审 计 学 ©武汉科技大学管理学院会计系 周莉
审计执业规
范体系与法
律责任 2
周莉
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1. 了解我国注册会计师执业规范体系的构成；
2. 重点了解我国注册会计师审计准则的基本内
容；
3. 了解职业道德的基本原则；
4. 掌握独立性原则；
5. 了解注册会计师法律责任的种类；
6. 理解注册会计师法律责任的成因；
7. 了解注册会计师如何避免法律诉讼。
学习目的
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第二章 审计执业规范体系与法律责任
第一节 审计执业规范体系
第二节 注册会计师的法律责任
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第一节 审计执业规范体系
一、注册会计师执业规范体系概述
二、审计准则
三、审计质量控制准则
四、审计职业道德准则
五、职业后续教育准则
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一、注册会计师执业规范体系概述
（一）注册会计师执业准则建设情况
（二）注册会计师执业准则体系框架
（三）注册会计师执业准则体系的特点
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注册会计师业务准则
鉴证业务准则 相关服务准则
鉴证业务基本准则
审
计
准
则
审
阅
准
则
其
他
鉴
证
业
务
准
则
对
财
务
信
息
执
行
商
定
程
序
代
编
财
务
信
息
业务准则体系图：
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最新准则的主要特征
• 体现了维护社会公众利益的宗旨：
正面要求注册会计师承担揭露财务报表舞弊的
责任
• 体现了国际趋同的要求：
从体系结构、项目构成、实质内容实现了与国
际审计准则的实质趋同
• 体现了风险导向审计的要求
• 体现了强化会计师事务所质量控制的要求
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二、审计准则
（一）审计准则概述
（二）已发布的中国注册会计师审计准则
目录
（三）中国注册会计师鉴证业务基本准则
的主要内容
（四）《中国注册会计师审计准则第1101
号——注册会计师的总体目标和审计工作
的基本要求》的主要内容
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（一）审计准则概述
1、审计准则的含义
2、审计准则的产生
3、审计准则的意义
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1、审计准则的含义
• 审计准则的含义
• 民间审计准则的性质
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审计准则的含义
审计准则是审计人员
从事审计工作时必须
遵循的行为规范，是
衡量审计工作质量的
尺度或标准。
审计准则包括：
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审计准则包括：
• 国家审计准则
• 民间审计准则
（也称独立审计准则）
• 内部审计准则
本章主要阐述民间审计准则
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民间审计准则的性质
审计准则是一种执业规范
在很多国家，审计准则是一种行业自律
规范。在我国，审计准则是由财政部发
布的，因此，它具有行政法规的性质。
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2、审计准则的产生
（1）审计准则产生的诱因
——麦克森·罗宾斯案
件
（2）审计准则的诞生
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（1）审计准则产生的诱因——麦克森·罗宾斯案件
• 背景
• 东窗事发
• 真相大白
• 审计缺陷
• 影响
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背景
麦克森·罗宾斯公司是纽约
证券交易所的公开上市公司，
一直由普华永道会计师事务所
实施审计，并发表了其财务状
况和经营成果“正确、适当”
的审计意见
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东窗事发
1938年初，债权人米力安·汤普森
在与其进行往来的过程中，怀疑其
制药原料的存货有虚假，并提出不
提供原材料存在的审计证据，就拒
绝认购300万元的债券。
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真相大白
于是美国证券交易委员会开始对
其进行调查，调查结果如下：
1937年12月31日合并资产负债表披露的总资产
8700万美元中，有万美元是虚构资产，其
中虚构存货1000万美元。
1937年的合并利润表上虚假销售收入和毛利分
别达到1820万美元和180万美元。
窃据公司领导岗位的有犯罪前科的菲利普·
斯科特与他人共同贪污公司巨款。
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审计缺陷
• 对应收账款没有实施函证程序；
• 对存货没有实施盘点程序；
• 对内部控制没有进行评价。
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影响
（1）职业界开始思考 （2）职业界采取改善措施
如何保证审计人员具备起码的专业
素质，并在实施工作中有明确的指
南可资遵循，以便保证审计质量。
于是，审计准则的制定便成为民间
审计职业界的迫切任务。
•通过盘点确定存货数量；
•对应收账款直接进行函证；
•审计报告区分为范围段和意见段；
•评价内部控制的设计和运行等。
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（2）审计准则的诞生
1947年10月美国注册会计师协会的审计
程序委员会发布了《审计准则说明草案
——其公认的意义和范围》，提出了九
条公认审计准则，标志着审计准则的诞
生。
1954年，该委员会在以上草案的
基础上发布《公认审计准则——
其意义和范围》，标志着审计准
则在世界上最终形成。
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3、审计准则的意义
• 指导审计工作
• 评价审计质量
• 分清责任，保护审计人员
• 便于社会了解审计工作，赢得社会信赖。
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（二）已发布的中国注册会计师审计准则目录
• 中国注册会计师协会负责拟定中国注册会计师执业准则，报
财政部批准后施行。
• 2005年起，为了适应注册会计师业务准则国际趋同的要求，
制订新准则，并对所发布的准则进行了全面复核与修订，以
使其在体系、结构、内容上与IFAC所发布的准则全面趋同，
并于2007年1月1日起生效。2009年，为保持与国际审计准则
的持续趋同，又对执业准则进行了全面修订，新修订的执业
准则体系于2010年11月1日发布，自2012年1月1日起施行。
• 目前，中国注册会计师业务准则体系包括会计师事务所质量
控制准则、鉴证业务基本准则与审计准则、审阅准则、其他
鉴证业务准则、相关服务准则。
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（二）已发布的中国注册会计师审计准则目录
• 基本准则
中国注册会计师鉴证业务基本准则
• 一般原则和责任
• 风险评估与风险应对
• 审计证据
• 利用其他主体的工作
• 审计结论与报告
• 特殊领域
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（三）《中国注册会计师鉴证业务基本准则》内容的
主要（教材P29～32）
• 审计准则是中国注册会计师业务准则体系
中的重要构成部分，其制订依据是《中国
注册会计师鉴证业务基本准则》。
• 该准则分为总则、鉴证业务的定义和目标、
业务承接、鉴证业务的三方关系、鉴证对
象、标准、证据、鉴证报告、附则等九章
57条。
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• 鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进
行评价和计量的结果。
• 如责任方按照会计准则和相关会计制度
（标准）对其财务状况、经营成果和现金
流量（鉴证对象）进行确认、计量和列报
而形成的财务报表（鉴证对象信息）。
•鉴证对象是鉴证对象信息所反映的内容。
鉴证业务的定义
鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息
提出结论，以增强除责任方之外的预期使
用者对鉴证对象信息信任程度的业务。
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审计是一个系统化过
程，即通过客观地获取和
评价有关经济活动与经济
事项认定的证据，以证实
这些认定与既定标准的符
合程度，并将结果传达给
有关使用者。
审计的定义（AAA）
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（四）中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体
目标和审计工作的基本要求（教材P32～35）
• 重要概念的定义
财务报表、历史财务信息、适用的财务报告编制基础、管
理层、治理层、与管理层和治理层责任相关的执行审计工
作的前提、错报、审计证据、合理保证、审计风险、重大
错报风险、固有风险、控制风险、检查风险、职业判断、
职业怀疑等
• 财务报表审计及其总体目标
• 财务报表审计的职业道德要求
• 职业怀疑
• 职业判断
• 审计证据和审计风险
• 按照审计准则的规定执行审计工作
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4.中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标
和审计工作的基本要求（教材P32～35）
• 重要概念的定义
• 财务报表审计及其总体目标
财务报表审计的目的是提高财务报表预期使用者对财务报表的可信赖程度，
可以通过注册会计师对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告
编制基础发表审计意见得以实现。
财务报表审计属于鉴证业务，审计意见旨在提高财务报表的可信赖程度。
财务报表审计总目标是对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的
重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大
方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见；按照审计准则的规
定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。
• 财务报表审计的职业道德要求
• 职业怀疑
• 职业判断
• 审计证据和审计风险
• 按照审计准则的规定执行审计工作
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4.中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标
和审计工作的基本要求（教材P32～35）
• 重要概念的定义
• 财务报表审计及其总体目标
• 财务报表审计的职业道德要求
应当遵守诚信原则；遵守独立性原则；遵守客观和公
正的原则；遵守专业胜任能力和应有关注的原则；遵
守保密原则；确保良好职业行为的原则。
• 职业怀疑
• 职业判断
• 审计证据和审计风险
• 按照审计准则的规定执行审计工作
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4.中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标
和审计工作的基本要求（教材P32～35）
• 重要概念的定义
• 财务报表审计及其总体目标
• 财务报表审计的职业道德要求
• 职业怀疑
是指注册会计师执行审计业务的一种态度，包括采取
质疑的思维方式，对可能表明由于错误或舞弊导致错
报的迹象保持警觉，以及对审计证据进行审慎评价。
• 职业判断
• 审计证据和审计风险
• 按照审计准则的规定执行审计工作
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4.中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标
和审计工作的基本要求（教材P32～35）
• 重要概念的定义
• 财务报表审计及其总体目标
• 财务报表审计的职业道德要求
• 职业怀疑
• 职业判断
是指在审计准则、会计准则和职业道德要求的框架下，注册
会计师作出适合审计业务具体情况的、有根据的行动决策时，
对相关知识、技能和经验的综合运用。
职业判断贯穿于审计过程的始终。
• 审计证据和审计风险
• 按照审计准则的规定执行审计工作
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4.中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体目标
和审计工作的基本要求（教材P32～35）
• 重要概念的定义
• 财务报表审计及其总体目标
• 财务报表审计的职业道德要求
• 职业怀疑
• 职业判断
• 审计证据和审计风险
审计证据是指注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见
而使用的信息。
审计风险是指当财务报表存在重大错报时，注册会计师发表
不恰当审计意见的风险。审计风险取决于重大错报风险和检
查风险。CPA应当实施审计程序，评估重大错报风险，并根据
评估结果设计和实施进一步审计程序，以控制检查风险。
• 按照审计准则的规定执行审计工作
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三、审计质量控制准则
（一）审计质量控制概述
（二）我国审计质量控制准则的发展
（三）我国审计质量控制准则的主要内容
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（一）审计质量控制概述
审计质量控制是指会计师事务所为了
确保事务所及其人员遵守审计准则、
职业道德规范和法律法规的规定，确
保审计质量符合审计准则的要求而建
立和实施的控制政策和程序的总称。
控制政策是指会计
师事务所为确保审
计质量所采取的基
本方针及政策。
控制程序是指会计师事
务所为贯彻执行控制政
策而采取的具体措施和
方法。
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（一）审计质量控制概述
• 是指导、监督会计师事务所质
量控制的指南和依据；
• 是衡量、判断和评价不同质量
控制程序有效性的标准和尺度。
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• 《中国注册会计师质量控制基本准则》于1997年1月1
日开始执行。2006年对质量控制准则进行了国际趋同
的修订，调整为两个与质量控制相关的准则：
《会计师事务所质量控制准则第5101号——业务质量控制》
《中国注册会计师审计准则第1121号——历史财务信息审计
的质量控制》。
• 2010年11月，又将其分别修订为：
《质量控制准则第5101号——会计师事务所对执行财务报表
审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务实施的质量控制》
《中国注册会计师审计准则第1121号——对财务报表审计实
施的质量控制》。
（二）我国审计质量控制准则的发展
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（三）我国审计质量控制准则的主要内容
• 质量控制的目标
• 主要内容（教材P35）：
对质量承担的领导责任
相关职业道德要求
客户关系和具体业务的接受与保持
人力资源
业务执行
监控
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四、审计职业道德准则
• 职业道德规范的含
义
• 我国审计职业道德
规范的发展
• 我国注册会计师职
业道德基本原则
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（一）职业道德规范的含义
职业道德是某一
职业组织以公约、守
则等形式发布的，其
会员自愿接受的执业
行为标准。注册会计
师职业道德，是指对
注册会计师的职业品
德、执业纪律、执业
能力及职业责任等的
总称。
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为什么要有职业道德规范？
职业
很强的知识性、
专业性
职业服务的复杂性，使
服务对象不能客观对其
服务绩效做出评价
职业规范
取得公
众信任
易于评价
服务质量
维护行业
内部秩序
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（二）我国审计职业道德规范的发展
• 1992年，中注协发布了《中国注册会计师职业道德守
则（试行）》
• 月，中注协印发了《中国注册会计师职业道
德基本准则》，并于1997年1月1日起施行。
• 月，中注协制定并颁布了《中国注册会计师职
业道德规范指导意见》，并于2002年7月1日起正式施
行。
• 月，中注协发布了第1号至第5号共5个中国注
册会计师职业道德守则，并于2010年7月1日其施行，
包括：
《职业道德基本原则》
《职业道德概念框架》
《提供专业服务的具体要求》
《审计和审阅业务对独立性的要求》
《其他鉴证业务对独立性的要求》
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CPA在与委托单位存在以下厉害关系时，应向所在
会计师事务所声明并实行回避：
①曾在委托单位任职，离职未满两年的；
②持有委托单位股票、债券或在委托单位有其他
经济利益的；
亲属：配偶、子女、父母
③当与委托单位的负责人、主管人员、董事或委
托事项的当事人有近亲关系的；
④担任委托单位常年会计顾问或代为办理会计事
项的。
《CPA职业道德守则（试行）》
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（三）我国注册会计师职业道德基本准则
一般原则
专业胜任能力
技术规范 对客户的责任
对同行的责任
其他责任
总则
注册会计师的
职业道德
基本准则
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（三）我国注册会计师职业道德基本准则
• 1.诚信
• 2.独立性
• 3.客观和公正
• 4.专业胜任能力和应有的关注
• 5.保密
• 6.良好的职业行为
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1. 诚信
• 诚信原则的要求
注册会计师应当在所有的职业活动中，保持正直，诚实守信。
• 发生牵连含义
发生牵连是指注册会计师针对有关信息出具业务报告或同意将其姓名与有
关信息联系在一起。比如，注册会计师如果在其验资报告上签名则表明其
与验资报告包含的信息发生牵连。
• 不得发生牵连的情形：如果认为业务报告、申报资料或者其他信
息存在以下情况，则注册会计师不得与这些有问题的信息发生牵
连：
（1）含有严重虚假或误导性的陈述；
（2）含有缺少充分依据的陈述或信息；
（3）存在遗漏或含糊其辞的信息。
• 如果注意到已有问题的信息发生牵连，应当采取措施消除牵连。
• 如果对鉴证业务中有问题的信息出具了恰当的非标准业务报告，
则不被视为违反诚信
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2. 独立性
• 独立性的内涵：包括实质上的独立性和形式上的独立性
（1）实质上的独立性是一种内心状态，使得CPA在提出结论
时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公
正原则，保持职业怀疑态度。
（2）形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握
充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会
计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公
正原则或职业怀疑态度。
• 独立性原则总体要求
（1）CPA执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从
实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客
观性。
（2）会计师事务所在承办审计和审阅业务以及其他鉴证业务
时，应当从整体层面和具体业务层面采取措施，以保持会计
师事务所和项目组的独立性。
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4. 专业胜任能力和应有的关注
• 专业胜任能力即要求注册会计师具有专业知识、技
能和经验，又要求其经济、有效地完成客户委托的
业务。专业胜任能力可分为两个独立阶段：
（1）专业胜任能力的获取；
（2）专业胜任能力的保持。
• 应有的关注，要求会员勤勉尽责，保持应有的关注，
遵守执业准则和职业道德规范的要求，认真、全面、
及时地完成工作任务。在审计过程中，注册会计师
应当保持职业怀疑态度，运用专业知识、技能和经
验，获取和评价审计证据.
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5. 保密
• 保密原则总体要求：CPA应当对职业活动中获知的涉密信息保密，
不得有下列行为：
未经客户授权或法律条规允许，向事务所以外的第三方披露所获知的涉密
信息；
利用自己所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益
• 保密范围：注册会计师应当对其客户、拟接受的客户、受雇的工
作单位、拟受雇的工作单位向其披露的涉密信息保密。
• 无意泄密的对象：注册会计师在社会交往中应当履行保密义务，
警惕无意中泄密的可能性，特别是警惕无意中向近亲属或关系密
切的人员泄密的可能性。
• 可以披露客户涉密信息的情形：
“主要近亲属”和“其他近亲属”参考示意
图
• （1）主要近亲属是指配偶、父母或子女，即图中的A1、A2、
A3、A4、 A5；
• （2）其他近亲属是指兄弟姐妹、祖父母、外祖父母、孙子
女、外孙子女，即图中B1、B2、B3、B4和B5。 50
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5. 保密
• 保密原则总体要求
• 保密范围
• 无意泄密的对象
• 可以披露客户涉密信息的情形：
法律法规允许披露，并取得客户的授权；
根据法律法规的要求，为法律诉讼、仲裁准备文件或提供证
据，以及向监管机构报告所发现的违法行为；
法律法规允许的情况下，在法律诉讼、仲裁中维护自己的合
法权益；
接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查，答复其询
问和调查；
法律法规、执业准则和职业道德规范规定的其他情形
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6. 良好的职业行为
• 对社会公众的责任
• 对客户的责任
• 对同行的责任
• 其他责任
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6. 良好的职业行为
• 对社会公众的责任：
注册会计师应当遵守职业道德准则，履行相应的社会责任，
维护社会公众利益。
• 对客户的责任
• 对同行的责任
• 其他责任
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6. 良好的职业行为
• 对社会公众的责任
• 对客户的责任：
注册会计师应当在维护社会公众利益的前提下，竭诚为客户
服务。
注册会计师应当按照业务约定履行对客户的责任。
注册会计师应当对执行业务过程中知悉的商业秘密保密，并
不得利用其为自己或他人谋取利益。
除有关法规允许的情形外，会计师事务所不得以或有收费形
式为客户提供鉴证服务。
• 对同行的责任
• 其他责任
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6. 良好的职业行为
• 对社会公众的责任
• 对客户的责任
• 对同行的责任：
注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行的工
作。
注册会计师不得诋毁同行，不得损害同行的利益。
会计师事务所不得雇佣正在其他会计师事务所执业的注册会
计师。注册会计师不得以个人名义同时在两家或两家以上的
会计师事务所执业。
会计师事务所不得以不正当的手段与同行争揽业务。
• 其他责任
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6. 良好的职业行为
• 对社会公众的责任
• 对客户的责任
• 对同行的责任
• 其他责任：
注册会计师应当维护职业形象，不得有可能损害职业形象的
行为。
注册会计师及其所在会计师事务所不得采用强迫、欺诈、利
诱等方式招揽业务。
注册会计师及其所在会计师事务所不得对能力进行广告宣传
以招揽业务。
注册会计师及其所在会计师事务所不得以向他人支付佣金等
不正当方式招揽业务，也不得向客户或通过客户获取服务费
之外的任何利益。
会计师事务所、注册会计师不得允许他人以本所或本人的名
义承办业务。
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（四）注册会计师审计对独立性的要求
• 独立性的概念框架
• 威胁独立性的情形
• 评价不利影响的严重程度
• 应对不利影响的防范措施
独立性概念框架的工作思路
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1. 独立性的概念框架
（一）独立性的内涵
• 独立性包括实质上的独立性和形式上的独立性：
1.实质上的独立性。实质上的独立性是一种内心状态，使得注
册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行
事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度；
2.形式上的独立性。形式上的独立性是一种外在表现，使得一
个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况
后，认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、
客观和公正原则或职业怀疑态度。
（二）独立性概念框架的内涵
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1. 独立性的概念框架
（一）独立性的内涵
（二）独立性概念框架的内涵
• 独立性概念框架是指解决独立性问题的思路和方法，用以指导注
册会计师：（1）识别对独立性的不利影响；（2）评价不利影响
的严重程度；（3）必要时采取防范措施消除不利影响或将其降
低至可接受的水平。
如果无法采取适当的防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平，
注册会计师应当消除产生不利影响的情形，或者拒绝接受审计业务委托或
终止审计业务。
如果不利影响超出可接受的水平，在确定是否接受某项业务或某一特定人
员能否作为审计项目组成员时，会计师事务所应当确定能否采取防范措施
以消除不利影响或将其降低至可接受的水平。
在确定是否保持某项业务时，会计师事务所应当确定现有的防范措施是否
仍然有效；如果无效，是否需要采取其他防范措施或者终止业务。
• 独立性概念框架的工作思路（见图2-1）
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2. 威胁独立性的情形
• 自身利益
• 自我评价
• 过度推介
• 密切关系
• 外在压力
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（1）自身利益导致的不利影响
• (1)鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济
利益；
• (2)会计师事务所的收入过分依赖某一客户；
• (3)鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切
的商业关系；
• (4)会计师事务所担心可能失去某一重要客户；
• (5)鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于
该客户；
• (6)会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的
协议；
• (7)注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的
专业服务时，发现了重大错误。
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（2）自我评价导致的不利影响
• (1)事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务
后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；
• (2)事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证
业务的对象；
• (3)鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的
董事或高级管理人员；
• (4)鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，
并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响；
• (5)事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的
其他服务
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（3）过度推介导致的不利影响
• (1)事务所推介审计客户的股份；
• (2)在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册
会计师担任该客户的辩护人。
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（4）密切关系导致的不利影响
• (1)项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理
人员；
• (2)项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位
能够对业务对象施加重大影响；
• (3)客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业
务对象施加重大影响的员工，最近曾担任事务所的
项目合伙人；
• (4)注册会计师接受客户的礼品或款待；
• (5)事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期
业务关系
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（5）外在压力导致的不利影响
• (1)事务所受到客户解除业务关系的威胁；
• (2)审计客户表示，如果事务所不同意对某项交易的
会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务；
• (3)客户威胁将起诉事务所；
• (4)事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作
范围；
• (5)由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册
会计师面临服从其判断的压力；
• (6)事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客
户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。
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（四）注册会计师审计对独立性的要求
• 独立性的概念框架
• 威胁独立性的情形
• 评价不利影响的严重程度（简单了解）
• 应对不利影响的防范措施（简单了解）
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（五）我国注册会计师职业道德守则的其他主要内容
• 收费与佣金
• 与执行鉴证业务不相容的工作
• 接任前任注册会计师的审计业务
• 广告、业务招揽和宣传
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1. 收费与佣金
• 为避免不当收费对执业的公正性产生影响，职业道德规范对或
有收费、低收费和佣金行为作出了限制。
或有收费是指收费不确定，要依靠审计的最后结果或是否实现特定目
的来确定。
除法规允许外，事务所不得以或有收费方式提供鉴证服务，收费与否
或多少不得以鉴证工作结果或实现特定目的为条件。
恶性压价竞争会对审计质量造成影响，事务所不得以牺牲质量为代价，
恶性压价。也不得采取向客户支付佣金、回扣或利诱等不正当手段争
揽业务。
事务所不得为招揽客户而向推荐方支付佣金，也不得因向第三方推荐
客户而收取佣金。事务所和注册会计师不得因宣传他人的产品或服务
而收取佣金。
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2. 与执行鉴证业务不相容的工作
• 注册会计师不得从事有损于或可能有损于其独立性、客观性、
公正性或职业声誉的业务、职业或活动；
• 注册会计师应当就其向鉴证客户提供的非鉴证服务与鉴证服
务是否相容作出评价；
• 事务所不得为上市公司同时提供编制财务报表和审计服务；
• 事务所的高级管理人员或员工不得担任鉴证客户的董事、经
理、其他关键管理职务或顾问。
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3. 接任前任注册会计师的审计业务
• 接任审计的事务所应当向前任注册会计师深入了解
客户辞退事务所的原因，并重点关注前任注册会计
师与客户之间在重大会计、审计等问题上是否存在
分歧，以识别审计风险和客户的其他欺瞒行为，保
持谨慎。
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4. 广告、业务招揽和宣传
• 会计师事务所和注册会计师不得对其能力进行广告
宣传以招揽业务。
• 具体要求见教材：P43
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五、职业后续教育准则
• 职业后续教育是指取得注册会计师资格后，为保持和提高
注册会计师的专业胜任能力与执业水平，掌握和运用新知
识、新技能、新法规而进行的学习和培训。
• 职业后续教育贯穿注册会计师的整个职业生涯。
• 中国注册会计师协会于1997年1月实施了《中国注册会计
师职业后续教育基本准则》。
• 我国职业后续教育准则规定，执业会员接受职业后续教育
的时间3年累计不得少于180学时，其中每年接受职业后续
教育的时间不得少于40学时接受脱产教育的时间3年累计
不得少于120学时，其中每年接受职业后续教育的时间不
得少于20学时。
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• 注册会计师法律责任概述
• 注册会计师法律责任的成因及相关规定
• 注册会计师如何避免法律诉讼
审定的会计报表中存在问题，注册会计师没
有发现，注册会计师是否有责任？
审定的会计报表中存在重大问题，注册会计师
没有发现，请问注册会计师是否有责任？
思考：
第二节 注册会计师的法律责任
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• 注册会计师法律责任的特殊性
• 注册会计师法律责任的变化趋势
• 我国注册会计师承担法律责任的种类
一、注册会计师法律责任概述
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针对CPA法律诉讼案件增加的原因：
1、审计期望差距的存在；
2、社会公众自我保护意识的增强；
3、“深口袋”理论的提出
四川德阳东方贸易公司验资案例
在诉讼案件中，当被审计单位出
现财务危机或破产后，不论是信
息使用者还是法官，都倾向于从
有支付能力的CPA身上获得赔偿。
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社会公众希望CPA能够发现和揭露
会计报表中存在的所有错误和舞弊
但由于受到时间、成本等因素的制约，使得CPA的
实际工作结果与社会公众的期望存在相当大的差距。
这种差距往往容
易招致法律诉讼
审计期望差距
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验资报告（P343）：“本验资报告供贵公司申请设立登记及据以向全体股东
签发出资证明时使用，不应将其视为是对贵公司验资报告日以后资本保全、
偿债能力和持续经营能力等的保证。因使用不当造成的后果，与执行本验资
业务的CPA及会计师事务所无关。”
• 原告：债权人——山西省某化工厂
• 被告：德阳东方贸易公司
德阳会计师事务所
• 案例简介：
92年会计师事务所对东方贸易公司验资并
出具验资报告，93年东方贸易公司与其债权人
发生债权债务纠纷。
验资报告：“以上货币资金及固定资产等业经逐项验证属实，如有虚假，由
我单位负责承担赔偿责任”。
启示
四川德阳东方贸易公司验资案例
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• CPA所从事的工作是一个充满风险的工作，
如果不能谨慎对待的话，法律责任迟早会
以各种形式出现。
• CPA应当严格按照行为准则执业，规范执业
行为。
• CPA应当学会自我保护，谨慎执业。
启示
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行政责任
民事责任
刑事责任
我国注册会计师承担法律责任的种类
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二、注册会计师法律责任的成因及相关规定
• 几组相关概念
会计责任和审计责任
经营失败和审计失败
• 对注册会计师责任的认定
• 美国注册会计师的法律责任
• 中国注册会计师的法律责任
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• 违约
• 过失
• 欺诈
对注册会计师责任的认定
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• 是指合同的一方或几方未能达到合同条款的
要求。
• CPA与委托人之间签订的审计聘约具有合同
的性质，如果CPA未能按照聘约规定履行义
务而给委托人造成经济损失的话，CPA就应
负违约责任。
违约
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• 是指一定条件下，缺少应具有的合理的谨慎。
• 按程度不同分为：
普通过失（一般过失）：通常是指没有保持职业上应有的合理的谨
慎；对CPA则是指没有完全遵循专业准则的要求。
重大过失：是指连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事务不加考
虑，满不在乎；对于CPA而言，则是指根本没有遵循专业准则或没
有按专业准则的基本要求执行审计。
共同过失：即对他人过失，受害方自己未能保持合理的谨慎，因而
蒙受损失。
过失
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• 遵循专业准则的程度的高低
没有完全遵循→普通过失
完全没有遵循→重大过失
• “重要性”概念
存在重大错报，CPA运用常规程序应发现，但
因工作疏忽而未发现→重大过失
存在多处错报，每一处不算重大，但综合起来
对报表影响很大→普通过失
• “内部控制”概念
普通过失与重大过失的区别
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• 又称CPA舞弊，是以欺骗或坑害他人为目的的一种
故意的错误行为。
• 特征：作案有不良动机。
• 对于注册会计师而言，欺诈就是为了达到欺骗他人
的目的，明知委托单位的财务报表有重大错报，却
加以虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。
欺诈
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没有过失、普通过失、重大过失和欺诈的界定
• 注册会计师过失程度的大小没有特别严
格的界定，在实务中往往很难界定。
• 通常每一个案例由法院根据具体情况给
予解释。
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• 相关法律规定（简单了解）
• 相关司法解释
《关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明
如何处理的函》，最高人民法院【1996
】56号
《关于审理涉及会计师事务所在审计活动中民
事侵权赔偿案件的若干规定》
（四）中国注册会计师的法律责任
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• 明确侵权责任产生的根本原因
• 明确利害关系人的范围
• 承认执业准则的法律地位
• 统一适用过错推定原则和举证责任倒置分配模式
• 明确此类诉讼的条件和诉讼主体列置等程序规定
• 明确区分会计师事务所承担补充责任和连带责任的
具体情形
• 强调过失比例责任和责任的顺位
• 认定会计师事务所过错责任的具体指引
• 完善不承担责任和减轻责任的事由
《司法解释》
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• （一）事务所侵权责任产生的事由
• （二）利害关系人的范围
• （三）诉讼当事人的列置
• （四）执业准则的法律地位
• （五）归责原则和举证责任分配
• （六）事务所的连带责任和补充责任
• （七）事务所过失责任和过失认定标准
• （八）事务所免除和减轻责任的事由
• （九）事务所侵权赔偿顺位和赔偿责任范围
《司法解释》的主要内容
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• 注册会计师的法定业务
• 人民法院依法受理的条件：如果利害关系人以会计师事务
所从事“注册会计师法第十四条规定的审计业务活动”中
出具不实报告并致其遭受损失为由，向人民法院提起民事
侵权诉讼的，人民法院应当依法受理。
• 对“不实报告”的界定：会计师事务所违反法律法规、中
国注册会计师协会依法拟定并经国务院财政部门批准后施
行的执业准则和规则以及诚信公允原则，出具的具有虚假
记载、误导性陈述或者重大遗漏的审计业务报告，应认定
为不实报告。
1. 事务所侵权责任产生的事由
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• 利害关系人的含义：因合理信赖或者使用会计师事务出具
的“不实报告”，与被审计单位进行交易或者从事与被审
计单位的股票、债券等有关的交易活动而遭受损失的自然
人、法人或者其他组织。
• 会计师事务所民事责任认定问题的实质是依侵权行为法的
逻辑，贯彻民法的公平原则，在“被审计单位——事务所
——第三人”之间公平分配因被审计单位经营失败或舞弊、
事务所审计失败而导致的利害关系人损失。
• 事务所应当对一切合理依赖或使用其出具的不实审计报告
而受到损失的利害关系人承担赔偿责任，与利害关系人发
生交易的被审计单位应当承担第一位责任，事务所仅应对
其过错及其过错程度承担相应赔偿责任，在利害关系人存
在过错时，应当减轻事务所的赔偿责任。
2. 利害关系人的范围
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• 利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计
事务所提起诉讼的，人民法院应当告知其对会计师
事务所和被审计单位一并提起诉讼；
• 在利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院应
当通知被审计单位作为共同被告参加诉讼；
• 利害关系人对会计师事务所的分支机构提起诉讼的，
人民法院可以将该会计师事务所列为共同被告参加
诉讼；
• 利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资或者
出资不实或抽逃出资，且事后未补足的，人民法院
可以将该出资人列为第三人参加诉讼。
3. 诉讼当事人的列置
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• 会计师事务所是否遵循了执业准则的要求作
为判断其有无故意和过失的重要依据；
• 注册会计师是否应承担法律责任，关键在于
注册会计师是否有过失或欺诈行为；
• 判断注册会计师是否具有过失的关键在于注
册会计师是否按照执业准则的要求执业。
4. 执业准则的法律地位
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• 归责责任
过错推定原则下，采取举证责任倒置模式
会计师事务所因在审计业务活动中对外出具不实报告给
利害关系人造成损失的，应当承担侵权赔偿责任，但其
能够证明自己没有过错的除外。
• 举证分配
会计师事务所可以通过向人民法院提交相关执业准则以
及审计工作底稿等证明自己没有过错。
5. 归责原则和举证责任分配
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• 连带责任的含义
是指债务人为多数的情况下，债权人既有权有求所有的
债务人清偿债务，也有权有求其中任何一个债务人单独
清偿债务的一部分或者全部。
清偿了全部债务的债务人，有权就其清偿超过自己应分
担的部分，要求其他的债务人按各自应承担的部分给予
补偿。
• 补充责任的含义
是指对主责任的补充清偿责任。
主责任是指行为人本人首先承担的民事责任，它是被审
计单位。
当主责任人的财产不足以清偿债务时，不足部分由承担
补充责任的人来清偿，这是指会计师事务所
6. 事务所的连带责任和补充责任
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• 连带责任的认定：注册会计师在审计业务活动中存
在下列情形之一，出具不实报告并给利害关系人造
成损失的，人民法院应当认定会计师事务所和被审
计单位承担连带赔偿责任。包括：
与被审计单位恶意串通；
明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规
定相抵触，而不予指明；
明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的
利益，而予以隐瞒或者作不实报告；
明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重
大误解，而不予指明；
明知被审计单位的财务报表的重要事项有不实的内容，而
不予指明；
被审计单位示意其作不实报告，而不予拒绝。
6. 事务所的连带责任和补充责任
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• 过失责任：会计师事务所在审计业务活动中
因过失出具不实报告，并给利害关系人造成
损失的，人民法院应当根据其过失大小确定
其赔偿责任。
• 类型：
普通过失
重大过失
7. 事务所过失责任和过失认定标准
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• 侵权责任的四要素：
注册会计师出具了不实报告；
利害关系人遭受损失；
会计师事务所的过失与利害关系人遭受损失存在因果关系；
注册会计师有过失。
• 会计师事务所的抗辩事由：如果事务所能够证明自己在上述四
个方面的特定方面不符合这些构成要件的规定，那么，事务所
就可以提出抗辩，其中是否存在过错和因果关系两个方面是事
务所免责的情形。
8. 事务所免除和减轻责任的事由
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• 举证免除民事责任的情形
已经遵守执业准则、规则确定的工作程序并保持必要的
职业谨慎，但仍未能发现被审计单位的会计资料错误；
审计业务所必须依赖的金融机构等单位提供虚假或不实
的证明文件，会计师事务所在保持必要的职业谨慎下仍
未能发现虚假或不实；
已对被审计单位的舞弊迹象提出警告并在审计报告中予
以指明；
已经遵照验资程序进行审核并出具报告，但被审验单位
在注册登记后抽逃资金；
为登记时未出资或未足额出资的出资人出具不实报告，
但出资人在登记后已补足出资。
8. 事务所免除和减轻责任的事由
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• 事务所减责的事由：
利害关系人明知报告不实而仍然使用报告并受
到损失的，其损失与不实报告之间可以说是不
存在直接因果关系的，人民法院应当酌情减轻
会计事务所的赔偿责任。
8. 事务所免除和减轻责任的事由
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• 应先由被审计单位赔偿利害关系人的损失，被审计
单位的出资人虚假出资、不实出资或者抽逃出资，
事后未补足，且依法强制执行被审计单位财产后仍
不足以赔偿损失的，出资人应在虚假出资、不实出
资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补充
赔偿责任。
• 对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不
足以赔偿损失的，由会计师事务所在其不实审计金
额范围内承担相应的赔偿责任。
• 会计师事务所对一个或者多个利害关系人承担的赔
偿责任应当以不实审计金额为限。
9. 事务所侵权赔偿顺位和赔偿责任范围
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三、注册会计师如何避免法律诉讼
• 注册会计师减少过失和防止欺诈的措施
增强执业的独立性
保持执业的谨慎性
强化执业监督
• 注册会计师避免法律诉讼的具体措施
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• 严格遵循职业道德和专业标准的要求
• 建立、健全会计师事务所的质量控制
• 与委托人签订业务约定书
• 审慎选择被审计单位
• 深入了解被审计单位的基本情况
• 提取风险基金或购买责任保险
• 聘请熟悉注册会计师法律责任的律师
注册会计师避免法律诉讼的具体措施
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延伸阅读延伸阅读
《中国注册会计师审计准则第1101号——注册会计师的总体
目标和审计工作的基本要求》（2010）
《中华人民共和国注册会计师法》（1993）
《中国注册会计师职业道德守则》（2010）
《关于审理涉及会计师事务所在审计活动中民事侵权赔偿案
件的若干规定》（简称司法解释）最高人民法院
《关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明如何处理的函
》最高人民法院审判委员会法函【1996】56号.
《会计师事务所如何正确理解最高人民法院关于虚假验资责
任的有关司法解释》中国注册会计师协会.行业法制动态
,
审 计 学 ©武汉科技大学管理学院会计系 周莉
Chapter 2
The End
