国际财务报告准则全球办公室 2011年6月 IFRS聚焦 国际会计准则理事会修订有关离职后福利的会计处理 内容 内容概要 引言 有关修订要求在设定受益义务和计划资产发生变动时对其予以确认，删除了区间法并加快了过去服务成本的确认。 有关修订 其他修订 将设定受益义务和计划资产的变动划分为三个部分：服务成本、设定受益负债（资产）净额的净利息、以及设定受益负债 生效日期和过渡性规定 （资产）净额的重新计量。 净利息费用使用高质量公司债券的收益率来计算。这可能低于 现时用于计算计划资产预期回报的利率，从而导致净收益减少。 有关修订对自2013年1月1日或以后日期开始的年度期间生效，允许提前采用。 要求予以追溯应用（但存在某些例外情况）。 引言 国际会计准则理事会（IASB）于2011年6月16日发布了对《国际会计准则第19号——雇员福利》（IAS 19）的修订（下称“有 关修订”）。有关修订变更了设定受益计划和辞退福利的会计处 理。 该范围有限的项目旨在通过以下方式改善雇员福利的财务报告： 以更容易理解的方式报告设定受益义务及计划资产公允价值的 变动； 删除了现行IAS 19允许的某些列报选择，从而提高可比性； 澄清了导致实务中存在分歧的要求；以及 更多有用的资讯请参阅以下网站： 改进了有关设定受益计划产生的风险的披露。
有关修订 删除区间法 最为重大的修订是要求主体在设定受益义务和计划资产发生变动时对其进行确认，从而删除了原IAS 19所允许的“区间法”。 所有精算利得和损失均立即计入其他综合收益（可将精算利得和损失计入损益的选择亦已被删除），从而在财务状况表中确认的养老金资产或负债净额将反映福利计划资金不足或资金盈余的全额。 观察 在过渡到修订后的IAS 19时，目前采用区间法的主体可能必须在财务状况表中确认更多负债（或更少资产），这可能会影响主体对债务契约的遵循并削弱其支付股利的能力。 立即确认精算利得和损失将导致财务状况表及其他综合收益持续产生更大的波动，但将不再存在精算利得和损失的摊销对损益的影响。 列报方法的变更 有关修订引入了在损益及其他综合收益表中针对设定受益义务和计划资产变动的新列报方法。主体需要将设定受益义务和计划资产公允价值的变动划分为与（1）服务成本，（2）设定受益负债（资产）净额的净利息，及（3）重新计量有关的变动。 服务成本部分 － 计入损益，并包括当期服务成本、既定及非既定的过去服务成本（连同缩减产生的利得和损失）、以及结算产生的利得或损失。无需再按原IAS 19的规定区分过去服务成本和缩减，因为现时该两个项目均立即予以确认。 净利息部分 － 净利息计入损益，并通过参照高质量公司债券（或者在没有成熟公司债券市场的情况下，政府债券）在报告期末的市场收益率确定的折现率，乘以每一报告期初的设定受益负债或资产净额来计算。计划资产实际回报与随时间推移产生的计划资产变动之间的差额将作为重新计量部分计入其他综合收益。 观察 在许多情况下，使用代表高质量公司债券市场收益的利率来计算净利息将导致净损益减少，因为净利息并不反映因预期风险更高的投资将产生更高回报而产生的利益。 重新计量部分 － 计入其他综合收益，并包括设定受益义务的精算利得和损失、扣除净利息部分包含的计划资产利息后的计划资产实际回报、以及资产上限影响的任何变动。精算利得和损失包括经验调整及精算假设变动的影响。重新计量不得重分类至损益，但可以在权益组成部分之间转移（如，转至留存收益）。 IFRS聚焦 第2页
披露 有关修订旨在改进披露的可理解性和有用性，使得财务报表使用者更好地评价设定受益计划产生的负债和资产的财务影响。其目标在于： 解释设定受益计划的特征及相关风险； 识别和解释财务报表内的金额；以及 描述设定受益计划将如何影响未来现金流量。 为实现上述目标，有关修订要求主体提供额外的披露： 主体判断为重大或异常的风险（如，计划资产主要投资于单一类别的投资从而产生集中风险）的叙述性描述； 分别单独披露因人口统计变更产生的精算利得和损失，和因财务假设变更产生的精算利得和损失； 计划资产的公允价值应划分为若干类别以区分这些资产的性质和风险，并再细分为有市场标价以及没有市场标价的资产； 用于确定设定受益义务的重大精算假设； 重大精算假设的合理可能变化将如何影响设定受益义务（敏感性分析）； 针对资产—负债匹配策略（如，年金或寿命掉期(longevity swap)）的叙述性描述；以及 设定受益义务在下一年度报告期间的预计提存金及加权平均存续期。 有关修订同时新增了有关多雇主设定受益计划的披露要求，规定须提供在计划结束或主体撤销计划时有关议定的资金不足或资金盈余分配的定性信息。如果主体将多雇主设定受益计划视同为设定提存计划来核算，则须披露对计划的参与水平以及下一报告期间的预计提存金。 观察 往往需要运用判断来确定须予披露的重大精算假设、哪些精算假设在发生变化后将具有重大影响、以及敏感性分析应包括的合理可能变化的范围。 其他修订 雇员福利的分类 有关修订将短期雇员福利定义为“预计将在年度报告期末之后12个月内全部结算”的雇员福利；而其他长期福利则是除短期雇员福利、离职后福利和辞退福利之外的所有雇员福利。 观察 修订后的短期福利计划的定义以“预计将全部结算”取代了现行的“到期结算”，以区分短期和长期福利计划。该修订将导致更多计划被划分为需要使用精IFRS聚焦 第3页
算假设计量的长期雇员福利计划。 辞退福利 有关修订并未对辞退福利的定义作出根本变更，但提供了额外指引以协助区分为换取终止雇佣而应付的福利与为换取服务而应付的福利。例如，如果主体向雇员提供并非短期可获得的福利，或者福利的提供与实际终止雇佣的预计日期之间的间隔并非一个较短的期间，则所提供的福利很可能不被视为辞退福利。 为统一因计划修改、缩减、辞退福利和重组所产生的金额的确认时间，有关修订要求： 如果计划修改是与重组或辞退福利相关，所产生的利得或损失应在以下两个时间的较早者确认： - 当计划修改或缩减发生时；或者 - 当相关的重组成本或辞退福利被确认时。 如果辞退福利是与重组相关，辞退福利应在以下两个时间的较早者确认： - 当主体不再能够撤销所提供的福利时；或者 - 当相关的重组成本按照《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》（IAS 37）被确认时。 如果所有上述金额均相互关联，则应在同一时间确认。 其他变更 有关修订同时澄清了一系列实务中的事项。例如，有关修订明确，结算是“消除针对设定受益计划下提供的部分或全部福利的所有进一步法定或推定义务的交易，计划条款规定且包含在精算假设中的向雇员支付或代表雇员支付的福利支付额除外”。因此，计入损益的结算仅限于并非按照计划条款进行的支付额。有关修订同时澄清，只有计划所支付的所得税以及与资产管理相关的成本才能够抵减计划资产的回报。 生效日期和过渡性规定 有关修订对自2013年1月1日或以后日期开始的年度期间生效，允许提前采用。 要求根据《国际会计准则第8号——会计政策、会计估计变更和差错》（IAS 8）予以追溯应用，但存在下列两个例外情况： 如果福利费用包括在不属于IAS 19范围的资产（如，存货）的账面金额之中，在采用有关修订时无需对该等资产进行调整；以及 在2014年1月1日前开始的期间的财务报表中，无需列报针对设定受益义务敏感性分析披露的比较信息。 附录 — 示例 财务报告期末为12月31日的主体拥有一项设定受益计划，有关该计划的信息请参见下文的表格。假设前期没有任何精算利得或损失，且在20X2年并没有向该计划支付任何提存金，亦没有支付任何福利。假设参与该计划的雇员的平均剩余寿命为10年。 IFRS聚焦 第4页
20X2年1月1日 20X2年12月31日 设定受益义务的现值CU70 CU105 计划资产的公允价值CU40CU45 设定受益负债净额CU30 CU60 服务成本 CU15 折现率（高质量公司债券的收益率） 2% 计划资产的预期回报率 4% 下表列示了按照原IAS 19应用针对精算利得和损失确认的三项会计政策（立即计入损益、立即计入其他综合收益、或者通过区间法予以递延）对主体财务报表的影响，与应用修订后的IAS 19的影响之间的比较。 20X2年12月31日的财务状况表 单位：CU 修订前 修订后 计入损益 计入其他综合收益 区间法 设定受益负债净额 根据区间法，当期产生的的精算损失不在财务状况表中确认，而是将在20X3年开始按系统的基础进行确认。 20X2年的损益及其他综合收益表 单位：CU 修订前 修订后 计入损益 计入其他综合收益 区间法 设定受益负债净额 服务成本 15 15 15 15 利息费用 - 计划资产的预期回报 () () () - 净利息 精算利得和损失 - - - 损益 其他综合收益 - - 综合收益总额 根据原IAS 19采用的所有三项会计政策，计入损益的金额均为：CU15的服务成本，的利息费用（20X2年1月1日的义务余额CU70的2%），以及的计划资产预期回报（20X2年1月1日的计划资产余额CU40的4%）。 根据有关修订，不再确认计划资产的预期回报，而是在损益中确认净利息（计算为（20X2年1月1日的设定受益负债净额CU30的2%））以及服务成本。在其他综合收益中确认的重新计量计算为（设定受益义务产生的精算损失减去计划资产回报净额）。 IFRS聚焦 第5页
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