第三章 成本计算系统
第一节 产品生产成本计算的
基本要求和程序
第二节 成本计算的辅助方法
及联产品、副产品成本的计算
第三节 变动成本法
第二节 成本计算的辅助方法
及联产品、副产品成本的计算
一、分类法
（一）分类法的概述
1、分类法的意义
有些工业企业产品品种规格繁多，如按照产
品的品种规格设置成本计算单，计算产品成本，
成本核算工作将十分繁重。在这种情况下，可以
采用较为简化的成本计算方法——分类法。
2、分类法的概念
分类法是以产品类别作为成本计算对象归集生产费
用，先计算出各类完工产品的成本，然后再采用一定的
方法在类内各产品之间进行分配，计算出各种产品成本
的一种成本计算方法，本质上是品种法的延伸，不是一
种独立的成本计算方法。
分类法简化了产品成本的计算程序，降低了成本核
算工作量。
（二）分类法成本核算程序
划分产品类别，根据产品结构、使用原材料、工
艺过程基本相同的原则来划分；
以产品类别为成本计算对象，计算各类
产品的成本；
采用适当的分配标准和方法将各类产品
总成本在完工产品和在产品之间进行分配，计算各
类完工产品的总成本。
在类内各种产品之间进行成本分配，计
算出各种产品的成本。
（三）产品成本在类内各种产品之间的分配
• 分配应合理准确；
• 分配标准可采用产品经济价值指标、技术指
标、定额消耗指标等；
• 分配方法主要有：系数分配法、定额比例分
配法。
1、系数分配法
• 系数分配法：
• 将分配标准折算成相对固定的系数，按
照固定系数在类别内部各种产品之间分配费
用，计算类内各种产品成本的方法。
• 系数：
• 类内各种产品之间的比例关系。
系数法的步骤
• 选择标准产品
• 根据类内其他各种产品与标准产品之间经济
技术指标的比例，确定其他产品的系数；
• 根据系数把各种产品的实际产量折算成标准
产量；
• 确定分配率；
• 计算类内各种产品的成本
• 例1：某企业大量生产A、B、C三种产品，产品的原材料和
生产工艺过程相近，合并为甲类计算产品成本。
• 采用系数法，材料费用与产品产量相关，直接材料采用
重量系数分配，单位A、B、C产品的重量分别为4千克、5千
克、8千克；加工费与产品重量和加工工时相关，采用综合
系数分配，单位A、B、C产品的工时定额分别为3小时、4小
时、7小时。B产品经济技术指标居中，产量较大，生产稳定
确定为标准产品。3月份完工A产品750件、B产品600件、C
产品250件。
根据各种费用分配表，登记该类产品成本明细账
• 产品成本明细账
• 20XX年3月
• 产品名称：甲类产品
日期 摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计
月初在产品成本 10800 3500 5750 20050
本月生产费用 95200 25200 41400 161800
费用合计 106000 28700 47150 181850
完工产品总成本 92800 24500 40250 157550
月末在产品成本 13200 4200 6900 24300
产品系数计算表
产品品种
单位产品
重量系数 综合系数
重量－千克 工时定额 重量×工时
A
B
C
4
5
8
3
4
7
12
20
56
1
1
甲类产品类内完工产品成本计算单
产量
（件）
重量
系数
综合
系数
总系数 总成本
单位
成本直接
材料
加工
费用
直接
材料
直接
人工
制造
费用
总成本
分配率
A
B
C
750
600
250
1
1
600
600
400
450
600
700
92800
58
34800
34800
23200
24500
14
6300
8400
9800
40250
23
10350
13800
16100
95
95
合计 1600 1750 92800 24500 40250
• 直接材料分配率＝92800÷1600＝58
• 直接人工分配率＝24500÷1750＝14
• 制造费用分配率＝40250÷1750＝23
2、定额比例法
• 定额比例法：
• 将各类产品的总成本，按照定额比例在类内各种产品之
间分配成本的一种方法。
• 该方法有一定的假定性，要求具有比较齐全、准确的消
耗定额。
• 定额法的计算步骤：
• 确定分配标准；
• 确定各成本项目费用分配率；
• 根据分配率和类内各种产品的定额费用或定额消耗量，
计算各产品应负担的成本数，以计算各产品的总成本。
• 例2：某企业生产乙类产品，包括D、E、F三种产品，采用
定额比例法分配费用，原材料费用以定额费用作为分配标准，
加工费用以定额工时为分配标准。材料系开工时一次投入，
单位D、E、F产品的定额材料费用为32元、26元、44元，
单位D、E、F产品的定额工时为5小时、3小时、2小时。
• 乙类各产品20XX年3月的产量和定额计算如下表1，月
初在产品成本和本月生产费用如下表2。
产量和定额计算表
20XX年3月份
产品名称：乙类产品
产品
名称
完工
产品
数量
月末在产品 直接材料定额成本 定额工时
数量 完工程度 完工产品 月末在产品 完工产品 月末在产品
D产品
E产品
F产品
1500
2700
1800
400
500
800
60％
80％
50％
48000
70200
79200
12800
13000
35200
7500
8100
3600
1200
1200
800
合计 197400 61000 19200 3200
产品成本明细账
产品名称：乙类产品 20XX年3月
摘要
完工
产品
数量
直接材料
定额
工时
直接
人工
制造
费用
合计
定额成本 实际成本
月初在产品成本 65300 9600 4500 79400
本月生产耗费 206020 62080 29100 297200
费用合计 258400 271320 22400 71680 33600 376600
分配率
月末在产品成本 61000 64050 3200 10240 4800 79090
完工产品总成本 197400 207270 19200 61440 28800 297510
D产品总成本 1500 48000 50400 7500 24000 11250 85650
D单位成本 16
E产品总成本 2700 70200 73710 8100 25920 12150 111780
E单位成本
F产品总成本 1800 79200 83160 3600 11520 5400 100080
F单位成本 3
乙类产品完工产品总成本和月末在产品成本数额计算：
• 完工产品直接材料＝197400×=207270
• 完工产品直接人工＝19200×=61440
• 完工产品制造费用＝19200×=28800
• 月末在产品直接材料＝61000×=64050
• 月末在产品直接人工＝3200×=10240
• 月末在产品制造费用＝3200×=4800
D产品总成本：
• D产品直接材料＝48000×=50400
• D产品直接人工＝7500×=24000
• D产品制造费用＝7500×=11250
• E、F产品的成本以此类推。
（四）对分类法的评价
• 1、分类法的适用范围：
• 分类法与产品生产工艺过程和生产组织方式没有直接联
系，只要可以采用一定标准对产品分类，各种生产类型的企
业都可以用分类法计算产品成本。
• 分类法适用于产品品种、规格、型号繁多，可以按一定
标准予以分类的生产企业。
• 2、对分类法的评价：
• 分类法简化了费用的分配工作和基本生产明细账的登记
工作。
• 各种产品的成本是将类别总成本在各产品之间通过分配
而计算确定的，各种产品的成本具有一定的假定性。
二、 联产品的成本计算
（一）联产品的概念
联产品是指企业使用相同原材料，经过同一加
工过程同时生产出来的两种或两种以上具有同等地
位的主要产品。
只要生产联产品中的一种，就要生产所有的联
产品。
联产品的特点：
是同一过程和同一原材料生产出来的，但其性质和用途
不同；
各种联产品均为主要产品，是企业收入的主要来源；
与其相伴的副产品相比，价值较高；
只要生产出联产品中的一种，就必须同时生产出所有的
产品；
对产品的相对数量很难控制。
（二）联产品的成本计算
要掌握联产品的成本计算，首先要了解联产品生产的过程。
联产品从原材料投入到产品完工要经历三个阶段：
分离前；
分离时；
分离后 分离点
投入原材料
联合生产过程
发生加工费用
分离点
乙
半
成
品
甲
产
品
乙产品
进一步加工
发生可
归属成本
入库待售
甲产品
• 联产品成本计算由三个部分组成：
• 1、联产品分离点前联合成本的计算；
• 2、联合成本在各联产品之间的分配；
• 3、分离点后可归属成本的计算。
• 分离点前联合成本的计算和分离点后可归属成本的计算，
可以根据不同的生产类型和管理要求采用品种法、分批法等
成本计算方法来计算‘；在分离点分配联合成本是问题的关
键。
（三）联产品联合成本的分配方法主要有：
系数分配法
实物量分配法
相对销售价值分配法
1、系数分配法
• 系数分配法——是指将联产品的实际产量按照规定
的系数折算成相对产量，然后，按各联产品的相对
产量比例来分配联产品联合成本的方法。
• 确定系数是关键，确定系数的标准可以是各联产品
的技术特征、也可以是经济指标。
• 系数分配法在“分类法”已经作了阐述。
2、实物量分配法
• 实物量分配法——是将产品的联合成本按分离点上
各联产品的重量、体积或其他实物量度比例进行分
配的方法。
• 它是国外分摊联产品联合成本的普遍方法。
• 联合成本分配率＝联合成本总额÷联产品总数量
• 某联产品应分摊联合成本＝该联产品数量×联合成本分配率
• 例：某企业用同一种原材料在同一生产过程
中生产出来甲、乙、丙三种联产品，联合成
本总额为42636元，本期甲产品产量3000千
克，单位售价4元；乙产品产量4000千克，
单位售价7元；丙产品产量2500千克，单位
售价6元。
• 采用实物量分配法分配联合成本。
联产品成本计算表（实物量分配法）
20XX年3月
产品名称 产量 分配率 应负担成本 单位成本
甲产品
乙产品
丙产品
3000
4000
2500
13464
17952
11220
合计 9500 42636
• 实物量分配法计算简便，一般产品都可按实
物单位计量，资料容易取得，为成本分摊带
来方便。
• 该方法适宜于产品以实物量作为计量单位，
并且成本发生与产品的实物量关系密切，同
时，各种联产品的销售价格比较接近的联合
成本的分配。
3、相对销售价值分配法
• 相对销售价值分配法——是指按照各种联产品的销售收入比
例来分配联合成本的方法。
• 该方法认为联产品是同时产出的，因此，从销售收入中获得
收益，理应在各种联产品之间按比例进行分配，即售价较高
的联产品应负担高额的联合成本，各联产品应取得一致的毛
利率。
• 所有联产品销售价值总额＝∑（某联产品销售数量×单位售价）
• 联合成本分配率＝联合成本总额÷所有联产品销售价值总额
• 某联产品应分摊联合成本＝该联产品销售价值×联合成本分配率
• 例：某企业用同一种原材料在同一生产过程中生产出来甲、
乙、丙三种联产品，联合成本总额为42636元，本期甲产品
产量3000千克，单位售价4元；乙产品产量4000千克，单位
售价7元；丙产品产量2500千克，单位售价6元。
• 采用相对销售收入分配法分配联合成本。
联产品成本计算表（相对销售价值分配法）
20XX年3月
名称 产量 单价
销售
收入
分配率
应负担
成本
单位
成本
毛利 毛利率
甲
乙
丙
3000
4000
2500
4
7
6
12000
28000
15000
11628
3372
合计 9500 55000 42636 12364
三、副产品和等级产品的成本计算
（一）副产品的成本计算
1、副产品的界定
副产品是使用相同原材料，经过同一加工过
程，在生产主要产品的同时附带生产出的非主要
产品。
副产品不是企业的主要生产目的，它的产量
取决于主产品的产量，随主产品产量的变动而变
动。
联产品与副产品：
• 两者都是联合生产的产物；
• 区别在于价值大小
• 联产品是企业的主要产品，是企业生产的目的，副产品是随
主产品附带生产出来的，不是生产活动的主要目的；
• 联产品和副产品的划分不是绝对的、一成不变的。
2、副产品的成本计算
• 副产品不是企业的主要生产目的，其价值与主产品相比较低，
在企业全部产品成本中所占的比重较小，因此，副产品的成
本计算一般不像联产品成本计算那么复杂，可以适当简化，
将副产品按一定标准计价，然后将其从分离前的联合成本中
扣除。
• 副产品成本计算的关键是副产品按什么标准计价的问题。
• 副产品在分离后，可以作为成品直接销售，也可以进一步加
工后再出售，副产品的计价有两种不同的情况。
A、分离后无需进一步加工的副产品计价。
（1）对于价值较低的副产品，分离后不再继续加工，可以不负担
分离前的联合成本，联合成本全部由主产品负担。
副产品只计数量，不计金额，销售收入直接计入利润表的其
他业务利润。
采用该方法手续简便、使用方便。
会影响成本计算的正确性，多计主产品成本。
• （2）对于价值较高的副产品，分离后不再继续加工，应以
副产品的销售价格作为计价依据，将销售价格扣除销售费用、
销售税金、正常利润后的金额，作为副产品应负担的成本，
从联合成本中扣除。
• 该方法考虑了副产品计价，能较正确的反映主产品的成本。
• 市价变动大时，将影响主产品成本的正确性。
• 例：某企业在生产A产品时，附带生产出B副产品。20XX年
3月，发生联合成本870000元，其中直接材料626400元，直
接人工87000元，制造费用156600元。B副产品产量为3000
件，单位产品售价20元，销售费用总额12000元，销售税金
总额8000元，单位产品正常利润3元。
• 假定副产品成本按比例从各成本项目中扣除。
计算B副产品总成本：
副产品总成本＝3000×20－12000－8000－3000×3＝31000元
副产品成本计算表
20XX年3月
成本项目 总成本 成本项目比重 B副产品负担成本 A主产品负担成
本
直接材料 626400 72％ 22320 604080
直接人工 87000 10％ 3100 83900
制造费用 156600 18％ 5580 151020
合计 870000 100％ 31000 839000
B、分离后需要进一步加工的副产品计价。
（1）对于价值较低的副产品，分离后而要进一步加工才能出售的
副产品，副产品只负担可归属成本，可以不负担分离前发生的任
何成本，只把分离后进一步加工的成本，作为该副产品的成本。
该方法简便易行。
低估了副产品成本，多计主产品成本。
• （2）对于分离后需要进一步加工才能出售的复查品，
如果其价值相对较高，则需计算分离前应负担的联
合成本和可归属成本，以确保主产品成本计算的合
理性。
• 副产品负担的联合成本可采用前述方法，即将销
售价格扣除营业费用、销售税金、正常利润后的金
额，再扣除可归属成本，作为副产品应负担的成本，
从联合成本中扣除。
• 例：某企业在生产A产品时，附带生产出B副产品。
20XX年3月，发生联合成本870000元，其中直接材
料626400元，直接人工87000元，制造费用156600
元。B副产品产量为3000件，单位产品售价20元，
营业费用总额12000元，销售税金总额8000元，单
位产品正常利润3元。
• B副产品分离后尚需进一步加工，其加工总成本
2000元。
计算B副产品总成本：
副产品总成本＝3000×20－1200－8000－3000×3＝31000元
副产品应负担联合成本＝31000－2000＝29000元
副产品成本计算表
20XX年3月
成本项目 总成本 成本项目比重 B副产品负担成本 A主产品负担成
本
直接材料 626400 72％ 20880 605520
直接人工 87000 10％ 2900 84100
制造费用 156600 18％ 5220 151380
合计 870000 100％ 29000 841000
（二）等级产品成本的计算
• 1、等级产品的概念
• 等级产品是指企业使用同种原材料，经过同一生产过程，
生产出来的品种相同但品级或质量不同的产品。
• 特点： 等级品与联产品、副产品是不同概念；
• 等级品和非合格品也是两个不同的概念。
2、等级产品的成本计算
• 各等级产品是经过相同的生产过程、使用了相同的原材料生
产出来的同一品种产品，所以，它们的成本原则上应该是相
同的，也就是说，等级低的产品和等级高的产品承担相同的
成本。
• 等级产品成本的计算就是将总成本在各等级产品之间进行分
配计算。
• （1）按实物量分配
• 例：某企业20XX年3月，共生产G产品30000件，
其中一级7500件，单位售价25元；二级15000件，
单位售价20元；三级7500件，单位售价15元。本期
全部成本480000元，按实物量比例进行分摊，以计
算各等级品的产品成本。
等级产品成本计算表（实物量分配法）
20XX年3月
产品名称 产量 比例 各产品应负担成本 单位成本
一级 7500 25％ 120000 16
二级 15000 50％ 240000 16
三级 7500 25％ 120000 16
合计 30000 100％ 480000
（2）按系数分配
• 造成等级产品有多种客观原因，不同等级产品不
应该负担相同的成本。
• 这类等级品通常以产品的单位售价的比例定出系
数，再按系数比例来分配各等级产品应负担的成
本。
• 例：某企业20XX年3月，共生产G产品30000件，
其中一级7500件，单位售价25元；二级15000件，
单位售价20元；三级7500件，单位售价15元。本期
全部成本480000元。
• 以单位售价比例确定系数，以计算各等级品的产品
成本。
等级产品成本计算表（按系数分配法）
20XX年3月
产品名称 产量 单价 系数 相对
产量
比例 各产品应
负担成本
单位成本
一级 7500 25 1 7500 ％ 150000 20
二级 15000 20 12000 50％ 240000 16
三级 7500 15 4500 ％ 90000 12
合计 30000 24000 100％ 480000
