收益会计的未来发展
[摘要]随着 经济 环境的变化，现有的收益计量模式受到越来越多的质疑，如何提高收
益计量的有用性是 会计 学界一直 研究 的课题。笔者认为，未来收益计量中，在内涵上
，应借鉴经济学收益的观点；在确认上，应突破实现原则的束缚；在计量属性上，应改变
单一的 历史 成本计量模式；在收益确定上，应兼顾收入费用法和资产负债法；在报告方
式上，应扩展传统的财务业绩报表。
[关键词]收益；计量； 发展
收益是衡量一个 企业 业绩的主要指标，收益的确认、计量和报告一直被认为是会计
的重心所在。随着经济环境的变化，现有的收益计量模式受到越来越多的质疑，未来收益
会计应向哪个方向发展呢?笔者想就此谈一些粗浅的看法。
一、在收益内涵上，借鉴经济学收益的观点
尽管收益是会计学最常用的基本概念之一，但“什么是收益”却是个争论已久的 问
题 。总体来看，这种争论主要在会计收益概念和经济学收益概念之间展开。
传统的会计收益概念主要建立在权责发生制基础之上。通常是指来自期间交易的已实
现收入和相应费用之间的差额，并由此形成了以历史成本原则、实现配比原则和稳健原则
为基本特征的收益确定模式。有的学者将会计收益的特征归纳为五个方面：第一，基于企
业实际已发生的交易，是一种交易观的结果。这样，企业一些资源或状况已发生变化，但
同时没有确切的交易与之相对应的。就不予以反映；第二，依据“会计分期”假定。代表
企业经营过程中一个既定期间内的经营成果或财务业绩；第三，应考虑“收入实现”，任
何收入都必须是已实现的结果；第四，按历史成本来计量费用；第五，收益是收入和费用
正确配比的结果。
在经济学中也有很多学者论及收益概念，代表性的观点主要有费雪(Irving Fisher)
和希克斯()的论述。费雪认为，收益具有三方面的涵义：得到心理满足的“
精神”收益；获得服务的“真实”收益；收到现金的“货币”收益。希克斯认为。收益是
一个人在期末与期初保持同等富裕的情况下所可能消费的最高数额，而非可能支出的最高
数额。由于费雪定义中的“心理”收益主观性太强而无法客观计量。相比而言。希克斯的
定义更容易被会计界所接受。同时，在完全封闭环境下，该概念还与会计收益相吻合。
从二者的概念可以看出，会计收益与经济学收益相比。最大的差别在于收益是否一定
要基于明确可辨认的交易的存在。会计收益往往与交易相联系，而经济学收益则既要考虑
交易的 影响 ，也要考虑非交易因素的影响。具体来说，经济学收益倾向于在资产价值发
生变动时就确认收益，而不要求等到取得现金或现金要求权时确认：而传统会计收益则特
别强调对收益的实现测试，即只有当价值变化在某项交易中确实发生时才加以确认，即将
收益确认的时点推迟到有更实质性的证据表明收益已经实现或赚取之时(如销售成立)才予
确认。
但随着经济环境的变化，特别是衍生 金融 工具的迅猛发展，促使人们不得不对传统
的会计收益概念进行反思。现在，会计学界在以公允价值计量金融工具方面已基本达成共
识，以揭示企业的真实价值和所面临的潜在风险。显然，确认和报告由于公允价值变动所
产生的资产利得和损失，必然要求突破传统会计收益确定模式以实际交易活动为基础、只
确认已实现收益的观点。 目前 ，会计学界已经开始借鉴经济学收益概念，逐步改良传统
会计收益，并提出了一些介于二者之间的收益概念，如英国提出的“全部已确认利得与损
失”，美国提出的“全面收益”，国际会计准则委员会提出的“全部利得与损失”等。都
代表了这种会计收益向经济学收益发展的倾向。这一发展趋势又进一步引起了下文提到的
其他方面的变化。
二、在收益确认上，突破实现原则的束缚
实现原则是 目前 收益确定最为重要的惯例。传统 会计 观念认为，收益只有在实现
时，才能够客观地计量，因为它代表 企业 实实在在已经赚取的收益，是确定的收益，而
对于可能的、未实现的收益，由于没有足够的证据保证计量的可靠性，因此会计人员应一
概不予确认。可见。依据实现原则确认收益最大的优点就是能够保证收益确认结果的客观
性和可验证性。同时，传统观念还认为，将收入和利得的确认建立在实际交易的基础之上
，也有利于企业应对现实 经济 环境中客观存在的不确定性。
然而，从决策有用观会计目标的角度考察，实现原则并不是确认收入和利得的理想
方法 。因为它具有导致价值增值期间和收益报告期间相分离的内在缺陷。一些对投资者
评估企业业绩以及企业创造未来现金流量能力极为关键的信息，如资产增值(房地产增值
、证券投资的价格上涨等)、汇率变动形成的折算调整等，根据实现原则都只能等到相关
交易实际发生时才能加以确认，使得企业当期的收益信息发生扭曲，揭示的信息不全面。
随着经济环境日趋不稳定和企业业务复杂性的增加，实现原则的局限性暴露得越来越明显
。
针对拘泥于实现原则而使得信息相关性可能降低这一事实，越来越多的会计学家开始
反对将实现原则作为确认收入和利得的惟一标准。他们认为，除业主之间交易以外的一切
权益(净资产)变动都应属于一个企业的收益。实现原则的作用只是为了保证资产和负债在
报表中的变动具有足够的确定性。但它不能成为将某些相当确定的资产和负债变动排除在
报表之外的理由。因此。笔者建议，在坚持传统实现原则的基础上。将收益报告扩展到能
为客观的、可检验的证据证明的价值变动上。
这样。收入和利得除了可以根据传统的“已实现”标准加以确认外，又增加了“可实
现”的确认标准。“可实现”是指收入或持有资产不难转换成已知金额的现金或现金要求
权。其中，不难转换的资产具有以下两项特征：一是互换的组成单位；二是在交易活跃的
市场上有公开的标价，能够吸纳该主体所持有资产的数量而不致严重地 影响 价格。除此
之外，有些准则制定机构甚至准备进一步放宽全面收益的确认条件。将不满足盈利确认指
南但符合确认基本标准的某些未实现净资产变动也作为全面收益加以确认。
三、在计量属性上，改变单一的 历史 成本计量模式
扩展收益表(或全面收益表)是目前发达国家解决传统会计收益局限性的举措之一。
分析 这些国家的扩展收益表可以发现，其中的其他全面收益项目都是由于采用(或部分采
用)包括公允价值在内的现行价值计量形成的。我们知道，会计确认和会计计量是相伴而
生、难以分割的。确认不仅要解决将经济事项作为资产、负债等会计要素正式加以记录并
列入报表的 问题 ，而且通常还包括该项目嗣后发生变动或处理的确认。后者被称为后续
确认问题。它是指对已记录的相同的项目由于计量上的变动，通过不同的事项修改(调整)
原先确认的金额。
如果我们始终严格坚持历史成本计量属性，那么在初始计量之后，除了需要摊销或分
配外，在后续期间是不必考虑持有资产的价格变化的。但如果在初始计量之后改变历史成
本计量属性，而采用包括公允价值在内的现行价值计量，情况就不同了。在初始确认时，
采用
