第四节 周转材料
包装物和低值易耗品
《企业会计准则第1号——存货》应用指南中明
确规定了周转材料的定义及范围：
周转材料，是指企业能够多次使用、逐渐转移
其价值但仍保持原有形态不确认为固定资产
的材料，
1、包装物和低值易耗品，应当采用一次转销法
或者五五摊销法进行摊销；
2、企业（建造承包商）的钢模板、木模板、脚
手架和其他周转材料等，可以采用一次转销
法、五五摊销法或者分次摊销法进行摊销。
包装物
包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种
包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。
包括：
1. 生产过程中用于包装产品作为产品组成部分
的包装物；
2. 随同产品出售而不单独计价的包装物；
3. 随同产品出售而单独计价的包装物；
4. 出租或出借给购买单位使用的包装物。
注意：下列各项不属于包装物的核算范围
（1）各种包装材料，如纸、绳、铁丝、
铁皮等，应在“原材料”科目内核算；
（2）用于储存和保管商品、材料而不对
外出售的包装物，应按价值大小和使用
年限长短，分别在“固定资产”或“低
值易耗品”科目核算；
（3）计划上单独列作企业商品产品的自
制包装物，应作为“库存商品” 处理。
设置“包装物”账户
是用来核算包装物的收入、发出和结存情况的
账户。属于资产类账户。
明细账设置：应按包装物的类别、品种规格设
置。
包装物核算的科目设置
包装物
1、购入、自制、委托外
单位验收入库
2、出租、出借包
装物的收回
1、领用
2、随同商品出售
3、出租、出借
4、报废
期末余额
（1）包装物增加的核算
企业购入、自制、委托外单位加工完成
验收入库的包装物，以及其他方式取得
的包装物，其账务处理与原材料一样，
可比照“原材料”科目的相关规定进行
会计处理。
例：1、6月6日安踏购入一批纸箱，价值6000元，
增值税1020元，以支票支付，尚未入库。
2、6月9日，上述包装物验收入库。
借：在途物资—XX公司
应交税费—应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
借：周转材料—包装物—纸箱
贷：在途物资—XX公司
收入包装物的核算
（购入、自制、委托加工）
与原材料
核算相似
作业
（2）发出包装物的核算
★生产领用包装物
用于包装产品并构成了产品组成部分，应将包装物成
本计入产品生产成本。
借：生产成本
贷：周转材料——包装物
• 若采用计划成本核算，月度终了，应结转生产领用
包装物应分摊的成本差异：
借：生产成本
贷：材料成本差异 (超支用篮字，节约用红字)
★随同产品出售而不单独计价的包装物
——列作销售费用处理
借：销售费用
贷：周转材料——包装物
• 若采用计划成本核算，月度终了应结转出
售包装物应分摊的成本差异：
借：销售费用
贷：材料成本差异----包装物(超支用篮字，
节约用红字)
★随同产品出售而单独计价的包装物
——视为材料销售，计入其他业务成本
借：其他业务成本
贷：周转材料——包装物
• 若采用计划成本核算，月度终了应
结转出售包装物应分摊的成本差异：
借：其他业务成本
贷：材料成本差异 (超支用篮字，节约
用红字)
【例题】企业出售化学产品一批，20只塑料桶
随同产品一同出售但不单独计价，每只塑料
桶成本为50元。
借：销售费用 1 000
贷：周转材料——包装物 1 000
【例题】印刷厂销售杂志领用塑料袋一批,成本
500元,该批塑料袋不单独计价。
借：销售费用
贷：周转材料—包装物—纸箱
• 【例题】长安油料厂销售汽油领用桶一批,
成本6000元,该批桶单独计价。
借：其他业务成本
贷：周转材料—包装物—纸箱
【例题】 企业出售精密仪器二台，随同仪器一同出售
且单独作价的包装用木箱二个，每个售价80元，帐面
价50元，增值税率17%，款项已收。
借：银行存款
贷：其他业务收入
160
应交税费—应交增值税（销项税额）
随同产品出售而单独计价的包装物
——视为材料销售，计入其他业务成本
借：其他业务成本 100
贷：包装物 100
★出租（出借）包装物
出租包装物的租金收入
出租（出借）包装物成本的结转
核算的主要内容： 收取包装物押金
没收包装物押金（逾期未退还包装物）
收回出租（出借）包装物等
一次摊销法
出租（出借）包装物常用摊销方法： 分次摊销法
五五摊销法
（1） 出租（出借）包装物时：
结转其成本 出租包装物——其他业务成本
出借包装物——销售费用
※采用“一次摊销法”：
出租（出借）包装物金额比较小可采用这种
方法，领用时一次全部计入：
借：其他业务成本 （出租）
销售费用 （出借）
贷：周转材料—包装物
※采用分期（次）摊销法：当出租（出借）
包装物金额较大的可采用分期（次）摊销法核
算
☆ 第一次领用
借：周转材料—包装物 （在用）
贷：周转材料—包装物 （在库）
☆每月摊销时
借：其他业务成本 （出租）
销售费用 （出借）
贷：周转材料—包装物 （在用）
练习题4
※五五摊销法
首次领用时，摊销50％，报废时，摊销50％
科目设置：包装物—库存未用
—库存已用
—出租包装物
—出借包装物
—包装物摊销
后面将做详细阐述
（2）收取出租包装物租金时：
借：银行存款（库存现金）
贷：其他业务收入
应交税金—应交增值税（销项税额）
（3）收取包装物押金时：
借：银行存款（库存现金）
贷：其他应付款
（4）退回包装物押金时：
借：其他应付款
贷：银行存款
（5）没收包装物押金时：
▼ 对于逾期未退回包装物而没收的包装物押金，扣除应
交增值税后的金额作为“其他业务收入其他业务收入”处理。
借：其他应付款（其他应付款按没收的押金入账）
贷：应交税金——应交增值税(销项税额)
其他业务收入
其中：
若没收的押金收入应交消费税，则计入其他业务支出。
借：其他业务成本
贷：应交税金——应交消费税
▼对于逾期未退包装物没收加收的押金，扣除
应交增值税、（应交消费税）后转作“营业
外收入”处理。
借：其他应付款
贷：应交税金——应交增值税(销项税
额)
应交税费——应交消费税
营业外收入
（6）收回出租（出借）包装物及报废时：
收回不能使用报废的包装物，应按其残料价值入账
借：原材料—残料
贷：其他业务成本 （出租）
销售费用 （出借）
（7）结转出租（出借）包装物应分摊的成
本差异：
若采用计划成本进行材料日常核算，月度终了，应结
转出租（出借）包装物应分摊的成本差异：
借：其他业务成本 (出租)
销售费用 (出借)
贷：材料成本差异
【例题】3月1日安踏企业将50个木箱出租，成本500元，每月租金
250元，增值税元，押金500元。5月1日，租期满，收回40个
木箱，有10个已毁损，无法收回，没收押金100元，其余押金退回。
出租时: 收押金时
收租金时
回收时:
逾期未收到包装物押金没收
退回押金时
借：库存现金
贷：其他业务收入 250
应交税费—应交增值税（销项税）
借:其他应付款—某企业 100
贷:其他业务收入
应交税费—应交增值税（销项税）
借:其他应付款—某企业 400
贷:库存现金 400
借：库存现金 500
贷：其他应付款--某企业 500
【例题】3月1日安踏企业将50个木箱出借，成本500元，押金500
元。5月1日，收回30个木箱，有20个已毁损，无法收回，没收押
金100元，其余押金退回。
出借时: 领用时
收押金时
回收时: 没收押金时
退回押金时
借：销售费用 500
贷：周转材料——包装物——木箱 500
借：库存现金 500
贷：其他应付款—某企业 500
借:其他应付款—某企业 ？
贷:其他业务收入 ？
应交税费—应交增值税（销项税）？
借:其他应付款—某企业 ？
贷:库存现金 ？
【练习】：某企业3月份出租给B公司新包
装物500个，每个成本10元，每个收取租
金4元（不含税）和押金11．70元。并按
规定计算收取增值税。已通过银行收取。
该包装物出租期为5个月，期满后，B
公司退还包装物460个，其余未退回。已
退回的包装物不能再使用，报废时有残料
估价500元入库。企业退还押金5382元，
其余押金予以没收，并按规定计算应交增
值税，增值税率17％。
要求：分别采用一次摊销法进行核算。
◎出租包装物时：
借：其他业务成本 5000
贷：包装物 5000
◎收取包装物租金时：
借：银行存款 2 340
贷：其他业务收入 2000
应交税金—应交增值税（销项税额） 340
◎收取包装物押金时：
借：银行存款 5850
贷：其他应付款—B公司 5850
◎租赁期满，收回包装物已报废，残料入库时：
借：原材料—残料 500
贷：其他业务成本 500
◎退回包装物押金时：
借：其他应付款—B公司
5382（×460）
贷：银行存款 5382
◎没收包装物押金时：
借：其他应付款 —B公司 468
（×40）
贷：应交税金—应交增值税(销项税额) 68
其他业务收入 400
上例资料改为出借包装物
◎出借包装物时：
借：销售费用 5000
贷：包装物 5000
◎收取包装物押金时：
借：银行存款 5850
贷：其他应付款—B公司 5850
◎租赁期满，收回包装物已报废，残料入库时：
借：原材料—残料 500
贷：销售费用 500
◎退回包装物押金时：
借：其他应付款—B公司
5382（×460）
贷：银行存款 5382
◎没收包装物押金时：
借：其他应付款 468 （×40）
贷：应交税金—应交增值税(销项税额) 68
其他业务收入 400
【例题】东方企业在销售产品的过程中出租给
甲企业包装物500只，每只计划成本40元，每
只包装物收取押金50元和租金10元，已存入银
行。租用期满后，甲企业退回包装物450只，
其中40只不能继续使用，报废时收回残料100
元，已入库，另外50只包装物甲企业逾期未退
回，按合同规定没收押金2 500元，其余押金
退回。该企业适用的增值税税率为17%。假定
包装物出租月份成本差异率为2%。根据上述资
料，用五五摊销法进行会计处理。
（1）领用包装物用于出租时
借：包装物—出租包装物 20 000
贷：包装物—库存未用 20 000
摊销50%：
借：其他业务成本 10 000
贷：包装物—包装物摊销 10 000
（2）收到租金和押金时
借：银行存款 30850
贷：其他业务收入 5000
应交税金—应交增值税（销） 850
其他应付款 25 000
（3）退回包装物450只，其中410只仍可继续使
用，另外40只不能继续使用予以报废，收回残
料100元。
退回包装物：
借：包装物——库存已用 16 400 （410*40）
贷：包装物——出租包装物 16 400
收回残料：
借：原材料 100
贷：其他业务成本 100
退回押金 ：
借：其他应付款 22 500 （450*50）
贷：银行存款 22 500
摊销40只包装物50%成本
借：其他业务成本 800
贷：包装物——包装物摊销 800
注销未还的40只包装物的成本和已摊销的价值(此
时包装物确定收不回来了)
借：包装物——包装物摊销 1 600
贷：包装物——出租包装物 1 600
结转40只的材料成本差异
借：其他业务成本 32
贷：材料成本差异 32
（40*40*2%）
（4）对逾期未退回的50只包装物
☆没收押金
借：其他应付款 2 500
贷：其他业务收入 2
应交税金—应交增值税（销）
☆摊销50只的另外50%成本
借：其他业务成本 1 000
贷：包装物—包装物摊销 1 000
☆注销未还的50只包装物的成本和已摊销的价值
借：包装物—包装物摊销 2 000
贷：包装物—出租包装物 2 000
☆结转50只包装物材料成本差异
借：其他业务支出 40
贷：材料成本差异 40
• 【练习】假设企业基本生产车间3月份领用生产工
具一批，总成本为600元。三个月后该批生产工具
报废，残料入库作价40元。则会计分录 ：
• 领用时：
借：制造费用 600
贷：低值易耗品 600
报废时：
借：原材料 40
贷：制造费用 40
• 【练习】假设企业基本生产车间3月份领用生产工具一
批，总成本为600元。三个月后该批生产工具报废，残
料入库作价40元 ，企业采用五五摊销法分摊低值易耗
品价值，会计分录 ：
• 领用时：
借：低值易耗品——在用低值易耗品 600
贷：低值易耗品——在库低值易耗品 600
借：制造费用 300
贷：低值易耗品——低值易耗品摊销 300
报废时：
• 补销另一半
• 借：制造费用 300
贷：低值易耗品——低值易耗品摊销 300
残料入库借：原材料 40
贷：制造费用 40
• 转销在用低值易耗品
• 借：低值易耗品——低值易耗品摊销 600
贷：低值易耗品——在用低值易耗品 600
