8% %E9%99%84%E4%BB%B6%E4%B8% 国际会计准则制定权的争夺：美国、欧盟的对策 • 美国 – 以质量为由拒绝采纳，面 对压力态度转变 – 趁IASC改组之际争夺主导 权（在提名委员会中美国SEC前 主席Arthur Levitt担任主席一 职；手握财权与人事权两大权力 的管理委员会，由美国联邦储备 局前主席Patti Volker担任主席， 在其19个席位中，美国占5个； 在IASB的14位成员中美国就占了 5位；在IFRIC的12个席位中，美 国分得4个） – 为消除差异实施趋同计划 – 以目标为导向重建会计准 则 • 欧盟EU – 会计协调走进胡同，与 IASC合作寻找出路 – IASC改组积极参与，谋求 重大影响（在提名委员会中， 欧洲国家则独占7席中的3个席 位；在管理委员会，的19个席 位中欧洲国家占6个；IASB的 主席由ASB主席David Tweedie 担当；在IFRIC的12个席位中， 欧洲国家分得4个） – 国际会计准则采纳，引入 双重机制 IASB制定国际财务报告准则的应循程序 工作人员确定议题 将议题加入IASB的议程 研究各国理论与实务 发布讨论稿 工作小组向IASB提供建议 发布征求意见稿及结论基础 根据讨论稿的反馈意见修订，8名以上理事表决通过 公开听证会和实地测试 征求意见期90天，重新考虑反馈意见 正式发布国际财务报告准则 8名以上理事表决通过，记录存在的不同意见 国际会计准则的要求 • 在母公司的单独财务报表中，对包括在合 并财务报表中的对子公司投资，应当以成 本列账； • 不包括在合并财务报表内的对子公司投资 应当以成本列账。 国际财务报告准则相对于IASC准则的改进 相对于IASC的国际会计准则来说，IASB发布的国际财 务报告准则试图在以下方面作出一些改进： 第一，国际财务报告准则更加重视“以原则为基础” ，鼓励专业判断。20世纪90年代初，IASC对新发布的所有 国际会计准则采用了新的格式，并对已发布的国际会计准 则进行了格式重排（Reformatting）。新格式将准则内容 划分为粗斜体字段落和普通字段落，前者作为“原则”或 “准则”段落，后者作为“实施指南”段落，但它们具有 相同的权威性。IASB的国际财务报告准则沿用了IASC准则 的新格式，但发生了以下一些变化：（1）在“原则”段落 中，IASC准则使用“应当”（Should）一词，IASB准则使 用“必须”（Shall）一词，而在“实施指南”段落中不再 使用“Should”或“Shall”的用词；（2）对于“原则” 段落，IASC准则采用“粗斜体字”标示，IASB准则采用“ 粗体字”标示。经过以上处理，国际财务报告准则更加突 出了“原则”的地位，用词语气也明显加强。 第二，国际财务报告准则将取消“基准处理 法”和“备选处理法”同时并存的做法，以提高 会计信息的可比性。对于一些相似的交易和事项， 一些国际会计准则允许采用两种会计处理方法， IASC将首选的方法称为“基准处理法”，将首选 方法之外的方法称为“备选处理法”。IASB认为， 对于相似的交易和事项，同时允许采用“基准处 理法”和“备选处理法”是不恰当的，因此主张 采用单一的处理方法。IASB在2002年5月发布的 关于“对现有国际会计准则的改进”的征求意见 稿，提出对IASC已发布的12项国际会计准则加以 改进，而改进的重点就是减少或消除备选处理方 法以及其他准则之间的冲突。 国际财务报告准则相对于IASC准则的改进 第三，国际财务报告准则规范的范围有所 增加，内容更加丰富。国际财务报告准则除 规定确认、计量、列报和披露的要求以及规 范通用财务报表中重要的交易和事项外，还 可以为主要出现于特定行业的交易和事项规 定要求。在IASB的工作计划中，已对制定银 行业、保险业、采掘业的会计准则作了考虑； 同时，IASB还考虑制定适用于中小型企业和 新兴经济的会计准则。此外，IASB还打算为 如何首次采用国际财务报告准则、如何改进 现有的国际会计准则发布专门的国际财务报 告准则。 国际财务报告准则相对于IASC准则的改进 第四，国际财务报告准则的应用范围进一 步扩大。国际财务报告拟应用于所有营利实 体的通用财务报表和其他财务报告。营利实 体包括商业、工业、金融及类似活动的实体， 不论是组成公司还是以其他形式。相对于一 些国家的会计准则来说，它们有时只要求适 用于上市公司。即使是IASC制定的国际会计 准则，有些准则如IAS14“分部报告”、 IAS33“每股收益”和IAS34“中期报告”也 只是要求适用于某些实体。 国际财务报告准则相对于IASC准则的改进 IAS和IFRS • IASC 发布国际会计准则IAS • IASB发布国际财务报告准则IFRS并且改组时 宣布采用IASC以前发布的所有IAS • IASC 发布准则解释公告SIC • IASB发布准则解释公告IFRIC 现行的国际财务报告准则 IFRS 序号 IFRS 内容 1 IFRS 1 首次采用国际财务报告准则 2 IFRS 2 以股份为基础的支付 3 IFRS 3 企业合并 4 IFRS 4 保险合同 5 IFRS 5 持有待售的非流动资产和终止经营 6 IFRS 6 矿产资源的勘探和评价 7 IFRS 7 金融工具：披露 8 IFRS 8 经营分部 9 IFRS 9 金融工具：确认和计量 10 IFRS 10 合并财务报表 11 IFRS 11 合营安排 12 IFRS 12 其他主体中权益的披露 13 IFRS 13 公允价值计量 现行的国际会计准则IAS 序号 IAS 内容 1 IAS1 财务报表的列报 2 IAS2 存货 3 IAS7 现金流量表 4 IAS8 会计政策、会计估计变更和差错 5 IAS10 报告期后事项 6 IAS11 建造合同 7 IAS12 所得税 8 IAS16 不动产、厂场和设备 9 IAS17 租赁 10 IAS18 收入 现行的国际会计准则IAS （续） 序号 IAS 内容 11 IAS19 雇员福利 12 IAS20 政府补助的会计和政府补助的披露 13 IAS21 汇率变动的影响 14 IAS23 借款费用 15 IAS24 关联方披露 16 IAS26 退休福利计划的会计和报告 17 IAS27 合并财务报表和单独财务报表 18 IAS28 联营中的投资 19 IAS29 恶性通货膨胀经济中的财务报告 20 IAS31 合营中的权益 现行的国际会计准则IAS（续） 序号 IAS 内容 21 IAS32 金融工具：列报 22 IAS33 每股收益 23 IAS34 中期财务报告 24 IAS36 资产减值 25 IAS37 准备、或有负债和或有资产 26 IAS38 无形资产 27 IAS39 金融工具：确认和计量 28 IAS40 投资性房地产 29 IAS41 农业 现行的国际财务报告解释公告 序号 IFRIC 内容 1 IFRIC1 现有退役、复原和类似负债的变动 2 IFRIC2 成员在合作主体中的股份和类似工具 3 IFRIC4 确定一项协议是否包含租赁 4 IFRIC5 退役、复原和环境恢复基金产生的权益 5 IFRIC6 参与废弃电器和电子设备特定市场产生的负债 6 IFRIC7 应用IAS29中的重述法 7 IFRIC8 IFRS2的范围 8 IFRIC9 嵌入衍生工具的重估 9 IFRIC10 中期财务报告和减值 10 IFRIC11 IFRS2：集团和库藏股交易 11 IFRIC12 服务特许权协议 12 IFRIC13 客户忠诚度计划 现行的国际财务报告解释公告 序号 IFRIC 内容 13 IFRIC14 IAS19：对设定受益资产的限制、最低 资金要求及其相互作用 14 IFRIC15 房地产建设的安排 15 IFRIC16 国外经营净投资套期 16 IFRIC17 非现金资产对所有者的分配 17 IFRIC18 顾客转移资产 18 IFRIC19 具有权益特征的金融负债的区分 现行的国际财务报告解释公告（续） 序号 SIC 内容 19 SIC7 引入欧元 20 SIC10 政府援助：与经营活动没有特定联系的政府 援助 21 SIC12 合并：特殊目的主体 22 SIC13 共同控制主体：合营者的非货币性投入 23 SIC15 经营租赁：激励措施 24 SIC21 所得税：已重估非折旧资产的收回 25 SIC25 所得税：主体或其股东纳税状况的改变 26 SIC27 评价设计租赁法律形式的交易的实质 27 SIC29 服务特许权协议：披露 28 SIC31 收入：设计广告服务的易货交易 29 SIC32 无形资产：网站成本 IFRS在全球的采用或趋同情况 • 2005：欧盟25个成员国、澳大利亚、香港 ——全面采用 • 2007：中国——实质性趋同 新西兰——全面采用 美国——认可非美国公司按IFRS编 制的报表 • 2009：韩国——允许采用 • 2011：加拿大、巴西、印度、韩国——全面采用 日本——全面趋同 美国——完成与IASB的备忘录项目 原文是照搬，一 字不落，准则号 码是一模一样的 IFRS - HKFRS 四、中国会计准则与国际财务 报告准则的差异 中国会计准则与国际财务报告准则尚存的不同点 • (一)中国会计准则与国际财务报告准则尚存 的极少差异 • 1、关联方的认定 • 国际准则将同受国家控制的企业均视 为关联方，所发生的交易作为关联方交易, 在财务报表中要求充分披露。 • 这一规定不符合中国的实际，因为中国的 国有企业及国有资本占主导地位的企业较 多,如按国际准则规定，大部分企业都是关 联方,实际上这些企业均为独立法人，如果 没有投资等关系不构成关联企业。因此,中 国的关联方披露准则规定，“仅仅同受国 家控制而不存在其他关联企业,不构成关联 方”，从而限定了国家控制企业关联方的 范围，大大降低了企业的披露成本。 1、关联方的认定 • 国际会计准则理事会认同了中国的做法， 并承诺借鉴中国准则修改《国际会计准则 第24号——关联方披露》。 • 2007年2月22日，国际会计准则理事会公布 了该准则修订后的征求意见稿，随着该准 则的修订完成，此项差异将随之消除。 1、关联方的认定 2、部分长期资产减值准备的转回 • 国际准则对企业计提的固定资产、无形资 产等非流动资产减值准备允许转回，计入 当期损益。 • 固定资产、无形资产等价值较大的非流动 资产发生减值，按照资产减值准则计提减 值损失后，价值恢复的可能极小或不存在， 发生的资产减值应当视为永久性减值，而 且在这一问题上往往被少数企业作为调节 利润的手段， • 中国资产减值准则规定，此类资产减值损 失一经确认不得转回。 • 国际会计准则理事会对中国的规定表示理 解，希望中国关注国际准则与美国准则的 趋同进展，因为美国的资产减值准则对于 上述非流动资产确认减值损失后也是不允 许转回的。 2、部分长期资产减值准备的转回 （二）中国会计准则与国际财务报告 准则相关规定不同但不构成差异 • 1、同一控制下的企业合并 • 我国的企业合并准则规定了同一控 制下企业合并和非同一控制下企业合并 的会计处理。国际准则只明确了非同一 控制下企业合并的会计规范，没有规定 同一控制下的企业合并。 • 在我国实务中，因特殊的经济环境，有些 企业合并实例属于同一控制下的企业合并， 如果不对其加以规定，就会出现会计规范 的空白的，导致会计实务无章可循。所以 中国准则结合实际情况，规定了同一控制 下企业合并的会计处理。国际会计准则理 事会认为，中国准则在这方面的规定和实 践将为国际准则提供有益的参考。 1、同一控制下的企业合并 同一控制下企业合并产生的差异 • 国际财务报告准则下没有对同一控制下企 业合并作出特别的规范 。 • 影响到收购当期的权益和利润，同时会由 于收购取得资产的计量基础不同而影响到 以后期间的折旧和摊销金额，当相关投资 处置时对权益和利润的影响亦有所不同 。 • 在年报中披露了此项差异的有华能国际、 兖州煤业、华电国际等 。 2、公允价值的计量 • 公允价值和历史成本是会计中重要的计量 属性，公允价值是当前的，历史成是过去 的。国际财务报告准则要求广泛运用公允 价值，以充分体现相关的会计信息质量要 求。中国准则强调适度、谨慎地引入公允 价值 。 • 中国投资性房地产、生物资产、非货币性 资产交换、债务重组等准则规定，只有存 在活跃市场、公允价值能够获得并可靠计 量的情况下，才能采用公允价值计量。 • 国际会计准则理事会认同中国的做法。 2、公允价值的计量 3、会计准则体系对投资者的影响 • “国际趋同”成为此次会计准则体系建设中的关注点。 国际会计准则理事会主席戴维·泰迪在日前的发布会上说， 企业会计准则体系的发布和实施，使中国企业会计准则 和国际会计准则理事会指定的国际财务报告准则之间实 现了“实质性趋同”。对于中国企业来说，学习和施行 新准则虽然要付出时间、人力等成本，但和国际准则的 趋同无疑将使投资者更加信任中国资本市场和财务报告， 也将进一步刺激国内和国际资本投资。 4、维简费、安全生产费及煤矿行业专项基金 • 国内准则 – 高危行业应根据开采量计提安全生产费及维简费，计入 生产成本并在所有者权益中的专项储备单独反映。按规 定范围使用专项储备，对属于费用性质的支出在发生时 直接冲减专项储备，对属于资本性质的支出于完工时转 入固定资产，同时按固定资产成本冲减专项储备，并全 额确认累计折旧，相关固定资产在以后期间不再计提折 旧。 • 国际财务报告准则 – 对计入成本的安全生产费及维简费予以冲回。相关费用 应于发生时确认，相关资本性支出于发生时确认为固定 资产，按相应的折旧方法计提折旧 。 5、投资性房地产评估及后续计量产生的差异 • 企业会计准则和香港财务报告准则均规定， 公司应选择成本模式或公允价值模式，并 将该政策运用于所有的投资性房地产。 • 在年报中披露了此项差异的有北辰实业和 广州药业 。 • 北辰实业现存差异是因为企业H股先上市A 股后上市造成。H股上市之初，企业在香港 财务报告准则下对投资性房地产使用了公 允价值，且不允许日后变更计量模式。后 来，企业在A股上市时，企业会计准则鼓励 企业使用成本模式，导致产生该项差异。 6、政府补助 • 在中国企业会计准则下，政府提供的补助， 按国家相关文件规定作为“资本公积”处理 的，则从其规定计入资本公积。 • 在国际财务报告准则下，企业仍需根据交易 实质进行判断，对规定进“资本公积”但未 增加政府股权的，仍需按政府补助进行会计 处理 • 在年报中披露了此项差异的有中国石化、S上 石化、中国国航和南方航空 • 差异产生于执行企业会计准则之前，这些差 异会随着递延收益的摊销而逐渐消除 7、退休福利准备 • 在我国企业会计准则下，在基本养老保险 和补充养老保险之外的企业需负担的离退 休人员的福利费用属于统筹外福利费用， 应于实际发生时入账。 • 在国际财务报告准则下，非社会统筹的员 工退休后福利被划定为设定受益计划，相 关的员工退休后福利需在员工服务年期内 分期计入损益 。 • 在年报中披露了此项差异的有东方航空 。 8、功能货币不同 • 年报中披露了此项差异的有中国远洋 。 • 根据中国远洋年报披露，该公司香港财务 报告准则的财务资料将美元作为中国远洋 的功能货币，人民币作为财务报表的列报 货币；境内财务报表以人民币作为记账本 位币及列报货币 。 9、其他差异 • 预收电费 – 华能国际 • 借款费用资本化 – 华能国际 • 货币化住房补贴、福利分房损失和房改差价 – 华能国际、南方航空和大唐发电 • 外币专门借款汇兑差额资本化差异 – 南方航空和晨鸣纸业 中国会计准则和国际财务报告准则差异 • IFRS有相关规定，CAS没有相关规 定 • CAS有相关规定，IFRS没有相关规 定 • IFRS和CAS列报和披露差异 • IFRS和CAS会计处理差异 IFRS有相关规定，CAS没有相关规定 差异 中国 国际 交易日会计 或结算日会 计（以常规 方式购买或 出售金融资 产） 企业只能采用交易日会 计对常规方式购买或出售 金融资产进行确认和终止 确认 交易日是指企业承诺买 入或者卖出金融资产的日 期 处理原则包括： 在交易日确认将于结算 日取得的资产及偿付的 债务 在交易日终止确认将于 结算日交付的金融资产 并确认相关损益，确认 将于结算日向买方收取 的款项 应使用交易日会计或结算日会计 进行确认和终止确认，选定使用的 方法应一贯地适用于同一类别金融 资产的买卖 结算日是指企业交付资产或收取 资产的日期 处理原则包括： 收到资产日确认资产 交付资产日终止确认资产，确认 相关损益 交易日和结算日之间FV的变动， 与核算的资产FV变动处理方法相 同。例如，摊余成本计量的，不确 认，可供出售OCI,交易性金融资 产FV变动计损益 IFRS有相关规定，CAS没有相关规定 差异 中国 国际 豁免编制合并 财务报表 母公司必须编制 合并财务报表 （没有任何例外） 不论子公司的规 模大小、子公司 向母公司转移资 金能力是否受到 严格限制，也不 论子公司的业务 性质与母公司或 企业集团内其他 子公司是否有显 著差别，都应当 纳入合并财务报 表的合并范围。 且仅当母公司同时满足以下条件 时，不需要编制合并报表： 1、母公司本身是全资子公司，或 者是另一个主体部分拥有的子公司， 并且母公司的其他所有者已被告知 且不反对母公司不列报合并财务报 表； 2、 母公司本身的债务或权益性工 具没有在公开市场上交易； 3、 母公司没有为了在公开市场上 发行任何种类的工具，向证券交易 委员会或其他监管机构报送过或正 在报送财务报表； 4、母公司的最终母公司或任一中 间母公司按照IFRS编制可供公开 使用的合并报表。 IFRS有相关规定，CAS没有相关规定 差异 中国 国际 与非控制性权 益进行交易产 生的现金流量 的分类 没有相应的指引 母公司再次购买子公司的权益工 具或出售所持有的子公司的权益工 具等不导致丧失其对子公司的控制 的权益变化，在合并报表中应作为 权益交易核算 由此产生的现金流量划归为筹资 活动现金流量 在母公司单独财务报表中，由此 产生的现金流量划归为投资活动 企业合并中取 得资产的计量 原则 – 估价备 抵 没有特别的指引， 但实务中是确认 单独的“估价备 抵”的 企业合并中取得的资产，以购买 日公允价值计量 购买方不应在购买日确认单独的 估价备抵，如坏账准备、累计折旧。 因为未来现金流量不确定性的影响 已经包括在公允价值计量中 CAS有相关规定，IFRS没有相关规定 差异 中国 国际 同一控制下 企业合并当 期被合并方 在合并前净 利润的列报 应在合并利润表中单列项目 反映 此外，合并方应当在附注中 披露下列信息： 被合并方的资产、负债在 上一会计期间资产负债表日 及合并日的账面价值 被合并方自合并当期期初 至合并日的收入、净利润、 现金流量等情况 为了帮助企业的会计信息使 用者了解合并利润表中净利润 的构成，反映合并当期期初至 合并日自被合并方带入的损益 无类似规定 IFRS和CAS列报和披露差异 差异 中国 国际 前期调整产生 的第三张资产 负债表 尚无此类规定 当出现以下三种情形之一时，应 至少提供三张资产负债表，即本期 末、前期末（本期初）、最早比较 期间的资产负债表期初数。 追溯应用某项会计政策 追溯重述财务报表项目 重分类财务报表项目 区分流动和非 流动 没有类似的披露 要求 正常经营周期超过12个月的，也 应作为流动资产或流动负债列报； 还应披露超过12个月后预期收回 或清偿的金额； 例如，在主体以在正常经营周期 中销售为目的持有的开发产品应在 流动资产中列报，主体应披露其预 期在报告期后12个月之后完工并可 供销售的金额。 IFRS和CAS列报和披露差异 差异 中国 国际 披露以成本 模式计量的 投资性房地 产的公允价 值 未规定采用成本 模式计量投资性房 地产时，应披露其 公允价值 存在例外情形 有证据清楚地表明，主体 首次取得投资性房地产 （或现有房地产改变用途 后成为投资性房地产） 主体将无法在持续的基础 上对投资性房地产的公允 价值可靠确定 承租人经营 租赁的披露 ——不可撤 销经营租赁 资产负债表日后连 续三个会计年度每年 将支付的不可撤销经 营租赁的最低租赁付 款额 以后年度将支付的 不可撤销经营租赁的 最低租赁付款额总额 承租人应披露不可撤销经营 租赁的未来最低租赁付款额在 以下期间的总额  不超过1年  超过1年但不超过5年  超过5年 IFRS和CAS列报和披露差异 差异 中国 国际 政府补助列报 方式 ——总额列报 还是净额列报 与资产相关的政 府补助作为递延收 益 与收益相关的补 助在综合收益表内 作为贷项列示 与资产相关的政府补助应当 在财务状况表内列报，要么将 补助作为递延收益，要么在确 定资产账面金额时将补助扣除 与收益相关的补助在综合收 益表内可以作为贷项列示，也 可以在报告有关费用项目时将 其扣除 无形资产摊销 额的披露 无类似要求 应在财务报表中对内部产生 的无形资产和其他无形资产予 以区分 就每类无形资产披露其中含 无形资产摊销额的综合收益表 单列项目 IFRS和CAS列报和披露差异 差异 中国 国际 披露上市及非 上市投资 对于采用新企业会 计准则的公司或在中 国大陆上市的公司， 没有类似披露要求 在香港设立或上市的公司需要 在其财务报表中包括香港公司条 例目录10所要求的披露。香港公 司条例目录10要求公司持有的投 资必须按上市和非上市的投资进 行分析。对于上市的投资，还需 进一步披露其证券是否在香港上 市 关于企业合并 中取得的应收 项目的披露 没有类似披露要求 需要详细披露： 应收项目的公允价值 应收项目总合同金额 购买日对预期不能收回的合 同现金流量的最佳估计 应当按照应收项目的主要类别 提供，比如贷款、直接融资租赁 和其他类别的应收项目 IFRS和CAS列报和披露差异 差异 中国 国际 金融资产和金 融负债的到期 期限分析 企业应当披露金 融资产和金融负债 按剩余到期日所作 的到期期限分析 未要求主体披露金融资产到期 期限分析 最低披露要求仅要求披露金融 负债的到期期限分析 企业合并中确 认的商誉或廉 价购买利得的 披露 没有此项披露要 求 购买方应当在财务报表内对报 告期内发生的各项企业合并披露 所确认的商誉的构成因素的定性 描述 比如被购买方和购买方合并活 动产生的预期协同效应、不符合 单独确认标准的无形资产及其他 因素 如果产生廉价购买利得，购买 方应说明该交易产生利得的原因 IFRS和CAS列报和披露差异 差异 中国 国际 购买和销售 交易性证券 所形成的现 金流的分类 交易性金融资 产、持有至到期 投资、可供出售 金融资产、长期 股权投资等而收 到或支付的现金 作为投资活动现 金流量 主体出于交易目的可能 持有证券和贷款，这种 情况类似于主体为转售 而特别购买的存货 因此，购买和销售交易 性证券所形成的现金流 量属于经营活动现金流 量 IFRS和CAS会计处理差异 差异 中国 国际 安全生产费用 的会计处理 计提时应当计入相关产品 的成本或当期费用，同时贷 记专项储备 借：生产成本/费用 贷：专项储备 专项储备在资产负债表的 所有者权益项下单独反映， 在库存股和盈余公积之间 安全生产费不符合IFRS对费 用或成本的定义，因为这些费 用或成本并未发生 作为一项利润分配从未分配利 润转入专项储备 借：利润分配－提取专项储备 贷：盈余公积－专项储备 由于减少的投 资而丧失对联 营企业重大影 响的交易 以转换时长期股权投资 的账面价值为基础由权益 法转换为成本法核算，或 者按金融工具核算 停止采用权益法，按金融工具处 理 对原联营中剩余的投资采用公允 价值计量 在损益中确认剩余投资的公允价 值与处置联营部分权益所得的收入 之和与对联营不再具有重大影响之 日投资的账面价值两者间差异 IFRS和CAS会计处理差异 差异 中国 国际 经营租赁方式 租入的固定资 产发生的改良 支出的列报 发生的支出如果满足资本 化的确认条件，则应作为长 期待摊费用予以资本化，并 合理进行摊销 该等改良支出应计入 不动产、厂场和设备项 目 作为存货的房 地产转换为按 公允价值计量 的投资性房地 产 转换当日的公允价值小于 原账面价值的，其差额计入 当期损益 转换当日的公允价值大于 原账面价值的，其差额计入 其他综合收益，累计于资本 公积（其他资本公积）项下 待该项投资性房地产处置 时，先前计入权益的部分应 转入处置期的损益 转换日该房地产的公 允价值与其原先的账面 金额之间的任何差额应 确认为损益 IFRS和CAS会计处理差异 差异 中国 国际 作为自用房地 产的房地产转 换为按公允价 值计量的投资 性房地产 不允许固定资产减值 准备转回，所以如果房 地产在转换日的公允价 值高于转换时的账面价 值，差额应确认为其他 综合收益并累计在所有 者权益项下的“资本公 积－其他资本公积” 该项房地产处置时， 在所有者权益下确认的 金额应转入处置当期的 损益 增加额中相当于转回以前 减值损失部分确认为损益 确认为损益的金额不得超 过将账面金额恢复为如果以 前没有确认减值损失应当已 确定的账面金额所需要的金 额 增加额的剩余部分应确认 为其他综合收益并增加权益 内的重估价盈余 该项房地产处置时，包括 在权益中的重估盈余可以转 为留存收益。从重估盈余向 留存收益的转换不通过损益 IFRS和CAS会计处理差异 差异 中国 国际 低于市场利 率的政府贷 款产生的收 益 不作为政府补助 财政将贴息资金拨付 给贷款银行，由贷款银 行以政策性优惠利率向 企业提供贷款，受益企 业按照实际发生的利率 计算和确认利息费用 应作为政府补助 政府贷款按照金融工 具的规定确认和计量， 低于市场利率的收益为 按照金融工具确认的账 面价值与实际收款金额 的差异 政府补助与 权益人投入 政府拨入的投资补助 等专项拨款中，国家相 关文件规定作为“资本 公积”处理的，属于资 本性投入的性质，应当 确认为“资本公积”， 不作为政府补助 除非政府补助的本质 属于权益人投入性质， 否则，政府补助应当以 系统的方式，在其拟补 偿的相关成本发生期间， 确认为该期间的收益 85 与IAS的区别主要表现在五点 （1）公允价值的应用。新准则采取了适度和谨慎 的态度，新会计准则中公允值的适用范围更窄一些、 限制更严一些。 。如：生物资产准则，我国规定采用 成本计量（IAS采用公允价）；投资性房地产，我国优 选采用成本模式（IAS优选公允价模式）。 （2）企业合并的会计处理。IAS只讨论了非控制 下的企业合并，没有讨论同一控制下的企业合并，而 且只采用购买法。在我国的会计实务中，既存在非控 制下的企业合并，又有同一控制下的企业合并，而且 后者占主导地位。所以新准则对这两种都作了规定， 非控制下的企业合并采用购买法，同一控制下的企业 合并采用权益结合法。 86 （3）关联方关系及其交易的披露。IAS对国有 企业也按关联方交易的规定披露。我国的国有企业之 间如果不存在投资关系，或没有其他经济利益关系， 不属于关联方。 （4）政府补助的会计处理。IAS规定，企业收 到所有政府补助都记入当期损益。我国新会计准则规 定，国家有文件规定的，按照国家有关规定（记入资 本公积）；没有文件规定的：附有条件的，收到时作 为负债，待符合条件时转入当期收入；不附条件的收 到时作为当期收入。 （5）资产减值的会计处理。IAS规定，计提的 减值准备是可以转回的；我国的新准则规定计提的减 值准备不全能转回。 五、国际财务报告准则趋同 的最新进展 金融危机后国际财务报告准则的重大修改 • 金融危机以来，理事会陆续发布了国际准则第9号、第10号、第 11号、第12号和第13号，修订了国际会计准则第1号和第19号。 • 理事会目前正在加快完成金融工具（减值和套期会计）、保险合同、 收入确认及租赁等项目。此外，投资公司合并报表准则、财务报表 列报第二阶段综合改进、概念框架等项目也已启动。值得一提的是， 我国同一控制下企业合并的会计处理，应当争取写入国际准则，这 在2005年中国会计准则委员会与理事会的趋同声明中是作了承诺的。 • 2008年10月8日，理事会违背准则制定程序，仓促发布关于金融工 具重分类的规定，允许企业将以公允价值计量且其变动计入当期损 益的金融工具重分类为以摊余成本计量。而我国旗帜鲜明地反对这 一修订，2008年10月在北京召开的国际财务报告准则基金会受托 人会议和国际财务报告准则大会，对中国的做法表示认同和赞赏。 中国会计准则的国际交流 • 中国与欧盟—实现双方会计准则的最终等效 – 欧盟于2007年宣布，2008年至2010年过渡期内等效 – 2010年，双方签署联合声明，最迟在2011年底实现最终等效 – 2011年5月份启动了针对欧方的会计准则等效评估 • 中国与美国—完善定期会议机制 • 中日韩—(2011年年初)建立未来10年三国合作规划 – 亚洲—大洋洲会计准则制定机构组的发起国 • 中国与俄罗斯—2011年7月启动双方交流机制 • 中国内地与香港特区—会计准则持续等效 – 2007年签署两地会计准则持续等效联合声明 – 2010年年报，66家A+H股上市公司2010年按照香港财务报告准则报告的 净利润为亿元，较按照企业会计准则报告的净利润差异率仅为 % – A+H股审计，注册会计师考试 • 中国大陆与台湾地区—交流和合作日益加强 – 2010年12月“对台会计合作与交流基地”在厦门落成 IASB的工作计划 • G20要求的目标日期2011年6月 • IASB和FASB共同表示，2011年6月只是 期望的目标，而不是截止期 • 部分项目已经完成，部分项目推迟。 • 已经完成并发布的准则 • 正在进行的项目 • 推迟的其他项目 国际会计准则理事会决定成立新兴经济体工作组 • 2011年7月26日，新兴经济体工作组第一次会议在北京成功举行。 国际会计准则理事会主席汉斯•胡格沃斯特以及来自巴西、中国、 印度、印度尼西亚、韩国、马来西亚、俄罗斯、南非等国家的近40 位代表参加了此次会议。会议达成以下共识： • 1、工作组的初始成员国包括二十国集团中的新兴经济体国家或地区以及 马来西亚，今后随着工作组的发展和扩大，可以考虑在适当的时机吸收更 多的新兴经济体国家或地区加入新兴经济体工作组； • 2、工作组主席由国际会计准则理事会国际活动总监韦恩•奥普顿担任，副 主席由国际会计准则理事会主席汉斯•胡格沃斯特担任，工作组成员包括 永久成员和临时成员，其中永久成员由成员国会计准则制定机构各派一名 代表构成，临时成员由各准则制定机构根据某一具体技术议题指定一名相 关专家构成； • 3、工作组建立定期会议机制，每年举行2次全体会议； • 4、工作组的常设机构为联络办公室，联络办公室设在中国，负责 工作组的日常运作，并向各成员国及时通报工作进展。 IASB财务报表体系规划结构 财务状况表 综合收益表 现金流量表 营业 经营资产与负债 投资资产与负债 营业 经营收益 投资收益 营业 经营现金流量 投资现金流量 非持续经营 非持续经营 非持续经营 筹资 筹资资产 筹资负债 筹资 筹资收入 筹资费用 筹资 筹资资产现金流量 筹资负债现金流量 权益 权益 所得税 所得税 所得税 权益变动表 已经完成并发布的准则 • 金融工具——分类和计量 – 金融工具——分类和计量（资产） – 金融工具——分类和计量（负债） • 合并相关准则 • 公允价值计量 • 财务报表列报——其他综合收益列报 • 雇员福利 准则动态：2009年11月发布IFRS 9，原计划于2013年1月 1日实施，现已经推迟到2015年1月1日实施。 公允价值（无减值） 摊余成本（一种减 值模式） 合同现金流特征 商业模式测试 会计错配可用 公允价值选择 权（可选） 所有其它金融工具： • 权益 • 衍生工具 • 一些混合合同 • … 权益： 可列报于其它 综合收益 （替代选择） 商业模式变化应重分类 金融工具——分类和计量（资产） 持有资产以取得合同现金流 （按照合同条款约定的 支付仅为本金和利息） • 问题及影响 – 计入其他综合收益（OCI）（other comprehensive income）：的公允价值变动在相关金融工具处置时不能转 回至损益。 • 我国 – 没有理论基础 – 无法完整地反映在净利润上，净利润指标在中国是法定指 标 • IASB – 担心利润操纵，企业可以自由选择出售时点 – 现金流量表可以很好地反映已实现的问题 – 计入OCI的是长期战略性投资的利得和损失，而不是交易 性或者经常性的利益和损失。如果允许转回，净利润不能 反映当期的经营成果，因为OCI是累计的前期投资的结果 金融工具——分类和计量（资产） • 问题及影响 – 在活跃市场没有报价且其公允价值不能可靠 计量的权益工具的公允价值计量。 • 目前，重新考虑成本豁免没有任何可能 – 与美国发布的金融工具准则差距很大。 金融工具——分类和计量（资产） 金融工具——分类和计量（负债） • 准则动态 – 2010年5月11日 ，《金融负债公允价值选择权》 – 2010年10月28日，对《国际财务报告准则第9号— 金融工具》增补，2013年1月1日实施 • 修订内容 – 针对自身信用风险带来的信用质量恶化出现利得， 信用质量提高却出现损失的反直觉现象 – 自身信用风险所引发的价值变动直接计入其他综合 收益 – 相关金融负债偿付、结算或终止确认时，已计入OCI 的自身信用风险公允价值变动不得转回到损益中 – 保留IAS39关于金融负债分类与计量的规定 金融工具——分类和计量（负债） • FASB要求以公允价值计量全部金融负债，并且自身 信用风险变动部分计入损益但需单独列报 。 例：美林证券2007年前三季度记录40亿收入，在 官方网站上提醒投资者，要获得有意义的结果， 需要从收入中减掉21亿收入。 2008年一季度，广泛采用公允价值计量负债 的前25家公司因自身信用恶化确认的利得从1100 万到36亿美元不等；反之，在JP摩根收购贝尔斯 登后，市场看好其信用前景，贝尔斯登却为此确 认了亿美元的损失。 合并财务报表——核心内容 • 修订目标 – 对“控制权”定义的修改及相关事务指南的修改，从而 使所有主体都适用同一个控制模型。 – 加强对被合并及未被合并主体信息的披露，并完成涉及 其他主体活动的披露准则。 • 控制权定义 – 当报告主体拥有主导另一主体的活动从而为报告主体产 生回报的权力时，则报告主体“控制”另一主体。 – 统驭一个主体的战略性经营和财务决策的权力只是取得 主导其活动的权力的一种途径。 合并财务报表——核心内容 权力 可变回报 使用权力影响回报的 能力  产生于当前有能 力主导相关活动 的现有权利  直接的例子是投 资者拥有被投资 者半数以上表决 权  必须是实质性权 利，保护性权利 不算  相关活动是对被 投资者的回报构 成重大影响的活 动  保留了控制定义 中回报的概念  采用术语“回报 ”（而非“利益 ”）以明确所面 临的被投资者的 经济风险可以是 正面、负面或者 两者兼有。  包括协同回报和 更多的直接回报， 如股利、投资的 价值变动  有决策权的投资者 需要确定是代理人 还是委托人  代理人不控制 不同情况下对控制原则的应用 • 通过表决权或者其他相似的权力获得控制的情况 不同方式 说明 投资者与其他投资者之 间的合同安排 例如，合同安排可能赋予投资者指导足够数量的 其他表决权持有人如何投票的能力 因其他合约安排产生的 权利 除了表决权以外，还拥有其他决策权，可能使得 投资者有主导相关活动的现有能力 投资者的投票权 并未持有多数表决权的投资者同时应考虑其持有 的表决权比例、相对于其他表决权持有人的表决 权比例及表决权的分布情况，以及可能相关的任 何额外的事实和情况（例如，之前股东大会的投 票方式） 潜在表决权 仅当潜在表决权具实质性、且单独或与其他权利 相结合能够赋予主导相关活动的当前能力时，才 需要对其进行考虑 以上方式相结合 IFRS 11 合营安排 • 准则进展 – 2007年9月13日，发布ED9,公开征求意见截至日为2008年1月11日 – 2010年10月，发布工作人员草案 – 与合并一起发布，2013年开始实施 • 核心变化 – 范围：应用于所有的合营，删除现行对风险资本组织、共同基金、信 托公司的免除范围 – 分类改为两类 • 共同经营，合并了现行的共同控制资产和共同经营 • 合营主体，对合营主体经营活动产生的结果享有权益 – 确认和计量 • 共同经营，确认对资产的权利和对负债的义务，计量资产、负债、 收入、费用 • 合营主体，权益法确认分享收益的权利，计量股权 – 取消比例合并法，只允许采用权益法 新旧分类对比图 共同经营 合营主体考虑相关事 实和情况 旧的IAS 31的三分 类 共同控制资 产 共同控制经 营 共同控制主 体 新的IFRS 11的两分 类 IFRS 12 其他主体中权益的披露 • IFRS 12适用于在子公司、合营安排、联营企业或未予合并的 结构化主体中持有权益的主体 • 披露有助于评价其在其他主体中权益的性质和相关风险、及此 类权益对其财务报表的影响的信息 – 重大判断和假设 – 非控制性权益在集团活动中的利益 – 使用被合并主体的资产、偿付被合并主体的负债能力受到限制的影响 – 与在合并的结构化主体、合营安排、联营企业或未予合并的结构化主体 中的利益相关的风险的性质和变化 • 所有的主体都会受到IFRS 12披露要求的影响 • 披露要求涵盖广泛，可能需大量工作来累积所需信息 • 需要修改和强化系统 IFRS 13 公允价值计量 • 准则动态 – 2009年5月发布征求意见稿 – 2010年7月，IASB就公允价值计量第三层次的公允价值计 量不确定性分析的披露公开征求意见 – 2011年5月发布正式准则IFRS 13,于2013年1月1日开始实 施，允许提前采用 • 制定原因 – 为公允价值计量建立统一的指南来源，以减少复杂性并提高应用的一 致性 – 阐明公允价值的定义和相关指南 – 加强公允价值计量的披露 – 促进国际财务报告准则与美国通用会计原则的趋同 – 解决的是如何计量而不是何时应用 • 定义 – 在计量日的有序交易中，市场参与者之间出售一项资产 所能收到或转移一项负债将会支付的价格 • 公允价值级次 – 第一级次、第二级次、第三级次 • 披露 – 增加第三层级公允价值进行敏感性分析，考虑输入值之 间相关性的影响 • 估值技术 – 市场法、收益法、成本法 • 影响——扩大了公允价值计量的范围 公允价值计量——核心内容 其他综合收益列报 • 2011 年 6 月 16 日，IASB和FASB联合发布了《其他综合收 益项目的列报（对 IAS 1 的修订）》 • 要求将其他综合收益项目划分为两类 – 在后续期间有可能将重分类至损益的项目 – 在后续期间不会重分类至损益的项目 • 两种可选列报方式 – 按扣除相关所得税影响后的净额列报 – 按包含相关所得税影响的税前基础列报，并同时列示一项 反映与此类项目相关的所得税的总金额 • 2012 年 7 月 1 日或以后日期开始的年度期间生效，应予以 全面追溯应用 离职后福利 • 准则动态 – 2010年4月29日，发布征求意见稿 – 2011年6月，发布修订的《国际会计准则第19号——雇员福利 》，2013年1月1日实施 • 修订内容 – 对IAS19中设定受益计划的确认、列报和披露有关内容进行了基础 改进 ，不涉及计量。 – 删除“区间法” ，全部精算利得和损失将立即计入其他综合收益， 在财务状况表中确认的设定受益计划资产或负债净额将反映计划资 金盈余或赤字的全部金额 。 – 设定受益资产或负债净额的列报 • 将设定收益负债和计划资产公允价值发生改变的净额拆分为服 务成本、财务费用和重计量部分三个部分进行分别列报 。 • 将服务成本计入损益 • 将利息收入（费用）净额在损益中作为财务费用的一部分予以 列报 。 • 在其他综合收益中列报重计量部分 正在进行的项目 • 金融工具 – 摊余成本和减值 – 套期会计 – 金融资产和金融负债的抵销 • 收入确认 • 租赁 • 保险合同 金融工具摊余成本和减值 • 准则动态 – 2009年11月5日，IASB发布征求意见稿《金融工具摊余成本 和减值》 – 2011年1月，IASB和FASB联合发布了《金融工具：减值》补充 文件，解决开放式资产组合的减值问题 • 修订原因 – 对现行国际财务报告准则金融资产减值模型（已发生损失模型）的 批评 • 只有存在减值的客观证据时，才能够确认减值损失 • 目前不允许报告主体考虑预期损失的影响 • 更早的确认贷款损失应该能够减低最近金融危机带来的周期波 动 – G20领导人的要求 • 综合考虑更为广泛的信用风险信息，加强对贷款损失准备的会 计确认 金融工具摊余成本和减值 • 建议内容 – 对以摊余成本计量的金融资产规定了统一的减值方法——预期现金流法 （ECF） – 在整个寿命期间的预期信用损失 – 按照实际利率法分摊到整个寿命期间 – 每个报告日估算未来现金流 – 信用风险是确定资产定价的关键变量 金融工具摊余成本和减值——补充文件 • 根据管理层对金融资产现金流量可收回性的预期，区 分为“好账”与“不良账”。 • 如果主体针对某项资产的信用风险管理目标从向债务 人收取合同付款额变为收回全部或部分金融资产，则 该资产将转至“不良账”。 • “好账” – 资产的存续期预计损失将随时间的推移而确认 • “不良账” – 资产的存续期预计损失将立即计入损益 – 投资组合“好账”的部分准备金额，将根据所转移 资产的账龄，在资产转至“不良账”的同时也转移 至“不良账” • 缺乏可操作性 – 增加主观性 • 在评估预期未来信用损失及估计预期未来现金流量时需 要更多判断 – 重大的信息系统改变及对营运的挑战 • 计算实际利率的复杂性 • 与国际会计准则36号的减值方法不一致 • 没有减值迹象，依靠管理层判断 • 不符合监管规则与会计准则相分离的原则 • 大量的披露要求 – 企业将需搜集大量信息并大幅度修改其核算系统以满足对 不同类别金融资产的分析和披露要求 金融工具摊余成本和减值——问题及影响 套期会计 • 准则动态 – 2010年12月9日发布征求意见稿，征求意见截止期2011年3月9 日 – 计划于2013年1月1日实施，已推迟至2015年1月1日 • 目前存在的问题 • 所有的现行IAS39下，套期会计方法是可选的；且选后， 仍可“自愿”地终止 • 过于复杂：公允价值套期/现金流量套期 – IASB研究过把套期都作为现金流套期，但是，新兴 经济体可能会由于外汇变动带来巨大冲击，如对于 韩国的造船行业，公允价值变动计入到其他综合收 益可能使其所有者权益都会消失 • 过于规则：80%--125%测试 • 过于“会计”：没有反映风险管理全貌 套期会计——核心内容 • 核心变化 – 与风险管理实务保持一致 – 简化套期会计的条件，使实务中更多的套期交易 能使用套期会计 – 删除了80%-125%的套期有效性条件，以最佳套 期比例确定有效套期金额，实现套期无效最小化 – 当套期关系不再满足时，强制终止 – 当被指定的套期关系没有变更且套期的风险管理 目标保持不变时，禁止撤销指定 金融资产和金融负债的抵销 • 准则动态：《金融资产和金融负债的抵销》ED • 征求意见截止期：2011年4月28日 • 修订目标：建立IASB和FASB关于金融资产和金融负债抵 销的共同标准 • 修订内容 – 符合标准必须以净额列示 – 抵销的标准 • 无条件的抵销权（不以未来事项发生为条件） • 法定可执行的抵销权有意图（可能是历史经验、商业惯 例或风险管理文件） – 以净额结算（A欠B1000欧元，B欠A800欧元，A支 付B200欧元） – 变现金融资产的同时清偿金融负债（A支付给B1000 欧元，B支付给A800欧元，同时进行） 金融资产和金融负债的抵销 • 对现行准则的影响 – 修订IFRS7相关的披露要求 • 可能存在的问题 – 增加可比性，但列报总额还是列报净额有用，使 用者并没有一致的意见 – 可能影响财务杠杆比率 – 是否增加编报成本，主要是披露的成本 – 与监管不一致。与巴塞尔协议对净额的要求不一 致，巴塞尔协议的标准更宽泛，谨慎监管有自己 计算的比率 收入 • 准则动态 – 2010年6月24日，IASB与FASB联合发布《与客户的合同收入》ED – 征求意见截止日期为2010年10月22日，收到986份反馈意见 – 2011年6月发布重新征求意见稿 – 2012年上半年发布准则 • 修订原因 – 趋同改进项目 • US GAAP • IFRS – 反馈意见有人质疑是否有修改必要 • US GAAP：ASU 2009-13部分解决，汇编简化 • IFRS：增加重要问题的要求不是替代 • FASB和IASB：全面框架，趋同目标 • 建立一套单一的、以合同为基础、以控制权转 移为核心的收入模型 收入确认和计量的五个步骤 识别与客户签订的合同 识别合同中单独的履约义务 确定交易价格 将交易价格分摊至单独的履约义务 在履行各项义务时确认分摊的收入 •合同是否存在 •合同的分解与合并 •关键词：价格相互依赖 •同一时点履行所有履约义务， 不区分 •不同时点履行或者持续地履 行履约义务，区分 •关键词：独立性，可区分 •关键词：考虑各种结果可能 性后的期望值 •如可变对价、客户信用风险 •关键词：基于单独售价将交 易价格分配至履约义务 •在客户取得对商品或劳务控 制权的时点上确认收入 •关键词：控制 租赁 • 准则动态 – 2009年3月，发布讨论稿，征求意见截止2009年7月17日 – 2010年8月，发布征求意见稿，征求意见截止2010年12月15日 – 2012年上半年完成 • 修订原因 – 经营租赁的权利和义务符合概念框架中资产和负债的定义， 表外融资 – 现行模式过于复杂，难以用合理的方式准确界定融资租赁 和经营租赁 – 经济意义相似的交易可能结果不一样，降低可比性，本质 都是转移资产使用权的交易 – 目标是建立一种新的、单一的租赁会计处理方法 租赁——核心内容 • 取消现行融资租赁和经营租赁的划分 • 承租人采用使用权模式对租赁进行会计处理 – 一项资产——租赁期内使用租赁资产的权利 – 一项负债——偿付租金的义务 – 初始计量 • 租金支付义务以租赁付款额按承租人的增量借款利率折现后的现值 进行初始计量；使用权资产以租金支付义务金额与承租人发生的初 始直接成本之和进行初始计量 • 租赁期： “多半会发生的最长可能期间”。考虑明确和隐含的续约 选择权或提前终止选择权 • 租赁付款额 ：预期结果法（即合理的各种结果现金流量的概率加 权平均数现值），包括估计的或有租金，承租人与出租人之间的残 值担保以及在行使租期选择权时向出租人支付的罚金 – 后续计量 • 按照摊余成本进行后续计量（采用实际利率法） • 定期重估资产、负债 • 摊销、减值 租赁——核心内容 • 出租人采用混合模式对租赁进行会计处理 – 在租赁开始日，出租人应根据是否保留与租赁资产相关的重大风 险/收益，确定采用履约义务法还是终止确认法 – 履约义务法 • 确认租赁资产和租赁负债 • 初始计量——租金支付按租赁内含利率折现后的现值和出租 人发生的初始直接成本之和 • 后续计量——按照摊余成本进行后续计量、重估、摊销、减 值 – 终止确认法 • 在财务状况表中确认一项租金支付收取权 • 在财务状况表中终止确认租赁资产中代表承租人在租赁期内 对租赁资产的使用权的那部分账面价值 • 将租赁资产中代表出租人仍保留的权利的那部分账面价值重 分类为剩余资产 租赁——可能的问题和影响 • 所有租赁合约资本化 • 同时增加一项资产和负债 • 影响重要的绩效指标，如EBITDA、营运现金流、 资产负债率将上升，负债权益比率将下降，增加融 资难度 • 对租赁行业打击很大。经营租赁方式取得设备是企 业保持合理负债、在现金流匹配的情况下实现规模 经营的最有效的投融资方式 • 很多原来的融资租赁不再是租赁。例如，租赁期末 转移所有权或者优惠购买转移权，按照销售处理， 同时，目前的交易按营业税征收（售后回租业务中 承租方出售资产的行为，不征收增值税和营业税）， 按照购买和交易处理按增值税征收 保险合同 • 准则动态 – 2011年8月发布征求意见稿，与中国的保险准则类似 – 2012年发布 • 核心内容 – 采用组成模块法计量保险合同负债，即将保险合同未来现金 流量分成以下三个组成部分： • 保险人履行保险合同导致未来现金流量的无偏期望估计 数 • 货币时间价值的影响 • 边际 – 采用相互依赖的概念判断保险合同分拆 – 重大保险风险测试。只有在保险事项可能导致保险人支付重 大附加利益时，保险风险才是重大的 – 在损益表中列报相关的结果，一种从保费收入出发，一种从 边际出发