变动成本法
第一节 变动成本法概述
一、变动成本法的含义
11、完全成本法的概念、完全成本法的概念
完全成本法完全成本法是指在产品成本计算过程中，以成
本按其经济用途分类为前提，将全部生产成本作
为产品成本的构成内容，将非生产成本作为期间
成本，并按传统式损益确定程序计量损益的一种
成本计算模式。
总成本
生产成本生产成本
期间费用
直接材料
直接人工
制造费用制造费用
销售费用
管理费用
财务费用
非生产成本
产品成本产品成本
要点
成本
生产成本 非生产成本
直
接
材
料
期间费用产品成本
利润表
产品销售成本
资产负债表
库存商品
存货
直
接
人
工
变动
制造
费用
销售
费用
管理
费用
财务
费用
固定固定
制造制造
费用费用
完
全
成
本
法
成
本
流
程
图
完全成本法的理论依据
在完全成本法下，凡是因产品生产而发生的耗在完全成本法下，凡是因产品生产而发生的耗
费都应归属于产品，计入产品成本。费都应归属于产品，计入产品成本。
固定性制造费用的发生尽管与产品产量没有直接
的联系，但如果没有其所提供的生产经营条件，就
不可能有产品的生产；同时，产品的生产过程不仅
是一定的直接材料、直接人工、变动性制造费用的
消耗过程，也是一定生产经营能力的消耗过程。所
以，固定制造费用也应归属于产品，作为产品成本
的一个组成部分。
22、变动成本法的概念、变动成本法的概念
变动成本法变动成本法在是指在产品成本计算过程中，以
成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产
品成本的构成内容，而将固定生产成本固定生产成本及非生产
成本作为期间成本，按贡献式损益确定程序计量
损益的一种成本计算模式。
总成本
变动生产成本变动生产成本
期间成本期间成本
直接材料
直接人工
变动制造费用变动制造费用
固定制造费用固定制造费用
销售费用
管理费用
财务费用
非生产成本
产品成本产品成本
两种计算法的根本区别：对固定制造费用的处理不同两种计算法的根本区别：对固定制造费用的处理不同
重点
成本
生产成本 非生产成本
直
接
材
料
期间费用产品成本
利润表
产品销售成本
资产负债表
库存商品
存货
直
接
人
工
变动
制造
费用
销售
费用
管理
费用
财务
费用
固定固定
制造制造
费用费用
变
动
成
本
法
成
本
流
程
图
变动成本法的理论依据
只有与产量密切相关的、随产量变动而变动的只有与产量密切相关的、随产量变动而变动的
成本才能计入产品成本，因此，只有变动生产成本成本才能计入产品成本，因此，只有变动生产成本
才是构成产品成本的内容。才是构成产品成本的内容。
固定性制造费用主要是为企业提供一定的经营
条件而发生的，它与产品产量的关系并不密切。在
一定范围内，产量的变动与固定性制造费用数额的
多少无关；相反，固定性制造费用与会计期间的关
系更为密切。
二、贡献毛益
11、贡献毛益、贡献毛益
贡献毛益是指产品的销售收入与相应变动成本之间的差
额，又称边际贡献、创利额。它提供了各种产品的盈利能力。
贡献毛益通常有三种表现形式：
＊贡献毛益总额＝销售收入－变动成本
Tcm＝px－bx
＊单位贡献毛益＝单价－单位变动成本
m＝p－b
＊贡献毛益率mR ＝贡献毛益总额/销售收入 ＝Tcm/px
＝单位贡献毛益/单价 ＝m/p
重点
22、变动成本率、变动成本率
即变动成本与销售收入的比率，以bR表示。其计
算公式为：
变动成本率＝变动成本总额/销售收入
＝单位变动成本/单价
bR ＝ bx/px ＝ b/p
33、贡献毛益率与变动成本率的关系、贡献毛益率与变动成本率的关系
mR ＋bR＝1
贡献毛益率与变动成本率属于互补性质。
重点
单位贡献毛益、贡献毛益总额、贡献毛益率都
是越大越好的正指标。它们可以从不同的侧面反映
特定产品对企业所做的贡献大小，必须熟练掌握它
们之间的换算关系。
变动成本率是个越小越好的反指标，当产品变
动成本率高时，贡献毛益率则低，创利能力小；反
之，当产品变动成本率低时，贡献毛益率则高，创
利能力大。
例题：某公司生产一种产品400件，销售单价每件100
元，单位变动成本元，固定成本11800元。
要求：计算贡献毛益总额、单位贡献毛益、贡献毛
益率、变动成本率、税前利润。
解析：（1）贡献毛益：
Tcm=px-bx=100××400=13800元
（2）单位贡献毛益：
m=p-b==元
（3）贡献毛益率:mR=m/p = =%
（4）变动成本率:bR=%=%
（5）税前利润P=Tcm-a=13800-11800=2000元
第二节 变动成本法与完全成本法的区别
二、产品成本和期间成本的构成内容不同
三、销货成本和存货成本的水平不同
四、销货成本的计算公式不同
五、损益确定程序不同
六、所提供信息的用途不同
一、应用的前提条件不同
一、应用的前提条件不同
●变动成本法应用的前提条件是对成本进行成本性成本性
态态分析，把全部成本分为变动成本和固定成本两
类。
●完全成本法应用的前提条件是对成本按经济用途经济用途
分类，将全部成本分为生产成本与期间费用两类。
二、产品成本和期间成本的构成内容不同
直接材料
直接人工
变动制造费用
固定制造费用
管理费用
销售费用
产品成本
期间费用
产品成本
期间费用
变动成本法 成本项目 完全成本法
重点
三、销售成本和存货成本的水平不同
变动成本法 完全成本法 内容
库存成本
销售成本
直接材料
直接人工
变动制造费用
直接材料
直接人工
变动制造费用
固定制造费用固定制造费用
四、销售成本的计算公式不同
变动成本法 完全成本法
销售成本=单位变动生产成本×销售量
=单位产品成本×销售量
销售成本=期初存货成本+当期完工产品成本-期末存货成本
期末存货成本期末存货成本==单位产品成本单位产品成本××期末存货量期末存货量
变动成本法 完全成本法
例题：大众公司去年相关产品数据如下:
期初存货 —
生产量 10000
销售量（单价300） 8000
单位直接材料 50
单位直接人工 100
单位变动性制造费用 50
单位变动性销售和管理费用 10
固定制造费用 250000
固定性销售和管理费用 100000
要求：试采用两种成本法计算：单位产品成本、销售成本、
单位变动生产成本、单位存货成本、单位变动成本
重点
五、损益确定程序不同
1、营业利润的计算方法不同
完全成本法 变动成本法
销售收入
销售成本
销售毛利
期间费用
税前利润
销售收入
变动成本
贡献毛益
固定成本
税前利润
30000
9600
20400
4900
15500
30000
7500
22500
9000
13500
贡献式利润表贡献式利润表 传统式利润表传统式利润表
销售收入 销售收入
减：变动成本 减：销售成本
变动生产成本 期初存货成本
变动销售及管理费用 本期生产成本
变动成本合计 可供销售的商品生产成本
贡献 毛益 期末存货成本
减：固定成本 销售成本合计
固定性制造费用 销售毛利
固定销售及管理费用 减：期间费用
固定成本合计 销售及管理费用
税前利润 期间费用合计
税前利润
2、编制的利润格式不同
贡献式利润表贡献式利润表 传统式利润表传统式利润表
营业收入 营业收入
减：变动成本 减：营业成本
变动生产成本 期初存货成本
变动销售及管理费用 本期生产成本
变动成本合计 可供销售的商品生产成本
贡献毛益 期末存货成本
减：固定成本 营业成本合计
固定性制造费用 营业毛利
固定销售及管理费用 减：期间费用
固定成本合计 销售及管理费用
营业利润 期间费用合计
营业利润
30000
6600
900
7500
22500
5000
4000
9000
13500
30000
0
16000
16000
6400
9600
20400
4900
4900
15500
重点
某企业产销一种产品， 2013、2014年的产量分别
为20000件和25000件，销售量分别为18000件和
24000件，产品销售单价为20元，单位变动生产成本
为10元/件，单位变动销售及管理费用为2元/件，全
年固定制造费用为10000元，全年固定销售及管理费
用为2000元，存货采用先进先出。
要求：分别用两种成本计算法
1、确定13、14年的单位产品成本。
2、编制13、14年的损益表。
2013 2014
期初存货量
生产量
销售量
期末存货量
单位固定制造费用
0 2000
20000 25000
18000 24000
2000 3000
10000÷20000= 10000÷25000=
单位产品成本
变动成本法
完全成本法
10 10
贡献式利润表贡献式利润表 13 14 传统式利润表传统式利润表 13 14
营业收入 营业收入
减：变动成本 减：营业成本
变动生产成本 期初存货成本
变动销售及管理费用 本期生产成本
变动成本合计 可供销售的产品成本
贡献毛益 期末存货成本
减：固定成本 营业成本合计
固定性制造费用 营业毛利
固定销售及管理费用 减：期间费用
固定成本合计 销售及管理费用
营业利润 期间费用合计
营业利润
144000
36000
216000
10000
132000
480000
240000180000
360000 360000
10000
2000 2000
12000 12000
480000
48000
288000
192000
180000
210000
260000210000
21000
249800189000
3120021000
281000
38000
230200171000
133000
5000038000
50000
180200
0
3、分期损益差异的一般验证公式
完全成本法损益-变动成本法损益
=期末存货的固定制造费用-期初存货的固定制造费用
=期末存货量×期末存货的单位固定制造费用
-期初存货量×期初存货的单位固定制造费用
第三节 变动成本法与完全成本法的评价
一、完全成本法的评价一、完全成本法的评价
1．优点
（1）有利于企业编制对外报表。由于完全成本计算法得到
公认会计原则的认可和支持，所以企业必须以完全成本计算
为基础编制对外报表。
（2）刺激企业加速发展生产的积极性。按照完全成本计算
法，产量愈大，则单位固定成本就愈低，从而整个单位产品
成本也随之降低，超额利润也愈大。这在客观上会刺激生产
的发展。
2．缺点
（1）完全成本法不能合理反映企业净利润与产
品销量之间的依存关系，确定的分期损益难于适
应企业内部管理的需要。
（2）固定成本分配具有主观随意性。
二、变动成本法的评价二、变动成本法的评价
1、优点
（1）变动成本法能够促使管理当局更加重视销售，防止盲目
生产。
（2）采用变动成本法可以简化成本核算工作。
（3）变动成本法可以提供有用的成本信息，便于科学的成本
分析和成本控制，便于企业进行短期经营决策。
（4）变动成本法便于进行各部门的业绩评价。
（5）便于开展本量利分析，进行科学预测与决策。
2、缺点
（1）不符合公认财务会计准则的成本概念，按变动
成本法计算的产品成本至少目前还不合乎税法的有
关要求。
（2）按成本性态将成本划分为固定成本与变动成本
本身的局限性，即这种划分在很大程度上是假设的
结果。
（3）当面临长期决策时，变动成本法的作用会随决
策期的延长而降低。
三、完全成本法与变动成本法结合运用三、完全成本法与变动成本法结合运用
用变动成本法组织日常核算，对产品成本、存货成本、
边际贡献和税前利润，都按变动成本计算，以满足企业内
部管理的需要；
在编制会计报表时，对变动成本法计算的期间成本进行
调整，计算符合完全成本法的税前净利。
双轨制、单轨制、结合制
作 业
企业只产销一种产品，某年有关资料如下：生产
量5000件，销售量4000件，直接材料20000元，直接
人工15000元，变动制造费用20000元，固定制造费
用20000元，变动销售及管理费用4000元，固定销售
及管理费用6000元。单位贡献毛益率40%，假定期初
无存货。
要求：
1、计算两种成本计算法下的单位产品成本。
2、分别编制传统式与贡献式损益表。
本章结束
