随荇我 - 场经济的发展 ，注册会计师将越米越多地参与经济纠纷案件或经济犯
案件n々审计 埘经济纠纷案件或经济犯罪案件的审计称为司法审计 对 CPA而 言．了
解 法审计证据与会计撤表审计证据的差异 ．将有助于 CPA开展司法审计』=作 ．
司法审计有着不同于会¨报表审 汁的审计 目的、司法审计是接受司法部门 、原告
或被告 方或舣 、绎济纠纷 方或双方委托 ．对经济纠纷案件中的事实进行查证 ．或
埘经 济犯 案件 i 的经济 犯罪事实进行壹 『『【i会 计撤表审计 是在 阿权分离的情 况
l、．淀刖 会计师接受投资者的委托 ．就经营者经济责任的履行情况 I对会计报表的合法
性 公允 知 嚣性，进行鉴征 这就使得 司法审汁 与会计报表审汁的审计证据——即
i 法审计证据 J会计报表审汁征据有很大的差 别。
一
、 司法审计证据是精确 和确凿的 ．而会计 报表审计证据是概括性的
司法审计证据是供一J弦机关 (或仲裁机构)判定罪与非罪 、侵权是否存在继而量刑
定罪岫饯证依据 ．色必颓精确 ，忌“大约”、 可能”等含糊不情的表述 =因为它涉厦到经
济赔 偿数额的确定 及量刑 会计报表审计是在重要性标准的引导下 ，就报表中所有
垦 方 足 公 允表达l『主有荚会 计处理的台法性 ，一贯性所作出的鉴别 ：一方面，在
现实的理论 盟技术水平下 ，CPA对重要性水平的确定有很大的随意性 (依据 CPA的专
业 断或椠 经验 非专业标 准的指引 。；另一方面 由于“重要性水平”是 CPA队为不
至于影响捏表使用 者的判断或决策的会计报表 中存在错漏报的允许金额 ，在大多数的
情况 F．撤表中 实际”存在的错漏盘额是 CPA采用抽 样审汁的方式推断出来的．而不
是一个精确的结论 田此 ．会计报表审计的证据及由此形成的审计结论是概括性的。
二 、司法审计证据的取得必须进行详细审计 ，而会计报表审计证据的取得太量使
用 抽样 审计
收集刊法审 汁证据必须准确一有时为 r获得正确可靠的证据 还要聘请专门的人
员或者采阳科学 的方法埘某一 项证据进行鉴定 如在某-一经济案件审计中 涉及到对
锅炉价值 的确定 ．这就要聘请专门的人员采用专¨的方法对锅 炉的价值状态进行鉴
定 而如槊是对年终会计报表进行审计，则用不着这样的鉴定。
由于 司法审计证据的精确 眭 使得抽样推断在司溘审计中的使用受到限制。假如
我州要甫计一桩偷 逃税案件．税务局发现某企业采用太头小尾开发票方式偷逃税款
似 避该 业巢年有 1000笔销售业务 企业通过抽取 50笔销售业务 ，发现平均每笔销
售 、l 务偷逃税 款 5000元 于是可推断该企业愉逃税款 500万元。由于这一结论只是依
据计 5【】笔 业务的审 杳推断的 它 的可靠性有可能受到质疑，司法机 关就不能依此量刑
定 罪 会计报袁审f1 H须 要“在所有重大方 面”对财务报告的合法性 、公允性 、一贯性
作出削断 困此 ，由抽样审计所获得的审计证据进而形成的审计结论是：有多大的把握
或 uI信 科度 f如 95％的把握J相信会计报轰叶1的错报漏报不超过 n元 ln为重要性水
平)
当然 ．在一J 市计巾．抽样审计并非绝对 可用。事实上 ，审计人员nr以采用抽样
审¨得出切步的审计结论 ，再在这一初步审 汁结论的基础上 ，采用 详细审 汁方式 ，进一
步收集确 的审计证据以形成准确和可靠的审计结论；
三、司法审计证据的使用者是仲 裁员、法官或司法审计的委托人，而会计报表审计
证 据的使用者是 CPA
t 法审计证据是司法机关藉 对被告量刑定罪的依据 ，或仲裁或有关人员裁定是
苦侵般 及合同义务是否履行的依据 ．因此，司法审计证据的使用人员是仲裁员 、法官及
吉1法审|l委托人 而会 I-~ff．袁审计的审 |十结论是由审计人员作出的，为 r作出对会计
批表鉴定的审 汁结 沦．CPA必颓收集充分 、适当的审计证据 。因此 ．CPA为了形成对会
报丧的审汁意见 收集审 汁证据：这种审计证据除非面对审计失败诉讼或依法经过
允许，l雷则 CPA 会将 所收集的证据提供给其他事务所 CPA或其他人员使用。CPA收
财台 通 讯 20131 9(257)
口武汉理工大学 张楚堂 张会艳 王传木一 司法审计证据与会计报表审计证据的差别
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集证据是肌形成审计结论为 目的 因此 ，CPA可以根
据需要确定如何取得充分和适 当的审计证据。
四、司法审计证据与会计报表审计证据所依据 的
证 据规则不同
所谓证据规则是指对证据 的收集 、选择 (判断 I、
运用的法律规定 证据规则的作用是在诉讼 及仲裁活
动中规范诉 蹬各方或争议各方 的取证和举证的行为 、
致根据证据认定事实时 、限制对证据的 自由取舍
在我翻《刑事诉 讼法》及《民事诉讼法》中、对证据规则
作了一定的规范 ．但过于粗略 、还有待于颁布专门的
《证据法》 以对 面法实践中 的证据 及证据行为进行规
范
我国 的政 府审计 j社会宙计都制定 了专门的证
据规则i《独立审计具体准则第 5号——审 汁证据》就
对社会审 计的审 汁证据 的定 义及种类特性 及 CPA获
取 、整理和分折审计证据的行为进f，了规范
因此 会 l报丧审计要依据 《独屯审计具体准则
第 5号——审汁证据》规则 而刮磕审计对审计证据 的
拱取除 r依据 《刑事诉讼法》等相关法规 中的证据规
则以外 、也必须依据会计报表宙计的证据规则 一因为
审计是对经济业务的审查 司法审计是对经济纠纷与
经祷犯罪案件 巾的经 济业务的审查 ，因此 ，司法 审计
当然也应 依据 对会计 报表进行审计 的证据规则 收
集 市计 证 据 一
五、司法审计证据和会计报表审计证据都强调审
计证据的相关性 f适当性1．但对其把握却有差异
《独立审计具体准则第 5号—— 审计证据》第 3条
指出：“市计证据 的适当性 ．是指审}l证据 的相关性和
可靠惟 即审计证据应当与审计 if,标相关联 ．并能如
实地反映客观事实 ”在这里对相关性与可靠性 的判
断是 由 CPA作出的 ．除非 CPA审计失败 ，CPAU所收
集的审计证据的相关 胜和 可靠 胜不会 受到他人的怀
疑 ．而司法审计证据却不同 ，司法审计证据 的相关性
和 口J靠 要受当事人质证 I《民事诉讼法》第 66条1．
时还需 审判长的判断l《刑事诉论法》第 156条)
司法审 ¨证据 与会计报 表审 汁证据 的这种差别
表明，如果4q,N强对会计 报袁审 |J的约束 ．会计报表
审 证据的可靠 性就会打折扣 斟为面对被审计 单位
的舞弊 ．际 r CPA经骑及学识的局限 外 ．CPA还有
可能面对某种利益的诱惑，而使判断发生偏差 我们
不能完全依赖审计报告的使用人遭受损失时 通过对
CPA的起诉选种惩罚性 的预期 后果来对 CPA实施约
求，因为 那个时候 ，损失已经造成 了。而应该通过对
审计程 序的进 步规范 、并通过行业 自查来 实施对
CPA审 汁行为过程的监督：
财会 通讯 2001 9【2571
收集审计证据
应注意的
几个方面
口审计署驻武汉特派员办事处 谢 勇
目前 ，在审计工作中，收集审计证据的方式主要有
四种 ：一是直接收集原始会计资料 有关文件和实物等
原始证据；二是复印帐本、凭证、报表等会计资料和其
他资料 ，再要求被审计单位盖章或鉴名 ；三是复印帐
本 、凭证 、报表等会计资料和其他资料 ，但不要求被审
计单位盖章或签名 四是采取文字记录的方式对被审
计单 位的违规和违纪事项进行描述 ，然后让被审计单
位盖章或簦名。上述 四种方式都存在不足之处。如何正
确地收集审计证据呢’笔者认为．收集审计证据必须 以
客观性 、相关性 、充分性 和合法性 为标准 ，兼顾审计效
率、审计成率和审计诉讼等因素，灵活地选取适 当的方
式。具体来说 ．应注意以下几个方面 ：
第一 ，必须满足充分性 和相关性的要求 ．即所收集
的审计证据能够充分证明所提出的问题和所收集的审
计证据与所提出的问题相关 ，也就是 “证据 与 问题”
互为充要条件。
第二 ，所采取收集审计证据的方式能够提高审计
效率和降低审计成本。为保障审计监督活动的顺利进
行 ，收集审 十证据必须付出或消耗相应的人力 、财力和
物力．在实际工作中应大力提倡能够降低收集过程中
所付出或消耗的人力 、财力和物力 ，即审计证据收集成
本 的方法
第三，能够满足行政复议和审计诉讼 的要求。 审
计证据 是用来证明“审计观点’。的。在行政复议和审计
诉讼时 ．如果收集 的“审计证据”不能证明“审计观点 ”，
再好 的方式都应舍弃
第 四．便于与被审计单位交换意见 。在收集审计证
据时应 向被审计单位讲 明 证据“所证明的 “问题”．或
者双方达成一致，写一段文字给 问题 定性 ，然后再盖
章或签名 ；这样 ，虽然收集证据 阶段麻烦些 但后面的
工作就方便多了，往往起到事半功倍的效果
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