管理会计实务
第10章 责任会计
学习要求
通过学习，要了解责任会计的概念，基本内
容的原则，明确成本中心，利润中心，投资
中心及内部价格的含义，掌握三中心的划分
及各自主要考核指标的计算和内部转移价格
的制度。
案例引导
生产与销售部门如何负起责任
� 武汉中天药业股份有限公司的主要产品为蜂王浆和人参素，市
场旺销，特别是在春节前后，市场上常常脱销，供不应求。今
年春节期间，该公司销售部门要求进行突击生产，加班加点，
生产更多的产品以增加销售，提高利润。但是公司生产部门极
力反对这一做法，认为这样做会打乱全年生产计划，花费的代
价太大。另外，生产部门知道，由于节假日加班加点往往要支
付双倍甚至三倍的工资，因此产品成本很高，在进行一系列成
本指标考核时，显然对生产部门十分不利，甚至要影响奖金的
发放。这样公司生产部门竭力反对，并抱怨销售部门只顾自己
的一系列销售目标，而不考虑生产部门的苦衷。但销售部门马
上提出，你生产部门是否愿意承担失去大量客户的责任，是否
考虑到销售收入和企业利润等各项经济指标。当然，生产部门
是不愿意承担这些责任的。但双方互争不休，最后矛盾上交到
了总经理室。总经理就请财务部门提出意见，是否能够接受各
项加班加点任务，怎样处理生产部门和销售部门之间的矛盾。
� 提问：假如你是财务部经理，应该怎样回答这两个问题？
责任会计概述
全面预算编制出来以后，如何完成预算所列
举的各项指标，就成了企业工作的中心环节。
对此，企业往往要将预算指标层层分解落实
到各部门、各环节乃至每一个职工，形成“
责任预算”。主要部门要定期考核、评价各
有关责任层次的工作业绩，以圆满完成预算
所规定的各项指标，所有这些都需要借助责
任会计制度来完成。
责任会计的意义
有利于分权管理和贯彻经济责任制
有利于各个责任单位的分目标与企业总体目
标保持一致，从而确保总体目标的实现
有利于对各个责任单位的经营活动进行调节
和控制
有利于对各个责任单位的工作业绩进行正确
考评
责任会计的基本内容
（一）责任会计制度的建立
1.将企业内部单位划分为一定的责任中心，赋予一
定的经济责任和权利
2.确定业绩评价的方法
3.根据经济责任完成情况制定相应的奖惩制度
（二）实施责任会计
1.编制责任预算
2.核算预算的执行情况
3.分析、评价和报告业绩
责任会计基本原则
责、权、利相结合原则
目标一致性原则
可控性原则
公平性原则
例外管理原则
责任中心及其考核
责任中心是责任会计的基础。
划分责任中心的标准有两个：（1）责任中心的
生产经营业绩，必须能够明确划分和辨认；
（2）必须具有衡量业绩的标准，并且可以单独
考核其业绩。
责任中心按其所负责和控制范围的大小，可分为
成本中心、利润中心和投资中心。
成本中心及其考核
（一）成本中心的涵义
�成本中心是指只发生成本（费用）而不取得
收入，并能对其成本（费用）进行控制和考
核的企业内部单位。
（二）成本中心的考核
�成本中心的考核就是对成本中心责任预算的
实施结果进行考核。
1.可控总成本升降额与可控总成本升降率
可控总成本升降额=可控成本实际总数-可控成
本预算总数
可控总成本升降率=可控总成本升降额/可控成
本预算总数×100%
可控成本实际总数小于预算总数，表示可控
成本总额的节约。可控成本总额降低，它可能是
成本中心通过挖掘内部潜力、降低材料消耗、提
高劳动生产率而取得的成绩，但也可能是成本中
心没有完成预期产品产量等原因而导致的总成本
下降；反之，可控成本实际总数大于预算总数，
表示可控成本总额的超支。
2.单位可控成本升降额与单位可控成本升降率
� 单位产品实际可控成本小于单位产品预算可控成本，表示单
位产品可控成本的节约，反之，单位产品实际可控成本大于单
位产品预算可控成本，表示单位产品可控成本的超支。
� 单位可控成本升降额与单位可控成本升降率的计算公式如下：
单位产品实际可控成本=实际可控成本总额/实际产品产量
单位产品预算可控成本=可控成本预算总额/计划产品产量
单位可控成本升降额=单位产品实际可控成本-单位产品预算可
控成本
单位可控成本升降率=单位可控成本升降额/单位产品预算可控
成本
成本中心业绩报告的编制时间可根据企业的实际需要，按日、
旬、月、季或年等均可编制，其编制方法和格式可参考例。
例 远大公司一生产车间2月份计划产量为
400件，原材料消耗定额2千克/件，计划单价3元，
工时定额5小时/件，工资率3元/小时。间接费用
中：电力费元/小时，物料费元/小时，预
计管理人员工资2000元，折旧费5000元，其他
1000元。2月份实际完成产量500件，实际消耗
资料如下：原材料950千克，单价3元，直接人工
2560小时，直接人工工资总额8192元，电力费
420元，物料费160元，管理人员工资2100元，
折旧费5000元，其他800元。则：该成本中心的
业绩报告如表10-1所示。
利润中心及其考核
（一）利润中心的涵义
利润中心是指经理人员既能控制成本，又
能控制收入，并将成本和收入进行对比，继
而控制利润的责任中心。利润中心一般适用
于企业中具有独立收入来源的较高管理层，
例如分公司、分厂等。利润中心不仅控制成
本的发生，还要控制收入、利润的实现，对
收益和成本同时承担责任。作为利润中心，
必须具有相对独立的收入来源，并进行全面
的会计核算。
（二）利润中心的考核
�对利润中心的考核往往也是通过编制业绩报
告，在分析实际数与预算数的差异的基础上
进行的。在实际工作中，对利润中心的考核
指标主要有部门经理边际、部门边际和税前
利润。
�部门经理边际=销售收入总额-变动成本总额-
部门经理可控专属固定成本
�部门边际=部门经理边际-部门经理不可控专
属固定成本
�税前利润=部门边际-上级分配共同固定成本
利润中心的业绩报告通常按变动成本法编制，采用贡献
式利润表的格式，分别列示销售收入、变动成本、贡献
边际、部门经理可控专属固定成本、部门经理边际、部
门经理不可控专属固定成本、部门边际、上级分配共同
固定成本和税前利润等指标的预算数、实际数和差异数
及差异原因分析。其中：销售收入、贡献边际、部门经
理边际、部门边际和税前利润五项指标的预算数大于实
际数是不利差异；反之，预算数小于实际数为有利差异。
变动成本和固定成本两项指标的预算数大于实际数是有
利差异；反之，预算数小于实际数为不利差异。为有效
揭示利润中心的计划利润完成情况，除上述总额上的分
析外，还可以通过设置税前利润率差异指标来进行进一
步考核。
税前利润率差异=实际税前利润率-预算税前利润率
实际税前利润率=税前利润实际数/实际销售收入总额
×100%
预算税前利润率=税前利润预算数/销售收入预算数
×100%
投资中心及其业绩评价
（一）投资中心的涵义
�投资中心是指既对成本、利润负责，又对投资负
责的责任中心。投资中心一般适用于经营规模和
经营管理权力较大的部门，如企业的分厂、分公
司等。
�为了准确地计算各个投资中心的投资效果，对于
各投资中心相互之间的现金、存货等资产的暂时
调剂使用，应该计息清偿；各投资中心的联合成
本应该按照适当的标准进行分配；联合使用的资
产也应划分清楚。假若资产的划分很困难或者存
在技术上的难度，就不宜按投资中心处理。
（二）投资中心的考核
�对投资中心的考核，不仅要考核成本、收入、
利润指标，还要进一步考核其占用的全部资
产的经济效果。为此，在编制投资中心的业
绩报告时，除使用收入、成本和利润等指标
外，应重点计算、分析和研究利润与投资额
的关系，所以在对投资中心进行考核时，应
建立两个主要责任指标，即：投资报酬率和
剩余收益。
1.投资报酬率 投资报酬率是指投资中心的税
前利润与其所占用的投资之间的比例。它是
综合评价投资中心经济效益的一项主要指标，
该指标揭示了投资中心的利润水平，反映了
资产的利用效果。其计算公式为：
投资报酬率=税前利润/投资总额（营业资产
平均占用额）×100%
=税前利润/销售收入×销售收入
/营业资产平均占用额×100%
=销售利润率×资产周转率
例10．3 光源投资中心本期实现销售收入800万元，创
造税前利润120万元，营业资产期初余额369万元，期末
余额405万元。则：
光源投资中心营业资产平均占用额=（369+405）/2=387
（万元）
投资报酬率
=120/387×100%=120/800×800/387×100%≈%
2.剩余收益 剩余收益是指投资中心所获得的
税前利润减去该中心占用的营业资产（或投资额）
按最低投资报酬率计算的投资报酬（即占用营业
资产的机会成本）后的余额。即：
剩余收益=税前利润-（营业资产×最低投资报酬率）
例10．4 在例中，如果投资中心的预
期最低投资报酬率为15%。则：
剩余收益=120-387×15%=（万元）
3.投资中心业绩报告的编制 在编制投资中
心业绩报告时，一般应列示销售收入、销售
成本、税前利润、营业资产平均占用额、资
产周转率、销售利润率、资金成本、机会成
本、投资报酬率、剩余收益等指标的实际数、
预算数和差异数，并对差异原因进行分析。
内部转移价格
企业内部各责任单位既相互联系，又相互独
立地开展各自的活动，他们经常相互提供产
品和劳务。为了正确评价企业内部各责任中
心的经营业绩，明确区分各自的经济责任，
使各责任中心的业绩考评建立在客观而可比
的基础上，必须根据各责任中心业务活动的
具体特点，正确制定企业内部转移价格，这
是建立责任会计制度后所必须配备的一种机
制。
内部转移价格的概念
所谓内部转移价格，是指内部各责任中心之间转
移中间产品或相互提供劳务时计价结算的一种标
准，其使用目的是正确评价和考核内部责任中心
的经营成果。企业内部各利润中心或投资中心之
间相互提供中间产品或劳务时，应按适当的内部
转移价格进行结算。各成本中心之间提供中间产
品或劳务时也应按照适当的单位成本进行结转或
分配。这种单位成本可视同为内部转移价格。
制订内部转移价格的作用
（一）有利于明确划分责任中心的经济责任
（二）使各责任中心的业绩考核具有客观性和
可比性
（三）结合最优化生产计划，可促使企业资源
得到最佳利用，企业整体达到最好的经济效
果
（四）为制订新产品价格和今后调整产品的外
部销售价格等工作提供了必要的资料
制订内部转移价格的原则
（一）全局性
（二）激励性原则
（三）公平性原则
（四）价格与价值相符原则
制订内部转移价格的方法
实际成本法
成本加成法
标准成本法
双重计价法
协商价格法
本章小结
责任会计是将会计与分权管理相结合而形成的一
种企业内部控制制度，其基本内容包括设置责任
中心、编制责任预算、实施责任监控以及进行业
绩考核评价等。
责任中心是责、权、利三者相结合的企业内部主
体，主要包括成本中心、利润中心和投资中心三
种基本类型。
内部转移价格是企业内部各责任中心之间互相提
供产品或劳务的结算价格，其主要类型有协商价
格、双重价格、市场价格、标准成本、标准成本
加成等几种。
