第九章 标准成本法
“你不可能驾驭你无法控制的事情
…….我们不能控制售价。但我们可以控
制我们的制造成本，我们可以控制我们
的效率。”
-------【美】斯蒂芬.阿普尔顿
1
第九章 标准成本法
第一节 标准成本及成本差异
第二节 变动成本差异的计算、分析和控制
第三节 固定制造费用成本差异的计算、分析
和控制
第四节 成本差异的账务处理
本章重点问题
2
第一节 标准成本及成本差异
标准成本的相关定义
标准成本的作用
标准成本的种类
成本差异的种类
3
一、标准成本的相关定义
1、定义：
标准成本法：
是指通过制定标准成本，将标准成本和实
际成本进行比较获得成本差异，并对成本差异
进行因素分析，据以加强成本控制的一种会计
信息系统和成本控制系统。
标准成本
是指在正常的生产经营条件下应该实现的,
可以作为控制成本开支、评价实际成本、衡量
工作效率的依据和尺度的一种目标成本。在标
准成本中，基本上排除了不应该发生的浪费，
因此被认为是一种应该成本。
4
它的含义在实际工作中有二：
（1）单位产品的标准成本：
它是根据单位产品的标准消耗量和标
准单价计算出来的，准确地说来应称为
“成本标准”。
成本标准=单位产品标准成本=单位产品
的标准消耗量×标准单价
（2）实际产量的标准成本：
是根据实际产品产量和单位产品标准
成本计算出来的。
标准成本=实际产量×单位产品标准成本
5
2、实施标准成本系统的步骤：
1、制定单位产品的标准成本。
2、根据实际产量和成本标准计算产品的标准
成本。
3、计算实际成本。
4、计算实际成本与标准成本的差异。
5、分析成本差异产生的原因。如果标准成
本纳入账簿体系的，还要进行标准成本和成本差
异的账务处理。
6、向成本负责人提供成本控制报告。
6
便于企业编制预算和进行预算控制.
可以有效地控制成本支出.
可以为企业的例外管理提供依据.
可以帮助企业进行产品的价格决策和预测.
可以简化存货的计价以及成本核算的账务
处理工作.
二、标准成本的作用
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三、标准成本的种类
◎理想标准成本
◎正常标准成本
◎现实标准成本
实际中广
泛采用
最接近实际成本
8
四、标准成本的制定
1、先确定直接材料和直接人工标准成本。
2、然后确定制造费用标准成本。
3、最后知道单位产品的标准成本。
无论是那一个成本项目，都需要确定其用量
标准和价格标准，二者相乘后得出标准成本。
标准成本=用量标准×价格标准
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成本项目 用量标准 价格标准
直接材料 单位产品材料消耗量 原材料单价
直接人工 单位产品消耗直接人
工工时
小时工资率
制造费用（变动）单位产品消耗直接人
工工时
工时制造费用分配率
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单位产品直接材料标准成本=单位产品直接材料
标准耗用量×单位材料标准
单位产品直接人工标准成本=单位工时标准工资
率×单位产品标准工时
单位产品变动性制造费用标准成本=单位工时标
准分配率×单位产品标准工时
单位产品标准成本=单位产品直接材料标准成本+
单位产品直接人工标准成本+单位产品变动性
制造费用标准成本
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五、成本差异及其类型
成本差异类型（按产品成本构成不同）：
1、直接材料成本差异
2、直接人工成本差异
3、变动性制造费用成本差异
4、固定性制造费用成本差异
成本差异=实际成本-标准
成本
变动成本差异
（价格差异、
数量差异）
开支差异、生产
能力利用差异、
效率差异
﹥0，超支差，不利
差异；
﹤0节约差，有利差
异；
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成本差异=实际成本-标准成本
=实际数量×实际价格-标准数量×标准价格 （公式一）
=实际数量×实际价格-实际数量× 标准价格+实际数量× 标准价格-标准数
量×标准价格
=实际数量×（实际价格-标准价格）+标准价格（实际数量-标准数量）
价格差异 数量差异
成本差异=价格差异+数量差异 （公式二）
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第二节、变动成本差异的计算分析
1、计算
（1）公式一
直接材料成本差异=直接材料实际成本-直接材料标准成本
直接材料实际成本=单位材料的实际价格*实际用量
直接材料标准成本=单位材料的标准价格*标准用量
一、直接材料成本差异的计算分析
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A公司生产甲产品需一种A材料。本期生产甲产品200件，
耗用A材料900千克，A材料的实际价格为每千克100
元。假设A材料的标准价格为每千克110元，单位甲产
品的标准用量为5千克A材料。
要求：计算A材料的成本差异
A材料的成本差异
= A材料的实际成本- A材料的标准成本
=单位材料的实际价格*实际用量-单位材料的标准价格*
标准用量
=900×100-5×200×110=-20 000
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（2）公式二
直接材料成本差异=价格差异+用量差异
16
直接材料成本差异=价格差异+用量差异
材料价格差异
=（实际价格-标准价格）×实际用量
=（100-110） ×900=-9000元
材料用量差异
=（实际用量-标准用量）×标准价格=（900-
200 ×5） ×110=-11 000元
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注意：计算成本差异的两个公式
直接材料成本差异=直接材料的实际成本
-直接材料标准成本
=直接材料价格差异+直接材料用量差异
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（1）价格差异形成原因分析
价格差异责任确定：
A 、在采购过程中形成的，不应该有耗用材料的生产部
门负责，而应由采购部门对其作出说明。
例如：供应厂家价格变动、未按经济采购批量进货、未
能及时订货造成的紧急订货、采购时舍近求远使运费和
途耗增加、违反合同被罚款等原因。
B 、某些特殊情况下，不应该有采购部门负责。
2、差异形成原因分析
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（2）数量差异形成原因分析
数量差异责任确定：
既可能在采购过程中形成的，又可能在耗用材料
的生产部门形成，应具体分析差异产生的原因。
A、采购部门责任：
购入材料质量低劣、规格不符等造成超标。
B、生产部门责任：
生产工人在生产过程中由于操作疏忽、用料不精
心、技术欠佳等各种原因造成废料增加；操作技术改
进从而节省材料。
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二、直接人工成本差异
（一）计算
直接人工成本差异=实际工资-标准工资
=实际总工时×实际工资率-标准总工时 ×标准工资率
直接人工成本差异=工资率差异+工时差异
工资率差异=（实际工资率-标准工资率）×实际工时
工时差异= （实际工时-标准工时）×标准工资率
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A公司生产甲产品200件，实际耗用人工8
000小时，实际工资总额80 000元，平
均每工时10元。假设标准工资率9元，单
位产品的工时耗用标准为28小时。
要求：计算直接人工的成本差异
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直接人工成本差异=实际工资-标准工资
=实际工时×实际工资率-标准工时 ×标准工资率
=80 000-9 ×28 ×200=29 600元
直接人工工资率差异=（10-9） ×8000=8000元
直接人工效率差异=（8000-200 × 28） ×9=21 600元
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（二）差异产生的原因分析
生产工人升级或降级、工资率调
整、加班或使用临时工、出勤率
变化等
价格
差异
工作环境不良、工人经验不足、劳动情
绪不佳、新工人上岗太多、设备故障较
多等
量差
不同原因下，责任确定不同 24
三、变动制造费用差异分析
（一）计算
变动制造费用成本差异=实际成本-标准成本
=实际工时×实际分配率-标准工时×标准分配率
变动制造费用成本差异=工时差异+分配率差异
工时差异=（实际工时-标准工时）×标准分配率
分配率差异=（实际分配率-标准分配率）×实际工时
实际变动制造费用总额/实际工时
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A公司生产甲产品200件，实际耗用人工8
000小时，实际发生的变动性制造费用总
额20 000元，变动性制造费用实际分配
率为每直接人工工时元。假设变动性
制造费用标准分配率3元，标准耗用人工
6 000小时。
要求：计算变动性制造费用的成本差异
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变动性制造费用成本差异
=实际工时×实际分配率-标准工时 ×标准分配率
=20 000-3 ×6000=2 000元
变动性制造费用分配率差异
=（20 000÷8000-3） ×8000
=-4000元
变动性制造费用效率差异=（8000-6000） ×3
=6000元
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（二）变动性制造费用成本差异产生的原因
耗费差异由部门经理负责，他们有责任将变动制
造费用控制在弹性预算限额之内。
变动制造费用效率差异形成的原因与人工效率
差异相同。
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四、固定性制造费用成本差异的计算分析
(一)、定义
（二）、相关定义
1、实际工时与实际的固定性制造费用（实际成本）
实际工时：实际达到的生产能力，即实际耗费的总工时。
实际的固定性制造费用：实际发生的固定性制造费用
实际的固定性制造费用=实际总工时×实际的固定性制造费用分配率
2、预算工时与预算的固定性制造费用（预算成本）
预算工时：预计达到的生产能力
预算成本：即预计产能下的标准总工时
预算成本=预计工时×标准分配率
标准分配率=预算成本÷预算工时=预算的固定性制造费用÷预算工时
3、标准工时与标准的固定性制造费用（标准成本）
标准工时：耗费的标准总工时
标准成本：实际产能下的标准固定性制造费用
标准成本=标准工时×标准分配率
标准分配率=预算成本÷预算工时=预算的固定性制造费用÷预算工时
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（三）固定性制造费用成本差异计算
=开支(耗费)差异+能量差异
=开支差异+生产能力利用差异+效率差异
两因素
分析法
三因素
分析法
固定性制造费用成本差异
=实际费用-标准费用
30
1、两因素分析法
将固定性制造费用差异分为耗费（开支）差异和能量差异。
（1）固定制造费用的耗费（开支）差异
固定制造费用的实际成本与固定制造费用的预算成本的差异。
固定制造费用的耗费差异=固定制造费用的实际数-固定制造费用的预算数
=实际工时×实际分配率-预算工时×标准分配率
耗费（开支）差异产生的原因：资源数量和价格的变动（例如职工人数的
增减、工资率和税率的变动）、酌量性固定成本的变动（例如职工培训费
的增减等）。
（2）固定制造费用能量差异
在标准的生产能量下，按预算公式计算的标准固定性制造费用和按标准工
时式计算的固定性制造费用之间的差额，即预算成本与标准成本的差额。
固定制造费用能量差异=固定制造费用的预算数-固定制造费标准成本
=标准分配率×预算工时-标准分配率×实际产量标准工时
=（预算工时-标准工时）×固定制造费用标准分配率
（注：固定制造费用标准分配率=预算固定制造费用÷预算工时） 31
A公司预算的固定性制造费用为2400元，
预算工时为1000小时。实际耗用工时
1200小时，实际固定性制造费用2600
元，标准工时为1100小时
要求：利用两因素法计算固定制造费用的
成本差异
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固定制造费用的成本差异
=实际固定制造费用-标准固定制造费用
=2600-1100 ×(2400÷1000)=2600-2640=-40
固定制造费用的耗费差异
=实际固定制造费用-预算的固定制造费用
=2600-2400= 200元
固定制造费用的能量差异
=（预算工时-标准工时）×固定制造费用标准分配率
= （1000-1100 ） × = -240元
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2、三因素分析法
将固定性制造费用差异分为耗费（开支）差异、效率差异、生产能
力利用差异。与两因素分析法的区别在于将能量差异分为效率差
异和生产能力利用差异。
固定制造费用差异=实际固定制造费用-标准固定制造费用
=耗费（开支）差异+效率差异+生产能力利用差异
（1）固定制造费用的耗费差异
固定制造费用的实际成本与固定制造费用的预算成本的差异。
固定制造费用的耗费差异=固定制造费用的实际数-固定制造费用
的预算数
=实际工时×实际分配率-预算工时×标准分配率
耗费（开支）差异产生的原因：资源数量和价格的变动（例如职
工人数的增减、工资率和税率的变动）、酌量性固定成本的变动
（例如职工培训费的增减等）。
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（2）、固定性制造费用效率差异
效率差异是实际工时脱离标准工时形成的。
固定性制造费用效率差异=（实际工时-标准工时）×固定
制造费用标准分配率
(3)固定制造费用生产能力利用差异
实际工时未达到预算工时而形成的差异。
固定制造费用生产能力利用差异=（预算工时-实际工
时）×标准分配率
实际工时＞预算工时，说明生产能力超负荷利用；
实际工时＜预算工时，说明生产能力未被充分利用；
实际工时=预算工时，说明生产能力被满负荷利用；
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固定制造费用的耗费差异
=实际固定制造费用-预算的固定制造费用
=2600-2400= 200元
固定制造费用的效率差异
=（实际工时-标准工时）×固定制造费用标准分配率
=（1200-1100 ） × = 240元
固定制造费用的生产能力利用差异
=（预算工时-实际工时）×固定制造费用标准分配率
= （1000-1200 ） × = -480元
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第四节、成本差异的处理方法
一、成本差异账户设置
材料价格差异、材料用量差异
直接人工工资率差异、直接人工效率差异
变动制造费用分配率差异、变动制造费用效率差异
固定制造费用开支差异、固定制造费用效率差异
固定制造费用能力差异
注意： “在产品” 、“产成品”、“销售成本
”只核算标准成本
借方余额表示超支差，
贷方余额表示节约差
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（一）材料的采购和领用
1、领用
借：生产成本 （标准成本）
或借或贷材料用量差异
借或贷材料价格差异
贷：原材料 （实际成本）
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例1：购入30 000千克材料，实际成本每千克元，
共计8100元。材料入库。
采购 借：材料采购 8100
贷：应付账款 8100
入库
借：原材料 8100
贷：材料采购 8100
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例2：
A公司生产甲产品需一种A材料。本期生产甲产品200件，耗
用A材料900千克，A材料的实际价格为每千克100元。假
设A材料的标准价格为每千克110元，单位甲产品的标准用
量为5千克A材料。
要求：计算A材料的成本差异并进行账务处理
材料实际成本= 900×100=90 000
材料标准成本=5×200×110=110 000
A材料的成本差异
= 900×100-5×200×110=-20 000
40
材料价格差异
=（实际价格-标准价格）×实际用量
=（100-110） ×900=-9000元
材料用量差异
=（实际用量-标准用量）×标准价格
=（900-200 ×5） ×110=-11 000元
借：生产成本 110 000
贷：原材料 90 000
材料价格差异 9 000
材料用量差异 11 000
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（二）发生直接人工差异
借：生产成本（标准成本）
或借或贷直接人工的工资率差异
或借或贷直接人工的效率差异
贷：应付职工薪酬（实际成本）
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例3：A公司生产甲产品200件，实际耗用人工8 000小时，
实际工资总额80 000元，平均每工时10元。假设标准工
资率9元，单位产品的工时耗用标准为28小时。
要求：计算直接人工的成本差异
直接人工成本差异=实际工资-标准工资
=实际工时×实际工资率-标准工时 ×标准工资率
=80 000-9 ×28 ×200=29 600元
直接人工工资率差异=（10-9） ×8000=8000元
直接人工效率差异=（8000-200 × 28） ×9=21 600元
43
借：生产成本 50 400
直接人工工资率差异8 000
直接人工效率差异 21 600
贷：应付职工薪酬 80 000
44
（三）发生变动性制造费用差异
借：生产成本（标准成本）
或借或贷变动性制造费用的分配率差异
或变动性制造费用的效率差异
贷：变动性制造费用（实际成本）
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例4：A公司生产甲产品200件，实际耗用人工8 000小
时，实际发生的变动性制造费用总额20 000元，变动性
制造费用实际分配率为每直接人工工时元。假设变动
性制造费用标准分配率3元，标准耗用人工6 000小时。
要求：计算变动性制造费用的成本差异并进行账务处理。
变动性制造费用成本差异
=20 000-3 ×6000=2 000元
变动性制造费用分配率差异
=（20 000÷8000-3） ×8000=-4000元
变动性制造费用效率差异=（8000-6000） ×3=6000元
46
借：生产成本 18 000
变动性制造费用效率差异 6000
贷：变动性制造费用 20 000
变动性制造费用分配率差异 4 000
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（四）、发生固定性制造费用差异
借：生产成本（标准成本）
或借或贷固定性制造费用开支差异
或借或贷固定性制造费用的能力差异
或借或贷固定性制造费用的效率差异
贷：固定性制造费用（实际成本）
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例5：A公司预算的固定性制造费用为2400元，预算工时为
1000小时。实际耗用工时1200小时，实际固定性制造费
用2600元，标准工时为1100小时
要求：利用两因素法计算固定制造费用的成本差异
固定制造费用的耗费差异
=实际固定制造费用-预算的固定制造费用
=2600-2400= 200元
固定制造费用的能量差异
=（预算工时-标准工时）×固定制造费用标准分配率
= （1000-1100 ） × = -240元
固定制造费用的成本差异=实际固定制造费用-标准固定制造
费用=2600-1100 ×(2400÷1000)=2600-2640=-40
49
借：生产成本 2 640
固定制造费用的耗费差异 200
贷：固定性制造费用 2 600
固定制造费用的能量差异 240
50
三因素法：
固定制造费用的耗费差异
=实际固定制造费用-预算的固定制造费用
=2600-2400= 200元
固定制造费用的效率差异
=（实际工时-标准工时）×固定制造费用标准分配率
=（1200-1100 ） × = 240元
固定制造费用的能力差异
=（预算工时-实际工时）×固定制造费用标准分配率
= （1000-1200 ） × = -480元
借：生产成本 2 640
固定性制造费用耗费差异 200
固定性制造费用效率差异 240
贷：固定性制造费用 2 600
固定性制造费用能力差异 480
51
（五）、完工产品入库
1、完工产品入库
完工产品标准成本=完工产品数量*单位产品标准成本
借：库存商品（标准成本）
贷：生产成本（标准成本）
2、产品销售结转成本按标准成本记账
已销产品标准成本=已销产品数量*单位产品标准成本
借：主营业务成本（标准成本）
贷：库存商品（标准成本）
3、按售价确认实现销售收入
借：银行存款
贷：主营业务收入
4、发生期间费用按实际成本入账
借：管理费用等 （实际成本）
贷：银行存款 （实际成本）
52
例6：企业月初在产品50件，本月完工入
库430件，月末在产品70件。另外，单
位产品标准成本82元。本月销售440件，
单位售价125元，共计55 000元。同时
本月实际发生变动销售费用968元，固定
销售费用2 200元，固定性管理费用3
200元。
53
1、完工产品入库
借：库存商品 35 260（430*82）
贷：生产成本 35 260
2、结转产品销售成本
已销产品标准成本=440*82=36 080
借：主营业务成本 36 080
贷：库存商品 36 080
3、实现销售收入
借：银行存款 55 000
贷：主营业务收入 55 000 （440*125）
4、借：固定性管理费用 3 200
变动销售费用 968
固定销售费用 2 200
贷：银行存款 6 368
54
成本差异如何处理？
55
三、成本差异期末结转的账务处理
1． 直接处理法
（1）在会计期末将所有差异先转入“主营业务成本”
账户，再随同已销产品的标准成本一起转入“本年利
润”账户。或者转入“本年利润”账户
（2）依据：标准成本是真正的正常成本，成本差异是
不正常的低效率和浪费所至，应当直接体现在本期损
益之中。
（3）评价：简单，但若差异数额较大或实际制定的标
准成本不符合实际的正常水平，则不仅使存货成本严
重脱离实际，而且会歪曲本期经营成果。
56
（4）借：主营业务成本
材料价格差异（或贷）
直接人工效率差异 （或贷）
变动制造费用效率差异（或贷）
固定制造费用耗费差异（或贷）
贷：材料数量差异 （或借）
直接人工工资率差异 （或借）
固定制造费用能量差异 （或借）
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借：固定性制造费用耗费差异 325
固定性制造费用效率差异 20
变动性制造费用效率差异 30
直接人工效率差异 80
直接材料的价格差异 900
主营业务成本 395
贷：固定性制造费用能力差异 500
直接人工工资率差异 350
变动性制造费用耗费差异 350
直接材料数量差异 150
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2． 递延法
（1）在会计期末将成本差异按比例分配
至已销产品成本和存货成本，资产负债
表与利润表均反映其实际成本。
（2）依据：税法与会计制度均要求以实
际成本反映存货成本和销货成本。
（3）评价：会计期末末将成本差异按比
例分配至已销产品成本和存货成本，不
便于产品成本计算的简化；不便于成本
差异的计算与控制。
59
本章重点问题
直接材料、直接人工成本差异的计
算以及产生的原因
变动性制造费用成本差异的计算以
及产生的原因
两因素法和三因素法之间的关系
成本差异的账务处理方法
60
