5-16 成本平穩化或花生醬成本法，交互補貼
多年來，五位過去同班之同學－Steve Armstrong, Lola
Gonzales, Rex King, Elizabeth Poffo, 及 Gary Young－在 American Accounting
Association 之年會中，每年都有一個融洽的晚餐，最近一次的晚餐在 Seattle Space
Needle Restaurant 舉行，帳單的詳細資料如下：
用餐者 主菜 甜點 飲料 合計
Amstrong $27 $8 $24 $59
Goinzales 24 3 0 27
King 21 6 13 40
Poffo 31 6 12 49
Young 15 4 6 25
最少在最近 10 次年度聚餐，都是 King 用他的 American Express 信用卡付清飯店的帳
單，然後再郵寄相等的金額之帳單給其他四位（平均成本）。他們用現金付飯店小費，
已由大家平分。這次於 Seattle 之聚餐，King 仍繼續如此做，然而就在他將帳單郵寄給
其他同學之前，Young 打電話來向他抱怨，說 Poffo 主菜點了牛排跟龍蝦（她常如此），
及 Armstrong 喝了三杯香檳（“喝國產的啤酒，有何不對？”）。
試作：
1. 為何題目中採用平均成本法的晚餐，是成本平穩化或花生醬成本法的一個例子？
2. 計算五位聚餐之平均成本，在平均法之下，何者溢計費用？何者短計費用？Young
的抱怨是否合理？
3. 在某些用餐之情況下，King 將難以計算短計成本或溢計成本之金額，試舉一例說明
之。設支付方式改為每人支付自己的帳單，取代現行之平均成本法，則對用餐者的
行為，將有何影響？
解：
1. 成本平穩化或花生醬成本法是採均勻分配之成本計算方式，一致地指派資源之成本
至客戶當個別的客戶使用這些資源情況並不一致，這個聚餐平均分攤成本給五個人，
這五個人的消費有所不同。
2.
用餐者 主菜 甜點 飲料 合計
Amstrong $27 $8 $24 $59
Goinzales 24 3 0 27
King 21 6 13 40
Poffo 31 6 12 49
Young 15 4 6 25
平均 $ $ $ $
平均成本價格將導致每一個人付$40
合計 溢計或
(短計)
成本準確的人
．King, $40-$40 $0
成本短計的人
．Armstrong,$40-$59 $(19)
．Poffo, $40-$39 $ (9)
成本溢計的人
．Gonzales, $40-$27 $13
．Young, $40-$24 $15
是的，Young 的抱怨是合理的。他過度分攤了$15，他能指出很有可能拒絕這種成本分
攤的方法，有下例這些：
a 它會導致一些人去點比較貴項目，因為其他的人將補貼他們過度奢侈部分。
b.它會導致爭執，當那些用餐節儉的人被強迫去補貼那些過度奢侈的人，在一個限度內，
有一些人會決定不參加這個聚餐。
這個方法有可能的好處是：
a. 它是簡單的
b. 晚餐時它可以促進一群人的氣氛
3. 在這個聚餐中每一個的成本可直接追蹤到個個用餐者，這可以容易的去計算出每次
晚餐每個人的成本，舉個不可能計算的成本有那些包含：
．一個盤子的 d’oeuvres 可以有二人以上用餐者分享
．一條大蒜麵包是可以有二人以上用餐者分享
．一瓶礦泉水是可以有二人以上用餐者分享
這些每一個項目是不能直接看出是那一位用餐者。
有一些可能的行為假如每一個人付他(她)自己的帳單是：
a. 一些人會減少點較貴的項目，因為他們將不會補貼其他的用餐者。
b. 也許會慫恿一些潛在的用餐者去參加，不然他們將會不參與。
c. 也許會慫恿一個人去點較貴的項目來加深別人對他成功的印象。
5-17 成本層級
Telecom 公司為許多世界知名的公司製造錄音帶盒、唱片盒、與 CD 盒。這些盒子的生
產複雜度，和製造批次水準的大小都有很大的差異。以下是 2003 年所發生的成本：
a. 設計程序、繪製程序圖，與為產品進行工程過程之變更，共花費$800,000。
b. 發出採購單之成本、驗收物料，及支付與請購單次數有關的用品成本，合計為
$500,000。
c. 直接材料成本$6,000,000。
d. 製造不同產品之重新整備機器之整備成本$600,000。
e. 直接製造人工成本$1,000,000。
f. 與機械相關的製造費用成本，如：折舊、維修、生產工程等，共計$1,100,000。（這
些資源與機器的運轉作業有關）
g. 廠房管理、租金與保險費用$900,000。
試作：
1. 將前述各成本分類為產出單位水準成本、產品支援成本、或設備支援成本。解釋你
的每一個答案。
2. 設 Telecom 公司生產兩種盒子，一種是生產過程較複雜且生產批次多，另一種是生
產過程較簡易且生產批次少。若以上兩種盒子所耗用的機器小時相同，且 Telecom
公司以機械小時為成本分攤之唯一基礎，那麼在盒子製造成本之計算上會發生錯誤
嗎？試詳述其原因。
3. 成本層級分類的觀念，對 Telecom 公司之企業管理上有何助益？
解：
.產品支援成本是作業進行支援個別的產品不論產品生產多少單位或批次。
成本有設計程序、繪製程序圖，與為產品進行工程過程之變更成本花費$800,000 是產品
支援成本。
b.批次水準成本是指作業之資源犠牲，與產品單位集合有關，而非與產品之個別單位數
有關，採購成本（包括驗收物料、支付供應商）$500,000 是批次水準成本。
c.產出單位水準成本是每一個別產品單位執行作業，所犠牲之經濟資源。直接材料成本
$6,000,000 是產出單位水準成本。
d. 重新整備機器設備成本$600,000 是批次水準成本。
e. 直接製造人工成本$1,000,000 是產出單位水準成本。
f. 機器相關製造費用成本(折舊與維修)$1,100,000 是產出單位水準成本。
g. 設備支援成本是犠牲之資源並無法追溯至特定產品之作業，但與支援整體組織有關，
廠房管理、租金和保險費$900,000 是設備支援成本。
2.生產複雜且生產批次多將使用批次水準間接資源比生產過程較簡易且生產批次少更
有意義。此外，複雜的盒子將用產品支援間接資源，因為它是複雜的。因為每一個盒子
要求用同樣的機械小時數分攤，簡單和複雜的盒子將用每一盒製造費用分攤同樣的數
量，假如 Telecom 以機器小時為成本分攤之唯一基礎，結果這複雜的盒子將會少分攤成
本（它消耗資源相當的低，但是報告會相當的高成本）
3.使用成本層級分類是計算作業基礎成本能幫助 Telecom 公司去確定個別作業的成本
和作業要求成本各別產品中。
(1) 價格和產品最大的決定，知道資源需要機械和賣不同種的盒子會幫助 Telecom
公司不同盒子訂價，而且也確定盒子有更多的利益。它會強調那些更有利的產
品。
(2) Telecom 公司使用資訊關於不同作業去增進過程的成本和減少不同作業的成本，
Telecom 公司能夠有滅少作業(重新整備、訂單過程等)成本的目標，說 3%和不
斷地試圖去排除作業和成本(例如：工程變更)那是客戶察覺不會附加價值的。
(3) Telecom 公司管理去確定和評估新的設計去分析增進成果如何產品和過程設計
的影響作業和成本。
(4) Telecom 公司會使用 ABC 制度和成本層級資訊去計畫和管理作業，什麼是作業
在一個期間應該執行和什麼成本？
5-18ABC，運送（W. Bruns 改編）
Sonoma Winery 製造兩種酒類：一般酒與高級酒。Sonoma 透過不同之行銷通路銷售此
兩類酒，120,000 箱之一般酒係運送至 10 個一般經銷商，80,000 箱之高級酒則運送至 30
家特殊經銷商。Sonoma 共發生$2,130,000 之運送成本，在其現有之成本制度下，Sonoma
依運送之箱數來將其運送成本分攤至產品中。
為了更清楚瞭解運送區域所耗費之資源，Sonoma 辨識出三項作業及其攸關之作業成本：
a. 促銷成本－Sonoma 估計為每位經銷商花費$8,000。
b. 訂單處理成本－Sonoma 估計每張訂單之成本為$300。依 Sonoma 之記錄顯示一般
酒每年平均之訂單數為 10 張，而高級酒之經銷商每年平均發出 20 張訂單。
c. 運送成本－每箱$8。
試作：
1. 依據 Sonoma 現有之成本制度，分別計算一般酒與高級酒之運送成本總額，及每箱
之單位成本。
2. 依據 Sonoma 之作業基礎成本制度，分別計算一般酒與高級酒之運送成本總額，及
每箱之單位成本。
3. 解釋現有成本制度與 ABC 制度所決定產品成本之差異與精確性，Sonoma 經理人員
如何利用 ABC 制度之資訊，對企業作更佳之管理？
解：1.運送成本總計$2,130,000
現有之成本制度下每箱單位成本= 總運送成本 = $2,130,000=$
一般酒及高級酒總計箱數 200,000
一般酒每箱 高級酒每箱
總計 (2) 總計 (3)
(1) (1)÷120,000 (3) (3)÷80,000
運送成本
$×120,000；$×80,000 $1,278,000 $ $852,000 $
2.
一般酒每箱 高級酒每箱
總計 (2) 總計 (3)
(1) (1)÷120,000 (3) (3)÷80,000
運送成本
$8×120,000 箱 $960,000 $
$8×80,000 箱 $640,000 $
訂單處理成本
$300×10 張/平均每年×10 家經銷商 30,000
$300×10 張/平均每年×30 家經銷商 180,000
促銷成本
$8,000×10 家經銷商 80,000
$8,000×30 家經銷商 240,000
總計 $1,070,000 $ $1,060,000 $
3.
現行成本制度使用運送的箱數來做為成本分攤基礎．由於每箱運送的成本對高級酒及一
般酒($)是一樣的，事實上，高級酒使用運送資源多於一般酒：(a)Sonoma 花費促
銷成本$8,000 在每位經銷商身上，高級酒的經銷商在一年中賣得比一般酒少箱，由於每
箱的促銷成本高級酒比一般酒來的高。(b)Sonoma 每張訂單處理成本$300 不管是賣了多
少箱的酒都是一樣的，因為高級酒的經銷商每張訂的酒比較少箱，每張訂單處理成本高
級酒比一般酒還高。
現行成本制度在成本在每箱運送成本下，高級酒每箱運送成本超過分配一般酒。
Sonoma 最大的決定是去減少消除過程、活動上的成本，不是去增加附加價值，去做各
種減少成本的動作，去計畫和管理作業。
5-19 ABC，成本層級，勞務（CMA 改編）
Plymouth Test Laboratories 從事材料的耐熱測試（HT）與耐壓測試（ST）。在其
現行的成本制度下，所有的營運成本＄1,200,000 都累積在單一的製造費用成本庫中。
Plymouth 所計算出成本分攤率為每測試小時＄15（＄1,200,000÷80,000 個總測試小時）。
HT 耗用了 50,000 個測試小時，而 ST 耗用了 30,000 個測試小時。Plymouth 的會計長
Gary Celeste 認為由於測試程序與成本結構都有所差異，應該對 HT 與 ST 分別建立成
本率與收費率。材料測試的市場越來越競爭了，此項勞務之任何成本與計價上的誤計，
都會使 Plymouth 失去業務。Celeste 將 Plymouth 的成本分成四個作業成本類別。
a. 直接人工成本＄240,000。這些成本可直接追溯至 HT 的＄180,000 與 ST 的＄ 60,000。
b. 設備相關成本（租金、維修、動力等）計＄400,000。這些成本是以測試小時基礎為
分攤計入到 HT 與 ST 中。
c. 整備成本＄350,000。這些成本是以 HT 與 ST 所耗用的整備小時基礎為分攤。HT
耗用 13,500 個整備小時，而 ST 耗用 4,000 個整備小時。
d. 設計測試成本＄210,000。這些成本是以 HT 與 ST 的設計測試時間為分攤基礎。HT
耗用了 2,800 個小時，而 ST 耗用了 1,400 個小時。
試作：
1.辨認各個作業的成本是屬於產出單位水準、批次水準、產品（或勞務）支援或設備支
援的成本，並解釋您的答案。
2.計算 HT 與 ST 每測試小時的成本。並簡略地說明原因為何此答案與 Plymouth 現存
成本制度所計算出的（每測試小時＄15）不同。
3.解釋以現存成本制度與 ABC 所計算出的產品成本之精碓度。若是 Plymouth 的管理
階層使用成本層級與 ABC 資訊來管理其公司，會比較好嗎？
解：
1. 產出單位水準成本
直接人工成本＄240,000
設備相關成本（租金、維修、動力等）＄400,000
這些成本是產出單位水準成本因為他們在每個單位的材料上被招致測試，也就是說，
為每個小時測試。
批次水準成本
整備成本＄350,000
這些成本是批次水準成本因為他們被招致建立耐熱測試與耐壓測試的每一批次材料
成本，不管測試後來被競選的小時數。
產品（或勞務）支援成本
設計測試成本＄210,000
這些成本是產品（或勞務）支援成本因為他們被招致設計 HT 與 ST 的測試，不管批
次測試次數或測試時間的小時數。
2. 耐熱測試（HT） 耐
壓測試（ST）
總計 每小時 總計 每
小時
(1) (2)=(1)÷50,000 (3) (4)=(3)÷
30,000
直接人工成本（己知的） ＄180,000 ＄ ＄60,000 ＄
設備相關成本
＄5 每小時×50,000 小時 250,000
＄5 每小時×30,000 小時 150,000
整備成本
＄20 每整備小時×13,500 整備小時 270,000
＄20 每整備小時×4,000 整備小時 80,000
設計測試成本
＄50 每小時×2,800 小時 140,000
＄50 每小時×1,400 小時 70,000
總成本 ＄840,000 ＄ ＄360,000
＄
＊ ＄400,000÷（50,000＋30,000）小時＝＄5 每測試小時
＊ ＄350,000÷（13,500＋4,000）整備小時＝＄20 每整備小時
＊ ＄210,000÷（2,800＋1,400）小時＝＄50 每小時
在每一測試小時成本＄15，現存的成本制度低於耐熱測試成本（＄）和高於耐
壓測試成本（＄）。理由是耐熱測試使用較耐壓測試更集中的每小時直接人工、裝
置、和設計資源。現存的成本制度假設耐熱測試和耐壓測試的每小時測試成本是一樣的。
3. ABC 制度對於耐熱測試和耐壓測試獲得較佳的必要資源因為當操作測試的時候，它
識別被接手的所有各種不同活動而且識別各種不同成本層級的成本變化。
Plymouth 的管理者可以使用來自 ABC 制度的資料來訂定較好的價格和產品混
合決定。舉例來說，它可能決定對較昂貴的耐熱測試增加價格而且考慮在較不昂貴的耐
壓測試上減少價格。Plymouth 應該正視如果競爭者在耐壓測試上比 Plymouth 出較低的
價格，而且導致其失去生意。Plymouth 也可以使用 ABC 資訊藉由除去減少成本程序和
不增加價格的活動，識別而且評估新的方法減少需要做測試活動的測試，減少做各種不
同活動的成本，而且計劃和管理活動。
5-20 專業勞務公司的另一種分攤基礎
Wolfson Group（WG）為一家提供跨國企業之稅務諮詢公司。WG 對客戶的計費
是以（a）直接專業時間（以小時計）及（b）支援勞務（以直接專業成本的 30﹪計）。
以下是 WG 的三位專業人員及其每專業小時的費率：
專業人員 每小時費率
Myron Wolfson ＄ 500
Ann Brown 120
John Anderson 80
WG 剛編製完成兩位客戶在 2002 年 5 月的帳單。各個專業人員為客戶提供之專業時間
如下：
每位客戶的時間
專業人員 Seattle Dominion Tokyo Enterprises
Wolfson 15 2
Brown 3 8
Anderson 22 30
總計 40 40
試作：
1. 請問 WG 寄給 Seattle Dominion 與 Tokyo Enterprises2002 年 5 月的帳單金額為若
干？
2. 假設支援勞務的帳單為每專業人工小時＄50（非專業人工成本的 30﹪），則此改變
對 WG 寄給兩位客戶 2002 年 5 月的帳單金額有何影響？試對問題 1 與 2 中的帳單
金額之不同加以評論。
3. 請問你如何決定究竟是以專業人工成本，還是專業人工小時來分攤 WG 基礎的支援
勞務呢？
解：
1.
直接專業時間 支援勞務
客戶 每小時費率 小時數 總計 比率 總計 客
戶帳單總計
(1) (2) (3) (4)=(2)x(3) (5) (6)=(4)x(5)
(7)=(4)+(6)
SEATTLE
DOMINION
Wolfson ＄500 15 ＄7,500 30﹪ ＄2,250 ＄
9,750
Brown 120 3 360 30 108
468
Anderson 80 22 1,760 30 528
2,288
＄12,506
TOKYO
ENTERPRISES
Wolfson ＄500 2 ＄1,000 30﹪ ＄300 ＄
1,300
Brown 120 8 960 30 288
1,248
Anderson 80 30 2,400 30 720
3,120
＄5,668
2. 直接專業時間 支援勞務
客戶 每小時費率 小時數 總計 每小時費率 總計
客戶帳單總計
(1) (2) (3) (4)=(2)x(3) (5) (6)=(4)x(5)
(7)=(4)+(6)
SEATTLE
DOMINION
Wolfson ＄500 15 ＄7,500 ＄50 ＄750 ＄
8,250
Brown 120 3 360 50 150
510
Anderson 80 22 1,760 50 1,100
2,860
＄11,620
TOKYO
ENTERPRISES
Wolfson ＄500 2 ＄1,000 ＄50 ＄100 ＄
1,100
Brown 120 8 960 50 400
1,360
Anderson 80 30 2,400 50 1,500
3,900
＄6,360
規定 1 規定 2
Seattle Dominion ＄12,506 ＄11,620
Tokyo Enterprises 5,668 6,360
＄18,174 ＄17,980
兩位客戶使用 40 小時的專業人工小時。然而，Seattle Dominion 比 Wolfson 使用較
高的時間比例，較昂貴。當分攤基礎為直接專業人工成本時引起較高的支援勞務成本。
3. 當選擇支援勞務分攤基礎時假設 Wolfson 集團使用因果關係準則。你可以使用一些證
據來決定是否專業人工成本或小時是支援勞務成本的動因：
a.人事的面談。舉例來說，員工在支援勞務的主要成本種類中可以被面談來決定是否
Wolfson
需要較多的每小時支援，Anderson 說。專業人工成本分攤基礎意味著一小時的 Wolfson
的時間比做一小時的 Anderson 的時間多需要 次（＄500÷＄80）的支援勞務費。
b.從選擇客戶分析接手的工作。舉例來說，如果電腦相關費用是支援成本的一個相當大
的部份，你可以決定是否在專業人士的百分比牽涉之間有系統的關係由於高收費率在案
件和電腦資源上為那些情形耗盡。
5-21 全廠間接成本率
Automotive Products (AP)為一家設計、製造與銷售汽車零件的公司。
它有三個主要的營運部門:設計、工程、生產部門。
設計—零件設計、藝術的運用及電腦設計(CAD)設備
工程—製作零件的原型與測試其規格
生產—零件之製造
在幾年前，AP 與一些主要的組裝汽車公司簽訂長期合約，此份合約有很大的生產數
量。AP 的成本制度是以機器小時，作為變動製造費用的分攤基礎。在 2004 年實際的變
動製造費用成本為$308,600.
AP 在 2004 有三份合約，而使用之機器小機分配如下:
United Motors 120
Holden Motors 2,800
Leland Vehicle 1,080
總計 4,000
試作:
1.計算 2004 年全廠之變動製造費用率。
2.計算 2004 年分攤至各合約之變動製造費用。
3.在何種條件下使用機器小時，才會使 AP 公司對 2004 年各合約
變動製造費用之估計是精確的?
解：1
實際製造變動費用率=實際費用變動
實際機器小時
=308,600
4,000
=
2.
United 統一 Holden 持有 Leland
Motors 汽車 Motors 汽車 Vehicle 工具
變動製造費用 *120 *2,800 *1,080
=9,258 =216,020 =83,322
3.
允許機器小時提供製造在每一個個體合約上招致的超越費用的變量的精確估計條件是。
A 機器每小時是這個唯一司機成本，和有製造超越費用的變量之間的線性關係
B 每合約使用的機器小時在合約下能夠精確
C 透過他們消耗可變的製造管理費用的方法相似合約下的每一個汽車集合公司。
5-22 以部門間接成本率作為作業率(5-21 延續)
AP 公司的會計長決定與設計，工程及生產部門的經理會談。每位部門經理取得該部
門員工之共識後，提出該部門之變動製造費用成本
動因。相關資料彙整如下:
2004 年
部門 變動製造費用 成本動因
設計 $39,000 CAD 設計小時
工程 29,600 工程小時
生產 240,000 機器小時
$308,600
三份合約在 2004 年對成本動因之使用資料如下:
部門 成本動因 United Motor Holden Motor Leland Vehicle
設計 CAD 設計小時 110 200 80
工程 工程小時 70 60 240
生產 機器小時 120 2,800 1,080
試作:
1. 請問 2004 年各部門之變動製造費用率為何?
2. 使用部門變動製造費用率來計算應分攤的變動製造費用，則 2004 年各合約應分攤變
動製造費用各為若干?
3. 比較問題 2 與練習 5-21 問題 2 的答案，並評論兩者之結果。
解：
1 2004 變動製造費用成本 總駕駛單位 比率
設計 $39,000 390 $100/小時
工程 29,600 370 $ 80 /小時
生產 240,000 4,000 $60 /小時
2.
United Motors Holden Motors Leland Vehicle
設計
100*110，100*200，100*80 $11,000 $20,000 $8,000
工程
80*70，80*60，80*240 5,600 4,800 19,200
生產
60*120，60*2,800，60*1080 7,200 168,000 64,800
總數 23,800 192,800 92,000
3. United Motors Holden Motors Leland Vehicle
a 部門比率
(練習 5-22) $23,800 $192,800 $92,000
b Plantwide 比率
(練習 5-21) 9,258 216,020 83,322
比率 a/b
在由(這些)三份合約公司使用的每一個系(部門)裡資源, 使用公司的合約司機單位的百
分比是。
部門 United Motors Holden Motors Leland Vehicle
設計 28% 51% 21%
工程 19 16 65
生產 3 70 27
在2004年聯合的馬達合約使用僅僅 3%的 總機器小時 。 還使用工程小時中電腦輔助
設計工程小時和 19% 的 28% 。 結果是那 plantwide 價格(比率), 機器小時上的基礎(底
模)將大大地低估在聯合的馬達合約上使用的資源的費用。 因此, 當系(部門)價格(比率)
時, 對(這些)聯合的馬達間接費用分配中的 257% 增加收縮使用N 對比, 保持(握住)馬
達合約因此使用比在機器小時 ( 70% ) 當中在減少設計 ( 51% ) 和工程 ( 16% ) 當中少
(小), 比 plantwide 價格(比率), 系(部門)價格(比率)的使用(用處)將報告(報導)對於保持(握
住)馬達低的間接費用。
5-23 ABC，分步成本製
Parker company 生產數學與財務用之計算機。有關此二產品之相關粢料如下:
數學用 財務用
每年生產單位 50,000 100,000
直接材料成本 $150,000 $300,000
直接製造人工成本 $50,000 $100,000
直接製造人工小時 2,500 5,000
機器小時 25,000 50,000
生產運轉次數 50 50
檢驗小時 1,000 500
此兩項產品均需通過第 1 與第 2 部門，部門的合計之製造費用成本如下:
合 計
機器成本 $375,000
整備成本 120,000
檢驗成本 105,000
試作:
1. 為各個產品分別計算每單位製造費用成本。
2. 為各個產品分別計算每單位製造成本。
解：
1.每單位製造費用成本
活動 成本駕駛 比 率.
機器 機器小時 375,000/(25,000+50,000)
=5/小時
整備 生產運轉 120,000/(50+50)
=1,200/運轉
檢驗 檢驗小時 105,000/(1,000+500)
=70/小時
每單位管理成本
數 學 財 務
機器:5*25,000;5*50,000 $125,000 250,000
建立:1,200*50;1,200*50 60,000 60,000
檢驗:70*1,000;70*500 70,000 35,000
機器管理成本 255,000 345,000
每分配數量單位 ÷50,000 ÷100,000
每單位機器管理成本 $ $
2.每單位機器成本 數 學 財 務
直接原料 150,000÷50,000 $
300,000÷100,000 $
直接機器勞工 50,000÷50,000
100,000÷100,000
機器管理(從需求 1)
每單位機器成本 $ $
5-24 ABC，零售產品獲利力
Family Supermarkets（FS）決定應用 ABC 分析至其三產品線：烘培食品、牛奶與
果汁及冷凍食品。該公司確認了四項作業及作業成本率，列示如下：
訂購 每次訂購 $100
商品之運送與驗收 每次運送 $80
商品上架 每小時 $20
顧客支援與協助 每項銷售商品 $
該三產品線之收入、銷貨成本、商店支援成本，及使用之作業區域之資料如下：
烘 培 食 品 牛奶及果汁 冷 凍 食 品
財務性資料 $57,000 $63,000 $52,000
收入 38,000 47,000 35,000
銷貨成本 11,400 14,100 10,500
使用之作業區域(成本分攤基礎)
訂購(採購訂單) 30 25 13
運送(運送次數) 98 36 28
商品上架(小時) 183 166 24
顧客支援(銷售項數) 15,500 20,500 7,900
在過去之成本制度之下，FS 以銷售成本的 30﹪分攤支援成本至產品。
試作：
1.使用過去之成本制度，為 FS 編製每一產品線之獲利力報告。
2.使用 ABC 制度，為 FS 編製每一產品線之獲利力報告。
3.問題 2 之 ABC 制度，可提供 FS 經理人員何種新訊息？
解：
1.使用過去之成本制度，編製每一產品線之獲利力報告如下：
烘 培 食 品 牛奶及果汁 冷 凍 食 品 總 計
收入 $57,000 $63,000 $52,000 $172,000
成本
銷貨成本 38,000 47,000 35,000 120,000
商品支援成本(銷貨成本 30﹪) 11,400 14,100 10,500 36,000
總成本 49,400 61,100 45,500 156,000
營業利益 $ 7,600 $ 1,900 $ 6,500 $ 16,000
營業利益 ÷收入 ﹪ ﹪ ﹪ ﹪
2.使用 ABC 制度，編製每一產品線之獲利力報告如下：
烘 培 食 品 牛奶及果汁 冷 凍 食 品 總 計
收入 $57,000 $63,000 $52,000 $172,000
成本
銷貨成本 38,000 47,000 35,000 120,000
訂購($100×30；25；13) 3,000 2,500 1,300 6,800
運送($80×98；36；28) 7,840 2,880 2,240 12,960
商品上架($20×183；166；24) 3,660 3,320 480 7,460
顧客支援(×15,500；20,500；7,900) 3,100 4,100 1,580 8,780
總成本 55,600 59,800 40,600 156,000
營業利益 $ 1,400 $ 3,200 $ 11,400 $ 16,000
營業利益 ÷收入 ﹪ ﹪ ﹪ ﹪
作業區域的成本分攤根據如下：
作 業 成 本 分 攤 率 烘 培 食 品 牛奶及果汁 冷 凍 食 品
訂購 每次訂購 $100 30 25 13
運送 每次運送 $80 98 36 28
商品上架 每上架小時 $20 183 166 24
顧客支援 每項銷售商品 $ 15,500 20,500 7,900
依各產品項目獲利能力排序如下：
過 去 之 成 本 制 度 ABC 制 度
1.烘培食品 % 1.冷凍食品 %
2.冷凍食品 % 2.牛奶及果汁 %
3.牛奶及果汁 % 3.烘培食品 %
各產品線的收入百分比、銷貨成本和作業成本如下：
烘 培 食 品 牛奶及果汁 冷 凍 食 品 總 計
收入
銷貨成本
作業區域
訂購
運送
商品上架
顧客支援
3. 當使用 ABC 制度時, 烘烤食品線下降相當大的利益。雖然它構成的銷貨成本是
%，但它在每一個作業區域使用較高比率的總資源，特別是高成本運送的作業
區域。相對之下冷凍食品除了總銷貨成本比率外，在使用每個作業區域後拉下許多
總資源的比率。因此在 ABC 制度下冷凍食品更有利可圖。
Fs 也許要探索增進冷凍食品銷售額的方法。它也可以要考察烘烤食品的價格增加。
5-25 ABC，批發商，顧客獲利力
villeagas Wholesalers 銷售傢俱至四個百貨公司銷售通路，Villeagas 先生指出：”我
們應用 ABC 來決定產品線之獲利力，也將相同之理念應用至顧客獲利力，並且我們應
該會發現我們的顧客獲利力是不錯的。”villeagas Wholesalers 每月均寄發產品目錄給
各公司之採購部門，顧客自採購日起六個月內保有退回未售出商品之權利，並可獲購價
之全數退還，下列是去年之相關營業資料：
銷售通路
1 2 3 4
銷貨毛額 $50,000 $30,000 $100,000 $70,000
銷貨退回：
項目數 100 26 60 40
金額 $10,000 $5,000 $7,000 $6,000
訂購次數：
正常 40 150 50 70
緊急 10 50 10 30
Villeagas 曾經計算出下列作業率：
作業 成本動因率
正常訂購處理 每次正常訂單＄20
緊急訂購處理 每次緊急訂單＄100
退貨項目處理 每項目＄10
目錄與顧客支援 每位顧客＄1,000
運輸成本係由顧客支付，銷貨成本平均為銷貨收入之 80﹪。
試作：
決定去年每月銷售通路對利潤之貢獻，並對您的答案加以評論之。
解：
1 2 3 4
銷貨毛額 $ 50,000 $ 30,000 $100,000 $ 70,000
銷貨退回 10,000 5,000 7,000 6,000
銷貨淨額 40,000 25,000 93,000 64,000
銷貨成本(80﹪) 32,000 20,000 74,400 51,200
毛利 8,000 5,000 18,600 12,800
顧客關係成本
正常訂購($20×40；150；50；70) 800 3,000 1,000 1,400
緊急訂購($100×10；50；10；30) 1,000 5,000 1,000 3,000
退貨項目($10×100；26；60；40) 1,000 260 600 400
目錄及顧客支援($1,000) 1,000 1,000 1,000 1,000
顧客關係成本 3,800 9,260 3,600 5,800
邊際貢獻(損失) $ 4,200 $(4,260) $15,000 $ 7,000
邊際貢獻(損失)對銷貨毛額的比率 % (%) % %
這個分析指出客戶的利潤(損失)貢獻廣泛的從(%)到 15%。立刻必須注意到第
2 條通路那個目前顯示損失貢獻。這個通路在兩個正常訂購及緊急訂購中有不均衡的數
字。當維持或增加個銷售量時 Villeagas 應該管理第二條通路找尋減少訂購量的方法。
如果這不可能，如果它能夠節省顧客關係的成本 Villeagas 應該考慮丟下第二條通路。
第一條通路的退回項目和銷貨退回有不均衡的數字。應該調查這些的原因，以便改
進第一條通路的利潤貢獻。
5-26 ABC，作業區域成本動因率，產品交互補貼
Idaho Potatoes（IP）公司在其 Pocatello 廠將馬鈴薯以高度自動化機器進行切割。
該公司之產品銷售給零售市場之消費者以及機構消費者，包括醫院、餐廳、及大學宿舍
等。
IP 現有之成本制度設有單一直接成本類別（直接材料，為未處理之馬鈴薯），及單
一間接成本庫（生產支援）。支援成本是以經切割處理過之馬鈴薯磅數為成本分攤基礎，
支援成本包括料材之包裝。2003 年生產 1,000,000 磅之切割後馬鈴薯（900,000 銷售至零
售市場；100,000 銷售至機構市場），所發生之實際成本如下：
耗用直接材料 ＄150,000
生產支援 ＄983,000
現有之成本制度，無法對究竟係為零售市場或機構市場處理之馬鈴薯加以區分。
2003 年底時，IP 在對一大型機構之競標合約上失敗，它所提報之價格高於得標公
司價格的 30﹪。此結果令該公司十分震驚，因其認為它已將合約之利潤壓得十分低。尤
其，Pocatello 廠之馬鈴薯加工一向被同業公認為十分具有效率。
IP 對其無法取得合約之原因加以檢討後，認為其成本制度應加以做下列之改善。首
先，它認為＄983,000 中之包裝材料成本＄188,000 應該追溯至個別批次中（零售市場＄
180,000，機構市場＄8,000），將之視為直接材料。原來之直接材料＄150,000 中，有＄
135,000 屬零售市場而＄15,000 屬機構市場。其次，應使用 ABC 來檢討該二產品（零售
之馬鈴薯切割或機構之馬鈴薯切割）使用間接支援資源之不同程度，結果發現可辨別出
三個作業區域。
清洗作業區域一 IP 需要 1,200,000 磅之未處理馬鈴薯的原料，以生產 1,000,000 磅之
切割後馬鈴薯。其成本分攤基礎為清洗之處理前馬鈴薯磅數，此作業區之成本為＄
120,000。
切割作業區域一 Ip 對將出售至零售市場，及機構市場之未處理馬鈴薯，有不同之加
工程序。該生產線每一切割小時可產(a)250 磅之零售市場產品，及(b)400 磅之機構市
場產品。成本分攤基礎為生產線之切割小時數，此作業區之成本為＄231,000。
包裝作業區域一 IP 對將出售至零售市場，及機構市場之切割後馬鈴薯，有不同之
包裝程序。該包裝線每一包裝小時可包裝(a)25 磅之零售市場產品，及(b)100 磅之機
構市場產品。成本分攤基礎為生產線之包裝小時數，此作業區之成本為＄444,000。
試作：
1、於現行之成本制度下，計算 IP 生產每磅切割後馬鈴薯之成本？
2、計算(a)清洗、(b)切割，及(c)包裝等作業區域之每單位成本動因成本率。
3、 假設 IP 使用其作業成本率來分別計算為(a)零售市場、與(b)機構市場所生
產之切割後馬鈴薯的成本，則在 ABC 制度下此二市場產品每磅之成本分別為
若干？
4、 評論第 1 及 3 小題兩個成本制度所得之成本差異。IP 如何利用第 3 小題資
訊來制定更佳之決策？
解：
1. 現行之成本制度，Ip 生產每磅切割後馬鈴薯之成本：
直接成本
直接材料 $ 150,000
間接成本
生產支援 983,000
總成本 $1,133,000
每磅切割後馬鈴薯之成本＝ $1,133,000 ＝ $
1,000,000
2. 作業區域之每單位成本動因成本率
作業區域 作業區域成本 動 因 數 量
每單位成本
動因成本率
清洗 $120,000 1,200,000 磅未處理 $
切割 $231,000 3,850 切割小時 $
包裝 $444,000 37,000 包裝小時 $
零 售 市 場 機 構 市 場 合 計
切割小時： 900,000÷250＝3,600 100,000÷400＝250 3,850
包裝小時： 900,000÷ 25＝36,000 100,000÷100＝1,000 37,000
3. ABC 制度下二市場產品每磅之成本
零 售 市 場 機 構 市 場
直接成本
直接材料 $ 135,000 $ 15,000
包裝材料成本 180,000 $ 315,000 8,000 23,000
間接成本
清洗
$×[1,200,000×(900,000÷1,000,000)] 108,000
$×[1,200,000×(100,000÷1,000,000)] 12,000
切割($60×3,600；250) 216,000 15,000
包裝($12×36,000；1,000) 432,000 756,000 12,000 39,000
總成本 $1,071,000 $ 62,000
生產磅數 900,000 100,000
每磅成本 $ $
4. 有許多證明生產成本是交互補貼
每 磅 成 本 零 售 市 場 機 構 市 場
現行之成本制度 $ $
ABC 制度 $ $
假定ABC數字更精確，當切割後馬鈴薯銷售給機構市場是高成本，銷售給零售
市場是低成本。
現行成本制度假定每個產品把所有作業區域用於同類方法。這並不是事實，機
構市場使用相當少資源在切割作業及包裝作業，每種成本佔總成本的百分比如下：
零 售 市 場 機 構 市 場 總 計
直接成本
直接材料 % % %
包裝材料成本
間接成本
清洗
切割
包裝
每單位生產 % % %
Inaho 能夠把這個修訂的成本資訊用作許多目的：
a. 價格/產品強調決定：可能的是 Idaho 這個市場中的馬鈴薯產品的定價過高使得銷售
至機構市場的馬鈴薯成本報告有相當大的下降。它失去了對於出價超出獲勝出價
30%的出價的一個大公共機構合約。以它修訂下降產品成本從$ 到$，
Idaho 能出價非常的低和仍然取得利益。在公共機構市場增加強調看來是允許。
b. 產品設計決策：ABC 提供一個準則是關於如何減少單獨產品的成本。相對的組成成
本如下：
零 售 市 場 機 構 市 場
直接成本
直接材料 % %
包裝材料成本
間接成本
清洗
切割
包裝
總成本 % %
包裝相關的構成成本在零售市場線佔總成本的 %( %+% )。設計努
力減少包裝成本對於零售市場在縮減每單位成本會有很大的衝擊。
c. 改善過程：作業區域是現在作一個分離成本最重要的(強調的)。這三個間接成本區
域包括每個生產總成本的60%以上，指出好的一面從改善這些作業區域程序效能開
始。
5-27 作業基礎成本制度，分批成本制度
Hewlett-Packed(HP)工廠位於加州之 Roseville，專門從事裝配及測試印刷電路板(PC)。
該工廠之分批成本制度設有兩類直接成本(直接材料，及直接制造人工)及七個間接成本
庫。這七個間接成本庫代表工作人員在工廠內操作所形成之七個相當不同之作業區域
(依成本習性，或依被裝配產品之異同來區別)，足以形成獨立之成本庫。每一個作業區
域之成本分攤基礎就是該作業之成本動因。
Hp 新任行銷部經理 Debbie Berlant 參加一個訓練課程，該課程係描述如何使用作業
基礎成本制度去設計 Roseville 工廠之分批成本制度。Berlant 被提供下列有關某一特定批
次(PC 板 之訂單)之部份資訊：
直接材料 $
直接製造人工
製造費用(參閱下文) $
製造成本合計 ？
$ ？
製造費用 成本分 成本 批次秏用 分攤至該批次
成本庫 攤基礎 分攤率 之成本分攤單位 之製造費用
1.裝配軸線 軸線裝配數 45 ?
2.裝配浸液 浸液裝配數 ?
3.人工裝配 人工裝配數 ? 11
4.焊接 焊接之 PC 板數 ?
5.後載 後載裝配數 ? 6
6.測試 電路板於測試作 ?
業之預計時閰
7.瑕疵分析 瑕疵分析及修理 ?
之預計時間
試作：
1、列示 Roseville 工廠作業基礎分批成本制度下之綜覽釋例。
2、將提供給 Berlant 有關批次 成本資訊中”？”欄中填上數字。
3、為何製造部經理，及行銷部經理喜歡作業基礎分批成本制度更勝於以前的成本制度？
以前的成本制度，同樣的有兩類直接成本，但只有一個間接成本庫(採用直接製造人
工成本，分攤製造費用)
答：
1、
間接成本庫
間接成本
分攤基礎
成本標的
PC 板
直接成本
2、
活動範圍 間接製造成本分攤
(1) 裝配軸線 × 45 =
(2) 裝配浸液 × 24 =
(3) 人工裝配 × 11 =
(4) 焊接 × 1 =
(5) 後載 × 6 =
(6) 測試 ×.25 =
(7) 瑕疵分析 ×.10 =
直接製造成本：
直接材料
直接製造人工
間接製造成本：
製造費用(參閱下文)
製造成本合計
3、製造部經理或許會找在花費的管理方面是用 ABC 分批製度。不像直接製造人工成
本，七個間接成本庫有系統的連接在範圍內。結果是比較更正確的產品成本計算，生
產力措施能被發展至直接地連接到管理會計系統。行銷部經理能使用 ABC 分批成本製
資料來定工作的價格和勸告客戶關於如何選擇不同產品特徵將會影響價格。
裝配軸線 裝配浸液 人工裝配 焊接 後載 測試 瑕疵分析
軸線裝配
數
浸液裝配
數
人工裝配
數
焊接
PC
板數
後載
裝配
數
測試
之預
計時
間
分析之
預計時
間
間接成本
直接成本
直接材
料
直接製
造人工
5-28 ABC，銀行之產品成本計算，交互補貼
First International Bank (FIB) 現正檢討其 Premier Account 之獲利力，Premier
Account 為一結合儲蓄及支票之帳戶業務。存款者可收到其平均存款，年利率 7%之報
酬；FIB 若貸放房屋貸款予客戶則可賺取年利率 10%之利息，因此，存、放款二者利率
之差距為 3%。故若某顧客 Premier Account 2002 年之平均餘額為$2,000，則 FIB 將賺
取利息差價$60($2,000×3%=$60)。
Premier Account 允許其存款戶無限制地使用下列勞務，如存款、提款、支票帳戶，
及外幣匯票等。若 Premier Account 存款戶之餘額在$1,000 以上者，上述勞務均免費，
唯若 Premier Account 存款戶之餘額在$1,000 以下者，每月則需支付$20 之勞務費。
FBI 最近以作業基礎成本制度研究其各項勞務之成本，它估計下列六項勞務之成本，
以及三位顧客於 2002 年使用這些勞務之情況：
使用之帳戶每次”交易”之
ABC 成本 Robinson Skerrett Farrel
向櫃員辦理存/放款 $ 40 50 5
向自動櫃員機(ATM)辦理存/放款 10 20 16
按月預定之方式辦理存/放款 0 12 60
開立銀行支票 9 3 2
外幣匯票 4 1 6
查詢帳戶餘額 10 18 9
2002 年 Premier Account 帳戶平均餘
額
$1,100 $800 $25,000
假設於 Robinson 及 Farel 之存款餘額都能維持在$1,000 以上，而 Skerrett 之存款餘
額則在$1,000 以下。
試作：
1、計算 FIB 之 Premier Accounts 的三位顧客(Robinson、Farrel 及 Skerrett2002 年之
獲利能力。
2、此 Premier Accounts 是否有產生交互補貼之證據出現？如果整體 Premier Accounts
業務仍是有利可圖，FIB 為何還會擔憂此一交互補貼之現象存在？
3、你對 FIB 之 Premier Accounts 業務建議做何種之改善？
答：
Robinson Skerrett Farrel 合計
收入
一年利息差價收入
(3%×；1,100，800，25,000) 33 24
每月勞務費
(20×;0，12，0) 0 240 0
總收入 33 264 1,
成本
向櫃員辦理存／放款
×40;50;5 100 125
向自動櫃員機(ATM) 辦理存／放款
×10;20; 8 16
按每月預定之方式辦理存/放款
×0;12;60 0 6
開立銀行支票
×9;3;2 72 24
外幣匯票
×4;1;6 48 12
查詢帳戶餘額
×10;18;9 15 27
總成本 243 210
營業利益(損失) (210) 54
Robinson 和 Farrel 帳戶每個月超過 1,000 元的假定和 Skerrett 帳戶每個月少於 1,000 意
謂每月的費用只有適用於 Skerrett。
有銀行背景的學生注意那在解決方案 100%的傳佈中被歸於”銀行存款人”，他注意時常
傳佈被分開在那之間是銀行存款人和借款人。
2、交互補貼在個別總理帳戶對面發生當利潤賺在一些帳戶上是彌補被其他帳戶上的損
失。三個客戶上的合計收益是$。Farrel 帳戶有及高的利潤 ，Robinson 帳戶是
無利益的。Skerrett 帳戶顯示小的利潤除了因為每月$240 的費用之外 Skerrett 它是不太
可能繼續支付這些高的費用和 FIB 會想要 Skerret 支付來自一個客戶關係立場如此高的
費用。事實也提議容戶一地不使用銀行服務。舉例來說 Robinson 和 Skerret 更時常用臨
時櫃檯員和自動櫃員機辦許多交易，以及詢問他們戶平衡比較 Farrel。這提議交互補貼，
FIB 應該非常關心交互補貼的事。競爭或許會了解那個高平衡低活動類型解釋(如 Farrel)
高度地利潤。如果其他的銀行提供比較高的利率，提供釋放服務對這些客戶是不可能保
有這些帳戶的。競爭或許將會減少利率傳佈 FIB 能在高平衡低活動賺得他們能保有的 。
4、可能變化 FIB 可以製造的是：
(1) 提供比交高的興趣比在高平衡上的帳戶吸引而且保有這些帳戶方面增加 FIB 的
競爭力。
(2) 介紹費用個體服務。ABC 研究每個服務費用，如果它想要的價格 FIB 必須決定
每個花費維修在花費下或在費用上。如果它花費上的價格它可能使用廣告和其
他方法鼓勵容戶的那些服務的附加使用。當然在決定它的訂價策略方面,FIB 需
要考慮其他競爭銀行如何訂定他們的產品和服務的價格。
