第九章 销售与收款循环审计
教学目标：
了解销售与收款循环主要业务活动及涉及的
主要凭证和记录；掌握销售与收款循环关键内部
控制及控制测试；理解并掌握销售与收款循环实
质性测试程序；能运用所学的基本理论、方法和
技能解决销售与收款循环实际审计中的各种问题。
第九章 销售与收款循环审计
�本章主要内容：
�一、销售与收款循环概述
�二、销售与收款循环的内部控制及其测试
�三、主营业务收入审计
�四、应收账款审计
�五、其他相关账户审计
顾客订单 发运凭证
（4）装运货物
销售单
批
准
赊销信用
（5）向顾客开具账单
销售发票
（6）记录销售
凭证账簿
一、销售与收款循环概述
（一）主要业务活动
（3）仓库发货
（1）接受订单
主要业务活动 对应的凭证及记录
1、接受顾客订单 顾客订货单
2、批准赊销信用 销售单
3、按销售单供货 销售单
4、按销售单装运货物 货运凭证
5、向顾客开具账单 商品价目表、销售发票
6、记录销售 转账凭证、应收账款明细账、营业收入
明细账
7、办理和记录现金及银行存款收入 顾客月末对账单、汇款通知单、收款凭
证、现金日记账、银行存款日记账
8、办理和记录销货退回及折扣折让 贷项通知单、折扣折让明细账
9、注销坏账 坏账审批表
10、提取坏账准备 董事会（或管理层）决议
（二）涉及的凭证和记录
二、销售与收款循环的内部控制及其测试
�（一）销货与收款循环内部控制
�（二）内部控制测试
（一）销货与收款循环的内部控制
�职责分离控制
�授权审批控制
�会计记录控制
�定期核对控制
�寄收对账单控制
�内部核查程序控制
内部控制目标 内部核查程序控制举例
登记入账的销货业务是真实的 检查销售发票的连续性并检查所附
的佐证凭证
销货业务均经适当审批 了解顾客的信用情况，确定是否符
合企业的赊销政策
所有销货业务均已登记入账 检查发运凭证的连续性，并将其与
主营业务收入明细账进行核对
登记入账的销货业务均经正确估价 将销售发票上的数量与发运凭证上
的记录进行比较核对
登记入账的销货业务的分类恰当 将登记入账的销货业务的原始凭证
与会计科目表比较核对
销货业务的记录及时 检查开票员所保管的未开票发运凭
证，确定是否包括所有应开票的发
运凭证在内
销货业务已经正确地记入明细账并
经准确汇总
从发运凭证追查至主营业务收入明
细账和总账
内部核查程序控制
（二）控制测试
�1、已入账的销售业务确实是向真实顾客的发货（真实性）
�（1）关键控制点。
�销售业务是以经授权的销货通知单和经批准的顾客订货单
为依据入账的。
�发货之前赊销经过信用部门核准。
�销售发票、销货通知单、出库单和货运单必须由专人保管。
领用时必须有详细的记录。
�按月给客户寄发对账单，对客户反馈的意见做独立追查。
�（2）控制点测试
�审查销货发票是否有提货单和客户订单为依据。
�审查客户订单上是否附有赊销批准手续。
�检查已领用销售发票、销货通知单、出库单和货运单的手
续是否完整。
�检查是否有对账单寄出的回执，审查客户的回函。
（二）控制测试
�2、 发生的销售业务均以入账（完整性）
�（1）关键控制点
�销货通知单、出库单、货运单均预先连续编号。
�销售发票预先连续编号。
�采用恰当的会计科目表内部复核和验证。
�（2）控制点测试
�检查销货通知单、出库单、货运单是否预先连续编号并按
编号顺序开具
�检查销售发票是否预先连续编号，是否按编号顺序开具。
�检查科目表的恰当性。审查有关凭证的内部验证记录。
�3、已入账的销售金额是实际发货按商品价目表计算的金
额，并且已正确开票和登记入账。销售业务的分类和记录
的日期都是正确的（估价或分摊）
�（1）关键控制点
�确定销售单价、付款条件、运费、折扣是否已经适当授权。
�发票编制的内部审核。
�销售、仓储、货运与会计部门应将经办的销售业务分别形
成记录，并定期进行核对。
�尽可能在销售发生当日开具销售发票和登记入账，并经过
内部审核。
�（2）控制点测试
�检查销售发票是否有恰当的授权。
�审查有关凭证上的内部审查记录。
�审查销售、仓储、货运与会计部门将已经办的销售业务定
期核对的记录。
�审查出库单存根，发现未开发票并且未入账的销售业务。
�4、销售业务已正确记入相关明细账，并经正确汇
总记入总账。（过账和汇总）
�（1）关键控制点
�每月定期给客户寄送对账单。
�由独立人员对应收账款明细账做内部核查。
�将应收账款明细账余额合计数与其总账余额合计数进行比
较。
�（2）控制点测试
�询问对账单是否已经寄出。
�审查应收账款明细账内部核查标记。
�审查将应收账款明细账余额合计数与其总账余额进行比较
的标记。
应收账款审计
�（一）审计目标
�（二）实质性测试程序
（一）审计目标
�首先区分是资产负债表项目还是利润表项目，
�若是资产负债表项目要对管理当局的五项认定进
行再认定；
�若是利润表项目要对管理当局的四项认定进行再
认定
（二）实质性程序
�1．获取或编制，复核加计正确（作为核对的标准）
�2．分析应收帐款账龄——应收帐款的可回收性、
和函证联系起来。
（二）实质性程序
�3．向债务人函证应收账款。
�定义：应收账款函证就是直接发函给被审计单位
的债务人，要求核实被审计单位应收账款的记录
是否正确的一种审计方法。
�目的：是证实应收账款账户余额的真实性、正确
性。是否存在？
�控制：询证函由注册会计师利用被审计单位提供
的应收账款明细账户名称及地址编制，但询证函
的寄发一定要由注册会计师亲自进行。（寄发、
回收）
3．向债务人函证应收账款
�函证的方式。函证方式分为肯定式函证和否定式
函证两种。
�肯定式函证/答复式函证，又称正面式、积极式函
证，就是向债务人发出询证函，要求其证实所函
证的欠款是否正确，无论对错都要求复函。
�否定式函证/默认式函证，又称反面式、消极式函
证，它也是向债务人发出询证函，但所函证的款
项相符时不必复函，只有在所函证的款项不符时
才要求债务人向注册会计师复函。
3．向债务人函证应收账款
当债务人符合下列情况时，采用肯定式函证较好：
�
�
①个别账户的欠款金额较大；
②有理由相信欠款可能存在争议、差错等问题。
�当债务人符合以下所有条件时，可以采用否定式函
证：
平；
�
�
�
�
①相关的内部控制是有效的，重大错报风险评估为低水
②预计差错率较低；
③欠款余额小的债务人数量很多；
④没有理由相信被询证者不认真对待询证函。
�协调：有时候两种函证方式结合起来使用可能更适宜：对于
大金额账项采用肯定式函证，对于小金额账项则采用否定式
函证。
3．向债务人函证应收账款
�函证的范围和对象。
�
�
�
�
�
�
�
�
�
�
�
注册会计师不需要对被审计单位所有的应收账款进行函证。
函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的，主要有：
①应收账款在全部资产中的比重。
②被审计单位内部控制的强弱。
③以前期间的函证结果。
④函证方式的选择。
一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：
①大额或账龄较长的项目；
②与债务人发生纠纷的项目；
③关联方项目；
④余额为零的项目；
⑤非正常项目。
3．向债务人函证应收账款
�函证时间的选择。为了充分发挥函证的作用，通常应
选择与资产负债表日接近的时间进行函证。
�函证的控制。注册会计师应直接控制询证函的发送和
回收。
�
�
①无法投递：对于因无法投递而退回的信函要进行分析，
查明是由于被函证者地址迁移、差错而致使信函无法投递，还
是这笔应收账款本来就是一笔假账。
②肯定式函证不回函的控制
�函证结果差异的分析。
�
�
①购销双方入账的时间存在差异（即未达账项）。
②购销一方或双方存在记账差错或舞弊行为。
（二）实质性程序
�4．请被审计单位协助，在应收账款明细表上标出至
审计时已收回的应收账款金额
�5．检查未函证应收账款
�6 ．检查坏账的确认和处理
�7 ．抽查有无不属于结算业务的债权
�8 ．检查外币应收账款的折算
�9 ．分析应收账款明细账余额
�10 ．检查应收账款在资产负债表上是否已恰当披露
单项选择题
�在以下各项中，通常应扩大应收账款函证
范围的是（ ）。
A.应收账款占资产总额的比重较低
B.被审计单位内部控制薄弱
C.以前期间函证结果良好
D.采用积极式函证方式而不是消极式函证方式
单项选择题
�注册会计师负责对甲公司20××年度财务报表进
行审计。在对应收账款实施函证程序时，针对下
列方面通常难以获取有效审计证据的是（ ）。
�
�
�
�
A. 应收账款的存在性
B. 应收账款的可变现净值
C. 应收账款金额的准确性
D. 应收账款是否归属于甲公司
�审计人员使用函证程序审查应收账款时，最难发
现的错弊是（ ）。
�A. 应收账款提前入账
�B. 应收账款金额记录错误
C. 漏记应收账款
�D. 虚列应收账款
单项选择题
�对两次发出肯定式询证函后仍未得到回复的某笔应收账
款，审计人员应当：
�A．将该笔应收账款确认为坏帐
B．认定被审计单位虚构应收账款户名，捏造应收账款
C．查阅有关销货合同、发货单，验证应收账款的真实性
�D．编制应收账款账龄分析表
�为确定应收账款的可实现价值，审计人员应实施的审计程
序是：
�
�
�
�
A．将应收账款明细表与应收账款总账、明细账进行核对
B．将应收账款总账余额与财务报表中应收账款余额进行核对
C．取得或编制应收账款账龄分析表
D．抽取应收账款明细帐个别记录，追查至有关原始凭证
例题：
�假定你于20XX年11月末对一个新客户（Z公司）的应收账
款进行函证。11月30日的应收账款余额为980 156元，明
细账户为210户，你从中抽取了60户进行函证，其余额为
677 220元。函证的对象中除了9户以外，其余均收到回函
（计51份）。在这些回函中，指出有差异的有10份，对于
产生差异的原因这些企业分别解释为：
�（1）我们（Y公司）所欠的货款（余额10万元）已于10
月20日付清。
�（2）我们（X公司）所欠的货款（余额20万元）已于11
月10日付清。
�（3）我们（W公司）尚未收到货物。
�（4）我们（V公司）曾于9月份预付过货款20万元，这笔
货款足以抵付账户所示的欠款19万元。
�要求：针对以上问题，你将采用怎样的审计程序？
主营业务收入审计
�（一）审计目标
�（二）实质性测试程序
（二）实质性程序
�1 、获取或编制主营业务收入明细表，复核加计
正确，并于报表数、总账数和明细账合计数核对
相符。
�2、查明主营业务收入的确认原则、方法
（二）实质性程序
�3、实施分析程序
（1）针对已识别需要运用分析程序的有关项目，并基于对
被审计单位及其环境的了解，通过进行以下比较，同时考虑
有关数据间关系的影响，以建立有关数据的期望值：
①将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售
的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因。
②比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变
动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因。
③计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类
产品毛利率变化情况，注意收入和成本是否配比，并查清重
大波动和异常情况的原因。
④计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期
与上期有无异常变化。
（二）实质性程序
�3、实施分析程序
（2）确定可接受的差异额；
（3）将实际的情况与期望值相比较，识别需要进一
步调查的差异；
（4）如果其差额超过可接受的差异额，调查并获取
充分的解释和恰当的佐证审计证据（如通过检查相
关的凭证等）；
（5）评估分析程序的测试结果。
练习：实施分析程序
�X公司系公开发行A股的上市公司，注册会计师于
2010年初对X公司2009年度财务报表进行审计。经
初步了解，X公司2009年度的经营形势、管理及经营
机构与2008年度比较未发生重大变化，且未发生重
大重组行为。为确定重点审计领域，注册会计师拟
实施分析程序。请指出利润表中的重点审计领域，
并简要说明理由。
项目 2009年度（未审数） 2008年度（审定数）
营业收入
减：营业成本
营业税金及附加
104300
91845
560
58900
53599
350
销售费用
管理费用
财务费用
2800
2380
180
1610
3260
150
营业利润
加：营业外收入
减：营业外支出
6895
100
260
231
150
300
利润总额
减：所得税费用（税率33%）
6735
800
81
净利润 5935 81
X公司2009年度未审利润表及2008年度已审利润表
如下：
思路：
�（1）比较：增减比例=（本年数－上年数）÷上
年数，一般超过20%为重要。
（2）分析：××项目比上年增加了××万元，增
幅为××%，理由……。】
在实施分析程序后，应将以下财务报表项目作为
重点审计领域： ……
（二）实质性程序
�4、审查售价是否合理
注册会计师应当获取产品价格目录，抽查售
价是否符合价格政策，并注意销售给关联方或关
系密切的重要客户的产品价格是否合理，有无底
价或高价结算以转移收入的现象。
�5、审查主营业务收入会计处理的适当。
（二）实质性程序
�6、实施主营业务收入的截止测试
截止测试的目的主要在于确定被审计单位主
营业务收入业务的会计记录归属期是否正确；应
计入本期或下期的主营业务收入有否被推迟至下
期或提前至本期，防止利润操纵行为。
在审计过程中，注册会计师在审计中应该注
意把握三个与主营业务收入确认有着密切关系的
日期：一是发票开具日期或者收款日期；二是记
账日期；三是发货日期（对服务业则是提供劳务
的日期）。检查三者是否归属于同一适当会计期
间是营业收入截止期测试的关键所在。
审计路线 目的 测试程序
以账簿记录为起点
（真实性测试）
防止高估营业收入 从报表日前后若干天的账簿记录查
至记账凭证，检查发票存根与发运
凭证，目的是证实已入账收入是否
在同一期间已开具发票并发货，有
无多记收入。
以销售发票为起点
（完整性测试）
防止低估营业收入 从报表日前后若干天的发票存根查
至发运凭证与账簿记录，确定已开
具发票的货物是否已发货并于同一
会计期间确认收入（查明有无漏记
收入现象）。
以发运凭证为起点
（完整性测试）
防止低估营业收入 从报表日前后若干天的发运凭证查
至发票开具情况与账簿记录，确定
营业收入是否已记入恰当的会计期
间。
围绕三个重要日期的截止期测试的三条路线可用下
表来表示：
单项选择题
�注册会计师对被审计单位实施销货业务的截止测
试，其主要目的是为了检查（ ）。
A．年底应收账款的真实性
B．是否存在过多的销货折扣
C．销货业务的入账时间是否正确
D．销货退回是否已经核准
单项选择题
�检查所有销售业务是否均已登记入账，最
有效的程序是（ ）。
A.从销售单追查至销售收入明细账
B.从货运文件追查至销售收入明细账
C.从销售单追查至货运文件
D.从货运文件查至销售发票
（二）实质性程序
�7、查找未经认可的大额销售
审计人员应结合应收账款的函证，查明有无
未经认可的大额销售。如有，应做出记录，并提
请被审计单位做出相应的调整。
�8、审查销售折扣、退回、折让
�9、检查有无特殊的销售行为
�10、审计人员应审查损益表上的主营业务收入项
目的数字是否与总账本期发生额相符，销售收入
确认所采用的会计政策是否已在会计报表附注中
披露。
账户分类 数量 价值
个数 % 金额（元） %
高于10000元 15 2 576445
5001～10000元 52 6 445892
1001～5000元 158 18 412345
1～1000元 506 57 326672
贷方余额 32 4 （3212） （）
零余额 69 8 — —
收账公司的账户 45 5 7000
总计 877 100 1765142 100
如果华兴公司的应收账款的总体情况如下表所示：
华兴公司应收账款情况
请回答：
�1、你选择的发出肯定式函证的样本包括哪些账
户？给出理由。
�2、你选择的发出否定式函证的样本包括哪些账
户？给出理由。
�3、简述如何对应收账款函证保持适当控制。
�4、如果只有金额25%的所选顾客回函（包括第二
次函证），你采取的替代审计程序是什么？
第10章 购货与付款循环审计
�教学目的：
了解购货与付款循环涉及的主要业务活动及
主要凭证和记录；理解并掌握购货与付款循环内
部控制及其测试；理解并重点掌握与购货与付款
循环相关的应付账款审计和固定资产审计的实质
性程序。
第10章 购货与付款循环审计
�本章主要内容：
一、概述
二、购货与付款循环的内部控制及其测试
三、应付账款审计
四、固定资产审计
五、其他相关账户的审计
第一节 购货与付款循环概述
——主要业务活动
支付货款
会计记录
存储
采购
验收
购货发票
请购
请购单
支付凭单
订购单
入库单
主要业务活动 对应的凭证和记录
请购商品和劳务 请购单
编制订购单 订购单
验收商品 验收单、订购单
储存已验收商品 验收单上签收
编制付款凭单 付款凭单、验收单、订购单、供应商发票
确认与记录负债 应付账款明细账、应付凭单登记簿、供应
商发票、验收单、订购单、卖方对账单、
转账凭证
付款 付款凭单、支票
记录现金、银行存款
支出
现金日记账、银行存款日记账、支票、付
款凭证
购货与付款循环的主要活动、对应的凭证及记录
第二节 购货与付款循环的内部控制及其测试
�一、购货与付款循环的内控控制
1、职务分离控制
2、请购控制
3、订货控制
4、验收控制
5、应付账款控制
6、付款控制
第二节 购货与付款循环的内部控制及其测试
�二、购货与付款循环的控制测试
1、询问
2、观察
3、检查
4、盘点
注意：抽样审计
第三节 应付账款审计
�审计目标
�实质性程序
实质性程序
�特别关注应付账款是否被低估
�（一）取得或编制应付账款明细表，并与报表数、
总账数、明细账合计数核对。
�（二） 执行分析程序
�（三）向供应商函证应付账款
�1、一般情况下，应付账款不需要函证，这是因
为：
�原因在于：
a 购货发票本来就是一个外部凭证；
b 函证应付账款不能提供未入账负债的证据。
实质性程序
（三） 向供应商函证应付账款
�2、函证应付账款的目的：
确定应付账款的存在性和计价的正确性，在一定程度上确
定应付账款的完整性。
�3、函证情形和函证对象：
�函证情形：下列情况需要对应付帐款进行函证：
（1）控制风险较高；
（2）应付帐款余额较大；
（3）客户处于经济因难阶段。
�函证对象：
（1）金额较大的债权人；
（2）金额虽小、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人；
（3）其他债权人，如：帐龄较长的、不送对帐单的等
（三） 向供应商函证应付账款
�4、函证方式： 采取肯定式函证方式
注意：在寄发询证函之后，注册会计师还应抽取一定数量的未回
函、回函不正确或未发函应付账款明细账，并将其账面记录与订
购单（或订货合同）、发票、入库单、记账凭证等进行核对，确
定其会计处理是否正确。
5、替代审计程序：
如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计
程序。比如，可以检查决算日后应付账款明细账及现金和银行存
款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资
料，核实交易事项的真实性。
（四）查找未入账的应付账款
� 此项措施是应付账款审计的重点，其目的是防止
低估负债
（1）结合存货监盘，检查在资产负债表日有材料入库凭证但未
收回购货发票的经济业务。
（2）检查资产负债表日后收到的购货发票，关注购货发票的日
期，确认其入账时间是否正确。
（3）检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭
证，确认其入账时间是否正确。
（4）审查期后的付款凭证。
可以发现付款是否对应了本期的债务。
如属本期债务，应追查至应付账款明细账，确定是否已经入
账。
（5）审查时，注册会计师还可以通过询问被审计单位的会计
和采购人员，查阅资本预算、工作通知单和基建合同来进行。
查找未入账的应付账款
�（1）检查债务形成的相关原始凭证，如供应商发票、验收报告
或入库单等，查找有无未及时入账的应付账款，确认应付账款期
末余额的完整性。
�（2）检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭
证，关注其购货发票的日期，确认其入账时间是否合理。
�（3）获取被审计单位与其供应商之间的对账单，并将对账单和
被审计单位财务记录之间的差异进行调节（如在途款项、在途商
品、付款折扣、未记录的负债等），查找有无未入账的应付账
款，确定应付账款金额的准确性。
�（4）针对资产负债表日后付款项目，检查银行对账单及有关付
款凭证（如银行汇款通知、供应商收据等），询问被审计单位内
部或外部的知情人员，查找有无未及时入账的应付账款。
�（5）结合存货监盘程序，检查被审计单位在资产负债日前后的
存货入库资料（验收报告或入库单），检查是否有大额料到单未
到的情况，确认相关负债是否计入了正确的会计期间。
实质性程序
�（五）审查长期挂账的应付账款。
�（六）确定应付账款在资产负债表上的列示与披
露是否恰当。
多项选择题
�为证实X公司应付账款的发生和偿还记录是否完整，
应实施适当的审计程序，以查找未入账的应付账款。
以下各项审计程序中，可以实现上述审计目标的有
（ ）。
�A.结合存货监盘，检查X公司在资产负债表日是否存
在有材料入库凭证但未收到采购发票的业务
�B.抽查X公司本期应付账款明细账贷方发生额，核对
相应的采购发票和验收单据，确认其入账时间是否
正确
�C.检查X公司资产负债表日后收到的采购发票，确认
其入账时间是否正确
�D.检查X公司资产负债表日后应付账款明细账借方发
生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确
单项选择题
�下列审计程序中，与查找未入账应付账款无关的
有（ ）。
�A.审核期后现金支出的主要凭证
�B.审核期后未付账单的主要凭证
�C.追查年终前签发的验收单至相关的卖方发票
�D.审核应付账款账簿记录
多项选择题
�下列审计程序中，有助于证实采购交易记录的完
整性认定的有（ ）。
�A.从有效的订购单追查至验收单
�B.从验收单追查至采购明细账
�C.从付款凭单追查至购货发票
�D.从购货发票追查至采购明细账
单项选择题
�以下审计程序中，注册会计师最有可能证实已记
录应付账款存在的是（ ）。
�A.从应付账款明细账追查至购货合同、购货发票
和入库单等凭证
�B.检查采购文件以确定是否使用预先编号的采购
单
�C.抽取购货合同、购货发票和入库单等凭证，追
查至应付账款明细账
�D.向供应商函证零余额的应付账款
单项选择题
�注册会计师为审查被审计单位未入账负债而实施
的下列审计程序中，最有效的是（ ）。
�A.审查资产负债表日后货币资金支出情况
�B.审查资产负债表日前后几天的发票
�C.审查应付账款、应付票据的函证回函
�D.审查购货发票与债权人名单
账户分类 数量 价值
个数 % 金额（元） %
高于10000元 15 2 576445
5001～10000元 52 6 445892
1001～5000元 158 18 412345
1～1000元 506 57 326672
贷方余额 32 4 （3212） （）
零余额 69 8 — —
收账公司的账户 45 5 7000
总计 877 100 1765142 100
如果华兴公司的应收账款的总体情况如下表所示：
华兴公司应收账款情况
请回答：
�1、你选择的发出肯定式函证的样本包括哪些账
户？给出理由。
�2、你选择的发出否定式函证的样本包括哪些账
户？给出理由。
�3、简述如何对应收账款函证保持适当控制。
�4、如果只有金额25%的所选顾客回函（包括第二
次函证），你采取的替代审计程序是什么？
第四节 固定资产审计
�审计目标
�实质性程序
固定资产的基本业务
会计记录
折旧
维修
固定资产清理
固定资产购置
资本预算
实质性程序
�（一）取得或编制固定资产分类汇总表
�（二）执行分析程序
�（三）固定资产增加的审查
�（四）固定资产减少的审查
�（五）实地观察固定资产
�（六）调查未使用和不需用的固定资产
�（七）检查固定资产的抵押、担保情况
�（八）检查固定资产是否已在资产负债表上恰当
披露
单项选择题
�以下审计程序中，注册会计师最有可能获取固定
资产存在的审计证据的是（ ）。
�A.观察经营活动，并将固定资产本期余额与上期
余额进行比较
�B.询问被审计单位的管理当局和生产部门
�C.以检查固定资产实物为起点，检查固定资产明
细账和相关凭证
�D.以检查固定资产明细账为起点，检查固定资产
实物和相关凭证
期初余额 本期增加数 本期减少数 期末余额
一、原价
房屋、建筑物 10 200 000 500 000 － 10 700 000
机器设备 1 600 000 100 000 － 1 700 000
运输工具 1 200 00 0 100 000 100 000 1 200 000
合计 13 000 000 700 000 100 000 13 600 000
二、累计折旧
房屋、建筑物 1 500 000 50 000 － 1 550 000
机器设备 210 000 10 000 － 220 000
运输工具 190 000 10 000 85 000 115 000
合计 1 900 000 70 000 85 000 1 885 000
三、固定资产净值
房屋、建筑物 8 700 000 450 000 － 9 150 000
机器设备 1 390 000 90 000 － 1 480 000
运输工具 1 010 000 90 000 15 000 1 085 000
合计 11 100 000 630 000 15 000 11 715 000
被审单位名称：欣欣
所属日期：2009年12月31日
审计人员：章与
复核人员：李铭
日期：2010/02/13
日期：2010/02/15
取得固定资产及累计折旧分类汇总表：
索引号A42-2
名称 编
号
账面
数量
账面原值 盘点
数量
账实相符
（√）
记账凭
证编号
计价正确
（√）
所有权
（√）
备注
电脑 C1
1
6 56 000 6 √ 12－7 √ √
货车 A13 2 70 000 2 √ 10－9 √ √
…
…
…
…
…
被审单位名称：欣欣
所属日期：2009年12月31日
审计人员：章与
复核人员：李铭
日期：2010/02/13
日期：2010/02/15
新增固定资产抽查情况表
索引号A42-3
转入本科目的固定资产 清理净收入 清理净损益 备注
名称 原值 累计
折旧
净值 收入 费用 营业外
收入
营业外
支出
货车 100 000 85 000 15 000 10 000 （1 000） － 6 000
…
…
被审单位名称：欣欣
所属日期：2009年12月31日
审计人员：章与
复核人员：李铭
日期：2010/02/13
日期：2010/02/15
固定资产清理检查明细表
索引号A42-4
方法 发现的潜在错报
（1） 固定资产的总成本产品
总产量之比
总体合理性
（2） 固定资产的总成本与产
品销售成本之比
总体合理性
（3） 固定资产的增加额 增加的合理性
（4） 固定资产的减少额 减少的合理性
（5） 当期的折旧额与固定资
产总成本之比
折旧额错误
（6） 累计折旧额与固定资产
原值之比
折旧额错误
（7） 比较各月的维修及维修
费用并于前期同期水平相比
资本性支出收益性支出的划
分错误
�（三）确定固定资产的所有权。
�
�
固定资产
外购机器设备
所有权凭据
采购发票、购货合同
房地产�
�
合同、产权证、财产税单、保险单、
抵押贷款还款凭据
�
�
融资租入设备
运输设备
租赁合同
运营证件（行驶证、营运执照）
�
�
受留置权限制固定资产(担保、抵押等) 有关负债项目(如
银行借款、应付帐款等)
�（四）确定固定资产的完整性
�包括两个方面：
1、固定资产及累计折旧增减变动 的完整性；
2、所有的固定资产都已被记录。
�（五）确定固定资产折旧政策的合理性以及折旧
计算的正确性。
�（六）确定固定资产及累计折旧期未余额的正确
性。
�（七）确定固定资产及累计折旧在会计报表上披
露的恰当性。
第11章 生产费用循环审计
教学目的：
存货在财务报表审计中一般都要作为重
要的审计项目，所以本章属于审计实务中
比较重要的内容。
了解本循环涉及的主要业务活动及凭证
和记录；理解本循环的内部控制及其测
试；理解并重点掌握存货监盘审计程序；
理解并掌握存货计价审计和截止测试。
请思考：
�1、存货审计的方法和程序？
�2、存货监盘是存货审计必不可少的一项审
计程序，为什么？
�3、注册会计师参与存货盘点计划的编制应
考虑哪些方面的问题？
�4、注册会计师编制存货监盘计划应考虑哪
些方面的因素？
教学内容
�一、概述
�二、生产与费用循环的内部控制及其测试
�三、产品成本审计
�四、存货审计
�五、应付职工薪酬审计
一、生产与费用循环概述
（一）本循环的主要业务活动
领用原材料
产品生产
产品完工
计划和安排生产
会计记录
存货的销售
生 产 循 环 图
业务 原始凭证与账簿 记账凭证与账簿 会计分录
计划和安排生产 生产通知单
领用原材料 领料单 记账凭证、生产成本明细账与总
账、制造费用明细账与总账
借：生产成本
制造费用
贷：原材料
产品生产 工资费用分配表、
制造费用分配表、
产品成本计算单等
记账凭证、生产成本明细账与总
账、制造费用明细账与总账等
借：生产成本
制造费用
贷：应付职工薪酬
借：制造费用
贷：累计折旧
银行存款
借：生产成本
贷：制造费用
产品完工 入库单 记账凭证、生产成本明细账与总
账、库存商品明细账与总账
借：库存商品
贷：生产成本
存货的销售 出库单（或提货单） 记账凭证、主营业务成本明细账
与总账、库存商品明细账与总账
借：主营业务成本
贷：库存商品
生产循环的主要凭证与记录
一、生产与费用循环概述
�凭证和记录的基本关系如下：
生产指令 领料单 产量记录工时记录
制造费用明细表 直接材料明细表
生产成本计算单
存货明细账
直接人工明细表
主要业务活动 关键控制点 可能的错报 控制测试
计划和控制生产 由生产计划和控制部门批准生产单 生产可能过剩 询问有关批准生产
单的程序
发出原材料 按已批准生产单和签字的发料单发出原材料 未经授权领用原材料 审查发料单，并将
其与生产单比较
发出生产产品 使用计工单记录完成生产单耗用的直接人工
小时
直接人工小时可能未记入生
产单
观察计工单的使用
和计时程序
转移已完工产品
到产成品库
产成品仓库人员收到产品是在最后一张转移
单上签字
产成品人员可能声称未从生
产部门收到产品
审查最后一张转移
单上的授权签名
储存产成品 仓库加锁并限制只有经授权的人才能接近；
使用签字的转移单控制生产部门之间产品的
转移
存货可能从仓库中被盗；
在产品可能在生产过程中被
盗
观察保安程序；审
查转移单
确定和记录制造
成本
管理当局批准制造费用分配率和标准成本，
及时报告和调节差异；将编制分录所使用的
资料与每日生产活动报告的资料相调节；将
编制分录所用的资料与已完工生产报告资料
相调节
可能使用不适当的制造费用
率和标准成本；可能未记录
制造成本分配给在产品；可
能未结转已完工产品的成本
到产成品
审查成本确定
保持存货余额的
正确性
定期独立盘点存货并将其与账面数量比较 账面存货数量可能与实际数
量不一致
观察定期存货盘点
和审查账务处理
生产循环关键控制点与控制测试
内部控制目标 常见错弊 关键控制程序 常见的内部控制测试
真实性（列在资
产负债表中的存
货实际存在）
虚假存货 职责分离（存货的采购、保管与记录
等职能实行分离）
观察并确认相关职责是否 进行
了适当分离
凭证与记录控制（存货入库要取得经
审核的、事先连续编号的验收单）
观察存货的入库程序；检查验
收单编号的连续性
凭证与记录控制（存货的发出只能依
据经授权审批、事先连续编号的领料
凭证进行）
观察存货的发出程序；检查领
料凭证的编号连续性
凭证与记录控制（只能依据经审批、
事先连续编号的领料凭证记录原材料
的减少）
检查有关记账凭证是否附有合
规的领料凭证
存货定期盘点 存货的监盘
存货在生产过程中
或仓库中被盗
使用由经手人签字的转移单控制生产
部门间存货的转移；对存货实物及记
录实施限制接近措施
审查转移单；观察存货的保护
措施；观察存货和记录的接触
及相应的批准程序
存货定期盘点 存货的监盘
存货内部控制及其测试表：
内部控制目标 常见错弊 关键控制程序 常见的内部控制测试
完整性（资产负债
表上存货项目包括
所有的存货）
实际已发生的存货
增减业务并未入账
凭证和记录控制（验收单、应付
凭单和领发料凭证事先连续编号）
检查有关凭证编号的连续性
存货定期盘点 存货的监盘
及时性（增减业务
及时准确记入正确
的会计期间）
存货增减业务记入
错误的会计期间
存货验收入库或发出的当日，将
验收单、领发料凭证等单证送交
会计部门处理
检查有关尚未处理的凭证，查明原
因
估价或分摊（账面
存货与实存存货核
对相符）
存货数量不正确 定期盘点存货 询问和观察存货盘点程序
存货入账价值不正
确
原材料根据经审核的供应方发票
入账；半成品、产成品根据经审
批的成本计算入账
检查有关凭证上的审批标志、已记
账凭证
存货残损呆滞 妥善保管存货，定期盘点；对价
值发生贬损的存货记提存货跌价
准备
观察易损存货的保管措施；检查存
货跌价损失准备的计提方法
过账和汇总（存货
增减变动业务均及
时地过入相应的明
细账和总账）
存货的增减变动未
记入永续盘存记录
由独立人员定期核对永续盘存记
录与存货明细分类账
检查内部核查标志
存货明细账未汇总
并记入总账
由独立人员定期核对存货明细账
合计数与总账
检查内部核查标志
存货内部控制及其测试表续：
四、存货监盘
�（一）存货监盘的定义及理解
�1、概念：存货监盘是指注册会计师现场观察被审计单位存
货的盘点，并对已盘点存货进行适当检查。
� 存货监盘有两层含义：一是注册会计师应亲临现场观察
被审计单位存货的盘点；二是在此基础上，注册会计师应根
据需要适当抽查已盘点存货。
�2、理解：
（1）存货监盘是一项复合程序 ；
（2）存货监盘的目的是获取有关存货数量和状况的审计证
据；
（3）存货监盘可以理解为一种双重目的的测试 ；
（4）注册会计师对存货监盘是存货审计必不可少的一项审
计程序。
四、存货监盘
主要内容
获取被审计单位资产负债表日有关存货数量和状况的审计证据，
检查存货的数量是否真实完整，是否归属被审计单位，存货有无
毁损、陈旧、过时、残次和短缺等状况
存货监盘范围的大小取决于存货的内容、性质以及与存货相关的
内部控制的完善程度和重大错报风险的评估结果
存货监盘的时间包括实地查看盘点现场的时间、观察存货盘点的
时间和对已盘点存货实施检查的时间等，应当与被审计单位实施
存货盘点的时间相协调
要点主要包括CPA实施存货监盘程序的方法、步骤，各个环节应
注意的问题以及所要解决的问题。CPA需要重点关注的事项包括
盘点期间的存货移动、存货的状况、存货的截止确认、存货的各
个存放地点及金额等
CPA应当根据被审计单位参加存货盘点人员分工、分组情况，存
货监盘工作量的大小和人员素质情况，确定参加存货监盘的人员
组成、各组成人员的职责和具体的分工情况，并加强督导
CPA应当根据对被审计单位存货盘点和对被审计单位内部控制的
评价结果确定检查存货的范围。在实施观察程序后，如果认为被
审计单位内部控制设计良好且得到有效实施、存货盘点组织良
好，可以相应缩小实施检查程序的范围
存货监盘计划
存货监盘的目标
存货监盘的范围
存货监盘的时间安排
存货监盘的要点及关
注事项
参加存货监盘人员的
分工
检查存货的范围
存货监盘程序
�（1）观察程序。
� 在被审计单位盘点存货前，注册会计师应当观察盘点现场，确定
应纳入盘点范围的存货是否已经适当整理和排列，并附有盘点标识，
防止遗漏或重复盘点。对未纳入盘点范围的存货，注册会计师应当查
明未纳入的原因。
� 对所有权不属于被审计单位的存货，注册会计师应当取得其规格、
数量等有关资料，确定是否已分别存放、标明，且未被纳入盘点范围。
在存货监盘过程中，注册会计师应当根据取得的所有权不属于被审计
单位的存货的有关资料，观察这些存货的实际存放情况，确保其未被
纳入盘点范围。即使在被审计单位声明不存在受托代存存货的情形
下，注册会计师在存货监盘时也应当关注是否存在某些存货不属于被
审计单位的迹象，以避免盘点范围不当。
� 注册会计师在实施存货监盘过程中，应当跟随被审计单位安排的
存货盘点人员，注意观察被审计单位事先制定的存货盘点计划是否得
到了贯彻执行，盘点人员是否准确无误地记录了被盘点存货的数量和
状况。
存货监盘程序
�（2）检查程序。
� 注册会计师应当对已盘点的存货进行适当检查，将检
查结果与被审计单位盘点记录相核对，并形成相应记录。
检查的目的既可以是为了确证被审计单位的盘点计划得到
适当的执行（控制测试），也可以是为了证实被审计单位
的存货实物总额（实质性程序）。如果观察程序能够表明
被审计单位的组织管理得当，盘点、监督以及复核程序充
分有效，注册会计师可据此减少所需检查的存货项目。
� 检查的范围通常包括每个盘点小组盘点的存货以及难
以盘点或隐蔽性较强的存货。需要说明的是，注册会计师
应尽可能避免让被审计单位事先了解将抽取检查的存货项
目。
防止存货监盘的缺陷：盘点时间尽量接
近年终结帐日，有效途径是整体盘点
� 管理层往往派代表跟随审计师。这样，被审单位
有机会将虚构的存货加计到未被测试的项目中
在执行监盘程序时，审计师一般会事先通知客户
测试的时间和地点，使管理层有机会将存货短缺隐蔽
在那些审计师没检查的地方
有时审计师并不执行额外审计以进一步检查已经
封好的包装箱，管理层会在仓库堆满空箱子
存货监盘程序
�特殊情况的处理：
�（1）由于存货的性质或位置而无法实施监盘程序
�（2）因不可预见的因素导致无法在预定日期实施存
货监盘或接受委托时被审计单位的期末存货盘点已
经完成
�（3）委托其他单位保管或已作质押的存货
单选题
�ABC会计师事务所的A注册会计师系XYZ股份有限公司
2009年度财务报表审计的外勤负责人。由于存货不仅品种
繁多，且金额很大，根据审计准则的要求，注册会计师决
定对存货实施监盘程序。有以下问题需要其考虑并做出判
断。
�（1）为制定存货监盘计划，注册会计师在评价被审计单
位存货盘点计划时，下列情况中不恰当有（ ）。
� A.被审计单位管理层决定在2010年1月4日进行存货
的盘点
� B.参与盘点的人员包括了公司领导以及存储、财务、
生产、采购等有关部门人员
� C.存放在外的存货不实施存货的盘点
� D.由总经理主持召开盘点动员会，并布置盘点任务
�（2）在执行观察程序时，下列做法中不恰
当的是（ ）。
� A.注册会计师观察时，应注意纳入盘点范围
的存货是否附有盘点标识
� B.对于受托代存的存货，注册会计师应视情
况确定并执行有关补充程序
� C.对于由于性质特殊而无法监盘的存货，注
册会计师应考虑实施替代程序
� D.对于由于特殊情况而难以监盘的存货，注
册会计师应出具无法表示意见的审计报告
�（3）在执行抽查程序时，注册会计师的下
列做法中不恰当的是（ ）。
� A.通过观察，认为被审计单位进行了充分有
效的盘点、监督及复核，注册会计师决定减少一
些抽查的存货项目
� B.在抽查时，注册会计师应仅对价值较高的
存货项目重点抽查
� C.通过观察，注册会计师对被审计单位的重
要盘点程序不满意，则应当实施实质性的监盘程
序
� D.抽查时，注册会计师不仅从存货盘点记录
中选取项目追查至存货实物，而且还从实物中选
取项目追查至盘点记录
�（4）对于委托其他单位保管的重要存货，
注册会计师的下列做法中不恰当的是（ ）。
� A.与被审计单位讨论其对该部分存货的控制程
序
� B.向受托人进行函证
� C.注册会计师亲自进行监盘或利用其他注册会
计师的工作
� D.通过测试被审计单位的采购、生产及销售记
录，确定其存在
单项选择题
�审计师在审计与存货项目相关的审计程序
时，确定了以下审计策略，其中不正确的
是（ ）
� A.对单位价值较高的存货，以实施实质性测试程序为主
� B.对由少数项目构成的存货，以实施实质性测试程序为
主
� C.对单位价值较高的存货，以实施控制测试程序为主
� D.实施实质性测试程序时，抽查存货的范围取决于存货
的性质和样本选择的方法
单项选择题
�在对存货实施监盘程序时，以下做法中，
注册会计师不应该选择的是（ ）。
A．对于已作质押的存货，向债权人函证与被质
押存货相关的内容
B．对于受托代存的存货，实施向存货所有权人
函证等审计程序
C．对于因性质特殊而无法监盘的存货，实施向
顾客或供应商函证等审计程序
D．在途物资未纳入监盘范围
单项选择题
�以下有关期末存货的监盘程序中，与测试
存货盘点记录的完整性不相关的是（ ）
�A.从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物
�B.从存货实物中选取项目追查至存货盘点记录
�C.在存货盘点过程中关注存货的移动情况
�D.在存货盘点结束前，再次观察盘点现场
单项选择题
�假定接受委托前，公司已经完成期末存货
盘点。以下做法中，不正确的是（ ）
�A.在评估存货内部控制的有效性后，对存货进行适当抽
查，并测试期末至抽查日发生的存货交易
�B.在评估存货内部控制的有效性后， 提请公司另择日期
重新盘点，并测试期末至重新盘点日发生的存货交易
�C.由于存货内部控制存在重大缺陷，提请公司另择日期
重新盘点，并进行适当抽查
�D.由于存货内部控制存在重大缺陷，直接确认为审计范
围受到限制
单项选择题
�如果将与存货相关的内部控制评估为高风
险，审计师可能（ ）
�
�
�
A.增加测试与存货相关的内部控制的范围
B.要求乙公司在期末进行盘点
C.在期末前或后实施存货监盘程序 ，并测试盘点日至期
末发生的存货交易
�D.检查购货、生产、销售的记录和凭证，以确定期末存
货余额
单项选择题
�在对存货实施抽查程序时，以下做法中，
审计师应当选择的是（ ）
�A.尽量将难以盘点的存货或隐蔽性较大的存货纳入抽查范
围
�B.事先就拟抽取测试的存货项目与乙公司沟通，以提高
存货监盘的效率
�C.从存货盘点记录中选取项目追查至存货实物，以测试
盘点记录的完整性
�D.如果盘点记录和存货实物存在差异，要求乙公司更正
盘点记录
判断题
�1、审计人员对R公司的存货进行了监盘，监盘中
按存货金额45%的比例进行了抽盘，抽盘结果显
示抽盘日账实相符，据以得出资产负债表日存货
真实存在的审计结论。
�2、由于不存在满意的替代程序来观察和计量期末
存货，审计师必须对被审计单位的存货进行监盘。
�3、在检查已盘点的存货时，审计师应当从存货盘
点记录中选取项目追查至存货实物，以测试存货
盘点记录的完整性。
�4、对于企业存放于公共仓库或由外部人员保管的
存货，可以直接向保管人员进行书面函证。
在年末对存货实地盘点进行观察时，审计师采取了以下
程序，请分析为什么要实施这些程序？如果审计师对自
己的发现不满意，还可以采取什么程序？
�1、计划观察前，审计师复核了客户盘点计划。（讨论、
评价）
�2、审计师对存货进行抽点。（真实性、完整性）
�3、审计师实地观察存货存放的现场，在工作底稿上记下
在存货盘点之时或之前所收到的存货，复印了会计期间所
使用的最后几份验收报告，并检查存货盘点后即将使用的
几份空白验收报告。（截止测试）
�4、审计师对公共仓库发出询证函。（获取外部证据证实
存货的存在性和准确性）
�5、审计师把所有毁损、陈旧、过时及残次的存货的详细
情况记录下来。（状况、追查、存货价值准备）
五、存货计价审计和截止测试
�（一）存货计价审计
�1、样本的选择
①从存货数量已经盘点，单价和总金额已经记入存货汇
总表的结存存货中选择。
②着重选结存余额大，价格变化较频繁的项目。
③考虑样本的代表性。
④抽样时可采用分层抽样法，样本规模应足以推断总体
的情况
五、存货计价审计和截止测试
�（一）存货计价审计
� 2、计价方法的确认
关注合理性和一贯性，没有足够理由，计价方法在同
一会计年度内不得变动。
五、存货计价审计和截止测试
�（一）存货计价审计
�3、计价审计
①注册会计师首先应对存货价格的组成内容予以审核，然
后按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价审
计。
②独立进行审计，排除企业已有计算程序和结果的影响 。
③待审计结果出来后，应与企业账面记录对比，编制对比
分析表，分析形成差异的原因；如果差异过大，应扩大 范
围继续审计，并根据审计结果作出审计调整。
④如果企业对期末存货采用成本与可变现净值孰低法计
价，则注册会计师应充分关注企业对存货可变现净值的确
定。
五、存货计价审计和截止测试
�（二）存货截止测试
�检查截至12月31日止，所购入并已包括在12月31
日存货盘点范围内的存货。在会计上，存货及其
对应的会计科目是否一并计入当年会计报表内。
（1）存货正确截止的关键在于存货实物纳入盘点范
围的时间与存货引起的借贷双方会计科目的入账
时间都处于同一会计期间。
（2）按照购货业务正确截止的基本要求，若未将年
终在途货物列人当年存货盘点范围，只要相应的
负债亦同时记入次年账内，对会计报表的影响并
不重要。
存货的截止测试：
�购货截止：正确的购货截止应做到12月31日前入
库的存货，无论是否收到发票，都必须纳入收到
存货年度的存货盘点范围。
�销货截止：正确的销货截止应做到在赊销业务
中，只要是12月31日前发出的存货，无论是否开
出发票，均须确认为发货年度的收入。
多项选择题
�下列关于存货截止测试说法中正确的有（ ）。
�月底入账的发票如果附有12月31日或之前的验收报告，则
货物肯定已入库，并包括在本年的实地盘点范围之内
�B.如果验收报告日期为次年1月的日期，则货物一般不会列入
年底实地盘点范围内
�C.如果12月31日购入货物，并已包括在当年实物盘点范围内，
而购货发票次年1月才收到，可计入次年1月的帐内
�D.如果12月31日收到购货发票，而货物次年1月才收到，可计
入当年12月的帐内，货物不列入盘点范围。
多项选择题
�审计师对被审计单位购物业务进行年底截
止测试的方法有（ ）。
�A.实地观察与抽查购货
�B.抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报告
�C.查阅验收部门的业务记录
�D.了解购货的保险情况和存货保护措施
判断题
�1、购货交易正确截止是要求将12月31日前购入
的存货，无论其是否已验收入库，都必须纳入存
货盘点范围。
�2、如果仅有验收报告（或入库单）而无购货发
票，审计师应当审核每一验收报告上面加盖的暂
估入账印章，否则，则认定被审计单位少计存货
和应付账款。
单项选择题
�为证实所有销货业务均以记录，审计师应
选择的最有效的具体审计程序是（ ）。
�A.抽查出库单
�B.抽查销售明细账
�C.抽查应收账款明细账
�D.抽查银行对账单
单项选择题
�审计师对被审计单位实施销售业务截止测
试，主要目的是检查（ ）。
�A.年底应收账款的真实性
�B.是否存在过多的销售折扣
�C.销货业务的入账时间是否正确
�D.销货退回是否已经核准
单项选择题
�对通过函证无法证实的应收账款，审计师
应当执行的最有效的审计程序是（ ）。
�A.重新测试相关的内部控制
�B.审查与应收账款相关的销货凭证
�C.进行分析性复核
�D.审查资产负债表日后的收款情况
单项选择题
�在确定函证对象时，以下项目中，应当进
行函证的是（ ）。
�A.函证很可能无效的应收账款
�B.交易频繁但期末余额较小的应收账款
�C.执行其他审计程序可以确认的应收账款
�D.应收纳入审计范围内子公司的款项
单项选择题
�在确定函证时间时，以下方案中，不应选
取的是（ ）。
�A.因公司固有风险和控制风险低，在预审时函证
�B.在年终对存货监盘的同时，对应收账款进行函
证
�C.项目小组进驻审计现场后，立即进行函证
�D.为减少函证回函差异，在执行其他审计程序后
函证
单项选择题
�以下对询证函的处理方法中，正确的是
（ ）。
�A.在粘封询证函时进行统一编号
�B.寄发询证函，并将重要的询证函复制给被审计
单位进行催收
�C.有10封询证函直接寄给被审计单位的业务员，
由其到被审计单位盖章后取回
�D.有10封询证函要求被询证单位传真至被审计单
位，并将原件盖章后寄至会计师事务所
单项选择题
�审计师计划测试M公司2010年度业务收入
的完整性。以下各项审计程序中，通常难
以实现上述审计目标的是（ ）。
�A.抽取2010年12月31日开具的销售发票，检查相
应的发运单和账簿记录
�B.抽取2010年12月31日开具的发运单，检查相应
的销售发票和账簿记录
�C.从业务收入明细账中抽取2010年12月31日的明
细记录，检查相应的记账凭证、发运单和销售发
票
�D.从业务收入明细账中抽取2011年1月1日的明细
记录，检查相应的记账凭证、发运单和销售发票
单项选择题
�下列各项中属于外部证据的销售和收款循
环所涉及的主要凭证和会计记录的是（ ）。
�A.顾客订货单
�B.销售单
�C.顾客月末对账单
�D.商品价目表
单项选择题
�在销售与收款循环的审计中，审计师为了
查实被审计单位的赊销业务是否遵循赊销
批准制度，应检查（ ）上是否有审批人的
签字。
�A. 订货单
�B. 销售单
�C. 发运单
�D. 销售发票
单项选择题
�对于至审计时已经收回的金额较大的应收
款项，审计师应当执行的审计程序是（ ）。
�A.函证应收账款
�B.核对收款凭证、银行对账单、销售发票等，并
注意凭证发生日期的合理性
�C.审查应收账款明细账
�D.审查顾客订货单、销售发票及产品发运记录
单项选择题
�（ ）的应收账款最应当使用肯定式函证。
�A.账龄短且金额大
�B.账龄短且金额小
�C.账龄长且金额小
�D.账龄长且金额大
第12章 货币资金审计
�教学目的：
� 掌握货币资金的内部控制；现金的盘
点；银行存款余额调节表的审查；银行存
款函证等实质性程序。
第12章 货币资金审计
�教学内容：
�
�
�
�
1、货币资金内部控制
2、现金的盘点
3、银行存款函证
4、银行存款余额调节表的审查
现金盘点
�盘点库存现金是证实资产负债表中所列现金是否存在
的一项重要程序。
�1、盘点的范围：一般包括企业各部门经管的现金。在进行现
金盘点前，应由出纳员将现金集中起来存入保险柜。必要时
可加以封存，然后由出纳员把已办妥现金收付手续的收付款
凭证登入库存现金日记账。如被审计单位库存现金存放部门
有两处或两处以上的，应同时进行盘点。
�2、盘点的人员：被审计单位会计主管和出纳员必须参加，由
注册会计师进行监盘。
�3、盘点的方式：突击盘点
�4、盘点的时间：最好选择在上午上班前或下午下班时进行。
现金盘点
�5、盘点程序：
�（1）审阅现金日记账，并与现金收付凭证相核对。
�（2）实地盘点库存现金。
�（3）确定清点日库存现金实存数。
�（4）将清点日库存现金实存数与现金日记账余额
进行核对，如有差异，应查明原因，并作出记录
或适当调整 。
�（5）对未能在资产负债表日（一般为结账日）进
行盘点的，则需在审计日期（清点日）确定现金
盘点余额，然后倒推计算、调整至资产负债表日
的金额。
现金盘点
�6、措施：
�盘点结束后,审计人员应对盘点中出现的问题进一步审查,
分析库存现金盘盈或盘亏的原因,并根据有关规定提出处
理意见:
�①对超限额保管的现金，应建议及时送存银行；
�②对出现的长、短款问题，应查明原因和责任，决不能因
为是长款而放松审查；
�③对尚未入账的符合财务制度规定的收、付凭证，应按规
定及时入账，以保证会计信息的真实准确；
�④对不符合财务制度规定的借条，应要求追回款项。对白
条开支，应说明原因，并要求其换取正式票据。
练习：现金的盘点
�在对G公司2009年度会计报表进行审计时，M注册会计师负
责审计货币资金项目。G公司在总部和营业部均设有出纳部
门。为顺利监盘库存现金，M注册会计师在监盘前一天通知
G公司会计主管人员做好监盘准备。考虑到出纳日常工作安
排，对总部和营业部库存现金的监盘时间分别定在上午十
点和下午三点。监盘时，出纳把现金放入保险柜，并将已
办妥现金收付手续的交易登入现金日记账，结出现金日记
账余额；然后，M注册会计师当场盘点现金，在与现金日记
账核对后填写“库存现金监盘表”，并在签字后形成审计工
作底稿。
� 要求：请指出上述库存现金监盘工作中有哪些不当之
处，并提出改进建议。
项目 盘点
对象
盘点时间 盘点
目的
盘点要求或程序
库存
现金
所有
的库
存现
金
在外勤审计
中 ，最好选
择在上午上班
前或下午下班
时
证实
库存
现金
的存
在性
1.实施突击盘点；
2.审计师是具体的盘点人。
存货 抽取
的存
货样
本
在资产负债表
日前后
确定
存货
数量
和状
况
1.事先制定实地盘点计划，并
贯彻到每一参与人员；
2.存货的具体盘点人是被审计
单位组成的盘点小组成员，
注册会计师实地观察盘点，
并抽点
库存现金盘点和存货监盘的区别
银行存款、应收账款、应付账款函证的不同：
肯定式和否定式 肯定式函证方式 肯定式
债权人
必要时抽样函证
债务人
抽样函证
函证对象 本年度所有存过款
的银行（包括存款
账户已结清的银行）
函证范围 100%函证
应收账款的存在、应付账款的存在
所有权
被审计单位欠客户的金额
审计目标 银行存款的存在、
负债的完整性和资
产的抵押担保
函证内容 银行存款、银行借
款和或有事项
经济困难
必须
应付账款
仅在下列情况下函证：
控制风险较高；金额大；
应收账款
必要
银行存款项目
函证
必要性
练习：银行存款余额调节表的审查
�下列交易中，可以通过银行存款来揭示的有（ ）。
�月31日前银行已付的某项支出，企业未入账
�B.将资产负债表日后收到的银行存款计入被审计
年度
�月31日开出支票但未入账，并要求顾客年后
办理转账手续
�D.应付票据已由银行付讫，但被审计单位并未入
账
思考题
�有人认为，银行存款余额调节表中的未达
账项均应调整，你赞同吗？为什么？简述
银行存款余额调节表中的未达账项产生的
原因以及审计师应当如何关注。
多项选择题
�盘点库存现金的时间和人员应视被审计单
位的具体情况而定，但参与人员必须包括
（ ）。
�A.出纳员
�B.会计主管人员
�C.审计师
�D.公司经理
多项选择题
�下列做法中，符合现金盘点要求的有（ ）。
�A.盘点人员包括出纳员、被审计单位会计主管和
审计师
�B.盘点之前将已办理现金收付手续的收付凭证登
入现金日记账
�C.对不同存放地点的现金同时进行盘点
�D.盘点时间安排在现金收付业务进行时，采取突
击盘点的方式
�关于库存现金的盘点，下列说法中正确的
有（ ）。
�A.盘点库存现金是证实收到的现金收入是否已全
部登记入账的一项重要程序。
�B.盘点对象通常包括已收到但未存入银行的现金
�C.通常实施突击性检查
�D.如果企业现金的存放部门有两处或两处以上，
应同时进行盘点
多项选择题
�F注册会计师负责对A公司2009年度财务报表进行审计。在对货
币资金项目审计过程中，F注册会计师遇到以下事项，请代为做
出正确的专业判断。
�（1）针对A公司以下与货币资金相关的内部控制，F注册会计师
应提出改进建议的有（ ）。
� A.现金收入必须及时存入银行，不得直接用于公司的支出
� B.在办理费用报销的付款手续后，出纳人员应及时登记现金、
银行存款日记账和相关费用明细账
� C.指定负责成本核算的会计人员每月核对一次银行存款账户
� D.期末应当核对银行存款日记账余额和银行对账单余额，对余
额核对相符的银行存款账户，无须编制银行存款余额调节表
多项选择题
�A公司编制的2009年12月末银行存款余额调节表显
示存在120000元的未达账项，其中包括A公司已付
而银行未付的材料采购款100 000元。以下审计程序
中，可能为该材料采购款未达账项的真实性提供审
计证据的有（ ）。
� A.检查2010年1月份的银行对账单
� B.检查相关的采购合同、供应商销售发票和付款
审批手续
� C.就2009年12月末银行存款余额向银行寄发银行
询证函
� D.向相关的原材料供应商寄发询证函
多项选择题
�（3）F注册会计师拟对银行存款余额实施函证程
序。以下做法中，正确的有（ ）。
� A.以A公司的名义寄发银行询证函
� B.除余额为零的银行存款账户以外，必须对A
公司所有银行存款账户实施函证程序
� C.由A公司代为填写银行询证函后，交由注册
会计师检查后直接发出并回收
� D.如果银行询证函回函结果表明没有差异，则
可以认定银行存款余额是正确的
判断题
�审计师应向被审计单位的开户银行进行函证，不论其存款
余额多少，函证银行存款的同时，也对银行借款、担保等
情况进行了证实。
�企业资产负债表上银行存款的数字应当包括当年最后一天
收到的所有存放于银行的款项，而不包括其后收到的。同
样，企业年终前开出的支票，不得在年后入账。
�1、库存现金的盘点是针对现金的完整性目标而实施的。
�2、资产负债表日后进行库存现金盘点时，应调整至资产
负债表日前的金额。
�3、一般地，如果企业的其他货币资金业务较少，审计师
可以直接进行其他货币资金的控制测试。
