第四讲 标准成本法
标准成本法概述
标准成本的制定
成本差异的计算和分析
标准成本法下生产成本的计算及其账务处理
标准成本、定额成本、计划成本的比较
标准成本法和定额成本法的比较
本讲主要内容
标准成本法是以预先运用技术测定等科学方法制定的标
准成本为基础，将实际发生的成本与标准成本进行比较，
核算和分析成本差异的一种成本核算方法，也是加强成
本控制、评价经济业绩的一种成本控制方法。
标准成本（Standard Cost）是指为达到某一目标预计应
耗用的资源的成本（成本应该是多少），是一种目标成
本。
基本概念
标准成本法的形成与发展
1、20世纪20年代，受泰勒科学管理
思想的影响，标准成本制度初步形
成
动作和时间研究
科学选择和培训工人使用标准操作方法
科学的工艺流程，机器、设备、工艺、
工具、材料、工作环境尽量标准化
实行计件工资，超额劳动，超额报酬。
管理和劳动分离。
2、二战后，与德鲁克目标管理理论相结
合，成为一种普遍使用的成本核算和
控制方法
“目标管理”的概念是管理专家彼得·德鲁
克（Peter Drucker）1954年在其名著《管理
实践》 中最先提出的，其后他又提出“目标
管理和自我控制”的主张。德鲁克认为，并
不是有了工作才有目标，而是相反，有了目
标才能确定每个人的工作。
理想标准成本（Ideal Standard Cost）
正常标准成本（Normal Standard Cost）
现实标准成本（Practical Standard Cost）
标准成本的种类
有利于成本控制
事先控制
事中控制—例外管理
事后控制—员工工作绩效考评
有利于价格决策
有利于加强职工的成本意识
有利于简化会计核算工作
标准成本法的作用
制定标准成本
执行成本标准
确定成本差异
进行成本反馈
标准成本法的实施步骤（245）
制定人员：会计人员、工程技术人员、管理及生产经营
各部门主管等有关人员共同参与确定。
制定的方法
工程技术测定法
历史成本推测法
预测法
注意事项：沟通、富有弹性、合理的奖励制度
标准成本的制定
标准成本＝标准消耗量×标准价格
直接材料的标准成本：通过工程技术部门取得产品原材料消
耗量，通过供应部门取得原材料的标准单位价格
直接人工的标准成本：通过“时间和动作研究”，按照加工
工序制定标准工时，根据人力资源部门提供的计划工资率作
为标准价格
制造费用的标准成本：以责任部门为单位，按照固定费用和
变动费用两类编制费用预算，然后除以生产量预算数确定制
造费用的标准分配率
标准成本各成本项目的制定（246-247）
标准成本差异的核算和分析
成本差异的性质
成本差异，是指实际成本与其对应标准成本相比的差额
将成本差异区分为“量差”和“价差”两个部分
有利差异（Favorable Variance）：实际成本低于标准成本
不利差异（Unfavorable Variance）：实际成本超过标准成本
成本差异的核算个分析是成本控制的中心环节，有助于实现
有效的成本管理
有利差异和不利差异，只能作为发现问题的信号，绝不能作
为经营决策的依据
成本差异的计算
成本差异＝实际成本－标准成本
＝（实际价格×实际数量）－（标准价格×标准数量）
＝（P＋ΔP）（Q＋ΔQ）－PQ
＝PΔQ＋QΔP＋ΔPΔQ
其中， PΔQ ，代表纯数量差异
QΔP ，代表纯价格差异
ΔPΔQ，代表混合差异
成本差异分析的通用模式
纯数量
差异
标
准
价
格
实
际
价
格
标准数量
实际数量
标 准 成 本
纯 价 格 差 异
混合
差异
由于价格差异常常表现为不可控因素，而数量差异则是成本
控制的重点，所以通常是将混合差异全部包括在价格差异之
中（如下图所示）
数量差异＝ P ［（Q＋ΔQ）－Q］＝PΔQ
价格差异＝ QΔP＋ΔPΔQ＝（ Q＋ΔQ ）ΔP
价 格 差 异
标 准 成 本
数量
差异
成本差异的分解顺序：先数量差异，后价格差异
成本差异的分解
直接材料成本差异是指直接材料实际成本与其标准成本的差异，它
由直接材料数量差异和直接材料价格差异两部分组成
直接材料成本差异
＝实际材料成本－标准材料成本
＝实际材料价格×实际数量－标准材料价格×标准数量
直接材料数量差异：由于直接材料实际用量与其标准用量
的差异而导致的直接材料成本差异
直接材料数量差异
＝（实际消耗量－标准消耗量）×材料标准价格
标准消耗量＝实际产量×单位标准消耗量
直接材料成本差异的计算及分析（249-252）
直接材料价格差异
＝（材料实际价格－材料标准价格）×实际消耗量
直接材料价格差异：由于直接材料实际价格与其标准价
格的差异而导致的直接材料成本差异
直接材料数量差异分析：生产技术上的产品设计变更；制造
方法改变；机器设备性能；材料本身问题；工人操作和技术
水平；加工搬运中损坏等。
直接材料价格差异分析：市场价格；采购地点；运输方式；
运输途中损耗率等。
直接材料成本差异的计算及分析（249-252）
例1：直接材料成本差异的计算
资料：某企业本月投产甲产品 8 000件，领用A种材料32 000千克，
其实际价格为每千克40元。该产品A材料的用量标准为3千克，标
准价格为每千克45元
要求：计算甲产品材料成本差异
解答：
材料成本差异＝32 000×40－8 000×3×45＝200 000元
其中：
材料数量差异＝（32 000－8 000×3）×45＝360 000元
材料价格差异＝（40－45）× 32 000＝－120 000元
直接人工差异，是指实际产量的标准人工与实际人工的差额，包
括直接人工效率差异和工资率差异
直接人工成本差异
＝实际人工成本－标准人工成本
＝实际工资率×实际工时－标准工资率×标准工时
直接人工效率差异（数量差异）
＝（实际工时－标准工时）×标准工资率
工资率差异（价格差异）
＝（实际工资率－标准工资率）×实际工时
直接人工差异的计算及分析（252-254）
例2 直接人工差异的计算
资料：某企业本月生产甲产品8 000件，实际工时 10 000小时，
实际应付直接工资 110 000元。该产品工时标准为每件小时，
标准工资率为每小时元
要求：计算甲产品直接人工差异
解答：
直接人工差异＝110 000－8 000××＝－19 600元
其中：
直接人工效率差异＝（10 000－8 000×）×＝－21 600元
工资率差异＝（110 000÷10 000－）×10 000＝2 000元
直接人工效率差异分析：机器设备、材料质量和制造方
法改变以及设计不当等客观原因；工人技术的熟练程度、
劳动纪律和劳动态度等主观原因
工资率差异分析：工资调整、工资计算方法的改变和工
人级别结构的变化，以及奖金和工资性质津贴的变动
直接人工差异的计算及分析（254）
变动制造费用差异的计算及分析（255）
制造费用的差异计算一般分为变动制造费用和固定制造费用两方面
进行分析
变动制造费用，是指实际产量变动制造费用标准数与实际数之间的
差额，包括效率差异和耗费差异（也称分配率差异或预算差异）两
部分
变动制造费用差异
＝实际变动制造费用－实际产量标准工时×变动制造费用预算分配率
变动性制造费用效率差异（数量差异）
变动制造费用效率差异
＝（实际工时－实际产量标准工时）×变动制造费用预算分配率
变动性制造费用耗费差异（价格差异）
变动制造费用耗费差异
＝实际变动制造费用－（实际工时×变动制造费用预算分配率）
例3 变动制造费用差异的计算
资料：某企业本月投产甲产品8 000件，实际发生变动制造费用
40 000元。实际工时为10 000小时，工时标准为小时，标准费
用分配率为每小时元。
要求：计算甲产品变动制造费用的差异
解答：
变动制造费用差异＝40 000－8 000××＝－3 200元
其中：
变动制造费用效率差异＝（10 000－8 000×）×＝－7 200元
变动制造费用耗费差异＝40 000－10 000×=4 000元
固定制造费用差异，是指实际产量的固定制造费用标准数与实际数之
间的差异，包括双因素分析和三因素分析两种
固定制造费用差异
＝实际固定制造费用－实际产量标准工时×固定制造费用预算分配率
p 双因素分析：包括产量差异和耗费差异
固定制造费用产量差异（数量差异）
＝（预算产量标准工时－实际产量标准工时）×固定制造费用预算
分配率
固定制造费用耗费差异（价格差异）
＝实际固定制造费用－预算产量标准工时×固定制造费用预算分配
率
固定制造费用差异的计算及分析（255）
例4 固定制造费用差异的计算（双因素分析）
资料：某企业本月甲产品实际投产8 000件，预算产量为 10 400件，
实际固定制造费用为 190 000元。工时标准为小时，标准费用分
配率为12元
要求：采用双因素分析法计算甲产品固定制造费用的差异
解答：
固定制造费用差异＝190 000－8 000××12＝46 000元
其中：
固定制造费用产量差异＝（10 400×－8 000×）×12＝43 200元
固定制造费用耗费差异＝190 000－10 400××12＝2 800元
2. 三因素分析：将产量差异划分为效率差异和生产能力利用差异，
所以包括效率差异、生产能力利用差异和耗费差异三种
效率差异（数量差异）
＝（实际工时－标准工时）×固定制造费用预算分配率
生产能力利用差异（数量差异）
＝（预算工时－实际工时）×固定制造费用预算分配率
耗费差异（价格差异）
＝实际固定制造费用－预算固定制造费用
固定制造费用差异的计算及分析
例5 固定制造费用差异的计算（三因素分析）
资料：某企业本月甲产品实际投产8 000件，预算产量为 10 400件，
实际固定制造费用为 190 000元。实际工时为10 000小时，工时标
准为小时，标准费用分配率为12元
要求：采用三因素分析法计算甲产品固定制造费用的差异
解答：
固定制造费用差异＝190 000－8 000××12＝46 000元
其中：
效率差异＝（10 000－8 000× ）×12＝－24 000元
生产能力利用差异＝（10 400×－10 000）×12＝67 200元
耗费差异＝190 000－10 400××12＝2 800元
双因素和三因素分析方法的比较：采用三差异分析法，能够更好
的说明生产能力利用程度和生产效率高低所导致的成本差异情况，
并且便于分清责任。能力差异的责任一般在于管理部门，而效率
差异的责任则往往在于生产部门
制造费用差异分析
效率差异分析：生产工人劳动效率差异所导致
生产能力利用差异分析：机器故障；劳动力不足；临时停工
待料；生产组织不善；工人技术水平；季节变动；停电和生
产任务不饱和等
耗费差异分析：按费用明细项目逐项加以比较分析
固定制造费用差异的计算及分析
标准成本差异图示
项目 分 类 项目 分 类 项目 分 类
直接材料
数量差异
直接人工
效率差异 变动制
造费用
效率差异
价格差异 工资率差异 耗费差异
项目
分 类
双因素 三因素
固定制
造费用
产量差异
效率差异
生产能力利用差异
耗费差异 耗费差异
标准成本及成本差异计算的账务处理（257-259）
标准成本制度的账务处理特点
“原材料”、“生产成本”、“库存商品”各科目都按标准
成本记账
实际发生的成本同标准成本相比，产生的差异按其性质设置
不同的差异科目，记录和反映各自的差异额，具体包括：“
材料价格差异”、“材料数量差异”、 “工资效率差异”、
“工资分配率差异”、“变动制造费用效率差异”、“变动
制造费用耗费差异”、“固定制造费用效率差异”、“固定
制造费用生产能力利用差异”和“固定制造费用耗费差异”
等，借方登记不利差异，贷方登记有利差异
自“库存商品”科目贷方转入“主营业务成本”科目借方的
产品销售成本按标准成本入账
标准成本制度账务处理程序图
标准成本制度的实例
资料：某企业生产甲产品，本月预计生产125件，产品标准成本表和
费用预算如表1和表2所示，本月实际发生有关业务如下：
1. 原材料采购和耗用：购进A材料12 000千克，每千克购价元；
B材料3 000千克，每千克购价6元。生产甲产品全月领用11 000
千克，B材料1 800千克
2. 生产工人的实际工时和工资：生产工人的实际工时数为4 400工
时，工资应付额为26 400元，实际工资率为每小时6元
3. 费用实际发生额：本月费用发生36 520元，其中固定费用28 600
元，变动费用7 920元
4. 本月生产甲产品100件，期初和期末均无在产品。该产品已销售
90件，每件售价2 000元，货款已收到
5. 要求：计算各项成本差异并作出相应的账务处理
表1 甲产品标准成本表
直接材料 标准单价（元） 标准消耗量（千克） 金额（元）
A材料 10 100 1 000
B材料 5 20 100
小计 —— —— 1 100
直接人工 标准工资率 标准工时 金额（元）
直接人工 5 40 200
制造费用 标准分配率 标准工时 金额（元）
固定费用 6 40 240
变动费用 2 40 80
小计 —— —— 320
单位产品标准成本 —— —— 1 620
表2 费用预算表
项目
每小时
费用
总费用
项目
每小时
费用
总费用
5 000小时 5 000小时
变动费用： 固定费用：
消耗材料 5 000 折旧 20 000
动力 1 000 办公费 5 000
修理费 2 500 …
变动费用总计 10 000 固定费用总计 6 30 000
费用总计 40 000
125×40
表3 直接材料数量差异的计算
材料
种类
标准
单价
标 准 实 际
数量差异单位
耗用量
总耗
用量
总成本
总耗
用量
总成本
A 10 100 10 000 100 000 11 000 110 000 10 000
B 5 20 2 000 10 000 1 800 9 000 －1 000
合计 —— —— —— 110 000 —— 119 000 9 000
表4 直接材料价格差异的计算
材料种类 购入数量
标准 实 际
价格差异
单价 成本 单价 成本
A 12 000 10 120 000 114 000 －6 000
B 3 000 5 15 000 6 18 000 3 000
合计 —— —— 135 000 —— 132 000 －3 000
表5 直接人工标准成本差异的计算
标 准 实 际 差 异
单位
工时
总时
数
小时工
资率
总成
本
总时
数
小时工
资率
总成
本
效率
差异
工资率
差异
40 4 000 5 20 000 4 400 6 26 400 2 000 4 400
（4 400－4 000）×5
（6－5）×4 400
表6 变动制造费用标准成本差异的计算
预算
分配率
标 准 实际 差 异
总时数 总成本 总时数 总成本 效率差异 耗费差异
2 4 000 8 000 4 400 7 920 800 －880
（4 400－4 000）×2
7 920－4 400×2
表7 固定制造费用标准成本差异的计算
预 算 标 准 实 际 差 异
总
时数
分配
率
总成
本
总时
数
总
成本
总
时数
总
成本
效率
差异
能力利
用差异
耗费
差异
5 000 6 30 000 4 000 24 000 4 400 28 600 2 400 3 600 －1 400
（4 400－4 000）×6
（5 000－4 400）×6 28 600－5 000×6
表8 完工产品和销售成本标准成本的计算
产品
名称
单位产品
标准成本
完工产品标准成本 销售产品标准成本
入库数量 总成本 销售数量 总成本
甲 1 620 100 162 000 90 －145 800
账务处理
1. 材料购进：
2. 借：原材料 135 000
3. 贷：材料价格差异 3 000
4. 应付账款 132 000
2. 材料耗用：
借：生产成本 110 000
材料数量差异 9 000
贷：原材料 119 000
3. 生产工人工资计入产品成本：
借：生产成本 20 000
工资效率差异 2 000
工资分配率差异 4 400
贷：应付职工薪酬 26 400
4. 变动费用的实际发生：
借：变动制造费用 7 920
贷：银行存款等 7 920
5. 变动费用计入产品成本：
借：生产成本 8 000
变动制造费用效率差异 800
贷：变动制造费用 7 920
变动制造费用耗费差异 880
6. 固定费用的实际发生：
借：固定制造费用 28 600
贷：银行存款等 28 600
6. 固定费用计入产品成本：
借：生产成本 24 000
固定制造费用能力利用差异 3 600
固定制造费用效率差异 2 400
贷：固定制造费用 28 600
固定制造费用耗费差异 1 400
7. 产品完工入库：
借：库存商品 162 000
贷：生产成本 162 000
8. 产品销售与销售成本结转：
借：银行存款 180 000
贷：主营业务收入 180 000
借：主营业务成本 145 800
贷：库存商品 145 800
9. 成本差异结转：
借：主营业务成本 12 920
材料价格差异 3 000
变动费用耗费差异 880
固定制造费用耗费差异 1 400
贷：材料数量差异 9 000
工资效率差异 2 000
工资分配率差异 4 400
变动费用效率差异 800
固定制造费用能力利用差异 3 600
固定制造费用效率差异 2 400
1. 将标准成本差异在存货或销售成本之间按比例分摊：如果企业期
末存货以及销售成本欲反映实际成本，则期末需要将标准成本差
异在存货以及销售成本之间按比例分摊，下期期初再将存货恢复
为标准成本（例6）
2. 将标准成本差异转入损益或销售成本科目：该法将本期的标准成
本差异全部由当期已销售产品承担，全部结转至“主营业务成本
”或“本年利润”科目，如为不利差异，则会增加当期销售成本，
减少当期损益，相反，如为有利差异，则会减少当期销售成本，
增加当期损益
标准成本差异的账务处理方法
例6 标准差本差异在存货和销售成本之间分配
资料：A公司标准成本差异资料中的有利差异包括：材料价格
差异1 000元，工资分配率差异500元；不利差异包括：材料数
量差异1 200元，工资效率差异800元，制造费用效率差异1 100
元，制造费用耗费差异600元，存货和销售成本的标准成本资
料如表1所示
要求：将本期标准成本差异在存货和销售成本之间分配
表1 A公司存货及销售成本标准成本资料表
项 目
材 料 工 资 制造费用 合 计
金 额 ％ 金 额 ％ 金 额 ％ 金 额 ％
在产品 2 500 25 750 15 1 020 15 4 270
产成品 2 200 22 1 250 25 1 700 25 5 150
销售成本 5 300 53 3 000 60 4 080 60 12 380
合 计 10 000 100 5 000 100 6 800 100 21 800 100
表2 标准成本差异分配表
差异项目 在产品 产成品 销售成本 合 计
材料耗用价格差异 －250 －220 －530 －1 000
材料数量差异 300 264 636 1 200
工资分配率差异 －75 －125 －300 －500
工资效率差异 120 200 480 800
制造费用预算差异 90 150 360 600
制造费用效率差异 125 275 660 1 100
差异合计 350 544 1 306 2 200
－1 000×25%
A公司标准成本差异账务处理
期末分配标准成本差异时：
借：生产成本 350
库存商品 544
主营业务成本 1 306
材料价格差异 1 000
工资分配率差异 500
贷：材料数量差异 1 200
工资效率差异 800
制造费用耗费差异 600
制造费用效率差异 1 100
下期期初恢复存货标准成本时
借：材料数量差异 564
工资效率差异 320
制造费用耗费差异 240
制造费用效率差异 440
贷：材料价格差异 470
工资分配率差异 200
生产成本 350
库存商品 544
标准成本是科学地采用工艺评估和时间分析而预先确定
的消耗标准或费用标准，指在现有的生产技术水平和有
效经营条件下应当发生的成本。
定额成本是根据现行消耗定额和计划单位成本制定的一
种成本控制目标。
计划成本是以年度计划为依据，在编制成本计划时所确
定的成本。
标准成本、定额成本、计划成本的比较（218-219）
相同点：均属于种目标成本，都是事先制定的
不同点：
制定的方法不同
制定的依据不同
控制层次不同
稳定性不同
标准成本、定额成本、计划成本的比较（218-219）
相同点：都要事先制定成本的控制标准，在此基础上，将实际耗用
与控制标准进行比较，计算实际与标准之间的差异，并对差异产
生的原因进行分析和采取控制措施，不仅是成本核算方法，而且
是进行成本控制的方法。
不同点：
定额成本法下成本计算单按实际成本记录，标准成本法按标准
成本记录
成本差异的揭示、分配及账务处理不同
侧重点不同
标准成本法和定额成本法的比较（219-220）
标准成本法的实施步骤
标准成本差异的计算和分析
标准成本法下生产成本的计算与账务处理
标准成本法与定额成本法的比较
本讲重难点
