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第六章 审计证据与审计工作底稿
注册会计师工作主要是三件事：收集审计证据-----做工作底稿-----出审计报告
[历届考题比重]
[要点与难点]
了解审计证据的特性，六种取证方法，审计工作底稿的基本要素，审计工作底稿的基本结构，审计档
案的保存期间，本章的重点难点有：
（l）审计证据的种类及各种审计证据证明力的判断；
（2）审计证据与审计程序、认定之间的关系（P170 图表）；
（3）审计工作底稿的分类内容和审计档案的分类内容之间的关系；
（4）审计工作底稿三级复核制度；
（5）审计档案的调阅与保密。
第一节 审计证据
一、审计证据的种类
（一）审计证据的概念
是注册会计师在执行审计业务过程中，为了形成审计意见所获取的证据。[废话]
（二）审计证据与会计认定的关系
1．在审计实务中，通常是针对每项会计报表认定来获取证据。
2．有关某项认定的审计证据，不得用于代替有关另一项认定应获取的审计证据。如存货的存在与计价。
3．实质性测试的性质、时间和范围随着认定的不同而不同。
4．有些情况下，某项测试可为多项认定提供审计证据，如函证应收账款可提供存在和计价的 2 种审计
证据。
5．不同的审计程序可提供不同的审计证据，而不同的审计证据可用来证实不同的会计报表认定。
（三）审计证据的种类
国际审计准则 美国注册会计师 教材
原始凭证与会计记录 所依据的会计资料 实物证据
其他来源的佐证信息 实物证据 书面证据
文书证据 口头证据
书面声明书 口头证据
函证
口头证据
数学性证据
佐
证
信
息
分析性证据
一般而言，注册会计师所获取的审计证据可以按其外形特征分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证
据。
1．实物证据。
①通过实际观察或抽点所取得的、可以确定某些实物资产是否确实存在，是证明存在非常有说服力的
证据，但并不完全能证实被审计单位对其拥有所有权。
①某些实物资产的清点，虽然可以确定其实物数量，但质量好坏（它将影响资产的价值）有时难以通
过实物清点来加以判断。因此，对于取得实物证据的账面资产，还应就其所有权归属及其价值情况另行审
计。
2．书面证据
书面证据通常表现为与审计有关的各种原始凭证、会计记录、各种会议记录和文件，各种合同、通知
书、报告书及函件等。
书面证据按其来源可分为外部证据和内部证据。来源是直接影响其证明力的主要因素。
（1）外部证据
①概念
由被审计单位以外的组织机构或人士所编制的，它一般有较强的证明力。
①包括的内容
A．直接递交注册会计师的外部证据，排除伪造、更改的可能性，因而其证明力最强：如函证回函，
律师与其他独立的专家关于被审计单位资产所有权和或有负债的证明函件，保险公司、寄售企业、证券经
纪人的证明等。
B．已经被审计单位之手而提交注册会计师的外部证明，其证明力较弱：如银行对账单，购货发票，
应收票据，顾客订购单，有关的契约、合同等。
C．注册会计师为证明某个事项而自己动手编制的各种计算表、分析表等。
（2）内部证据。
①概念
内部证据是由被审计单位内部机构或职员编制和提供的书面证据。
①内容
包括被审计单位的会计记录、被审计单位管理当局声明书[P534]，以及其他各种由被审计单位编制和
提供的有关书面文件，如董事会及股东大会会议记录，重要的计划、合同资料，被审计单位的或有损失，
关联方的交易等。
一般而言，内部证据不如外部证据可靠。但如果内部证据在外部流转，并获得其他单位或个人的承认
（如销货发票、付款支票等），则具有较强的可靠性。即使只在被审计单位内部流转的书面证据，其可靠程
度也因被审计单位内部控制的好坏而异。
3．口头证据。
①口头证据是被审计单位职员或其他有关人员对注册会计师的提问做口头答复所形成的一类证据。
①口头证据本身并不足以证明事情的真相，但注册会计师往往可以通过口头证据发掘出一些重要的线
索，从而有利于对某些需审核的情况作进一步的调查。
①口头证据往往需要其他相应证据的支持。
4．环境证据（也称状况证据）。
不属于基本证据，但有助于了解判断，具体包括：
①有关内部控制情况；
①被审计单位管理人员的素质；
①各种管理条件和管理水平。
5．审计证据证明力[见下图，成递减趋势]
实 物 证
据
书面证据
口头证据
环境证据
6．审计证据的区别
证据
种类
特点 缺点 方法 类型 会计报
表认定
审计目标[P159]
实物
证据
证 明 力
最强。手
摸、眼见
所有权和价值
另行审计
观察、监盘
法
实物 存在性 真实、完整、
估价、截止
书面
证据
最 多 [ 基
本]
计算、观察、
分 析 性 复
核、查询及
函证、检查
①外部：被审单位以外人士、
机构编制；注师自编。
①内部：A 会计记录 B 管理当
局声明书 C 其他书面文件
5 大认定 9 个目标
口头
证据
嘴 里 吐
出来的
① 本身不足以
证明事情的
真相
① 往往需得到
其他相应证
据的支持
查询 5 大认定 除机械准确性
外[阿拉伯不准]
环境
证据
不 是 基
本证据
观察、检查、
分析性复核
①有关内控情况
①被审单位管理人员素质
①各种管理条件和管理水平
无 总体合理性
7、注意事项：①157 管理当局声明书的作用要与 P534 结合。1996 年考题多选：被审计单位管理当局
声明书是注册会计师获取的一种书面证据，它能够（）
A．明确管理当局的会计责任
B． 为审计意见提供直接证据
C． 在一定程度上保护注册会计师
D．避免注册会计师与管理当局产生误解[答案 ACD]
①P159 与 P170 结合。
二、审计证据的特性
注册会计师应当运用专业判断，确定审计证据是否充分、适当。审计证据的两大特性。
1．审计证据的充分性[足够性]。定量[数量特征]
充分性是指审计证据的数量能否足以证明注册会计师的审计意见；客观公正的审计意见必须建立在有
足够数量的审计证券的基础之上，但是这并不是说，审计证据的数据越多越好。判断审计证据是否充分，
应当考虑下列 7 个因素：
（1）审计风险。P219
审计风险由固有风险、控制风险和检查风险三部分组成。
AR=IR•CR•
DR 证据数量
注册会计师判断审计证据是否充分、适当，应当考虑的是固有风险和控制风险。固有风险、控制风险
具体又受下列因素影响：
①项目的性质：第一次进行审计时，要有意识地提高审计证据的质量，增加审计证据的数量。
①内部控制的性质和强弱：被审计单位的内部控制出现重要弱点乃至失控时，注册会计师必须搜集更
详细、更多、更有力的审计证据，以降低因其内部控制存在缺陷所带来的审计风险。
①业务经营性质：被审计单位经营的业务越复杂，审计的相对风险越大，则所需的证据数量也越多。
①管理当局的可信赖程度。
①财务状况：当被审计单位的财务状况不佳时，注册会计师必须注意提高审计证据的质量，或适当增
加审计证据的数量。
①时常更换会计师事务所：若被审计单位经常无正当理由更换会计师事务所及其注册会计师时，接任
的注册会计师往往需提高审计证据的质量或相对增加审计证据的数量。
①P275 抽样风险与样本量成反比，样本量越大，抽样风险越低。
①P276 反比。可容忍误差越小，需选取样本量越大。
①P276 正比。如果存在预期总体误差，则应当选取较大的样本量。
①P276 反比。分层越多，样本量越少。
（2）具体审计项目的重要程度。
越是重要的审计项目，注册会计师就越需获取充分的审计证据以支持其审计结论或意见。
（3）注册会计师及其业务助理人员的审计经验。
注册会计师及其业务助理人员缺乏审计经验时，少量的审计证据就不一定能使其发现被审事项是否存
在错误或舞弊行为，因而应增加证据的需要量。
（4）审计过程中是否发现错误或舞弊。
一旦审计过程中发现了被审事项有错误或舞弊的行为，则被审计单位整体会计报表存在问题的可能性
就增加，因此，注册会计师需增加审计证据的数量。
（5）审计证据的类型与获取途径
所获取的审计证据本身不易伪造，则其质量较高，数量便可减少。
（6）经济因素。时间和成本。
（7）总体规模与特征。通常，抽样总体规模越大，所需证据的数量越多。
2．审计证据的适当性。 定性[质量特征]
适当性是指相关性和可靠性；而审计证据的充分性和适当性成反向变动关系。
（1）审计证据的相关性。
注册会计师只能利用与审计目的相关联的审计证据来证明和否定被审计单位所认定的事项。如：存货
监盘结果只能证明存货是否存在，是否有毁损及短缺，而不能证明存货的计价和所有权的情况。
A．注册会计师通过符合性测试应考虑的事项包括：
①内部控制是否存在；
①内部控制是否有效；
①内部控制在所审计期间是否一贯遵守。
B．通过实质性测试获取审计证据时，应考虑：P139
①资产或负债在某一特定时日是否存在；
①资产或负债在某一特定时日是否归属于被审计单位；
①经济业务的发生是否与被审计单位有关；
①是否有未入账的资产、负债或其他交易事项；
①会计记录金额是否恰当；
①资产或负债的计价是否恰当；
①收入与费用的配比是否恰当；
①会计报表项目的分类反映是否恰当，并前后一致。
（2）审计证据的可靠性。
可靠性受其来源、及时性和客观性的影响。
①书面证据，比口头证据可靠；
①外部证据，比内部证据可靠；
①已获独立的第三者确认的内部证据，比未获独立的第三者确认的内部证据可靠；
①注册会计师自行获得的证据，比由被审计单位提供的证据可靠；
①被审计单位内部控制较好时所提供的内部证据，比被审计单位内部控制较差时所提供的内部证据可
靠；
①不同来源或性质的审计证据相互印证时，审计证据较具可靠性；
①越及时的证据，越可靠；
①客观证据比主观证据可靠。
3．成本效益原则。
注意：注册会计师获取证据时，可以考虑成本效益原则。不是必须考虑。注册会计师并不一定要选取
最有力的审计证据；但对于重要的审计项目，注册会计师不应将审计成本的高低或获取审计证据的难易程
度作为减少必要审计程序的理由；此时，注册会计师若无法取得充分且适当的审计证据，则应视情况发表
保留意见或拒绝表示意见的审计报告。
4．审计证据与法律证据的区别。
证据 取得 鉴定 特点
审计证据 注师收集 自己判断 充分、适当
法律证据 由诉讼双方提供 裁决者不参与收集 最可靠、确凿
5．注意与 P597 验资证据特性的区别。
证据 特点
审计证据 充分性、适当性
验资证据 真实性、合法性
三、审计证据的获取[注册会计师混饭吃的基本技能]，主要有六种。
1．检查
（1）概念。检查是注册会计师对会计记录和其他书面文件可靠程度的审阅与复核。
（2）种类。审阅法和复核法
（3）内容。审阅：①会计记录---证、账、表。①其他书面文件
复核：一致性；证、账、表的组合。
2．监盘
（1）概念。监盘是注册会计师现场监督被审计单位各种实物资产及现金、有价证券等的盘点，并进行
适当的抽查。
（2）注意事项。①一般说来，实物盘点应由被审计单位进行，注师进行现场监督；对于贵重的物资，
可抽查复点。①结合 P394、469；①局限性，不能认定所有权和价值。
3．观察
观察是注册会计师实地察看被审计单位的经营场所、实物资产和有关业务活动及其内部控制的执行情
况等，以获取证据的方法。
4．查询及函证
①查询是注册会计师对有关人员进行书面或口头询问以获取审计证据的方法。
①函证是指注册会计师为印证被审计单位会计记录所载事项而向第三者发函询证的一种方法。P326、
478、600
5．计算
①计算是注册会计师对被审计单位的原始凭证及会计记录中的数据所进行的验算或另行计算。
①计算不仅包括对被审计单位的凭证、帐簿和报表中有关数字的验算，而且还包括对会计资料中有关
项目的加总或其他运算。
6．分析性复核
（1）概念。分析性复核是注册会计师对被审计单位重要的比率或趋势进行的分析，包括调查异常变动
以及这些重要比率或趋势与预期数额和相关信息的差异。
（2）种类。分析性复核常用的方法又有比较分析法、比率分析法和趋势分析法三种。
（3）适用范围。一般说来，在整个审计过程中，注册会计师都有将运用。P119、204、319、377、
391、539。
7．审计程序与审计证据及认定的关系
审计程序与审计证据并不是一一对应的关系。P170 一般说来，一种审计程序可产生多种审计证据；而
要获得某类审计证据也可选用多种审计程序。[方法]方法运用的方式不同，认定的项目也不同。随意性与
全面性。
8．审计程序分类。上述六项审计程序按其运用的目的可分为以下三类。
类别 方法 P242、254 三者关系 主要目的 审计要求
（1）对被审
计 单 位 内 部
控 制 取 得 了
解的程序
①询问①观察①检
查①穿行测试①合
理 利 用 以 往 的 审
计经验
三 程 序 为
先后次序
①内控怎样设计
①是否等到执行
每 次 审 计
必须执行，
不得省略。
（2 ）符合性
测试程序
①检查①询问①重
新执行 P254
①设计是否合理
①运行是否有效
可以省略
交易实质性测试是审定某
类或某项交易认定的恰当
性；余额实质性测试是审定
某个账户余额认定的恰当
性。
（3）实质性
测试程序
①交易和余额的详
细测试
①对会计信息和非
会 计 信 息 应 用
的分析性复核
①详细测试
与 分 析 性
测 试 不 可
相互替代
①分析的结
果 往 往 为
详 细 提 供
方 向 性 指
导
证 明 管
理 当 局
在 会 计
报 表 上
的 各 项
认 定 是
否公允
分析性测试是证实会计报
表数据有关关系是否合理
提供证据。
每 次 审 计
必须执行，
不得省略。
四、审计证据的整理与分析[没什么可考的]
（一）审计证据整理与分析的意义
1．通过检查、观察、监盘、查询与函证、计算等方法所获取的大部分审计证据，在注册会计师对其进
行分析评价之前，都还是一种原始状态的证据。注册会计师只有按照一定的程序、目的和方法进行科学的
加工整理，才能使其变成有序的、系统化的、彼此联系的审计证据。
2．在整理过程中对发现证据不足的地方，还可进行补充收集，以便获取新的证据材料，把审计工作引
向深入。
3．在审计过程中，通过注册会计师的分析、研究，还可能产生一些有价值的新的证据，从而对被审计
单位做出较为恰当的结论。
（二）整理、分析审计证据的方法
整理、分析审计证据没有固定的模式，一般而言，整理、分析的方法有 5 种：分类、计算、比较、小
结和综合。注意与收集审计证据 6 种方法的区别。
（三）整理、分析审计证据时应注意的问题[毛泽东思想]
1．审计证据的取舍。
审计证据取舍的标准：
（1）金额大小
（2）问题性质的严重程度
2．分清事实的现象与本质。
3．排除伪证。
第二节 审计工作底稿
一、审计工作底稿的定义与分类及作用
（一）．审计工作底稿的定义
1．底稿与证据的关系。审计工作底稿是审计证据的载体，是指注册会计师在执行审计业务的过程中形
成的全部审计工作记录和获取的资料。底稿是船，证据是船上的货物。
2．种类。有 3 种。①注册会计师直接编制的；
①从被审单位、有关部门取得的原始资料；
①注册会计师接受并审阅他人代为编制的审计记录。①①两种是取得的。
（二）．审计工作底稿的分类
根据审计工作底稿的性质和作用，可将其分为综合类、业务类和备查类三类。
底稿类别 主要种类 特点
综合类 约定书、计划、报告未定稿、总结、调整分录汇总表 计划和报告阶段形成
业务类 了解、符测、实测形成 实施阶段形成
备查类 法律性文件、执照、章程、原始资料复印件 三个过程形成的具有备查作用
（三）．审计工作底稿的作用
（1）审计工作底稿是连续整个审计工作的纽带；
（2）审计工作底稿是注册会计师形成审计结论、发表审计意见的直接依据；[不是审计证据]
（3）审计工作底稿是解脱或减轻注册会计师的审计责任、评价或考核注册会计师专业能力与工作业绩
的依据；
（4）审计工作底稿为审计质量控制与质量检查提供了可能；
（5）审计工作底稿对未来的审计业务具有参与备查价值。
二、审计工作底稿的形成与复核
（一）审计工作底稿的形成
1．审计工作底稿的基本要素
形成审计工作底稿有两种方式：直接编制和取得。但无论采用何种方式，审计工作底稿均应包括下列
10 项基本要素：[举例 P180、471]
（1）被审计单位名称。
（2）审计项目的名称。
（3）审计时间或期间。
（4）审计过程的记录。
（5）审计标识及其说明。[含审计用色]
（6）审计结论。
（7）索引号及页次。
（8）编制者姓名及编制日期。
（8）复核者姓名及复核日期。
（10）其他应予说明的事项。
2．审计工作底稿的基本结构。三个部分
（1）未审情况；
（2）审计过程的记录；
（3）审计结论。
3．形成审计工作底稿的基本要求
（1）编制底稿要求：内容完整、标识一致、记录清晰、结论明确。
（2）获取底稿的要求：[被审计单位有关人员代为编制；提供声明。]注册会计师要做到：
①注明资料来源；
①实施必要的审计程序；
①形成相应的审计记录。
（3）底稿繁简程度的考虑因素。
①审计约定事项的性质、目的和要求；
① 被审计单位的经营规模及审计约定事项的复杂程度；
① 被审计单位的内部控制制度是否健全、有效；
① 被审计单位的会计记录是否真实、合法、完整；
① 是否有必要对业务助理人员进行特别指导、监督和检查；
① 审计意见类型。
（4）审计底稿形成的有关事项：
①注册会计师在形成审计工作底稿时，工作底稿应有索引编号及顺序编号。同时，相关的审计工作底
稿之间，应保持清晰的勾稽关系，相互引用时，应注明交叉索引编号。如[P180E—5]
①实际工作中有通用底稿。
4．常用审计工作底稿类型：
（1）与被审计单位设立有关的法律性资料；
（2）与被审计单位组织机构及管理层人员结构有关的资料；
（3）重要的法律文件、合同、协议和会计记录的摘录或副本；
（4）被审计单位相关内部控制制度的研究与评价记录；
（5）审计业务约定书；
（6）被审计单位的未审计会计报表及审计差异调整表；
（7）审计计划；
（8）实施具体审计程序的记录和资料；
（9）与被审计单位、其他注册会计师、专家和有关人员的会议记录、往来函件；
（10）被审计单位声明书；
（11）审计报告、管理建议书底稿及副本；
（12）审计约定事项完成后的工作总结；
（13）其他与完成审计约定事项有关的资料。
（二）审计工作底稿的复核
审计工作底稿的复核制度，是指会计师事务所对有关复核人级别、复核程序与要点、复核人职责等所
作出的明文规定。
1．作用
（1）减少或消除人为的审计误差，以降低审计风险，提高审计质量；
（2）及时发现和解决问题，保证审计计划顺利执行，并能够不断地协调审计进度、节约审计时间、提
高审计效率；
（3）便于上级管理人员对注册会计师进行审计质量监控和工作业绩考评。
2．复核要点
（1）所引用的资料是否详实可靠；
（2）所获取的审计证据是否充分适当；
（3）审计判断是否有理有据；
（4）审计结论是否恰当。
3．基本要求
（1）作好复核记录；
（2）复核人签名和日期；
（3）书面表示复核意见；
（4）督促编制人及时修改、完善审计工作底稿。
4．三级复核制度
审计工作底稿的三级复核制度，是指会计师事务所制定的以主任会计师、部门经理和项目经理为复核
人，对审计底稿进行逐级复核的一种制度。事务所应建立多层次的复核制度；不是仅三级！
（1）项目经理复核又称详细复核[一级]，它要求项目经理对审计底稿逐张复核。
（2）部门经理复核称为一般复核[二级]，它是对工作底稿中重要帐项的审计、重要程序的执行以及审
计调整事项进行复核，亦称重点把关。
（3）主任会计师复核亦称重点复核[三级]，它是对审计过程中的重大会计审计问题，重大审计调整事
项及重要的审计工作底稿进行的复核。这是对前两级复核的再监督，也是对整个审计计划、进度
和质量的重点把握。
（4）保证三级复核的彻底贯彻执行。部门经理的降级，主任会计师指定专人进行二级复核。
（5）注意与 P85 区别
内容不同 方法不同 人员不同
三级复核 底稿 复核法 三种人项目、部门经理、主任会计师
督导制度 审计工作 指导、监督、复核、请专家 业务负责人、签字注师、负有督导责任的其他人
（三）审计工作底稿的归档
按①会计报表项目；
①审计循环；
①审计工作底稿使用期限长短分类；
①编上标识和页次，分别保存。
三、审计档案的管理
（一）．审计档案的分类
审计档案按其使用期限的长短和作用大小可以分为永久性档案和当期档案。
（1）永久性档案：记录内容相对稳定、具有长期使用价值、并对以后审计工作具有重要影响和直接作
用的底稿。主要由综合类工作底稿和备查类工作底稿组成。
（2）当期档案（一般档案）：记录内容在各年度之间经常发生变化，只供当期审计使用和下期审计参
考的底稿。主要由业务类工作底稿组成。如符合性测试和实质性测试的底稿。
（二）．审计档案的所有权与保管
（1）审计档案的所有权
审计工作底稿是注册会计师对其所作的审计工作的完整记录。
①审计档案的所有权属于承接该项业务的会计师事务所。
①从一般意义上讲，审计档案的所有权属于执行该项业务的注册会计师。
（2）审计档案的保管
审计档案的保管期限随类别的不同而不同。
①永久性审计档案应长期保存，不是永久保存[与地球起毁灭]；
①当期审计档案应自审计报告签发之日起，至少保存 10 年；
①永久性审计档案如事务所中止了后续审计服务，其保管年限与最近 1 年当期档案的保管期限相同；
①当期档案的保存年限也不得任意缩减。
（三）．审计档案的保密与调阅
1．审计档案的保密
会计师事务所应建立严格的保密制度，并落实专人管理。这是因为：
（1）档案中不仅记录了被审计单位的商业秘密；
（2）而且记录了事务所的审计技术和方法。
（3）因此除下列情况之外，事务所不得对外泄露。[P103]
①法院、检察院及其他部门在办理了有关手续后，可依法查阅；
①注册会计师协会对执业情况进行检查时可查阅审计档案；
①不同会计师事务所的注册会计师，经委托人[书面]同意，在下列情况下，办理了有关手续后，可以要
求查阅。
A．被审计单位更换了会计师事务所，后任注师可以调阅前任注师的；
B． 基于合并会计报表审计业务的需要，母公司所聘注师可以调阅子公司所聘注师，子公司不可调阅
母公司的。
C． 联合审计；
D．事务所认为合理的其他情况。
2．审计档案的调阅
拥有审计工作底稿的会计师事务所应对要求查阅者提供适当的协助，并根据底稿的性质和内容，决定
是否允许要求查阅者阅览、复印或摘录。审计工作底稿中的内容被调阅者引用后，因调阅者的误用而造成
的损失，注册会计师及拥有工作底稿的事务所不承担责任。
江苏兴光会计师事务所
审计工作底稿（甲型）
单位名称： 查验人员： 日期： 索引号：
查验项目： 复核人员： 日期： 页 次：
所属时期或截止日期：
程序号 查验过程记录 索引号
结论：
复核情况：
历届考题评析
单项选择题：
1．丙会计师事务所与 D 公司于 2000 年 1 月 20 日签订的 1999 年度会计报表审计业务约定书，作为审
计档案，应当（ ）（2000 年考题）。
A．至少保存至 2001 年
B．至少保存至 2005 年
C．至少保存至 2010 年
D．长期保存
答案：D
2．某会计师事务所 1997 年 4 月决定以后不再接受华财公司的审计委托，那么该会计师事务所对华财
公司 1996 年度审计所形成的永久性审计档案应（ ）。（1997 年考题）
A.长期保存
B.至少保存至 2005 年
C.至少保存至 2006 年
D.至少保存至 2007 年
答案：D
3．某会计师事务所 1995 年 6 月决定以后不再接受 ABC 公司的审计委托，那么该会计师事务所对 ABC
公司 1994 年度审计所形成的永久性审计档案应（ ）。（1995 年考题）
A.长期保存
B.至少保存至 2004 年
C.至少保存至 2005 年
D.至少保存至 2006 年
答案：C
4．注册会计师执行会计报表审计业务获取的下列审计证据中，可靠性最强的是（ ）。（2000 年考
题）
A．购货发票
B．销货发票
C．采购订货单副本
D．应收账款函证回函
答案：D
5．有关审计证据的下列表述中，正确的是 （ ）（1999 年试题）
A．注册会计师获取的环境证据一般属于基本证据
B．注册会计师自行获取的审计证据通常比被审计单位提供的证据可靠
C．注册会计师运用观察、查询及函证、监盘、计算、检查和分析性复核等方法，均可获取书面证据
D．注册会计师运用观察、查询及函证、监盘、计算、检查和分析性复核等方法，均可获取与内部控
制相关的审计证据
答案：B
6．有关审计证据可靠性的下列表述中，注册会计师认同的是（ ）（1998 年试题）
A．书面证据与实物证据相比是一种辅助证据，可靠性较弱
B．内部证据在外部流转并获得其他单位承认，则具有较强的可靠性
C．被审计单位管理当局声明书有助于审计结论的形成，具有较强的可靠性
D．环境证据比口头证据更重要，属于基本证据，可靠性较强
答案：B
7．乙注册会计师为查明导致 B 公司会计报表严重失实的错误与舞弊，应主要实施（ ）（2000 年考
题）。
A．分析性复核程序
B．符合性测试程序
C．实质性测试程序
D．穿行测试程序
答案：C
8．注册会计师对被审计单位重要的比率或趋势进行分析以获取审计证据的方法，称为（ ）（1997
年考题）
A.计算
B.检查
C.分析性复核
D.比较
答案：C
9．注册会计师为发现被审计单位的会计报表和其他会计资料中的重要比率及其趋势的异常变动，应采
用______获取审计证据。（ ）（1996 年考题）
A.检查
B.计算
C.分析性复核
D.估价
答案：C
10．如果被审计单位现金折扣单独记帐，注册会计师要获取与现金折扣相关的内部控制制度是否有效
的审计证据的最佳方法是 （ ）（1995 年考题）
A.观察
B.查询及函证
C.分析性复核
D.检查
答案：C
11．会计师事务所接受委托对被审计单位进行审计所形成的审计工作底稿，其所有权应归属于（ ）
（1997 年考题）
A.会计师事务所
B.被审计单位
C.进行审计的注册会计师
D.委托单位
答案：A
12．注册会计师获取的被审计单位有关人员口头答复所形成的书面记录，属于（ ）（1996 年考题）
A.书面证据
B.口头证据
C.实物证据
D.环境证据
答案：B
13．根据《独立审计准则第 6 号----审计工作底稿》的相关规定，下列各项中属于泄露被审计单位商业
秘密的是（ ）[2001]年 P186
A．未经委托人同意，允许法院查阅有关审计工作底稿
B． 未经委托人同意，允许政府审计部门派出的检查组查阅有关审计工作底稿
C． 未经委托人同意，允许注册会计师协会执业检查组查阅有关审计工作底稿
D．未经委托人同意，允许审计其母公司的注册会计师查阅有关审计工作底稿
答案：D
14．下列各项中，能够帮助注册会计师判断审计证据是否充分、适当的因素是（ ）[2001 年]
A．控制程序
B． 符合性测试的时间
C． 审计过程中是否发现错误或舞弊
D．控制系统
答案：C
多项选择题：
1．按照独立审计准则的相关规定，通过实质性测试获取适当的审计证据时，注册会计师应当考虑的主
要事项包括（ ）（2000 年考题）。
A．被审计单位的经营规模及所在行业的环境因素
B．收入、费用是否归属当期，并相互配比
C．资产、负债在某特定时日是否存在和归属被审计单位
D．经济业务的发生是否与被审计单位有关
答案：BCD
2．注册会计师通过符合性测试获取审计证据时，应考虑的相关事项包括（ ）（1997 年考题）
A．内部控制是否存在
B．内部控制是否有效
C．内部控制程序在所审计期间是否一贯遵守
D．内部控制设计是否科学
答案：ABC
3．注册会计师通过符合性测试获取适当的审计证据时，应考虑______等因素。（ ）（1996 年考题）
A．会计报表项目的分类反映是否恰当
B．内部控制是否存在、有效
C．会计记录金额是否恰当
D．内部控制在被审计期间是否一贯遵守
答案：BD
4．注册会计师运用专业判断确定已获取的审计证据是否充分、适当时，应当考虑的主要因素包括 （ ）
（1999 年试题）
A．审计的成本与效益
B．审计风险及具体审计项目的重要性
C．审计经验
D．审计证据的类型与获取途径
答案：BCD
5．注册会计师对会计报表审计的审计程序按其运用目的进行分类，可以分为（ ）（1998 年试题）
A．对被审计单位内部控制制度取得了解的程序
B．符合性测试程序
C．实质性测试程序
D．对被审计单位会计报表发表审计意见的程序
答案：ABC
6．下列审计工作底稿中，应该归入永久性档案管理的有 （ ）（1998 年试题）
A．被审计单位的设立批准证书、营业执照副本
B．相关内部控制及其调查和评价记录
C．资产、负债、权益、损益类项目实质性测试记录
D．审计报告、管理建议书
答案：ABD
7．注册会计师在被审计单位收集的环境证据主要包括（ ）（1996 年考题）
A.被审计单位声明书
B.有关内部控制情况
C.管理人员的素质
D.各种管理条件和管理水平
答案：BCD
8．注册会计师在审计过程中搜集的环境证据包括的内容主要有（ ）（1995 年考题）
A.被审计单位的章程、合同、协议和营业执照
B.被审计单位有关内部控制情况
C.被审计单位管理人员的素质
D.被审计单位各种管理条件和管理水平
答案：BCD
9．下列各项证据中，属于内部证据的有（ ）[2001 年]P157
A．被审计单位已对外报送的会计报表
B． 被审计单位提供的销售合同
C． 被审计单位提供的供应商开具的发票
D．被审计单位管理当局声明书
答案：A？、B、D
判断题：
1．当期档案是指那些记录内容经常变化，只供当期审计使用的审计档案。（ ）（1999 年试题）
答案：×
2．注册会计师将从被审计单位或其他第三者获取的资料形成审计工作底稿时，除应注明资料来源外，
还应实施必要的审计程序，形成相应的审计记录。（ ）（1999 年试题）
答案：○
3．注册会计师获取审计证据时，不论是重要的审计项目还是一般的审计项目，均应考虑成本效益原则。
（ ）（1998 年试题）
答案：×
4．当被审计单位面临财务困境时，被审计单位会计报表存在舞弊的可能性增加。（ ） （1997 年考
题）
答案：○
5．审计程序同审计证据存在着相互对应关系，通常一种审计程序可以获得一种审计证据。（ ）（1997
年考题）
答案：×
6．注册会计师获取审计证据时，不应将审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少必要审计
程序的理由。（ ）[2001 年]P166
答案：○
简答题：
1．（2000 年考题）甲注册会计师在对 N 公司 1999 年度会计报表审计时，可采用不同的审计方法获取
充分、适当的审计证据。（本小题 5 分）
要求：
（1）请问甲注册会计师获取审计证据的审计方法有哪些？
（2）请问审计证据按其外形特征可分为哪几类？
（3）请将不同的审计方法所能获取的不同外形特征的审计证据填入答题卷相应的表格中。
答案：
(l)甲注册会计师获取审计证据的审计方法有监盘、观察、分析性复核、计算、检查、查询及函证。
(2)审计证据按其外形特征分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据。
(3)审计方法 审计证据
l、监盘 实物证据
2、观察 环境证据、实物证据
3、分析性复核 环境证据、书面证据
4、计算 书面证据
5、检查 书面证据
6、查询及函证 书面证据、口头证据
综合题：
1．（1996 年考题）根据审计工作底稿的基本要素及复核程序，要求：（本小题 9 分）
(1)设计一张业务类审计工作底稿的基本格式；
(2)指出审计工作底稿的复核要点；
(3)指出审计工作底稿的复核制度及复核责任人。
答案：
(1)业务类审计工作底稿基本格式
(2)审计工作底稿的复核要点有：
①所引用的资料是否翔实可靠；
①所获取的审计证据是否充分适当；
①审计判断是否有理有据；
①审计结论是否恰当。
(3)审计工作底稿应建立三级复核制度，其复核责任人包括主任会计师（所长或指定代理人）、部门经
理（部门负责人或签字注册会计师）和项目经理（项目负责人）。
2.（1995 年考题）注册会计师李新在对 ABC 公司存货项目的相关内部控制进行研究评价之后，发现
ABC 公司存在以下六种可能导致错误的情况：
(1)所有存货都未经认真盘点；
(2)接近资产负债表日前入库的产成品可能已计入存货项目，但可能未进行相关会计记录；
(3)由 XYZ 公司代管的 A 材料可能并不存在；
(4)XYZ 公司存放于 ABC 公司仓库内的 B 材料可能已计入 ABC 公司存货项目；
(5)存货计价方法已作变更；
(6)ABC 公司以前年度未曾接受过审计。 (本题 9 分)
要求：请按下述要求，将答案填列在题后的表格中。
(1)为了证实上述情况是否真正导致错误，李新应当分别执行的最主要的实质性测试程序是什么？（每
一种情况限列一项程序）
(2)李新执行的实质性测试程序能够实现哪些审计目标？
(3)李新执行各项实质性测试程序所获取的审计证据，如按其外形特征可分属哪些种类？
答案：
序号 审计程序 审计目标 证据的种类
1 对期末存货进行监盘 除所有权归属性、报表反映适当性、计价准确性以外的所有审计目标 实物证据
口头证据
2 对期末存货进行截止测试 存在性、会计纪录完整性 书面证据
3 向 XYZ 公司进行函证 存在性、会计纪录完整性,、所有权归属性 书面证据
4 询问管理当局, 审阅相关合同与信函,并向 XYZ 公司进行函证 所有权归属性、报表反映适当性 口头证据
书面证据
5 进行计价测试,并与有关财务会计法规要求比较 计价准确性、报表反映适当性 书面证据
6 对上一年度存货记录进行适当审阅 报表反映适当性 书面证据
历届考题评析
单项选择题：
1．丙会计师事务所与 D 公司于 2000 年 1 月 20 日签订的 1999 年度会计报表审计业务约定书，作为审
计档案，应当（ ）（2000 年考题）。
A．至少保存至 2001 年
B．至少保存至 2005 年
C．至少保存至 2010 年
D．长期保存
答案：D
2．某会计师事务所 1997 年 4 月决定以后不再接受华财公司的审计委托，那么该会计师事务所对华财
公司 1996 年度审计所形成的永久性审计档案应（ ）。（1997 年考题）
A.长期保存
B.至少保存至 2005 年
C.至少保存至 2006 年
D.至少保存至 2007 年
答案：D
3．某会计师事务所 1995 年 6 月决定以后不再接受 ABC 公司的审计委托，那么该会计师事务所对 ABC
公司 1994 年度审计所形成的永久性审计档案应（ ）。（1995 年考题）
A.长期保存
B.至少保存至 2004 年
C.至少保存至 2005 年
D.至少保存至 2006 年
答案：C
4．注册会计师执行会计报表审计业务获取的下列审计证据中，可靠性最强的是（ ）。（2000 年考
题）
A．购货发票
B．销货发票
C．采购订货单副本
D．应收账款函证回函
答案：D
5．有关审计证据的下列表述中，正确的是 （ ）（1999 年试题）
A．注册会计师获取的环境证据一般属于基本证据
B．注册会计师自行获取的审计证据通常比被审计单位提供的证据可靠
C．注册会计师运用观察、查询及函证、监盘、计算、检查和分析性复核等方法，均可获取书面证据
D．注册会计师运用观察、查询及函证、监盘、计算、检查和分析性复核等方法，均可获取与内部控
制相关的审计证据
答案：B
6．有关审计证据可靠性的下列表述中，注册会计师认同的是（ ）（1998 年试题）
A．书面证据与实物证据相比是一种辅助证据，可靠性较弱
B．内部证据在外部流转并获得其他单位承认，则具有较强的可靠性
C．被审计单位管理当局声明书有助于审计结论的形成，具有较强的可靠性
D．环境证据比口头证据更重要，属于基本证据，可靠性较强
答案：B
7．乙注册会计师为查明导致 B 公司会计报表严重失实的错误与舞弊，应主要实施（ ）（2000 年考
题）。
A．分析性复核程序
B．符合性测试程序
C．实质性测试程序
D．穿行测试程序
答案：C
8．注册会计师对被审计单位重要的比率或趋势进行分析以获取审计证据的方法，称为（ ）（1997
年考题）
A.计算
B.检查
C.分析性复核
D.比较
答案：C
9．注册会计师为发现被审计单位的会计报表和其他会计资料中的重要比率及其趋势的异常变动，应采
用______获取审计证据。（ ）（1996 年考题）
A.检查
B.计算
C.分析性复核
D.估价
答案：C
10．如果被审计单位现金折扣单独记帐，注册会计师要获取与现金折扣相关的内部控制制度是否有效
的审计证据的最佳方法是 （ ）（1995 年考题）
A.观察
B.查询及函证
C.分析性复核
D.检查
答案：C
11．会计师事务所接受委托对被审计单位进行审计所形成的审计工作底稿，其所有权应归属于（ ）
（1997 年考题）
A.会计师事务所
B.被审计单位
C.进行审计的注册会计师
D.委托单位
答案：A
12．注册会计师获取的被审计单位有关人员口头答复所形成的书面记录，属于（ ）（1996 年考题）
A.书面证据
B.口头证据
C.实物证据
D.环境证据
答案：B
13．根据《独立审计准则第 6 号----审计工作底稿》的相关规定，下列各项中属于泄露被审计单位商业
秘密的是（ ）[2001]年 P186
A．未经委托人同意，允许法院查阅有关审计工作底稿
B． 未经委托人同意，允许政府审计部门派出的检查组查阅有关审计工作底稿
C． 未经委托人同意，允许注册会计师协会执业检查组查阅有关审计工作底稿
D．未经委托人同意，允许审计其母公司的注册会计师查阅有关审计工作底稿
答案：D
14．下列各项中，能够帮助注册会计师判断审计证据是否充分、适当的因素是（ ）[2001 年]
A．控制程序
B． 符合性测试的时间
C． 审计过程中是否发现错误或舞弊
D．控制系统
答案：C
多项选择题：
1．按照独立审计准则的相关规定，通过实质性测试获取适当的审计证据时，注册会计师应当考虑的主
要事项包括（ ）（2000 年考题）。
A．被审计单位的经营规模及所在行业的环境因素
B．收入、费用是否归属当期，并相互配比
C．资产、负债在某特定时日是否存在和归属被审计单位
D．经济业务的发生是否与被审计单位有关
答案：BCD
2．注册会计师通过符合性测试获取审计证据时，应考虑的相关事项包括（ ）（1997 年考题）
A．内部控制是否存在
B．内部控制是否有效
C．内部控制程序在所审计期间是否一贯遵守
D．内部控制设计是否科学
答案：ABC
3．注册会计师通过符合性测试获取适当的审计证据时，应考虑______等因素。（ ）（1996 年考题）
A．会计报表项目的分类反映是否恰当
B．内部控制是否存在、有效
C．会计记录金额是否恰当
D．内部控制在被审计期间是否一贯遵守
答案：BD
4．注册会计师运用专业判断确定已获取的审计证据是否充分、适当时，应当考虑的主要因素包括 （ ）
（1999 年试题）
A．审计的成本与效益
B．审计风险及具体审计项目的重要性
C．审计经验
D．审计证据的类型与获取途径
答案：BCD
5．注册会计师对会计报表审计的审计程序按其运用目的进行分类，可以分为（ ）（1998 年试题）
A．对被审计单位内部控制制度取得了解的程序
B．符合性测试程序
C．实质性测试程序
D．对被审计单位会计报表发表审计意见的程序
答案：ABC
6．下列审计工作底稿中，应该归入永久性档案管理的有 （ ）（1998 年试题）
A．被审计单位的设立批准证书、营业执照副本
B．相关内部控制及其调查和评价记录
C．资产、负债、权益、损益类项目实质性测试记录
D．审计报告、管理建议书
答案：ABD
7．注册会计师在被审计单位收集的环境证据主要包括（ ）（1996 年考题）
A.被审计单位声明书
B.有关内部控制情况
C.管理人员的素质
D.各种管理条件和管理水平
答案：BCD
8．注册会计师在审计过程中搜集的环境证据包括的内容主要有（ ）（1995 年考题）
A.被审计单位的章程、合同、协议和营业执照
B.被审计单位有关内部控制情况
C.被审计单位管理人员的素质
D.被审计单位各种管理条件和管理水平
答案：BCD
9．下列各项证据中，属于内部证据的有（ ）[2001 年]P157
A．被审计单位已对外报送的会计报表
B． 被审计单位提供的销售合同
C． 被审计单位提供的供应商开具的发票
D．被审计单位管理当局声明书
答案：A？、B、D
判断题：
1．当期档案是指那些记录内容经常变化，只供当期审计使用的审计档案。（ ）（1999 年试题）
答案：×
2．注册会计师将从被审计单位或其他第三者获取的资料形成审计工作底稿时，除应注明资料来源外，
还应实施必要的审计程序，形成相应的审计记录。（ ）（1999 年试题）
答案：○
3．注册会计师获取审计证据时，不论是重要的审计项目还是一般的审计项目，均应考虑成本效益原则。
（ ）（1998 年试题）
答案：×
4．当被审计单位面临财务困境时，被审计单位会计报表存在舞弊的可能性增加。（ ） （1997 年考
题）
答案：○
5．审计程序同审计证据存在着相互对应关系，通常一种审计程序可以获得一种审计证据。（ ）（1997
年考题）
答案：×
6．注册会计师获取审计证据时，不应将审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少必要审计
程序的理由。（ ）[2001 年]P166
答案：○
简答题：
1．（2000 年考题）甲注册会计师在对 N 公司 1999 年度会计报表审计时，可采用不同的审计方法获取
充分、适当的审计证据。（本小题 5 分）
要求：
（1）请问甲注册会计师获取审计证据的审计方法有哪些？
（2）请问审计证据按其外形特征可分为哪几类？
（3）请将不同的审计方法所能获取的不同外形特征的审计证据填入答题卷相应的表格中。
答案：
(l)甲注册会计师获取审计证据的审计方法有监盘、观察、分析性复核、计算、检查、查询及函证。
(2)审计证据按其外形特征分为实物证据、书面证据、口头证据和环境证据。
(3)审计方法 审计证据
l、监盘 实物证据
2、观察 环境证据、实物证据
3、分析性复核 环境证据、书面证据
4、计算 书面证据
5、检查 书面证据
6、查询及函证 书面证据、口头证据
综合题：
1．（1996 年考题）根据审计工作底稿的基本要素及复核程序，要求：（本小题 9 分）
(1)设计一张业务类审计工作底稿的基本格式；
(2)指出审计工作底稿的复核要点；
(3)指出审计工作底稿的复核制度及复核责任人。
答案：
(1)业务类审计工作底稿基本格式
(2)审计工作底稿的复核要点有：
①所引用的资料是否翔实可靠；
①所获取的审计证据是否充分适当；
①审计判断是否有理有据；
①审计结论是否恰当。
(3)审计工作底稿应建立三级复核制度，其复核责任人包括主任会计师（所长或指定代理人）、部门经
理（部门负责人或签字注册会计师）和项目经理（项目负责人）。
2.（1995 年考题）注册会计师李新在对 ABC 公司存货项目的相关内部控制进行研究评价之后，发现
ABC 公司存在以下六种可能导致错误的情况：
(1)所有存货都未经认真盘点；
(2)接近资产负债表日前入库的产成品可能已计入存货项目，但可能未进行相关会计记录；
(3)由 XYZ 公司代管的 A 材料可能并不存在；
(4)XYZ 公司存放于 ABC 公司仓库内的 B 材料可能已计入 ABC 公司存货项目；
(5)存货计价方法已作变更；
(6)ABC 公司以前年度未曾接受过审计。 (本题 9 分)
要求：请按下述要求，将答案填列在题后的表格中。
(1)为了证实上述情况是否真正导致错误，李新应当分别执行的最主要的实质性测试程序是什么？（每
一种情况限列一项程序）
(2)李新执行的实质性测试程序能够实现哪些审计目标？
(3)李新执行各项实质性测试程序所获取的审计证据，如按其外形特征可分属哪些种类？
答案：
序号 审计程序 审计目标 证据的种类
1 对期末存货进行监盘 除所有权归属性、报表反映适当性、计价准确性以外的所有审计目标 实物证据
口头证据
2 对期末存货进行截止测试 存在性、会计纪录完整性 书面证据
3 向 XYZ 公司进行函证 存在性、会计纪录完整性,、所有权归属性 书面证据
4 询问管理当局, 审阅相关合同与信函,并向 XYZ 公司进行函证 所有权归属性、报表反映适当性 口头证据
书面证据
5 进行计价测试,并与有关财务会计法规要求比较 计价准确性、报表反映适当性 书面证据
6 对上一年度存货记录进行适当审阅 报表反映适当性 书面证据
一、 单项选择题：
1、在下列各类审计证据中，证据力最强的是（ ）。
A、注册会计师自行编制的往来账项调节表
B、应收账款函证的回函
C、被审计单位自己编制的现金盘点表
D、应付账款函证的回函
2、某会计师事务所 2000 年 8 月决定以后不再接受 W 公司的审计委托，那么该会计师事务所对
W 公司 1999 年度审计所形成的永久性审计档案应（ ）。
A、长期保存
B、至少保存至 2009 年
C、至少保存至 2010 年
D、至少保存至 2001 年
3、注册会计师为发现被审计单位的会计报表和其他会计资料中的重要比率及其趋势的异常变动，
应采用（ ）获取审计证据.
A、监盘
B、计算
C、分析性复核
D、函证
4、注册会计师获取的被审计单位有关人员口头答复所形成的书面记录，属于（ ）。
A、书面证据
B、口头证据
C、实物证据
D、环境证据
5、注册会计师在审计过程中搜集的环境证据不包括（ ）。
A、被审计单位的章程、合同、协议和营业执照
B、被审计单位有关内部控制情况
A、被审计单位管理人员的素质
D、被审计单位各种管理条件和管理水平
6、口头证据不能达到的审计目标是（ ）。
A、总体合理性
B、机械准确性
C、所有权
D、估价
7、会计师事务所接受委托对被审计单位进行审计所形成的审计工作底稿，其所有权应归属于
（ ）。
A、会计师事务所
B、被审计单位
C、进行审计的注册会计师
D、委托单位
8、注册会计师为明确被审计单位的会计责任获取的下列审计证据中，无效的审计证据是（D）
A、审计业务约定书
B、管理当局声明书
C、律师声明书
D、管理建议书
9、有关审计证据可靠性的下列表述中，注册会计师认同的是（ ）。
A、书面证据与实物证据相比是一种辅助证据，可靠性较弱
B、内部证据在外部流转并获得其他单位承认，则具有较强的可靠性
C、被审计单位管理当局声明书有助于审计结论的形成，具有较强的可靠性
D、环境证据比口头证据重要，属于基本证据，可靠性较强
10、注册会计师实施分析性复核审计程序，并不能帮助其（ ）。
A、发现异常变动的项目
B、印证各项目的审计结果
C、了解被审计单位的财务状况
D、确定抽样审计应有的样本量
11、对工作底稿负有逐张、详细复核责任的人员是（ ）。
A、经办业务的助理人员
B、项目负责人
C、会计师事务所的主任会计师
D、签字注册会计师
12、下列审计证据中，证明力最强的是 （ ）。
A、监盘所获取的库存现金盘点表
B、观察所获取的固定资产内控执行情况的记录
C、已经获得被审计单位以外的第三者所确认的会计凭证
D、已经获得银行存款调节表佐证的口头证据
二、 多项选择题：
１、 下列工作底稿中属于永久性档案的是（ ）。
A、审计业务约定书
B、公司章程
C、审计计划
D、审计报告书副本
2、运用分析性复核的方法可以达到以下审计目的的有（ ）。
A、总体的合理性
B、真实性
C、机械准确性
D、分类
3、下列证据中，属于状况证据的有 （ ）。
A、被审计单位的内部控制制度的执行情况
B、被审计单位的内部管理人员的学历
C、被审计单位的现代管理制度执行情况
D、注册会计师观察到的被审计单位实物资产管理情况
6、注册会计师对会计报表审计的审计程序，按其运用目的进行分类，可以分 为（ ）。
A、对被审计单位内部控制制度取得了解的程序
B、符合性测试程序
C、实质性测试程序
D、检查、计算、分析性复核、监盘、函证、观察
7、下列审计工作底稿中，应该归入永久性档案管理的有（ ）。
A、被审计单位的设立批准证书、营业执照副本复印件
B、相关内部控制及其调查和评价记录
C、资产、负债、权益、损益类项目实质测试记录
D、审计报告、管理建议书
8、注册会计师将从被审计单位或其他第三者获取的资料形成审计工作底稿时，应（ ）。
A、 注明资料来源外
B、 实施必要的审计程序
C、 形成相应的审计记录
D、 审阅法律性文件的复印件并与原件核对一致
9、注册会计师通过符合性测试获取适当的审计证据时，不必考虑（ ）等因素。
A、会计报表项目的分类反映是否恰当
B、内部控制是否存在、有效
C、会计记录金额是否恰当
D、内部控制在被审计期间是否一贯遵守
10、注册会计师在初步了解被审计单位的基本情况时，需了解的是 （ ）。
A、管理当局的管理水平
B、财务负责人的变动情况
C、关联方及其交易的存在情况
D、内部控制制度的情况
11、 审计业务的约定书中必须包括的内容有（ ）。
A、注册会计师对审计报告的真实性、完整性负责
B、会计师事务所必须保守商业秘密
C、审计报告如使用不当而造成的后果与注册会计师无关
D、期初余额的审计责任
12、注册会计师在对某客户审计过程中，收集到的审计证据，正确的说法有（ ）。
A、销货发票副本比购货发票更为可靠
B、审计助理人员盘点存货的记录比客户自编的存货盘点表更为可靠
C、审计人员收回的应收账款函证回函比询问客户应收账款负责人的记录更为可靠
D、从客户以外的机构或人员取得的书面证据比客户自行编制的书面证据要可靠
13、审计工作底稿的复核要点有（ ）。
A、所引用的资料是否翔实可靠
B、所获取的审计证据是否充分适当。
C、审计判断是否有理有据
D、审计结论是否恰当
14、被审计单位管理当局声明书的作用有（ ）。
A、明确会计责任
B、保护注册会计师
C、将被审计单位在审计期间所回答的问题予以书面化，并列入审计工作底稿中
D、可作为被审计单位管理当局未来意图的证据
15、属于实质性测试程序的有（ ）
A、交易实质性测试
B、余额实质性测试
C、会计信息分析性复核
D、非会计信息应用的分析性复核
三、判断题：
1、一般来说，在整个审计过程中注册会计师都必须运用分析性复核程序。 （ ）
2、审计证据的可靠性越高，证明力就越强， 对审计意见的影响也就越大。（ ）
3、审计程序同审计证据存在着相互对应关系，通常一种审计程序可以获得一种审计证据。（ ）
4、注册会计师获取审计证据时，不论是重要的审计项目还是一般的审计项目，均应考虑成本效
益原则。（ ）
5、当期档案是指那些记录内容在各年度之间经常变化，只供当期审计使用的审计档案。（ ）
6、作为获取审计证据方法之一的监盘，就是指注册会计师现场监督被审计单位的现金、有价证
券、存货、固定资产、在建工程等实物资产的实地盘点，并进行适当的抽查。（ ）
7、执行符合性测试其主要目的是为了摸清被审计单位的内部控制制度是怎样设计的，设计
是否合理，以及运行是否有效。 （ ）
8、审计工作底稿和审计证据是注册会计师形成审计结论，发表审计意见的直接依据。（ ）
9、审计证据总是越多越好。 （ ）
10、注册会计师自行获取的证据比取自被审计单位以外的独立第三者的外部证据证明力要强。
（ ）。
11、审计证据的质量越高，其数量就越少。（ ）
12、不同性质的证据相互矛盾时，注册会计师就需要进一步审计。（ ）
13、注册会计师对重要的审计项目不应以审计费用的高低或获取审计证据的难易程度作为减
少必要程序的理由，因此，注册会计师在获取审计证据时必须考虑成本效益的原则。（ ）
14、一般来说，在整个审计过程中注册会计师都必须运用分析性复核程序 （ ）
15、执行符合性测试其主要目的是为了摸清被审计单位的内部控制制度是怎样设计的，设
计是否合理，以及运行是否有效。 （ ）
16、 注册会计师的专业判断在计划阶段和报告阶段必须运用，在实施阶段选择运用。（ ）
四、简答题：
１、 注册会计师获取审计证据时考虑的相关事项有哪些？
２、 列表说明审计程序、审计认定与审计证据的关系。
五、综合题：
1、江苏兴光会计师事务所注册会计师王衡、洪实在对 ABC 股份有限公司 2000 年度会
计报表进行审计的过程中，获取的该公司 1999 年 12 月 3l 日的相关会计记录资料如下(计量
单位：元)：
要求：请根据表中资料回答下列问题。
(1)表中项目中适用函证、监盘程序的有哪些?
(2)接受函证的对象有哪些?
(3)函证、监盘的主要内容是什么？
[4]可以选用的函证方式是什么？
2000 年度 ABC 公司未经审计的会计报表如下：
资产负债表（2000 年 12 月 31 日） 单位：人民币元
资产 ABC 公司 负债与股东权益合计 ABC 公司
流动资产：
货币资金
应收账款
待摊费用
存货
其他流动资产
流动资产合计：
长期投资
固定资产
固定资产原价
减：累计折旧
5000000
12000000
—
24480000
800000
42280000
14020000
55000000
15000000
流动负债：
短期借款
应付账款
未付股利
未交税金
预提费用
流动负债合计：
长期负债
长期借款
应付债券
18000000
5726600
6000000
1273400
1000000
32000000
—
20000000
固定资产净值
在建工程
固定资产合计
无形及递延合计
递延资产
40000000
31000000
71000000
10000000
长期负债合计：
股东权益：
实收股本
资本公积
盈余公积
未分配利润
股东权益合计
20000000
60000000
10000000
9245320
6054680
85300000
资产总计 137300000 负债与股东权益总计 137300000
2、根据下列审计工作底稿的内容，指出其中错误所在。
业务类审计工作底稿基本格式
签名
日期
索引号
编制人
王衡
E
复核人
洪实
页次
#
被审计单位名称 ABC 股份有限公司
审计项目名称 原材料
会计期间或截止日
索引号 审计内容及说明 金 额
A
K
E
审计程序实施记录
(略)
审计标识说明
(不适用)
资料来源说明
审计结论： 原材料没问题
第六章 审计证据与审计工作底稿练习 2
一、 单项选择题：
2、C 3、C 4、B 5、A 6、B 7、A 8、D 9、B 10、D 11、B
12、A
二、多项选择题：
1、B D 2、A B C D 3、A B C D 4、A B C 5、A B D
6、A B C D 7、A C 8、A B 9、 A B C 10、B C D
13、A B C D 14、A B C D 15、A B C D
三、判断题：
1、× 2、×． 3、× 4、× 5、× 6、O 7、× 8、× 9、× 10、O
11、O 12、O 13、× 14、× 15、× 16、O
四、简答题：
1、答案:一般而言,注册会计师通过符合性测试获取审计证据时,应考虑的相关事项包括:内部控制
是否存在;内部控制是否有效;内部控制在所审计期间是否得到一贯遵守。
通过实质性测试获取审计署证据时，就考虑的相关事项主要包括：资产或负债在某一特定时日
是否存在；资产或负债在某一特定时日是否归属于被审计单位；经济业务的发生是否与被审计
单位有关；是否有末入账的资产、负债或其他交易事项；会计记录金额是否恰当；资产或负债
的计价是否恰当；收入与费用的配比是否恰当；会计报表项目的分类反映是否恰当，并前后一
致。
2、
审计程序 审计认定 审计证据
监 盘 存在、估价、完整性 实物证据
观 察 所有权、发生、完整性、估价、分摊
分析性复核 存在、估价、完整性
环境证据
计 算 存在、估价、
检 查 存在、权利、估价
书面证据
查询及函证 估价、存在、权利 口头证据
五、综合题：
答案：1、A、适用监盘程序的项目有：现金、存货、长期投资等项目。
B、有关函证程序：
项目名称 接受函证对象 函证的主要内容 函证方式
(1)银行存款
所审计期间所
有与被审计单
位有往来的金
融机构
(1)存款户账号、性质及余额等；
(2)贷款性质、担保或抵押品、贷款
期限、利率及余额等；
肯定式
肯定式
(2) 应收账款 债务人 应收金额 肯定式或否定式
（3) 应付账款 债权人 应付金额 肯定式
（4)短期借款
长期借款
债权人
抵押人
1)债权金额
(2)抵押物说明
(3)对是否遵守抵押契约表示意见
肯定式
（5)应付债券
债权人、承销人
包销人
应付债券名称、发行日、到期日、利率等
肯定式或否定式
（6)长期投资
证券托管机构
股票种类、股数、票面值、成本等
肯定式
（7)实收股本
(1)交易所
(2)证券托管机构
股份数额
肯定式
2、底稿中的错误有：
（1）截止日只能为时点不能为时期
（2）编制人签名时间应在复核人之前
（3）页次应为阿拉伯数字
（4）索引号与右上角索引号重复
（5）审计程序实施记录不能省略
（6）审计标识说明不存在不适用
（7）金额缺少
（8）审计结论不能用绝对肯定的说法
（9）资料来源进行说明
第七章 审计计划、重要性及审计风险
[重点与难点]
本章是全书的精华所在；是全书的重点亦是难点，考生应理解计划工作的八个步骤，审计计划的内容
和审核。重点掌握：(1)审计计划的编制与审核；(2)了解被审计单位的基本情况；(3)分析性复核的基本涵义
及其在会计报表审计各阶段的作用；(4)重要性含义的理解，重要性原则的运用（包括运用的一般要求、判
断标准、两个层次的考虑、账户层次重要性水平的分配）；(5)重要性、审计风险、审计证据三者之间的关
系；(6)计划重要性水平与评价审计结果时重要性水平不同时注册会计师的考虑和分析，尚未调整的错漏的
汇总数超过或接近重要性水平时对审计程序和审计意见的影响（难点）；(7)审计风险的涵义、模型及模型
的运用；（8）控制风险的初评、再评和终评，检查风险对实质性测试和审计意见的影响（难点）；（9）控
制风险的高低对两种典型审计策略的影响。
第一节 审计计划
【学习要点】掌握审计计划的编制、了解被审计单位的基本情况及分析性复核的运用。
一、审计计划的含义 （一般了解）
（一）含义：审计计划是指注册会计师为了完成各项审计业务，达到预期的审计目标，在具体执行审
计程序之前编制的工作计划。 注意：对审计计划的补充、修订贯穿于整个审计过程。
（二）作用：
1、通过制定和实施审计计划，可使注册会计师能根据具体情况收集充分、适当的证据；
2、可以保持合理的审计成本，提高审计工作的效率和质量；
3、可以避免与被审计单位之间发生误解。
注意：任何一个审计项目；任何一家会计师事务所；不论其业务繁简，也不论其规模大小，审计计划
必不可少。
二、审计计划的编制与审核
审计计划可分为总体审计计划和具体审计计划两部分。
（一）审计计划的内容[注意下表中可出多选题]
种类 总体审计计划 具体审计计划
概念
是对审计的预期范围和实施方式所做的规划，是注师从
接受委托到出具审计报告整个过程基本工作内容的综
合计划。
是依据总体审计计划制定的，对实施总体审
计计划所需要的审计程序的性质、时间和范
围所做的详细规划与说明。
内容
1．被审计单位的基本情况。
2．审计目的、审计范围及审计策略。
3．重要会计问题及重点审计领域。
4．审计工作进度及时间、费用预算。
5．审计小组组成及人员分工。
6．审计重要性的确定及审计风险的评估。
7．对专家、内审人员及其他注册会计师工作的利用。
8．其他有关内容。
1．审计目标。
2．审计程序。
3．执行人及执行日期。
4．审计工作底稿的索引号。
5．其他有关内容。
审计计划的繁简程度取决于被审计单位的经营规模和预定审计工作的复杂程度。
（二）审计计划的编制
1、编制人：审计项目负责人。
2、形式：三种。①表格式；①问卷式；①文字叙述式。[注意与 P245 的区别，无核对表法。]
3、审计计划的体现：①在编制总体审计计划中，时间预算是一个十分重要的内容。时间预算既是合理
确定审计收费的依据，又是衡量审计工作进度、判断注册会计师工作效率的依据。时间预算表格式
见 P192① 具体审计计划，一般是通过编制审计程序表的方式体现的。见 P193[1997 年考的综合题
选择]
4、注册会计师可以同被审计单位的有关人员就总体审计计划的要点和某些审计程序进行讨论，并使审
计程序与被审计单位有关人员的工作相协调，但独立编制审计计划仍是注册会计师的责任。
5、 审计计划的繁简程度取决于被审计单位的经营规模和预定审计工作的复杂程度。
（三）审计计划的审核
编制完成的审计计划应当经会计师事务所的有关业务负责人审核和批准。[注意：审核内容与计划内容
相似]
计划 总体审计计划 具体审计计划
审核
事项
1． 审计目的、审计范围及重点审计领域的确定是否恰
当；?
2． 时间预算是否合理；?
3． 审计小组成员的选派和分工是否恰当；?
4． 对被审计单位的内部控制制度的信赖程度是否恰当；?
5． 对审计重要性的确定和审计风险的评估是否恰当；?
6．对专家、内审人员及其注册会计师工作的利用是否恰当。
1． 审计程序能否达到审计目标；？
2． 审计程序是否适合各审计项目的具
体情况；?
3． 重点审计领域中各审计项目的审计
程序是否恰当；?
4． 重点审计程序的制定是否恰当？
注意
事项
对在审核中发现的问题，应及时修改、补充、完善，并在底稿中记载和说明。
（四）计划审计工作的步骤
注意：前四个步骤主要与总体计划制定有关。
第一步→了解被审计单位经营及所属行业的基本情况 ；
第二步→执行分析程序 ；
第三步→初步评价重要性水平 ；
第四步→考虑审计风险；
注意：后四个步骤主要与具体计划制定有关。
第五步→对重要认定制定初步审计策略 ；
第六步→了解被审计单位内部控制 ；
第七步→进行符合性测试及评估控制风险 ；
第八步→确定检查风险及设计实质性测试。
三、了解被审计单位的基本情况（6 个方面、7 种方法）[与 P148 的区别，已讲过]
了解被审计单位的基本情况主要从两个方面：一是了解被审计单位经营及所属行业的基本情况；二是执行
分析性复核程序。[多选]
一般了解——→所属行业情况
具体了解——→客户内部情况
（一）了解被审计单位经营及所属行业的基本情况[的内容（6 个方面）]：
目的：[单选]以便弄清对会计报表具有重大影响的事项、交易和惯例。
1．需了解的基本情况包括：
① 业务类型、产品和服务的种类、被审计单位的地理位置，以及经营特点。
① 行业类型、行业受经济状况变动影响的程度、主要的产业政策和会计惯例。
① 关联方及其交易的存在情况。
① 影响被审计单位及所属行业的法律、法规。
① 被审计单位内部控制。
① 提供给有关管理机关的报告的性质。
2．了解的方法 （7 种方法）
（1）查阅上一年度的工作底稿
（2）查阅行业、业务经营资料 。
①查阅公司章程及其细则；
①查阅董事会和股东会的会议记录；以了解股利分配和股东同意企业合并情况。
①分析最近报表；
①了解相关法律、法规；
①查阅正在履行的重要合同；
①查阅有关商业及行业刊物，以了解本期业务经营和行业的发展情况。
注意：应做底稿并保存在永久档案中。
（3）实地察看被审计单位的生产经营场所及设施 。
目的：了解被审计单位的经营特征。注意：在底稿中记录参观、观察信息。
（4）询问内部审计人员 。
目的：①了解被审计单位业务经营和所在行业的有关情况①可能告诉有关公司管理当局和组织结构的重
大变化。
（5） 询问管理当局 。目的：发现对审计有重大影响的本期经营情况的变化和了解到单位新出
台的法规。
（6）确定关联方及其交易的存在 。
①注师为什么很关注？原因：一是关联交易中可能包含了不公允的价格和条件，而影响其他人的利益；
二是管理当局也可能蓄意安排关联方交易以粉饰会计报表。所以证据多于非关联交易。
①计划阶段的目的：弄清是否存在关联方。
①确定是否存在关联方的特定审计程序：[简答]
A．复核关联方清单；
B． 查阅以前年度审计底稿；
C． 了解、评价被审计单位识别和处理关联方及其交易的程序；
D．查阅主要投资者、关键管理人员名单；
E． 了解主要投资者个人、关键管理人员和与其相关的其他单位的关系；
F． 了解与主要投资者个人、关键管理人员关系密切的家庭成员和与其相关的其他单位的关系；
G．查阅股东会、董事会及其他重要会议记录；
H．询问其他注师和前任注师；
I． 审核所审会计期间的重大投资业务及资产重组方案；
J． 审核所得税申报资料及报送政府机构、交易所等的其他相关资料。
①注意与 P495 的区别
阶段不同 目的不同 程序不同
计划阶段 是否存在关联方 主要四大方法：复核、查阅、了解、询问，见前述
实施阶段 ①是否真实存在
①交易记录是否适当
①披露是否恰当
7 种方法见 P496-500
（7）考虑有关会计和审计公告的影响 。关注新的会计、审计准则和特殊会计、审计准则。
（二）执行分析性复核程序[与 P169、204 结合]
目的：[多选]见 3
1．分析性复核程序的涵义
①概念：分析性复核程序，是指注册会计师分析被审计单位重要的比率或趋势，包括调查这些比率或
趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异。
①种类：a 简单的比较；
b 复杂的比较，使用涉及许多关系和数据的复杂数学与统计模型。
①适用范围：分析性复核程序对合并会计报表、附属公司和分部的会计报表以及会计报表的单个要素
都可以运用。注册会计师应运用专业判断对运用的程序、方法和层次做出选择。
2．分析复核程序在会计报表审计中的三种用途：
适用过程 适用目的 适用情况
计划阶段 帮助注师确定其他审计程序的性质、时间及范围[包括使审计更具有效率和效果] 必须使用
实施阶段 直接作为实质性测试程序，以收集与账户余额和各类交易相关的特殊认定的证据 任意选择
报告阶段 对被审会计报表的整体合理性作最后的复核 必须使用
3．实施阶段运用分析性复核注意事项[应考虑以下因素]：结合 P391、469
①分析的目标；
①分析结果的可信赖程度；
①被审单位的业务性质及其相关信息的可分解程度；
①信息的相关性；
①相关信息的可获得性、来源可靠性、可比性；
①相关内控的有效性；
①前期审计中发现的会计调整事项。
分析性复核程序可贯穿于会计报表审计的全过程
4．分析性复核程序在审计计划阶段的运用
（1）．目的：
计划审计工作时，使用分析性复核程序的主要目的①是使注册会计师对被审计单位的经营情况获得更
好的了解和①确认资料间异常的关系和意外的波动，①以便找出存在潜在错报风险的领域，帮助注册会计师
确定其他审计程序的性质、时间及范围。后者通常被称为“以引起注意为目的”的分析性复核程序。运用分
析性复核程序使可使审计更具有效率和效果。
（2）．步骤：
第一步：确定将要执行的计算及比较。
4 种方法：
①绝对额比较；
①共同比会计报表，也称垂直分析。
①比率分析；10 大财务指标考生自己看。
①趋势分析。
第二步：估计期望值——确定标准（比较基础）
①分析性复核的基本假设是：在没有反证所情况下，数据之间预计继续存在一定的关系。
①会计和非会计信息均可用来估计期望值。
①根据可比会计信息，并考虑已知的变化，估计期望值；
①根据正式的预算和预测估计期望值；
①根据本期间内会计要素之间的关系，估计期望值；
①根据同行业资料，估计期望值；
①根据会计信息同相关的非会计信息之间的关系，估计期望值；
①注意：在所有的情况下，估计期望值时，都必须考虑资料的可靠性和适当性。
第三步：执行计算/比较比较。
第四步：分析数据及确认重大差异——注师运用专业判断和根据重要性原则来确定差异的重要性。以
决定是否对异常或意外的波动进行调查。
第五步：调查重大的非预期差异——以获取审计证据。
第六步：依据问题的严重程度确定对审计计划的影响 。不能合理解释和重大差异为错报风险的增加。
5．注册会计师对分析性复核结果的依赖程度，取决于下列因素：
（1） 分析项目的重要性。 项目重要越重要。
（2） 分析性复核结果与针对相同的审计目标执行的其他审计程序的结论的一致性。 其他程序可能证
实也可能否认分析性复核的结果。
（3） 分析性复核预期结果的准确性。准确性较低不应过多依赖分析程度。
（4） 固有及控制风险的估计水平。如这两种风险高，注册会计师不能过多地依赖分析性复核程序，
应更为依赖详细测试。
第二节 审计重要性
【学习要点】本节是学习的重点重要注意重要性以下几个方面：
1． 两阶段：计划阶段、评价阶段
2． 两标准：金额、性质
3． 两层次：报表层、账户层
4． 两关系：重要性与审计风险的关系； 重要性与审计证据的关系
5． 两方法：分配、不分配
6． 重要性的运用
7． 错报、漏报的汇总
一、重要性的定义
重要性，实为会计定义，是指被审计单位会计报表中错报或漏报的严重程度，这一程度在特定环境下
可能影响会计报表使用者的判断或决策。在我国，其本义是对于重要的经济业务应单独反映，对不重要的
经济业务可以合并反映。
以上概念是针对报表使用者定义的，如果对注册会计师而言，重要性的概念可理解为：
重要性，是注册会计师对被审计单位会计报表能够容忍的最大的错报或漏报。
对重要性的理解，必须注意以下几点：
（1） 重要性概念是针对会计报表而言的。注册会计师审计是会计报表审计，与此有关的概念当然也
是针对会计报表的。
（2） 重要性概念必须从会计报表使用者的角度来考虑。会计报表的使用者包括企业的投资者、债权
人、政府、社会公众等。假设报表使用者是有知识的和理性的。
（3） 重要性的判断离不开特定的环境。不同企业所面临的环境不同，判断重要性的标准也不同。
（4） 重要性与可容忍误差之间的关系。实际上，账户层次的重要性水平就是实质性测试的可容忍误
差。
二、重要性的运用
（一）运用重要性原则的一般要求 [有 3 条]
1． 对重要性的评估需要运用专业判断。 [为什么？简答]重要性的判断离不开特定的环境。
①实际上，影响重要性的因素很多，不同企业的重要性不同，同一企业在不同时期的重要性也不同。
①注师在对某一企业进行审计时，必须根据该面临的环境，并考虑其他因素，才能合理确定重要性水
平。
①但不同的注册会计师在确定同一企业会计报表的重要性水平时，得出的结果可能不同，甚至相差很
大，其原因是不同注册会计师对影响重要性的各种因素的判断存在差异。所以说，注册会计师需要
运用专业判断来评估重要性。
2． 为了提高审计效率、保证审计质量，[为什么？简答]注册会计师在审计过程中应当运用重要性原
则。
①一是为了提高审计效率。由于社会经济环境的发展变化，企业规模的扩大，企业组织结构日趋复杂，
详细审计已经不可能，在抽样审计下，注册会计师为做出抽样决策，不得不涉及到重要性问题。
①二是为了保证审计质量。抽样审计下，注册会计师对未查部分是否正确要承担一定的风险，而风险
的大小与重要性的判断有关。因此，注册会计师为保证审计质量，必须对重要性做出恰当的判断。
3． 在审计过程中，需要运用重要性原则的情形有二：[在哪些情形下需要运用重要性原则？简答]
①一是在确定审计程序的性质、时间和范围时。此时，重要性被看作是审计所允许的可能或潜在的未
发现错报或漏报的限度，即注册会计师在运用审计程序以检查会计报表的错报或漏报时所允许的误
差范围。
①二是在评价审计结果时。[]P542]此时，重要性被看作是某一错报或漏报或汇总的错报或漏报，是否
影响到会计报表使用者判断和决策的标志。
4． 会计报表审计中运用重要性的步骤：
审计过程 审计程序类别 步骤和内容
第一步 确定重要性初步判断数（报表层重要性） 计划审计工作(审计计划阶段)
第二步 将报表层重要性分配于各账户
(审计实施阶段) 实质性测试 第三步 实质性测试并推断（估计）各账户的错报、漏报
第四步 汇总各账户的错报、漏报 评价审计结果(审计报告阶段)
第五步 将错报、漏报汇总数与报表层重要性进行比较
具体案例可将教材中的本节举例按本步骤串起来看，有助于对重要性的全面理解。
从图可见，在审计过程中，需要运用重要性原则的情形有二：一是在确定审计程序的性质、时间和范
围时。（即审计计划阶段）；二是评价审计结果时。（即审计报告阶段）具体如下：
确定审计程序的性质、时间和范围（即审计计划阶段）时。
此时，重要性被看作是审计所允许的可能或潜在的未发现错报或漏报的限度，即注册会计师在运用审
计程序以检查会计报表的错报或漏报时所允许的误差范围。
评估审计结果（即审计报告阶段）时。
此时，重要性被看作是某一错报或漏报或汇总的错报或漏报，是否影响到会计报表使用者判断和决策
的标志。
（二）金额和性质的考虑 [定量和定性]
重要性具有数量和质量两个方面的特征。一般来说，金额大的错报或漏报比金额小的错报或漏报更重
要。但在许多情况下，某项错报或漏报从量的方面看并不重要，从其性质方面考虑，却可能是重要的。 例
如：
序号 错报或漏报情形 重要性 原因
1 舞弊与违法行为 性质重要 管理当局诚实和可信度存在问题
2 错误 性质不重要 金额大重要
3 可能引起履行合同义务 性质重要 如：运费 1000 元超支，拒付款
4 影响收益趋势 性质重要 如：利润±100 元
5 不期望出现的 性质重要 如：现金、实收资本负数
6 小金额错漏报累计[注意
多选]
金额重要 ①单独地看，一笔小金额在性质和数量上都不重要；
①整体地看，长年累月出现同样的小错则会大；
①企业许多账户和交易的小错累计则大，必然对会计报表影
响大。[P209]
（三）两个层次重要性的考虑（划分两个层次来评价重要性）
1．会计报表层次。由于独立审计的目的是对会计报表的合法性、公允性和一贯性发表审计意见，因此，
注册会计师必须考虑会计报表层次的重要性。（即对会计报表总的重要性水平）
2．账户交易层次。会计报表所提供的信息来源于各账户或各交易，注册会计师只有通过验证各账户和
各交易，才能得出会计报表是否合法、公允、一贯的整体性结论。（即对重要性的分解，亦即各报表项目的
具体重要性水平）
（四）重要性与审计风险之间的关系
1．注册会计师应当考虑重要性与审计风险之间的关系，因为审计风险的高低往往取决于重要性的判断。
如果注册会计师确定的重要性水平较低，审计风险（估计）就会增加，所以，注册会计师必须通过执行有
关审计程序来降低审计风险（实际）。
2．重要性与审计风险成反向关系。重要性水平越高（重要性水平的高低一般是指金额的大小），
审计风险就越低；反之，重要性水平越低，审计风险就越高。 [P211 重要性水平与审计证据之间也成反向
的关系]
重 要 性 水 平 审 计 证 据
审计风险
注意：上图中审计证据和审计风险的箭头都是朝上，并不表示两者之间呈正向关系。而是要结合 P219 具体
问题，具体分析，分清是哪种审计风险！并且要注意重要性是注册会计师从会计报表使用者角度进行判断
的结果。
举例如下：
重要性水平 审计证据 审计风险 对审计工作的影响
∞ 0 0 后怕（效果）P275、282、260、290
0 ∞ ∞ 后悔（效率）
3．注册会计师应当保持应有的职业谨慎，合理确定重要性水平。
重要性水平 审计程序 审计证据 对审计工作的影响
过高[1 万—定 万] 扩大审计程序的范围、追加审计程序 过多 [后悔]浪费审计时间和人力
过低[ 万---定 1 万] 审计程序少、审计范围小 过少 [后怕]得出错误的审计结论
所以，要合理确定重要性水平，不得偏高或偏低。
三、编制审计计划时对重要性的评估
（一）对重要性评估的总体性要求
即：在编制审计计划时，注册会计师应当对重要性水平做出初步判断，以确定所需审计证据的数量。
1．编制审计计划时必须对重要性水平做出初步判断。 [包括审计风险]进行适当的评估。
2．初步判断的目的是确定所需审计证据的数量。 [单选]重要性是影响审计证据充分性的重要因素，
制定计划时，按重要性水平定证据数量，再定审计程序的性质、时间和范围。
3．重要性水平与审计证据之间成反向关系。 注意：重要性水平不同于重要的审计项目。审计项目越
重要，所需审计证据越多。例如，现金与固定资产，现金证据多；存货占资产总额的 30%时的证据比占 20%
时要多。
（二）对重要性水平做出初步判断时应考虑的因素
因素 情形 对重要性水平的影响
1．以往的审计经验。 以往用的适当，本年确定依据 修正[考虑经营环境、业务]
2．有关法规对财务会计的要求。 管理当局自主决定会计事项 从严确定[偏低]；反之，从宽
3．被审计单位的经营规模及业务性质。 ①规模大小；
①行业性质。
①规模大,绝对值比规模小的企业
大;相对值比规模小的企业小。
①不同行业，差异较大。
①内控健全，可信赖程度高 ①订高水平，降低审计成本 4．内部控制与审计风险的评估结果。
①如审计风险评估为高水平 ①重要性水平低，审计证据多，以
降低审计风险[实际产生的]
流动性高的项目 从严制定；反之，从宽 5．会计报表各项目的性质及其相互关系。
各项目相互关系 要考虑
6．会计报表各项目的金额及其波动幅度。 金额及其波动幅度是报表使用
者作出反映的信号
要深入研究
（三）会计报表层次重要性水平的确定
1．判断基础和计算方法。
（1）判断基础通常有资产总额、净资产、营业收入、净利润等四项 [会计要素]。注册会计师应当合
理选用：[多选]
①被审计单位净利润接近于零时，不应将净利润作为重要性水平的判断基础；
①被审计单位净利润波动幅度较大时，不应将净利润作为重要性水平的判断基础，而应选择近几年的
平均净利润；
①被审计单位属于劳动密集型企业时，不应将资产总额、净资产作为重要性水平的判断基础。
（2）计算方法有固定比率法、变动比率法两种。
①固定比率法。重要性水平=判断基础×固定百分比% 目前世界各国无法规定，以下为实务中的参考
数值：
判断基础 比例%
税前净利润 5%~10%[净利润较小时取 10%；较大时取 5%]
资产总额 0．5%~1%
净资产 1%
营业收入 0．5%~1%
①变动比率法。其基本原理是：规模越大的企业，允许的错报或漏报的金额比率[相对数]就越小，一般
是根据资产总额或营业收入两者中较大的一项确定一个变动百分比。
2．会计报表层次重要性水平的选取。如果同一期间各会计报表的重要性水平不同，应当选择较低的那
张报表的重要性水平作为所有会计报表层次的重要性水平。 因为①会计报表彼此相互联系；①许多审计程
序经常涉及到两个以上的报表。所以，应使用被认为对任何一张会计报表都重要的最小的错报或漏报总体
水平。
3．会计报表尚未编制完成时重要性水平的确定。
注册会计师通常在资产负债表日之前对重要性水平做出初步判断，此时，尚无法取得年末会计报表数
据。因此，在编制审计计划时，如果被审计单位尚未完成会计报表的编制，注册会计师应当根据期中会计
报表推算出年度会计报表，或者根据被审计单位经营环境和经营情况变动对上年度会计报表做出必要修正，
以确定会计报表层次的重要性水平。
（四）账户或交易层次的重要性水平
注册会计师在制定账户或交易层次的审计程序前可用①将会计报表的重要性水平分配至各账户或各类
交易；①也可单独确定各账户或各类交易的重要性水平。可以采用分配的方法，也可以采用不分配的方法。
一般选择资产负债表账户作为分配的基础，各账户分得的重要性水平称为“可容忍误差”。
1．确定账户或交易的重要性水平时应当考虑的主要因素[无论分配不分配均应考虑]： [P211 有 6 个因
素，合计为 9 个]
(1)各账户或各类交易的性质及错报或漏报的可能性； 可能性越大，重要性越高。
(2)各账户或各类交易重要性水平与会计报表层次重要性水平的关系； 等量关系
(3)账户或交易的审计成本。 成本越高，重要性越高。
（4）对于重要的账户或交易，注册会计师应当从严制定重要性水平；
（5）对于交易频繁的账户或交易，因其审计成本可能较大，可以将重要性水平确定得高一些，以节省
审计成本。
注册会计师在制定账户或交易的审计程序前，可将会计报表层次的重要性水平分配至各账户或各类交
易，也可单独确定各账户或各类交易的重要性水平。
在实务中，很多注册会计师选择资产负债表账户作为分配的基础，将各账户分得的重要性称为“可容忍
误差”。
对于账户或交易层次的重要性水平，既可以采用分配的方法，也可以不采用分配的方法。
2．分配的方法
采用分配方法时，分配的对象一般是资产负债表账户。
采用分配方法时，各账户或交易层次的重要性水平之和应当等于会计报表层次的重要性水平。
公式：∑账户或交易的重要性水平=会计报表重要性水平
举例：P215 重要性水平分配
项目 金额 甲方案 1% 乙方案[专业判断从成本角度]
现金 700 7
应收账款 2,100 21 25．2
存货 4,200 42 70
固定资产 7,000 70 42
总计 14,000 140 140
甲方案是按确定报表层次的重要性水平的相同比例分配的，一般不可行，因为它没有考虑各账户或交
易的性质、错漏的可能性及审计成本。分配时很多都涉及到注册会计师的判断。存货交易频繁，账目较多，
可将其重要性水平适当提高到 70 万元，这将大大降低审计成本；固定资产业务较少，将其重要性水平降低
到 42 万元，也不会增加较多的审计工作量，总的来说，审计成本是降低了。当然，在提高重要性水平时，
要考虑账户及其交易的性质和错弊的可能性的，不能一味地为降低审计成本而提高重要性水平。现金（库
存现金、银行存款等）的账户和交易出现错弊的可能性较大，故将其重要性水平由 7 万元降低到 万元，
以扩大对测试的范围。至于应收账款可以按会计报表层次的重要性水平倒推，且与甲方案变化不大，也可
与其它项目作适当的调整。在审计过程中，可根据实际情况对账户层次的重要性水平作适当的调整。
3．不分配的方法
了解一下教材中有关某著名国际会计公司所采用的方法和境外某会计师事务所用的方法。
（1）条件：报表层重要性水平 100 万元；按错漏可能性将账户或交易的重要性水平定为报表层的 20%--50%；
操作：只要发现账户或交易超过建议调整；最后未调整事项汇总，超过要调整。
（2）条件：报表层重要性水平 90 万元；将各账户或交易的重要性水平定为报表层的 1/6—1/3；
操作：只要发现账户或交易超过建议调整；最后未调整事项汇总，超过要调整。
项目 占报表层的重要性水平 重要性水平
应收账款 1/4 22．5[90X1/4]
存货 1/5 18
应付账款 1/5 18
四、评价审计结果时对重要性的考虑 P542
计划重要性水平 评价审计结果时的报告重要性水平 影响 措施
100 万元 1 万元 效果[后怕] 重新评估所执行审计程序
的充分性
100 万元 1000 万元 效率[后悔]
（一）评价审计结果时所运用的重要性水平
1、不同原因。注册会计师评价审计结果时所运用的重要性水平，可能与编制审计计划时所确定的重要
性水平初步判断数不同。原因：
①环境变化；
①注册会计师对被审计单位了解的增加；
①因此，注册会计师在编制审计计划时，可能有意地规定重要性水平低于将用于评价审计结果的重要
性水平，这样可对较多的账户或交易进行测试，减少未被发现的错报、漏报的可能性，给注册会计师提供
一个安全边际,从而减少审计风险。
2、评价结果时重要性水平大大低于计划重要性水平的处理。如果前者大大低于后者，注册会计师应当
重新评估所执行的审计程序是否充分（数量）。
（二）错报或漏报的汇总
注册会计师在评价审计结果时，应当汇总已发现但尚未调整的错报或漏报，并考虑其金额与性质是否
对会计报表的反映产生重大影响。注册会计师在汇总尚未调整的错报或漏报时，应当包括：
1．已发现的错报或漏报；
2．推断的错报或漏报；审计抽样或执行分析性复核所估计的。
3．前期尚未调整的错报或漏报；
4．考虑期后事项和或有事项是否进行了适当处理。
大家可看看前面重要性的运用步骤，第三步是实质性测试和推断各账户的错报或漏报。推断是什么意
思？因为，注册会计师在实质性测试时，不可能将各账户的每一笔都进行测试（检查）。如对“存货”账簿记
录抽取 10%进行审计，共发现少计存货 5 万元，这就是“已发现的错报或漏报”，那么，注册会计师认为（估
计）本年度少计存货 50 万元，这就是“推断的错报或漏报”，这也是“尚未调整的错报或漏报”。如果被审计
单位将“已发现的错报或漏报”全部进行了调整（调账），即“存货”记录已调整正确，那么注册会计师依此“推
断的错报或漏报”就为“0”了。
同样，将“固定资产”、“长期借款”等所有报表项目的“尚未调整的错报或漏报”汇总，这就是“汇总尚未调
整的错报或漏报”，这样就将汇总数与报表层重要性进行比较且评价审计结果。
公式：
∑账户或交易错报或漏报[=1+2+3+4]→会计报表重要性水平
（三）汇总数与重要性水平的比较评价
汇总错漏 重要性水平 措施 处理
90 万元 100 万元 无保留意见
150 万元 100 万元 扩大实测范围；提请调整 保留或否定意见
99 万元 100 万元 追加审计程序；提请调整 无保留
101 万元 100 万元 追加审计程序；提请调整 无保留或保留
1．汇总数低于重要性水平的处理
如果尚未调整的错报或漏报的汇总数低于重要性水平，注册会计师错报或漏报性质并不重要，可发表
无保留意见。当然，已发现的错报或漏报应提请被审计单位调整。因为，所有的错报或漏报都应调整，所
以下面各情况的处理都有这一步。
2. 汇总数接近重要性水平的处理
如果尚未调整的错报或漏报的汇总数接近重要性水平，由于该汇总数连同尚未发现的错报或漏报可能
超过重要性水平，注册会计师应当实施追加审计程序，或提请被审计单位进一步调整已发现的错报或漏报，
以降低审计风险。
3. 汇总数超过重要性水平的处理
如果尚未调整的错报或漏报的汇总数超过重要性水平，注册会计师应当考虑采用两种措施：一是应当
扩大实质性测试范围，以进一步确认汇总数是否真的超过重要性水平；二是提请被审计单位调整会计报表。
如果被审计单位拒绝调整会计报表或扩大实质性测试的范围后，尚未调整的错报或漏报的汇总数仍超过重
要性水平，注册会计师应当发表保留意见(重要时)或否定意见（很重要时）。
请注意，当汇总数接近重要性水平时，应追加审计程序；当汇总数超过重要性水平时，应扩大实质性
测试的范围。这是因为：
当汇总数接近重要性水平时，这里的接近是指略低于重要性水平还是指略高于重要性水平呢？笔者认
为都可以，只是注册会计师应更加谨慎，说不定有些错弊还未查出来，如果真是这样，汇总数就可能超过
重要性水平。注册会计师就应考虑以前实施的审计程序（审计方法）是否能将所有的错弊查出来，是否应
采用其它的审计程序，即追加审计程序。不一定要扩大测试的范围（数量）。
当汇总数超过重要性水平时，这些汇总数是根据“已发现的错报或漏报”并依此“推断的错报或漏报”的
汇总，毕竟“已发现的错报或漏报”是在抽取的样本中查出的，如果在较少的样本中，有偶然的错弊，这样，
“推断的错报或漏报”以及其汇总数也会增大，所以，注册会计师应扩大抽查的样本量，即扩大实质性测试
的范围，来判断“已发现的错报或漏报”是一种偶然还是一种必然。不一定要追加审计程序。
第三节 审计风险
【学习要点】理解审计风险的各组成要素的内涵及与审计证据量的关系。
一、审计风险的组成要素及其相互关系
审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。
（概念要理解）P161 已讲。
审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险。
固有风险，又称内在风险，是指假定不存在相关内部控制时，即无论控制的多么严格时，某一账户或
交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。如某上市公司已连续两年出现亏
损；公司管理人员素质较差等固有风险较高，现金资产就比其它资产的固有风险高。
固有风险，是注册会计师无法控制的，但可以评估的风险。如果评估的固有风险越高，则所需的审计
证据就越多。反之就越少。
控制风险，又称制度风险，是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报，
而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。即由内部控制的不完善或未能完全遵守（执行）所引起的
风险。
控制风险，是注册会计师无法控制的，但可以评估的风险。如果评估的控制风险越高，则所需的审计
证据就越多。反之就越少。
检查风险，又称测试风险，是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或
漏报，而未能被实质性测试发现的可能性。即注册会计师未能查出有关账户、交易中重大错弊的可能性。
检查风险，是注册会计师可以控制的风险。如果评估结果表明，注册会计师可接受的越高，则所需的
审计证据就越多。反之就越多。
固有风险、控制风险和检查风险的相互关系可以从定性和定量两个方面加以考察：
（1）从定量的角度看，审计风险三要素的相互关系可用下列公式（审计风险模型）表示：
审计风险=固有风险×控制风险×检查风险
有考生说，既然审计风险由这三要素构成，那么审计风险的公式为什么不表述为“审计风险=固有风险+
控制风险+检查风险”呢？你考虑过吗？因为这三要素都是相互影响的，如固有风险导致有关账户、交易的
错弊，注册会计师有可能不能检查出来，即影响到了检查风险，因此，不能简单相加。打个比方，某果商
初夏从海南贩西瓜到武汉，由于天气和运输的原因，从海南到广东损坏 50％，而从广东到武汉又可能损坏
50％，到武汉后，还剩 25％（50％×50％）。广东到武汉的损坏也可能是由从海南到广东损坏的量变到质变，
有相互的影响，所以不能相加，如按相加的理论，那果商可就惨了！
（2）从定性的角度看，审计风险三要素的相互关系为：
检查风险与固有风险和控制风险的综合水平之间（即固有风险×控制风险）存在着反比关系。固有风险
和控制风险的综合水平越高，注册会计师可接受的检查风险水平越低，反之亦然。换言之，当固有风险和
控制风险的综合水平较高时，注册会计师必须扩大审计范围，将检查风险尽量降低，以便使整个审计风险
降低至可接受的水平；反之，如果被审计单位内部控制行之有效，固有风险和控制风险的综合水平较低，
则注册会计师即使冒较大检查风险，但总体审计风险仍然较低。
各风险之间及各风险与审计证据的关系如下:
情况 审计风险 固有风险 控制风险 检查风险 证据数量
1 低（一定） 低 低 高 少
2 低（一定） 高 低 中 中
3 低（一定） 高 高 低 多
4 低（一定） 中 中 中 中
5 低（一定） 低 中 中(较高） 中(较少)
以上这些关系，都可从审计风险模型变化中分析：检查风险=审计风险/（固有风险×控制风险）
1. 审计风险与审计证据之间成反向变动关系；
2. 固有风险与审计证据之间成正向变动关系；
3. 控制风险与审计证据之间成正向变动关系；
4. 检查风险与审计证据之间成反向变动关系；
5. 检查风险与固有风险和控制风险的综合水平之间成反比关系。
审计风险是审计结论出错的可能性，实际上：审计风险＝100％－最终审计结论的可靠性，是注册会计
师对这一次审计的最终要求。所以，注册会计师应在制定审计计划时就确定审计风险，且一经确定，不得
随意改变。例：注册会计师对一股票上市前的会计报表和对一普通公司的年度会计报表进行审计，注册会
计师对审计风险的要求是不一样的。对上市报表的审计风险可能确定为 1％，这意味着注册会计师对一审
计结论要求 99％把握是正确的，只有 1％出错的可能性，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，
获取较多的证据，以使审计风险降低到 1％（可接受水平）；而对于普通年报，注册会计师可能确定其审计
风险为 20％，也就是说，最终审计结论只要 80％的正确就可以了，注册会计师就可以以较少审计程序就可
使审计风险降低到可接受的 20％的水平。所以说，审计风险与审计证据之间成反向变动关系。这里所说的
审计风险，是注册会计师在审计之前，对自己的要求，所以，它是一种“要求的风险”。有时我们也可看到
这样一句话：“审计风险越高，所需的审计证据就越多”这又如何解释呢？这里的审计风险是指“存在的风
险”，通常仅包括固有风险和控制风险。
固有风险是一种内在风险，如公司出现财务危急，财务主管更替等，这都是固有风险在加大，也可能
导致有关账目或交易的错报或漏报增加，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证
据，以降低审计风险。所以，固有风险与审计证据之间成正向变动关系
控制风险是由内部控制不完善或未能完全遵守所引起的，如销售收款业务内部控制不完善，可能导致
银行存款、应收账款、产品销售收入、存货等有关账目或交易的错报或漏报增加，注册会计师在审计过程
中就必须执行较多的测试，获取较多的证据，以降低审计风险。所以，控制风险与审计证据之间成正向变
动关系
检查风险确定的步骤为：
如上表中第一种情况，如果固有风险、控制风险较高，表明会计数据出现错弊的可能性较大，则注册
会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证据。而根据公式：检查风险=审计风险/（固有
风险×控制风险），审计风险（分子）一定，固有风险和控制风险综合水平（分母）高，则检查风险较低。
所以，检查风险与审计证据之间成反向变动关系。这一关系，也可按下面的讲解来理解。
审计风险是在审计计划时就已确定，固有风险和控制风险都是已存在的事实，这样公式：检查风险=审
计风险/（固有风险×控制风险）中的检查风险，就是给注册会计师在实施审计程序提出的要求。所以，这
里的检查风险是一种“要求的风险”。100％－审计测试（检查）的可靠性要求＝检查风险。如果固有风险、
控制风险较高，表明会计数据出现错弊的可能性较大，则对注册会计师进行审计测试的可靠性要求较高，
即要求的检查风险可降低（可接受程度），就必须获取较多的证据来降低检查风险到可接受的程度。
二、评估固有风险的应考虑的因素
对固有风险的评估应考虑“对会计报表认定有关”和“对账户余额或交易类别有关”的两大因素。
（一）评估与会计报表认定有关的固有风险应考虑的因素：
1．管理人员的品行和能力。 反向。
2．管理人员，特别是会计人员的变动情况。正向。
3．管理人员遭受的异常压力。 正向。
4．业务性质。 正向。
5．影响被审计单位所在行业的环境因素。 正向。
（二）评估与账户余额或交易类别层次有关的固有风险应考虑的因素：
1．容易产生错报的会计报表项目。 正向。
2．需要利用专家工作结果予以佐证的重要交易或事项的复杂程度。正向。
3．确定账户余额时，需要运用估计和判断的程度。正向。
4．容易遭受损失或被挪用的资产。正向。
5．会计期间，尤其是临近会计期末发生的异常及复杂交易。正向。
6．在正常会计处理程序中容易被漏记的交易和事项。正向。
三、控制风险的评估[账户]
评估步骤 P172 审计程序
初步评估 了解
进一步评估 符测
最终评估 实测
（一）控制风险的初步评估（初评）
1、时间：在符合性测试之前评估
注册会计师在了解被审计单位的内部控制并对固有风险进行评估后，应当对各重要账户或交易类别的
相关认定所涉及的控制风险做出初步评估。
2、原则：在对控制风险进行初步评估时，注册会计师应当遵循稳健性原则，宁可高估控制风险，不可
低估控制风险。
（二）控制风险的进一步评估（再评）
1、时间：在符合性测试之后评估
注册会计师如拟信赖内部控制，应当实施符合性测试程序，以评估控制风险。
2、与获取符合性测试证据的关系：[注意与 P219 的实质性测试的证据关系（正向关系）相反]初步评
估的控制风险水平越低（拟对内部控制采用较高的信赖度），注册会计师就应获取尽可能多采用符合性测试
来获取的证据，以表明内部控制设计合理，运行有效。[反向关系] 符合性测试包括两层涵义：
第一层涵义：实施符合性测试是信赖内部控制的前提条件；如不准备信赖内控，便可不实施符测。
第二层涵义：说明了控制风险初步评估结果与审计证据的关系。[反向]
注册会计师在符合性测试之后，应当根据符合性测试的结果，对控制风险进行再评估（内部控制是否
设计合理且有效执行），并检查其是否与控制风险的初步评估结论相一致。如果存在偏差，应当修正对控制
风险的评估，并据以修改实质性测试的性质（程序或方法）、时间和范围。
注册会计师如不打算信赖内部控制，则不必实施符合性测试程序，直接进行实质性测试。
（三）控制风险的最终评估（终评）[效果][
1、时间：在实质性测试之后评估
2、评估：注册会计师在终结审计之前，也就是在实质性测试之后，应当根据实质性测试的结果和其他
审计证据，对控制风险进行最终评估，并检查其是否与控制风险的初步评估结论相一致。如果不一致，如
实质性测试结果表明，控制风险水平高于控制风险的初步评估水平，注册会计师应当考虑是否追加相应的
审计程序。[效果]
四、检查风险的评估基础
1、评估基础：由于控制风险与固有风险相互联系，注册会计师应当对固有风险与控制风险进行综合评
估，并据以作为检查风险的评估基础。
2、影响：固有风险和控制风险的水平越高，注册会计师就应实施越详细的实质性测试程序，并着重考
虑其性质（即采用何种审计程序或方法）。以将检查风险降低到注册会计师可接受的水平。
五、检查风险对确定实质性测试的影响
可接受的检查风险水平与实质性测试的性质、时间和范围的关系如图 7-5[P224]所示：
请关注两点：①不论固有风险和控制风险的评估结果如何，各重要账户或交易类别均应当进行实质性
测试。
①实质性测试性质、时间和范围的确定，最终取决于根据固有风险和控制风险的综合水平所确定的可
接受的检查风险。①表中性质就是方法。
七、检查风险与审计意见的类型
检查风险不能降低至可接受的水平，可发表保留意见或拒绝表示意见。但不能说“注册会计师认定的检
查风险达到可接受的水平，发表无保留意见”，这一观点是错的！因为检查风险达到可接受的水平，只能说
明实施了相应的审计程序，取得了充分的审计证据，不能说明会计报表公允表达。
八、重要性、审计风险、审计证据的关系
审计风险与审计证据之间成反向变动关系；
重要性与审计证据之间成反向变动关系；
重要性与审计风险之间成反向变动关系；
重要性是注册会计师能容忍的最大误差。如果重要性水平定得较低（指金额的大小），表明审计对象重
要，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证据。可见，重要性与审计证据之间成
反向变动关系。
审计风险与审计证据之间成反向变动关系，重要性与审计证据之间成反向变动关系，那么，审计风险
和重要性成正向关系。这可就错了，这不是“负负得正”的关系。
审计风险和重要性成正反向关系，重要性数额定得越小，注册会计师检查不出报表中重要错报的可能
性就越大，审计风险就越大。此时，注册会计师应采取有关措施降低审计风险至可接受水平。但值得注意
的是，注册会计师不能为了使审计风险达到可接受的低水平，便将重要性水平定得很高，因为审计风险不
是决定重要性水平的真正要素。重要性水平的确定，从本质上看，与错报或漏报是否会影响会计报表使用
者的判断或决策密切相关。有关审计风险和重要性的的解释关系可看下例。
如某一项目的重要性水平定为 4000 元，另一项目的重要性水平定为 2000 元，假设都有 3000 元错弊未
能查出，则这一错弊可能会影响到第二项目的报表使用者的决策判断，而不影响第一项目的报表使用者的
决策判断。显然，重要性水平为 2000 元时的存在的审计风险要比重要性水平为 4000 元时存在的审计风险
高。
（要求的）审计风险与审计证据之间成反向变动关系，（存在的）审计风险和重要性成正反向关系。它
们三者的关系笔者设计了下图，有助于大家记忆：烧饼图片。
审计风险
证据
重要性
如果 a 线顺时针转动，表明重要性水平越高，所需审计证据的数量就越少。同样可将 a、b、c 线作顺
时针、逆时针转可分析其它关系。
第三节 审计风险
【学习要点】理解审计风险的各组成要素的内涵及与审计证据量的关系。
一、审计风险的组成要素及其相互关系
审计风险，是指会计报表存在重大错报或漏报，而注册会计师审计后发表不恰当审计意见的可能性。
（概念要理解）P161 已讲。
审计风险包括固有风险、控制风险和检查风险。
固有风险，又称内在风险，是指假定不存在相关内部控制时，即无论控制的多么严格时，某一账户或
交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。如某上市公司已连续两年出现亏
损；公司管理人员素质较差等固有风险较高，现金资产就比其它资产的固有风险高。
固有风险，是注册会计师无法控制的，但可以评估的风险。如果评估的固有风险越高，则所需的审计
证据就越多。反之就越少。
控制风险，又称制度风险，是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生错报或漏报，
而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。即由内部控制的不完善或未能完全遵守（执行）所引起的
风险。
控制风险，是注册会计师无法控制的，但可以评估的风险。如果评估的控制风险越高，则所需的审计
证据就越多。反之就越少。
检查风险，又称测试风险，是指某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或
漏报，而未能被实质性测试发现的可能性。即注册会计师未能查出有关账户、交易中重大错弊的可能性。
检查风险，是注册会计师可以控制的风险。如果评估结果表明，注册会计师可接受的越高，则所需的
审计证据就越多。反之就越多。
固有风险、控制风险和检查风险的相互关系可以从定性和定量两个方面加以考察：
（1）从定量的角度看，审计风险三要素的相互关系可用下列公式（审计风险模型）表示：
审计风险=固有风险×控制风险×检查风险
有考生说，既然审计风险由这三要素构成，那么审计风险的公式为什么不表述为“审计风险=固有风险+
控制风险+检查风险”呢？你考虑过吗？因为这三要素都是相互影响的，如固有风险导致有关账户、交易的
错弊，注册会计师有可能不能检查出来，即影响到了检查风险，因此，不能简单相加。打个比方，某果商
初夏从海南贩西瓜到武汉，由于天气和运输的原因，从海南到广东损坏 50％，而从广东到武汉又可能损坏
50％，到武汉后，还剩 25％（50％×50％）。广东到武汉的损坏也可能是由从海南到广东损坏的量变到质变，
有相互的影响，所以不能相加，如按相加的理论，那果商可就惨了！
（2）从定性的角度看，审计风险三要素的相互关系为：
检查风险与固有风险和控制风险的综合水平之间（即固有风险×控制风险）存在着反比关系。固有风险
和控制风险的综合水平越高，注册会计师可接受的检查风险水平越低，反之亦然。换言之，当固有风险和
控制风险的综合水平较高时，注册会计师必须扩大审计范围，将检查风险尽量降低，以便使整个审计风险
降低至可接受的水平；反之，如果被审计单位内部控制行之有效，固有风险和控制风险的综合水平较低，
则注册会计师即使冒较大检查风险，但总体审计风险仍然较低。
各风险之间及各风险与审计证据的关系如下:
情况 审计风险 固有风险 控制风险 检查风险 证据数量
1 低（一定） 低 低 高 少
2 低（一定） 高 低 中 中
3 低（一定） 高 高 低 多
4 低（一定） 中 中 中 中
5 低（一定） 低 中 中(较高） 中(较少)
以上这些关系，都可从审计风险模型变化中分析：检查风险=审计风险/（固有风险×控制风险）
1. 审计风险与审计证据之间成反向变动关系；
2. 固有风险与审计证据之间成正向变动关系；
3. 控制风险与审计证据之间成正向变动关系；
4. 检查风险与审计证据之间成反向变动关系；
5. 检查风险与固有风险和控制风险的综合水平之间成反比关系。
审计风险是审计结论出错的可能性，实际上：审计风险＝100％－最终审计结论的可靠性，是注册会计
师对这一次审计的最终要求。所以，注册会计师应在制定审计计划时就确定审计风险，且一经确定，不得
随意改变。例：注册会计师对一股票上市前的会计报表和对一普通公司的年度会计报表进行审计，注册会
计师对审计风险的要求是不一样的。对上市报表的审计风险可能确定为 1％，这意味着注册会计师对一审
计结论要求 99％把握是正确的，只有 1％出错的可能性，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，
获取较多的证据，以使审计风险降低到 1％（可接受水平）；而对于普通年报，注册会计师可能确定其审计
风险为 20％，也就是说，最终审计结论只要 80％的正确就可以了，注册会计师就可以以较少审计程序就可
使审计风险降低到可接受的 20％的水平。所以说，审计风险与审计证据之间成反向变动关系。这里所说的
审计风险，是注册会计师在审计之前，对自己的要求，所以，它是一种“要求的风险”。有时我们也可看到
这样一句话：“审计风险越高，所需的审计证据就越多”这又如何解释呢？这里的审计风险是指“存在的风
险”，通常仅包括固有风险和控制风险。
固有风险是一种内在风险，如公司出现财务危急，财务主管更替等，这都是固有风险在加大，也可能
导致有关账目或交易的错报或漏报增加，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证
据，以降低审计风险。所以，固有风险与审计证据之间成正向变动关系
控制风险是由内部控制不完善或未能完全遵守所引起的，如销售收款业务内部控制不完善，可能导致
银行存款、应收账款、产品销售收入、存货等有关账目或交易的错报或漏报增加，注册会计师在审计过程
中就必须执行较多的测试，获取较多的证据，以降低审计风险。所以，控制风险与审计证据之间成正向变
动关系
检查风险确定的步骤为：
如上表中第一种情况，如果固有风险、控制风险较高，表明会计数据出现错弊的可能性较大，则注册
会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证据。而根据公式：检查风险=审计风险/（固有
风险×控制风险），审计风险（分子）一定，固有风险和控制风险综合水平（分母）高，则检查风险较低。
所以，检查风险与审计证据之间成反向变动关系。这一关系，也可按下面的讲解来理解。
审计风险是在审计计划时就已确定，固有风险和控制风险都是已存在的事实，这样公式：检查风险=审
计风险/（固有风险×控制风险）中的检查风险，就是给注册会计师在实施审计程序提出的要求。所以，这
里的检查风险是一种“要求的风险”。100％－审计测试（检查）的可靠性要求＝检查风险。如果固有风险、
控制风险较高，表明会计数据出现错弊的可能性较大，则对注册会计师进行审计测试的可靠性要求较高，
即要求的检查风险可降低（可接受程度），就必须获取较多的证据来降低检查风险到可接受的程度。
二、评估固有风险的应考虑的因素
对固有风险的评估应考虑“对会计报表认定有关”和“对账户余额或交易类别有关”的两大因素。
（一）评估与会计报表认定有关的固有风险应考虑的因素：
1．管理人员的品行和能力。 反向。
2．管理人员，特别是会计人员的变动情况。正向。
3．管理人员遭受的异常压力。 正向。
4．业务性质。 正向。
5．影响被审计单位所在行业的环境因素。 正向。
（二）评估与账户余额或交易类别层次有关的固有风险应考虑的因素：
1．容易产生错报的会计报表项目。 正向。
2．需要利用专家工作结果予以佐证的重要交易或事项的复杂程度。正向。
3．确定账户余额时，需要运用估计和判断的程度。正向。
4．容易遭受损失或被挪用的资产。正向。
5．会计期间，尤其是临近会计期末发生的异常及复杂交易。正向。
6．在正常会计处理程序中容易被漏记的交易和事项。正向。
三、控制风险的评估[账户]
评估步骤 P172 审计程序
初步评估 了解
进一步评估 符测
最终评估 实测
（一）控制风险的初步评估（初评）
1、时间：在符合性测试之前评估
注册会计师在了解被审计单位的内部控制并对固有风险进行评估后，应当对各重要账户或交易类别的
相关认定所涉及的控制风险做出初步评估。
2、原则：在对控制风险进行初步评估时，注册会计师应当遵循稳健性原则，宁可高估控制风险，不可
低估控制风险。
（二）控制风险的进一步评估（再评）
1、时间：在符合性测试之后评估
注册会计师如拟信赖内部控制，应当实施符合性测试程序，以评估控制风险。
2、与获取符合性测试证据的关系：[注意与 P219 的实质性测试的证据关系（正向关系）相反]初步评
估的控制风险水平越低（拟对内部控制采用较高的信赖度），注册会计师就应获取尽可能多采用符合性测试
来获取的证据，以表明内部控制设计合理，运行有效。[反向关系] 符合性测试包括两层涵义：
第一层涵义：实施符合性测试是信赖内部控制的前提条件；如不准备信赖内控，便可不实施符测。
第二层涵义：说明了控制风险初步评估结果与审计证据的关系。[反向]
注册会计师在符合性测试之后，应当根据符合性测试的结果，对控制风险进行再评估（内部控制是否
设计合理且有效执行），并检查其是否与控制风险的初步评估结论相一致。如果存在偏差，应当修正对控制
风险的评估，并据以修改实质性测试的性质（程序或方法）、时间和范围。
注册会计师如不打算信赖内部控制，则不必实施符合性测试程序，直接进行实质性测试。
（三）控制风险的最终评估（终评）[效果][
1、时间：在实质性测试之后评估
2、评估：注册会计师在终结审计之前，也就是在实质性测试之后，应当根据实质性测试的结果和其他
审计证据，对控制风险进行最终评估，并检查其是否与控制风险的初步评估结论相一致。如果不一致，如
实质性测试结果表明，控制风险水平高于控制风险的初步评估水平，注册会计师应当考虑是否追加相应的
审计程序。[效果]
四、检查风险的评估基础
1、评估基础：由于控制风险与固有风险相互联系，注册会计师应当对固有风险与控制风险进行综合评
估，并据以作为检查风险的评估基础。
2、影响：固有风险和控制风险的水平越高，注册会计师就应实施越详细的实质性测试程序，并着重考
虑其性质（即采用何种审计程序或方法）。以将检查风险降低到注册会计师可接受的水平。
五、检查风险对确定实质性测试的影响
可接受的检查风险水平与实质性测试的性质、时间和范围的关系如图 7-5[P224]所示：
请关注两点：①不论固有风险和控制风险的评估结果如何，各重要账户或交易类别均应当进行实质性
测试。
①实质性测试性质、时间和范围的确定，最终取决于根据固有风险和控制风险的综合水平所确定的可
接受的检查风险。①表中性质就是方法。
七、检查风险与审计意见的类型
检查风险不能降低至可接受的水平，可发表保留意见或拒绝表示意见。但不能说“注册会计师认定的检
查风险达到可接受的水平，发表无保留意见”，这一观点是错的！因为检查风险达到可接受的水平，只能说
明实施了相应的审计程序，取得了充分的审计证据，不能说明会计报表公允表达。
八、重要性、审计风险、审计证据的关系
审计风险与审计证据之间成反向变动关系；
重要性与审计证据之间成反向变动关系；
重要性与审计风险之间成反向变动关系；
重要性是注册会计师能容忍的最大误差。如果重要性水平定得较低（指金额的大小），表明审计对象重
要，注册会计师在审计过程中就必须执行较多的测试，获取较多的证据。可见，重要性与审计证据之间成
反向变动关系。
审计风险与审计证据之间成反向变动关系，重要性与审计证据之间成反向变动关系，那么，审计风险
和重要性成正向关系。这可就错了，这不是“负负得正”的关系。
审计风险和重要性成正反向关系，重要性数额定得越小，注册会计师检查不出报表中重要错报的可能
性就越大，审计风险就越大。此时，注册会计师应采取有关措施降低审计风险至可接受水平。但值得注意
的是，注册会计师不能为了使审计风险达到可接受的低水平，便将重要性水平定得很高，因为审计风险不
是决定重要性水平的真正要素。重要性水平的确定，从本质上看，与错报或漏报是否会影响会计报表使用
者的判断或决策密切相关。有关审计风险和重要性的的解释关系可看下例。
如某一项目的重要性水平定为 4000 元，另一项目的重要性水平定为 2000 元，假设都有 3000 元错弊未
能查出，则这一错弊可能会影响到第二项目的报表使用者的决策判断，而不影响第一项目的报表使用者的
决策判断。显然，重要性水平为 2000 元时的存在的审计风险要比重要性水平为 4000 元时存在的审计风险
高。
（要求的）审计风险与审计证据之间成反向变动关系，（存在的）审计风险和重要性成正反向关系。它
们三者的关系笔者设计了下图，有助于大家记忆：烧饼图片。
审计风险
证据
重要性
如果 a 线顺时针转动，表明重要性水平越高，所需审计证据的数量就越少。同样可将 a、b、c 线作顺
时针、逆时针转可分析其它关系。
第四节 初步审计策略
一、初步审计策略组成要素[见下表]。初步审计策略的概念：即对某一认定或某组认定的审计工作在
估计控制风险的基础上进行计划和组织。P172、225、245、250、256、260。
二、初步审计策略
（一）主要证实法与较低的控制风险估计平法比较[P225、227、228 三者比较]
初步审计策略组成要素[225] 主要证实法[不相信内控][227] 较低的控制风险估计水
平法[相信内控][228]
审计程序的分类
[172]
1.控制风险的计划估计水平 设为最高(或稍低于最高) 设为中等或低
2.须了解的内部控制的范围 计划最少的了解内控相关部
分
计划扩大了解内控的相
关部分
对被审单位内控
取得了解的程序
3.估计控制风险时须执行的符
合性测试的范围
计划最少的符测（如需符测的
话）
计划扩大符测 符合性测试程序
4.为使审计风险降低到一个适
当的低水平所须执行的实质性
测试的计划水平
根据低的计划可接受的检查
风险水平，安排执行扩大的实
质性测试。
根据中等或高的计划可
接受检查风险水平，安排
执行有限的实质性测试
实质性测试程序
（二）适用情形比较[简答]
主要证实法 较低的控制风险估计水平法
①注册会计师根据以往不同被审计单位交往的经验或
较早的计划步骤，得知被审计单位有关某认定的控制
不存在或无效时，可能选择此法；
①注册会计师在相信与某认定相关的内部控制的设计和
执行都很好的情况下，可以选用此法。
①注册会计师如果认为，执行额外程序了解内部控制制
度和执行符合性测试，以支持一个较低的控制风险估
计水平所花费的成本，将超过执行更大范围的实质性
测试所需的成本，也可以选用此法。注：举例
①如果注册会计师认为执行更大范围的程序来了解内控
和符合性测试所需的成本，大大小于执行更小范围的实
质性测试而带来的成本节约，也应使用此法。
①在初次审计中比在再次审计中对更多的认定可能使
用此法。
①该法通常用来审计与那些受大量日常交易影响的账户
有关的认定。如销售、应收账款、存货、工资费用等。
①此法通常用来审计主要受不常发生的交易影响的账
户的有关认定，如固定资产、应付债券和股本等。
①在再次审计中比在初次审计中对更多的认定可能使用
此法。
①主要受调整分录影响的账户的有关认定，主要有累计
折旧、预提费用、待摊费用等。
注：举例。
审计程序的分类 方案一 方案二[选用]
了解 2 天 1 天
符测 3 天 0
实测 5 天 8 天
合计 10 天 9 天
三、策略与审计循环的关系[以 298 为准]，中国为[供、产、销]
1、策略与认定的关系
（1）审计策略只是审计单个认定可选用的方法，而不是整个审计的方法。大多数的审计中，每种方法
都可用来审计很多认定。
（2）在审计中，通常对受某个交易循环中某类交易影响的一组认定，使用同一种审计策略。见 P228 图
表 7-7 四类。
（3）举例说明如何使用这一框架来计划和组织审计工作。
报表 会计科目 交易循环 会计认定 风险水平
资产负债表 应收账款 销售和收款循环 存在或发生 控制风险计划估计水平
损益表 销售收入 销售和收款循环 存在或发生 同上
现金、销售日报 现金 现金交易 存在或发生 同上
第四节 初步审计策略
一、初步审计策略组成要素[见下表]。初步审计策略的概念：即对某一认定或某组认定的审计工作在
估计控制风险的基础上进行计划和组织。P172、225、245、250、256、260。
二、初步审计策略
（一）主要证实法与较低的控制风险估计平法比较[P225、227、228 三者比较]
初步审计策略组成要素[225] 主要证实法[不相信内控][227] 较低的控制风险估计水
平法[相信内控][228]
审计程序的分类
[172]
1.控制风险的计划估计水平 设为最高(或稍低于最高) 设为中等或低
2.须了解的内部控制的范围 计划最少的了解内控相关部
分
计划扩大了解内控的相
关部分
对被审单位内控
取得了解的程序
3.估计控制风险时须执行的符
合性测试的范围
计划最少的符测（如需符测的
话）
计划扩大符测 符合性测试程序
4.为使审计风险降低到一个适
当的低水平所须执行的实质性
测试的计划水平
根据低的计划可接受的检查
风险水平，安排执行扩大的实
质性测试。
根据中等或高的计划可
接受检查风险水平，安排
执行有限的实质性测试
实质性测试程序
（二）适用情形比较[简答]
主要证实法 较低的控制风险估计水平法
①注册会计师根据以往不同被审计单位交往的经验或
较早的计划步骤，得知被审计单位有关某认定的控制
不存在或无效时，可能选择此法；
①注册会计师在相信与某认定相关的内部控制的设计和
执行都很好的情况下，可以选用此法。
①注册会计师如果认为，执行额外程序了解内部控制制
度和执行符合性测试，以支持一个较低的控制风险估
计水平所花费的成本，将超过执行更大范围的实质性
测试所需的成本，也可以选用此法。注：举例
①如果注册会计师认为执行更大范围的程序来了解内控
和符合性测试所需的成本，大大小于执行更小范围的实
质性测试而带来的成本节约，也应使用此法。
①在初次审计中比在再次审计中对更多的认定可能使
用此法。
①该法通常用来审计与那些受大量日常交易影响的账户
有关的认定。如销售、应收账款、存货、工资费用等。
①此法通常用来审计主要受不常发生的交易影响的账
户的有关认定，如固定资产、应付债券和股本等。
①在再次审计中比在初次审计中对更多的认定可能使用
此法。
①主要受调整分录影响的账户的有关认定，主要有累计
折旧、预提费用、待摊费用等。
注：举例。
审计程序的分类 方案一 方案二[选用]
了解 2 天 1 天
符测 3 天 0
实测 5 天 8 天
合计 10 天 9 天
三、策略与审计循环的关系[以 298 为准]，中国为[供、产、销]
1、策略与认定的关系
（1）审计策略只是审计单个认定可选用的方法，而不是整个审计的方法。大多数的审计中，每种方法
都可用来审计很多认定。
（2）在审计中，通常对受某个交易循环中某类交易影响的一组认定，使用同一种审计策略。见 P228 图
表 7-7 四类。
（3）举例说明如何使用这一框架来计划和组织审计工作。
报表 会计科目 交易循环 会计认定 风险水平
资产负债表 应收账款 销售和收款循环 存在或发生 控制风险计划估计水平
损益表 销售收入 销售和收款循环 存在或发生 同上
现金、销售日报 现金 现金交易 存在或发生 同上
历年考题评析
单项选择题：
1．在编制审计计划时，注册会计师应当对重要性水平作出初步判断，以便确定（ ）（2000 年考
题）。
A．所需审计证据的数量
B．可容忍误差
C．初步审计策略
D．审计意见类型
答案：A
2．下列各项中，属于注册会计师总体审计计划审核事项的是 （ ）（1999 年试题）
A．审计程序能否达到审计目标
B．审计程序能否适合各审计项目的具体情况
C．对审计重要性的确定和审计风险的评估是否恰当
D．重点审计程序的制定是否恰当
答案：C
3．在会计报表审计中，注册会计师必须使用分析性复核程序的阶段是 （ ）（1999 年试题）
审计计划阶段 实质性测试阶段 审计报告阶段
A． 是 是 是
B． 是 否 是
C． 否 否 是
D． 否 是 否
答案：B
4．注册会计师实施分析性复核审计程序，并不能帮助其 （ ）（1998 年试题）
A．发现异常变动的项目
B．印证各项目的审计结果
C．了解被审计单位的财务状况
D．确定抽样审计应有的样本量
答案：D
5．如果同一期间不同会计报表的审计重要性水平不同，注册会计师应取其______作为会计报表层次的
重要性水平。（ ）（1996 年考题）
A．最高者
B．最低者
C．平均数
D．加权平均数
答案：B
6．注册会计师要验证企业长期投资是否超过其净资产的 50%，为使审计工作更有效，其实施相关审计
程序的最佳时间是（ ）（1996 年考题）
A．审计计划阶段
B．符合性测试阶段
C．对被投资单位验资时
D．审计完成阶段
答案：D
7．注册会计师期望的审计风险确定为 %，并认为固有风险为 60%，控制风险为 50%，则注册会计
师应承担______的检查风险。 （ ） （1995 年考题）
A．30%
B．%
C．%
D．15%
答案：D
多项选择题：
1．注册会计师执行年度会计报表审计时，运用重要性原则的目的主要有（ ）（2000 年考题）。
A．提高审计效率
B．保证审计质量
C．查处错误与舞弊
D．提高会计信息质量
答案：AB
2．下列情况中，注册会计师应当合理运用重要性原则
的有 （ ）（1999 年试题）
A．确定是否接受委托
B．确定审计程序的性质、时间和范围
C．执行审计程序
D．评价审计结果
答案：BD
3．审计项目负责人编制具体审计计划，应包括各具体项目的（ ）（1997 年考题）
A．审计目标
B．审计步骤
C．执行人及执行时间
D．审计工作底稿的索引号
答案：ABCD
4．审计风险的组成要素和审计证据的关系可以表述为（ ）（1997 年考题）
A．检查风险与所需的审计证据数量是反向关系
B．固有风险与所需的审计证据数量是正向关系
C．控制风险与所需的审计证据数量是正向关系
D．审计风险与所需的审计证据数量是正向关系
答案：ABC
5．对于特定被审计单位而言，审计风险和审计证据的关系可以表述为（ ）（1996 年考题）
A．要求的审计风险越低，所需的审计证据数量就越多
B．要求的检查风险越高，所需的审计证据数量就越少
C．评估的固有风险越低，所需的审计证据数量就越少
D．评估的控制风险越高，所需的审计证据数量就越多
答案：ABCD
判断题：
1．在评价审计结果时，如果尚未调整的错报、漏报的汇总数超过重要性水平，注册会计师应当考虑扩
大实质性测试范围或提请被审计单位调整会计报表。 （ ）（1999 年试题）
答案：○
2．注册会计师实施有关审计程序后，如仍认为某一重要账户或交易类别认定的检查风险不能降低至可
接受的水平，应当发表保留意见或否定意见。 （ ）（1999 年试题）
答案：×
3．注册会计师通常在审计计划和审计报告阶段可以使用分析性程序，而在审计测试阶段则由实质性测
试方法来代替分析性程序。（）（1996 年考题）
答案：×
4．注册会计师对审计重要性水平估计得越高，所需收集的审计证据的数量就越少。（）（1996 年考题）
答案：○
5．注册会计师确定的审计重要性的数额越高，审计风险水平越低。 （ ） （1995 年考题）
答案：○
简答题：
1．（1998 年试题）某注册会计师在评估被审计单位的审计风险时，分别设计了以下四种情况，以帮助
决定可接受的检查风险水平：
风险类别 情况一 情况二 情况三 情况四
可接受的审计风险 4% 4% 2% 2%
固有风险 100% 80% 100% 80%
控制风险 100% 50% 100% 50%
请回答：
(1)上述四种情况下的检查水平分别是多少？
(2)哪种情况需要注册会计师获取最多的审计证据？为什么？
1．答：(1)DR=AR÷(IR×CR)
情况一：DR=4%÷(100%×100%)=4%
情况二：DR=4%÷(50%×80%)=10%
情况三：DR=2%÷(100%×100%)=2%
情况四：DR=2%÷(50%×80%)=5%
(2)在第三种情况下需要注册会计师获取最多的审计证据。因为可接受的检查风险水平与审计证据的数
量呈反比关系，即：可接受的检查风险水平越低，所需要获取的审计证据越多，反之亦然。
2．（1999 年试题）A 和 B 注册会计师对 XYZ 股份有限公司 1997 年度会计报表进行审计，其未经审计
的有关会计报表项目金额如下（单位：人民币万元）：
会计报表项目名称 金额
资产总计 180 000
股东权益合计 88 000
主营业务收入 240 000
利润总额 36 000
净利润 24 120
要求：
（1）如果以资产总额、净资产（股东权益）、主营业务收入和净利润作为判断基础，采用固定比率法，
并假定资产总额、净资产、主营业务收入和净利润的固定百分比数值分别为 0．5％、1％、0．5％和 5％，
请代 A 和 B 注册会计师计算确定 XYZ 股份有限公司 1997 年度会计报表层次的重要性水平（请列示计算过
程）。
（2）简要说明重要性水平与审计风险之间的关系。
（3）简要说明重要性水平与审计证据之间的关系。
答案：
（1） 计算确定 XYZ 股份有限公司 1997 年度会计报表层次的审计重要性水平
判断基础 金额（万元） 固定百分比数值 乘积（万元）
资产总额 180000 % 900
净资产 88000 1% 880
主营业务收入 240000 % 1200
净利润 24120 5% 1206
则会计报表层次的重要性水平确定为 880（万元）
（2）简要说明重要性水平与审计风险之间的关系：重要性水平与审计风险之间成反向关系。也就是说，
重要性水平越高，审计风险越低；反之，重要性水平越低，审计风险越高。
（3）简要说明重要性水平与审计证据之间的关系：重要性水平与审计证据之间成反向关系。也就是说，
重要性水平越低，应获取的审计证据越多；反之，重要性水平越高，应获取的审计证据越少。
强化练习 1
一、单项选择题
1．重要性和审计风险之间是＿＿关系，即重要性水平越高，审计风险就越＿＿。（ ）
A．反向变动，低
B．同向变动，高
C．反比变动，低
D．同比变动，高
2．在审计的计划阶段，利用审计风险模型确定某项认定的计划检查风险，所使用的控制风险是审计人
员的（ ）。
A．实际估计水平
B．计划估计水平
C．实际水平
D．计划可接受水平
3．在审计报告阶段，注册会计师运用分析性复核的结论印证其他审计程序所得出的结论的直接目的在
于（ ）。
A．确定其他审计程序所得出的结论是否正确
B．确定相关审计结论是否正确
C．确定是否需要追加其他审计程序
D．确定是否需要执行其他分析性复核审计程序
4．注册会计师通过设计的审计程序未能检查出会计报表中存在重大错误的风险是（ ）。
A．程序风险
B．控制风险
C．检查风险
D．固有风险
5．下列各题中，表述内容错误的是（ ）
A．对于重要审计项目，不应仅仅依据分析性复核程序
B．对于准确性较低的审计项目，应较多依赖分析性复核程序
C．对于审计风险较低的审计项目，可较多依赖分析性复核程序
D．对于分析性复核结果与执行其他实质性测试结果不一致的，应当较多依赖其他实质性测试结果
6．在特定审计风险水平下，检查风险同固有风险、控制风险之间的关系是（ ）。
A．同向变动关系
B．反向变动关系
C．同比例变动关系
D．不明显的
7．如果注册会计师认为资产负债表的错漏报加总为 10 万元时是重要的，损益表的错漏报加总为 20 万
元元是重要的，在制定审计计划时，审计重要性水平应定为（ ）。
A．10 万元 B．20 万元
C．15 万元 D．30 万元
8．在采用分配法分配重要性水平时，对报表层次的重要性水平和账户层次重要性水平之和必须是（ ）
A．相接近的
B．前者大于后者
C．后者大于前者
D．相等的
9．编制审计计划时对重要性水平做出初步判断的目的是（ ）
A．评价固有风险水平
B．评价总体审计风险水平
C．确定所需审计证据的数量
D．确定审计初步审计策略
10．检查风险的评估基础是（ ）
A．符合性测试的结果
B．实质性测试的性质、时间和范围
C．固有风险与控制风险的评估水平
D．固有风险与控制风险的实际水平
11．如果尚未调整的错漏报或漏报非常重要，可以影响到大多数甚至全部会计报表使用者的决策时，
被审计单位又拒绝调整会计报表，注册会计师应当发表（ ）
A．否定意见
B．保留意见
C．拒绝表示意见
D．无保留意见
二、多项选择题
1．如果管理当局拒绝调整注册会计师认为属于重要错漏报的会计报表，按照有关审计报告准则的要求，
注册会计师可以考虑（ ）
A．保留意见
B．拒绝表示意见
C．否定意见
D．带说明段的无保留意见
2．在编制审计计划前，了解被审计单位经营及所属行业基本情况的方法包括（ ）。
A．查阅去年的工作底稿
B．查阅行业业务经营资料
C．确定关联方及其交易
D．询问管理当局和内审人员
3．在审计计划阶段，运用分析性复核的主要目的是（ ）。
A．评价重要性水平
B．进一步了解客户情况
C．确认存在潜在风险的领域
D．确定是否需要执行符合性测试
4．注册会计师对重要性水平做出初步判断时，除可运用其审计经验外，还应考虑以下哪些因素（ ）
A．有关法规对财务会计的要求
B．会计报表各项目的金额及波动幅度
C．内部控制与审计风险的评估结果
D．会计报表各项目的性质及相互关系
5．在审计计划阶段，使用分析性复核的详细程序及范围，取决于（ ）。
A．资料的可得性
B．审计人员的判断
C．客户的规模
D．客户的复杂性
6．＿＿的水平，可以随每个账户的认定而变化。（ ）
A．审计风险
B．固有风险
C．控制风险
D．检查风险
7．审计项目负责人编制具体审计计划，应包括各具体项目的（ ）。
A．审计目标
B．审计步骤
C．执行人及执行时间
D．审计工作底稿的索引号
8．在审核具体审计计划时，应特别注意审核以下事项。（ ）
A．审计程序能否达到审计目标
B．对被审计单位的内部控制制度的信赖程度是否恰当
C．重点审计程序的制定是否恰当
D．对审计重要性的确定和审计风险的评估是否恰当
9．注册会计师对分析性复核结果的依赖程度，取决于下列因素。（ ）
A．分析项目的重要性
B．针对相同的审计目标执行的其他审计程序
C．预测分析性复核的期望结果的准确性
D．固有及控制风险的估计水平
10．注册会计师在判断重要性时，必须考虑下列因素。 （ ）
A．被审计单位经营规模
B．被审计单位面临的特定环境
C．预定审计工作的复杂程度
D．已审会计报表的使用者对信息的要求
11．审计会计报表全部账目之后，评价会计报表的公允表达时，应评价在审计中所确认的“尚未调整的
错漏报的汇总数”。该汇总数包括。（ ）
A．前期尚未调整的错漏报
B．本期尚未调整的错漏报
C．推断的错漏报
D．期后事项及或有事项
12．如果审计人员所确定的尚未调整的错漏报汇总数是接近重要性水平，审计人员就应考虑＿＿相加
后是否可能超过重要性水平。（ ）
A．尚未发现的错漏报
B．已发现的错漏报
C．尚未调整的错漏报
D．推断的错漏报
13．在对某一认定制定初步审计策略时，必须设定的策略组成要素是（ ）
A．估计控制风险时须执行的符合性测试
B．为使审计风险降至一适当的低水平所须执行的实质性测试的计划水平
C．须了解内部控制的范围
D．控制风险的计划估计水平
14．下列情况中，注册会计师应当合理运用重要性原则的有（ ）。
A．确定是否接受委托
B．确定审计程序的性质、时间和范围
C．执行审计程序
D．评价审计结果
15．总体审计计划的基本内容包括（ ）。
A．被审计单位的基本情况
B．审计目标、审计范围及审计策略
C．审计重要性的确定及审计风险的评估
D．对专家、内审人员及其他注册会计师的利用
16．注册会计师运用分析性复核程序的主要目的包括（ ）
A．在了解客户阶段，帮助确定审计约定事项的有关内容
B．在审计计划阶段，帮助确定符合性测试和实质性测试程序
C．在审计实施阶段，直接作为实质性测度程序，以提高审计效率和效果
D．在审计报告阶段，对会计报表进行整体复核
17．对重要性的判断应从＿＿方面来加以考虑。（ ）
A．金额
B．发生额
C．性质
D．专业判断
18．关于重要性的定义,不正确的理解是（ ）
A．重要性概念是针对会计报表和账户、交易层次而言的。
B．重要性的判断离不开特定环境
C．会计报表层次的重要性水平就是实质性测试的可容忍误差。
D．重要性概念须从会计报表使用者的角度考虑
19．在＿＿时，注册会计师需要运用重要性原则。（ ）
A．编制审计计划
B．实施审计程序
C．评价总体审计风险
D．评价审计结果
20．对重要性水平做出初步判断时，应考虑的因素主要有（ ）
A．内部控制与审计风险的评估结果；
B．会计报表各项目的性质及其相互关系；
C．以往的审计经验
D．有关法规对财务会计的要求
21．评估与会计报表认定有关的固有风险时，注册会计师应着重考虑的因素有（ ）
A．业务性质
B．会计期间发生的异常及复杂交易
C．管理人员遭受的异常压力
D．容易产生错漏报的会计报表项目
22．当出现下列情况时，注册会计师应将控制风险评估为高水平（ ）
A．被审计单位内部控制失效
B．注册会计师难以评估内部控制的有效性
C．不拟进行符合性测试
D．拟进行符合性测试
23．下面各因素中，与审计证据数量成反向关系的有（ ）
A．固有风险
B．审计风险
C．检查风险
D．控制风险
24．下面几种风险中，审计人员无法控制但可以估计的风险有（ ）
A．固有风险
B．控制风险
C．检查风险
D．审计风险
25．当符合性测试的结果与控制风险的初步评估结论存在偏差时，注册会计师应当（ ）
A．扩大符合性测试的范围
B．修改实质性测试程序的性质、时间和范围。
C．直接进行实质性测试
D．修正对控制风险的评估
三、判断题
1．当累计尚未更正错漏报额接近重要性水平时，注册会计师应考虑通过扩大实质性测试的范围或提请
被审计单位调整会计报表，以降低审计风险。（ ）
2．在评价审计结果时，如果尚未调整的错漏报的汇总数超过重要性水平，注册会计师应当考虑追加实
质性测试程序或提请被审计单位调整会计报表。（ ）
3．注册会计师可以改变固有风险、控制风险的估计水平，但无法改变固有风险、控制风险的实际水平。
（ ）
4．进行分配时，注册会计师必须考虑到特定账户发生错漏报的可能性和验证该账户可能需要花费的成
本。（ ）
5．注册会计师实施有关审计程序后，如仍认为某一重要账户或交易类别认定的检查风险不能降低至可
接受的水平，应当发表保留意见或否定意见。（ ）
6．注册会计师对审计重要性水平估计得越高，所需收集的审计证据的数量就越少。（ ）
7．注册会计师确定的审计重要性的数额越高，审计风险水平越低。（ ）
8．审计的固有风险与控制风险的程度越高，表明存在重大错误的可能性越大，相应要求检查风险越低。
（ ）
9．初步审计策略只是审计单个认定可选用的方法，而不是整个审计的方法，尽管在大多数审计中，每
种方法都可用来审计很多的认定。（ ）
10．注册会计师通常在审计计划和审计报告阶段可以使用分析性程序，而在审计测试阶段则由实质性
测试方法来代替分析性程序。（ ）
11．审计人员只在确定实质性程序的性质、时间和范围时，才应考虑重要性和审计风险之间的反向变
动关系。（ ）
12．最严格的内部控制也有其本身的固有限制，注册会计师在确定内部控制的固有缺陷对固有风险的
影响时，应保持应有的职业谨慎。（ ）
13．审计风险模型表明，要想使审计风险保持在某一特定水平，固有风险和控制风险越高，那么检查
风险的可接受水平就越低。（ ）
14．只有当有关数据之间存在某种预期关系时，注册会计师才能运用分析性复核程序。（ ）
15．由于环境可能发生变化，因此，计划重要性最终可能不同于审计结束阶段评价审计结果时能使用
的重要性水平。（ ）
16．执行分析性复核的目的是帮助确定其它审计程序的性质、时间和范围，从而使审计更具效率和效
果。（ ）
17．在计划阶段执行分析程序，如发现重大差异（包括预期和非预期差异），应进行调查并确定其对审
计计划的影响。（ ）
18．分析性复核的资料主要涉及财务信息，但注册会计师视需要也可以利用非财务信息。（ ）
19．会计师事务所对任何一个审计委托项目，不论其业务繁简和规模大小都应做审计计划。（ ）
20．在编制审计计划时，注册会计师可能有意地规定计划的重要性水平高于将用于评价审计结果的重
要性水平。（ ）
21．对审计出的错漏报评价重要性时，应先评价其性质是否重要再评价其金额是否超过重要性水平。
（ ）
22．为了保持审计的连续性和审计结果的可比性，注册会计师对同一客户所进行的多次年度会计报表
审计，应使用相同的重要性水平。（ ）
23．分析程序对合并财务报表，附属公司和分部的财务报表均可运用，但对财务报表的单个要素不宜
使用。（ ）
24．在编制具体审计计划时，注册会计师应考虑固有风险的评估对各重要账户或交易类别的认定所产
生的影响，或者直接假定固有风险为低水平。（ ）
25．在编制计划时，审计人员应使用对任何一张会计报表都重要的最小的重要性水平。（ ）
26．如果信息的错报或漏报在特定环境下将可能影响使用者根据该信息所作的经济决策，那么该项错
漏报即属重要错漏报。（ ）
27．审计计划通常应由审计项目助理人员编制。（ ）
28．为了保证审计计划的严肃性，审计计划一旦制定，在执行中，就不得作出任何修改。（ ）
29．初步审计策略只是审计单个认定可选用的方法，而不是整个审计的方法，尽管在大多数审计中，
每种方法都可用来审计很多的认定。（ ）
30．被审计单位属于劳动密集型企业时，不应将营业的收入和净利润作为重要性水平的判断基础
31．初步评估的控制水平越低，注册会计师就应获取越多的关于内部控制设计合理和运行有效的证据。
（ ）
32．控制风险的初步评估，应当遵循稳健原则，宁可低估控制风险，不可高估控制风险。
33．当符合性测试的工作量可能大于进行符合性测试所减少的实质性测试的工作量时，注册会计师可
直接进行实质性测试。
四、简答题
1．计划审计工作包括哪几个步骤？其中哪些步骤与总体审计计划的制定有关？哪些步骤与具体审计计
划的制定有关？
2．简述审计风险与审计证据的关系？
3．简述对重要性水平做出初步判断时应考虑的因素。
4．为什么评价审计结果时所运用的重要性水平可能不同于编制审计计划时确定的重要性水平？如果评
价审计结果时所运用的重要性水平大大低于编制审计计划时确定的重要性水平，注册会计师为什么应当重
新评估所执行的审计程序是否充分？
5．在会计报表审计中，分析性复核程序有哪几种用途？
6．注册会计师对分析程序执行结果的信赖程度取决于哪些因素？
7．审计人员在计划特定审计程序之后，确定可接受重要性水平较低，那么，审计风险就增加，这时，
审计人员可通过什么方法来控制审计风险？
8．注册会计师实施实质性测试后，如果仍认为与某一重要账户或交易类别的认定有关的检查风险不能
降低至可接受的水平，他为什么应当发表保留意见或拒绝表示意见？
五、综合题
1．某注册会计师对 ABC 公司 2000 年的会计报表进行审计，确定资产负债表的重要性水平为 14 万，
损益表的重要性水平为 20 万。ABC 公司的总资产构成如下表。
账户 金额(千元)
现金 200
应收账款 2000
存货 6000
固定资产 5000
无形资产 800
总计 14000
请回答：
(1)ABC 公司 2000 年会计报表层的计划重要性是什么？
(2)按资产所占比例如何分配会计报表重要性到各账户？有无缺陷？为什么？
ABC 公司的总资产构成
第七章 审计计划、重要性及审计风险[练习题 2]
一、 单项选择题：
1、 在编制某企业 2000 年度会计报表审计计划时，假定存在下述情况，注册会计师应
选择（ ）作为会计报表层次重要性水平。
A、 2000 年 6 月 30 日资产负债表重要性水平 50 万元
B、 2000 年 1 至 6 月损益表重要性水平 70 万元
C、 2000 年 12 月 31 日资产负债表重要性水平 90 万元
D、 2000 年年度损益表重要性水平 80 万元
2、 在审计报告阶段，注册会计师运用分析性复核的结论印证其他审计程序所得出的结论的直接
目的在于（ ）。
A、 确定其他审计程序所得出的结论是否正确
B、 确定相关审计结论是否正确
C、 确定是否需要追加其他审计程序
D、 确定是否需要执行其他分析性复核审计程序
3、 注册会计师在编制审计计划时，确定的重要性水平越高，应当获取的审计证据（ ）。
A、越多
B、越少
C、质量越高
D、质量越低
4、注册会计师运用分析性复核程序的主要目的不包括（ ）。
A、 在了解客户阶段，帮助确定审计约定事项的有关内容
B、 在审计计划阶段，帮助确定符合性测试和实质性测试程序
C、 在审计实施阶段，直接作为实质性测试程序，以提高审计效率和效果
D、 在审计报告阶段，对会计报表进行整体复核
5、审计风险的组成要素和审计证据的关系表述不恰当的是（ ）。
A、检查风险与所需的审计证据数量是反向关系
B、固有风险与所需的审计证据数量是正向关系
C、控制风险与所需的审计证据数量是正向关系
D、审计风险与所需的审计证据数量是正向关系
6、注册会计师期望的审计风险确定为 %，并认为固有风险为 60%，注册会计师应承担检查
风险为 15%，则控制风险为（ ）。
A、 30%
B、 60%
C、 40%
D、 50%
7、关联方及其交易对会计报表反映有重要影响，注册会计师进行会计报表审计时，应（ ）。
A、实施必要的审计程序，查明是否存在非货币性交易的关联方
B、实施必要的审计程序，查明被审计单位是否与关联方进行资金拆借
C、提请被审计单位管理当局就关联方及其交易的披露出具声明书
D、在审计报告中提及重大的关联方及其交易
8、在会计报表审计中，注册会计师必须使用分析性复核程序的阶段是（ ）。
审计计划阶段 实质性测试阶段 审计报告阶段
A、 是 是 是
B、 是 否 是 。
C、 否 否 是
D、 否 是 否
9、如果企业存在可由管理当局自主决定处理的会计事项，注册会计师应（ ）。
A、从严确定重要性水平
B、从宽确定重要性水平
C、合理确定重要性水平
D、修正确定重要性水平
10、如果实质性测试中可接受的检查风险为低，则实质性测试的性质是（ ）。
A、分析性复核为主
B、交易测试为主
C、余额测试为主
D、交易测试与余额测试结合运用
二、多项选择题：
1、在执行常年审计业务时，如果委托人委托的审计事项未发生重大改变，注册会计师拟订的审
计计划应包括（ ）。
A、总体审计计划
B、具体审计计划
C、时间预算
D、审计程序表
2、对于特定被审计单位而言，审计风险和审计证据的关系可以表述为（ ）。
A、要求的审计风险越低，所需的审计证据数量就越多
B、要求的检查风险越高，所需的审计证据数量就越少
C、评估的固有风险越低，所需的审计证据数量就越少
D、评估的控制风险越高，所需的审计证据数量就越多
3、审计项目负责人编制具体审计计划，应包括各具体项目的（ ）。
A、审计目标
B、审计策略
C、执行人及执行时间
D、审计工作底稿的索引号
4、下列情况中，注册会计师应当合理运用重要性原则的有（ ）。
A、确定是否接受委托
B、确定审计程序的性质、时间和范围
C、执行审计程序
D、评价审计结果
5、根据独立审计准则的规定，审计计划不需经（ ）审核和批准。
A、 签字注册会计师
B、 会计师事务所有关业务负责人
C、 主任会计师
D、 被审计单位管理当局
6、下列各项中，表述内容正确的是（ ）。
A、 对于重要审计项目，不应仅仅依据分析性复核程序
B、 对于准确性较低的审计项目，不应将分析性复核程序直接作为实质性测试程序
C、 对于审计风险较低的审计项目，可以较多依赖分析性复核程序
D、 对于分析性复核结果与执行其他实质性测试结果不一致的，应当较多依赖其他
实质性测试结果
7、如果控制风险水平初步评估为中等水平，注册会计师应当获取的相关审计证据（ ）。
A、 比评估为高水平时要多
B、 比评估为低水平时要多
C、 比评估为高水平时要少
D、 与评估为低水平时一样多
8、注册会计师通过设计的审计程序未能检查出会计报表中存在重大错误的风险不是（ ）。
A、财务风险
B、控制风险
C、检查风险
D、固有风险
9、下列各项中，不属于注册会计师总体审计计划审核事项的是（ ）。
A、审计程序能否达到审计目标。
B、审计程序能否适合各审计项目的具体情况
C、对审计重要性的确定和审计风险的评估是否恰当
D、重点审计程序的制定是否恰当
10、在下列各项中，通常应属于注册会计师重点审计领域的有（ ）。
A、 须经管理当局职业判断的会计事项
B、 有异常波动的会计报表项目
C、 相关内部控制制度发生变动的项目
D、 会计报表截止日前后发生的经济业务
11、在确定拟实施的审计程序后，如果注册会计师决定接受更低的重要性水平，注册会计师应当
（ ）。
A、 扩大预备调查的范围，以降低固有风险的初步判断水平
B、 扩大符合性测试的范围，以降低控制风险的初步判断水平
C、 修改计划实施的实质性的测试程序，以降低检查风险至可接受的水平
D、 扩大分析性复核的范围，以降低整个审计风险至可接受的水平
12、注册会计师为合理利用所了解的被审计单位情况而采取的措施不包括（ ）。
A、 确定所了解情况对会计报表整体的影响
B、 确定所了解情况是否与会计报表认定一致
C、 依据所了解情况确定应当发表的审计意见的类型
D、 依据所了情况确定是否出具管理建议书
三、判断题：
1、 不论固有风险和控制风险的评估结果如何，注册会计师均应对各重要账户或交易类别进行实
质性测试。（ ）。
2、 因为重要性水平与审计风险存在反向关系，审计风险与审计证据也存在反向关系，所以注册会
计师确定的重要性水平越高，审计风险就越低，相应应当获取的审计证据就应越多。（ ）
3、 只有当有关数据之间存在某种预期关系时，注册会计师才能运用分析性复核程序。（ ）
4、审计的固有风险与控制风险的程度越高，相应要求检查风险越低。（ ）
5、在实际审计工作中，运用重要性概念主要以经营业务金额的大小为尺度，经营业务金额大的
是重要的，经营业务金额小的是不重要的。（ ）
6、注册会计师通常在审计计划和审计报告阶段必须使用分析性程序，而在审计测试阶段则由实
质性测试方法来代替分析性程序。（ ）
7、对于被审计单位的关联者交易，会计准则有特殊的披露要求，因此注册会计师对关联者交易
通常比对非关联者交易需收集更多的证据。（ ）
8、在评价审计结果时，如果尚未调整的错报、漏报的汇总数超过重要性水平，注册会计师应当
考虑扩大实质性测试范围或提请被审计单位在会计报表附注中披露。（ ）
9、注册会计师实施有关实质性测试后，如仍认为某一重要账户或交易类别认定的检查风险不能
降低至可接受的水平，应当发表保留意见或拒绝表示意见。（ ）
10、注册会计师应当保持应有的职业谨慎，尽可能把重要性水平确定得低一些。（ ）
五、简答题：
1．某注册会计师在评估被审计单位的审计风险时，分别设计了以下四种情况，以帮助
决定可接受的检查风险水平：
风险类别 情况一 情况二 情况三 情况四
可接受的审计风险 4％ 4% 2% 2%
固有风险 100% 80% 100% 80%
控制风险 100% 50% 100% 50%
请回答：
(1)上述四种情况下的检查风险水平分别是多少?
(2)哪种情况需要注册会计师获取最多的审计证据?为什么
2．王衡和洪实二位注册会计师对 ABC 股份有限公司 2000 年度会计报表进行审计，其未
经审计的有关会计报表项目金额如下(单位：人民币元)：
要求：
(1)如果以资产总额、净资产(股东权益)、主营业务收入和净利润作为判断基础，采用固
定比率法，并假定资产总额、净资产、主营业务收入和净利润的固定百分比数值分别为
0．5％、1％、0．5％和 10％，请代为计算确定 ABC 股份有限公司 2000 年度会计报表层次
的重要性水平(请列示计算过程)
(2)如果被审计单位属于劳动密集型企业，其重要性水平又是多少？。
(3)简要说明重要性水平 、审计证据、审计风险三者之间的关系。
3、注册会计师可不进行符合性测试，而直接实施实质性测试，采用的审计策略是哪一种？
这种审计策略在何种情形下采用？
4、在审计程序中如何评估控制风险？
5、分析性复核为什么必须运用在计划和报告阶段？
二、综合题
1．A 和 B 注册会计师对 XYZ 股份有限公司 1997 年度会计报表进行审计。该公司 1997
年度未发生购并、分立和债务重组行为，供产销形势与上年相当。该公司提供的未经审计
的 1997 年度合并会计报表附注的部分内容如下(金额单位：人民币万元)：
(1)坏账核算的会计政策：坏账核算采用备抵法。坏账准备按期末应收账款余额的 5‰计
提。
应收账款和坏账难备项目附注：
应收账款／坏账准备 1997 年年末余额 16553／52．77
应收账款账龄分析
账龄 年初数 年末数
1 年以内 8392 10915
l 一 2 年 1186 1399
2—3 年 1161 1365
3 年以上 142l 2874
合 计 12160 16553
(2)固定资产原价和累计折旧项目附注：
固定资产原价／累计折旧 1997 年年末余额 49580／ll 296
固定资产
原价
类 别
年初数
本年增加
本年减少
年末数
房屋及建筑物 20 930 2 655 21 23 564
通用设备 8 612 1 158 62 9 708
专用设备 10 008 3 854 121 13 741
运输工具 1 681 460 574 1 567
土 地 472 472
其他设备 389 150 11 528
合计 42 092 8 277 789 49580
累计折旧
类 别
年初数
本年增加
本年减少
年未数
房屋及建筑物 3 490 898 31 4 357
通用设备 863 865 34 1 694
专用设备 3 080 1 041 20 4 101
运输工具 992 232 290 934
土地 15 15
其他设备 115 83 3 195
合计 8 540 3 134 378 11 296
（3）长期借款项目附注： 1997 年年末余额 13730
贷款单位 金额 借款期限 年利率 借款条件
A 银行第一营业部 1 800 1995 年 8 月—1999 年 7 月 9．72％ 抵押借款
B 银行第一营业部 11 650 1994 年 9 月—1998 年 8 月 7．65％ 抵押借款
C 银行第二营业部 280 1997 年 1 月—1999 年 1 月 ％ 担保借款
合 计 13 730
(4)主营业务收入和主营业务成本项目附注：
主营业务收入／主营业务成本 1997 年年度发生额 6l 020/52 819
品 名 主营业务收入 主营业务成本
1
9
9
6
年
发
生
额
1
9
9
7
年
发
生
额
1
9
9
6
年
发
生
额
1
9
9
7
年
发
生
额
x 产品 40 000 41 000 38000 33 800
y 产品 20 000 20 020 19000 19 019
合 计 60 000 61 020 57000 52 819
(5)XYZ 股份有限公司拥有 X 有限公司 80％表决权资本，故已按规定将该子公司纳入合
并会计报表范围。XYZ 股份有限公司将其为 X 有限公司提供货运服务事宜，在 1997 年度合
并会计报表附注的“本公司与关联方的交易”部分披露为：
本公司为 X 有限公司提供货运服务，收费标准按向外单位提供同样服务所
收费用的 120％计算。1997 年度，本公司从 X 有限公司获得的货运服务收入为
240 万元，1996 年度该项收入为 180 万元。
(6)XYZ 股份有限公司于 1997 年 10 月销售一批 y 产品，按规定在当月确认
收入 1000 万元、结转成本 900 万元。由于质量问题，该批产品于 1998 年 1 月 15
日被退回。XYZ 股份有限公司 1997 年财务报告批准报出日为 1998 年 1 月 24 日。
XYZ 股份有限公司将该项销售退回事宜在 1997 年度合并会计报表附注的“资产
负债表日后事项”部分披露为：
本公司于 1997 年 10 月销售一批 y 产品，按规定在当月确认收入 1000 万元、
结转成本 900 万元。由于质量问题，该批产品于 1998 年 1 月 15 日被退回，本公
司因此将调整 1998 年 1 月份的主营业务收入和主营业务成本。
要求：假定上述附注内容中的年初数和上年比较数均已审定无误，你作为 A
和 B 注册会计师，在审计计划阶段，请运用专业判断，必要时运用分析性复核
方法，分别指出上述附注内容中存在或可能存在的不合理之处，并简要说明理由。
2、天衡会计师事务所的 A 和 B 注册会计师对公开发行 A 股的 ABC 股份有限公司 19×3 年度的会计
报表进行审计。ABC 股份有限公司未经审计的 19×3 年度的部分会计资料如下 ：
项 目 金额（万元）
19×3 年度主营业务收入 120000
19×3 年度主营业务成本 100000
19×3 年度利润总额 18000
19×3 年度净利润 12060
19×3 年 12 月 31 日资产总额 90000
19×3 年 12 月 31 日长期股权投资 36000
19×3 年 12 月 31 日股东权益 44000
其中：股本（每股面值 1 元） 20000
资本公积 4000
盈余公积 3600
未分配利润 16400
A 和 B 注册会计师经审计发现以下五个事项：
（1） 19×3 年 12 月 1 日，ABC 股份有限公司经批准，将短期闲置的 10000 万元资金通过银
行委托贷款，月利率 %，ABC 股份有限公司作了借记“其他应收款——银行委托贷
款”科目 10000 万元、贷记“银行存款”科目 10000 万元的会计处理，但对 19×4 年 1 月 5
日收到的 19×3 年 12 月份的银行委托贷款利息收入尚未作会计处理。
（2） ABC 股份有限公司采用平均年限法核算固定资产折旧，漏计 19×3 年 7 月办公大楼折旧。
该办公大楼原值 12000 万元，预计使用年限为 20 年，预计净残值率为 5%。
（3） 19×3 年 11 月 30 日，ABC 股份有限公司清查盘点原材料，发现短缺 15 万元，作了借记“
待处理财产损溢”科目 15 万元、贷记“原材料”科目 15 万元的会计处理。19×3 年 12 月，查清
短缺原因，其中属于非常损失部分为 14 万元、属于一般经营损失部分为 1 万元，公司作了借记
“营业外支出——非常损失”科目 15 万元、贷记“待处理财产损溢”科目 15 万元的会计处理。
（4） ABC 股份有限公司采用备抵法核算坏账，坏账准备按期末应收账款余额的 5‰计列。19×3
年 12 月 31 日未经审计的资产负债表反映的应收账款项目为借方余额 10000 万元，坏账准备项目为
贷方余额 10 万元。应收账款项目的明细组成如下：
应收账款——A 公司 8000 万元
应收账款——B 公司 4000 万元
应收账款——C 公司 -2000 万元
合 计 10000 万元
（5） ABC 股份有限公司漏计上述办公大楼 19×3 年 12 月的折旧。
要求：（1）如果以资产总额、净资产（股东权益）、主营业务收入和净利润作 为判断基础，
采用固定比率法，并假定资产总额、净资产、主营业务收入和净利润的固定百分比数值分别为
0. 5%、1%、%和 5%，请代 A 和 B 注册会计师计算确定 XYZ 股份有限公司 19×3 年度会计报表
层次的重要性水平，并简要说明理由。
（2）假定不考虑 XYZ 股份有限公司 19×3 年度会计报表项目层次的重要性水平，就审计
发
现的上述五个事项，请代 A 和 B 注册会计师列示审计调整分录（不考虑调整分录对税费、期
末结转损益及利润分配的影响）。
（3）假定 A 和 B 注册会计师将已确定的 ABC 股份有限公司 19×3 年度会计报表层次的重
要性水平分配至各会计报表项目，其中部分会计报表项目的重要性水平如下：
会计报表项目 重要性水平（万元）
银行存款 10
应收账款 100
应收利息 10
坏账准备
其他应收款 30
存货
其中：原材料
30
20
固定资产 100
累计折旧 90
股本 0
资本公积 30
盈余公积 0
主营业务成本 100
营业费用 10
管理费用 20
财务费用 15
营业外支出 5
针对审计发现的上述五个事项，请指出上述审计调整分录中，哪些为 A 和 B 注册会计
师必须建议 ABC 股份有限公司调整的审计调整分录？必须建议调整的审计调整分录中，哪些应
归入“审计差异调整表——调整分录汇总表”，哪些应归入“审计差异调整表——重分类分录汇总
表”？哪些应归入“审计差异调整表——未调整不符事项汇总表”？并请简要说明理由（不考虑调
整分录对所得税、期末结转损益及利润分配的影响）。
（4）假定 ABC 股份有限公司同意 A 和 B 注册会计师在考虑了会计报表项目层次重要
性水平基础上提出的审计调整建议，19×4 年 3 月 5 日，根据 19×3 年年初未分配利润余额
4340 万元和 19×3 年度审计后的净利润，ABC 股份有限公司董事会审议通过如下分红派息
预案：“按 10%和 5%分别提取法定盈余公积和法定公益金；以 19×3 年 12 月 31 日总股本为
基数，每 10 股送 5 股、派现金 元；剩余未分配利润滚存至下一年度。资本公积每 10
股转 1 股。”如果审计报告日为 19×4 年 3 月 6 日，请代 A 和 B 注册会计师据此作出建议的审
计调整分录（不考虑调整分录对企业所得税、期末结转损益及对代扣代缴个人所得税的影响，
也不考虑年度终了将“利润分配”科目下的其他明细科目的余额转入“利润分配——未分配利
润”科目）。
第八章 内部控制及其测试与评价
重点与难点
本章学习重在理解。考生应对内部控制研究和评价的步骤及整个思路非常清楚，只有这样才能理解本
章的内容。学习时你首先得了解内部控制的概念、目标和要素，然后掌握：(1)内部控制与审计的关系；(2)
符合性测试的概念、种类、性质、范围和时间；(3)控制风险初步评价为高水平和低水平的情形；（4）控
制风险再次评价过程及评价结果对实质性测试的影响；(5)管理建议书的性质、出具管理建议书的条件及其
与审计意见的区别。
第一节 第一节 内部控制的目标与要素
现代审计的重要特征是：注册会计师在进行审计时，首先要研究与评价被审计单位的内部控制制度基础上
进行抽样审计。
一、内部控制定义与内部控制目标
（一）．内部控制的定义。
所谓内部控制，是指被审计单位为了保证业务活动的有效进行，保护资产的安全和完整，防止、发现、
纠正错误与舞弊，保证会计资料的真实、合法、完整而制定和实施的政策与程序。[会计责任]
（二）．内部控制的目标。[四个保证]
（1）保证业务活动按照适当的授权进行。[授权]
（2）保证所有交易和事项以正确的金额，在恰当的会计期间及时记录于适当的帐户，使会计报表的编
制符合会计准则的相关要求。[核算]
（3）保证对资产和记录的接触、处理均经过适当的授权。[限制接近]
（4）保证帐面资产与实存资产定期核对相符。[账实相符]
（三）．有关内部控制的一般考虑：[注册会计师研究内控时的注意事项]
（1）管理当局的责任。
建立、修正和维护公司的各项控制，并监督控制政策和程序得到持续有效地执行，其责任在于管理当
局而不在注册会计师。这与遵守企业会计准则编制会计报表的责任在管理当局而不在注册会计师是一致的。
（2）合理的保证。
①公司管理当局应在综合考虑控制的成本效益的基础上，建立能为公司会计报表的公允表达提供合理
（但不是绝对的）保证的内部控制。一些理想的内部控制往往因成本过高而不为管理当局所采用。
①管理当局在建立内部控制时还须注意，控制程序不应对工作效率或获利能力有不利影响。
（3）固有的限制。[天然的局限性][P152]背
注册会计师在确定内部控制的可信赖程度时，应当保持应有的职业谨慎，充分关注内部控制的以下固
有限制：
①内部控制的设计和运行受制于成本与效益原则；[合算]
①内部控制仅针对常规业务活动而设计；[非偶然]
①因执行人员因素而失效；[人员素质]
①因有关人员相互勾结、内外串通而失效；[两个或两个以上的员工]
①因执行人员滥用职权或屈从于外部压力而失效；
①因经营环境、业务性质的改变而削弱或失效。[时过境迁]
（四）．内部控制与[注册会计师]审计的关系。 [P172] 注册会计师在进行审计时，首先要研究与评价
被审计单位的内部控制制度。
①注册会计师在执行审计任务时，不论被审计单位规模大小，都应当对相关的内部控制制度进行充分
的了解。
①注册会计师应根据其对被审计单位内部控制制度的了解，确定是否进行符合性测试以及将要执行的
符合性测试的性质、时间和范围。
①对被审计单位内部控制制度的了解和测试，并非审计工作的全部内容。 内控好，评估 CR 低，实测
少；但决不能完全取消实测。
[235 内审计是内控的组成部分。]
二、内部控制要素 [三要素]
（一）．控制环境。所谓控制环境是对企业控制的建立和实施有重大影响的因素的总称。其内容包括：
①经营管理的观念、方式和风格；[前 7 内部][与审计证据]
①组织结构；
①董事会；
①授权和分配责任的方法；
①管理控制方法；
①内部审计；
①人事政策和实务；
①外部影响。
（二）．会计系统。会计系统是指企业为了汇总、分析、分类、记录、报告公司交易，并保持对相关资
产与负债的受托责任，而建立的方法和记录。
1． 1． 有效会计系统的要求：[单选][认定]
① ① 完整性和存在性；确认并记录所有真实的交易；
① ① 分类；表达与披露；及时且充分详细地描述交易，以便在会计报表上对交易作适当的分
类；
① ① 估价或分摊；计量交易的价值，以便在会计报表上记录其适当的货币价值；
① ① 估价或分摊；发生；确定交易发生的期间，以便将交易记录在适当的会计期间；
① ① 表达与披露；在会计报表上适当地表达交易和披露相关事项。
2．会计系统的核心----处理交易。交易轨迹与审计轨迹。
（三）．控制程序[重点]。控制程序是由为了合理保证公司目标的实现而建立的政策和程序组成的。控
制程序包括：
概念 目的 种类 认定[控制风险]
①交易授权； 保证交易是管理人员在其授
权范围内授权才产生的 1、3
一般授权[一般性交易]和特别授权
[非常规性交易]
存在或发生、估价
或分摊
①职责划分；核
心
预防和及时发现在在执行所
分配的职责时所产生的错误
或舞弊行为
① ① 交易职责执行、记录、维
护、保管资产应指派给不同的
个人或部门
① ① 交易各步骤应指派给不同
的个人或部门
① ① 某些会计工作的职责应划
分
① ① CIS 职责划分
存在或发生、估价
或分摊、完整性
①凭证和记录控
制；
核算 2 ①凭证①记录 存在或发生、估价
或分摊、完整性
①资产接触与记 保证资产和记录的安全 3 存在或发生、估价
录使用； 或分摊、完整性
①独立稽核 验证执行的工作和所记录金
额估价的正确性 4、2
存在或发生、估价
或分摊、完整性
补充：不相容职务。[核心是钱账物三分管][属鸡的不能嫁给属狗的]1、一项从开始到结束，不包办。
授权 执行
授权 记录
授权 保管
执行 记录
执行 保管
记录 保管
总账 明细账
总账 日记账
开支票 编制调节表
授权 核对
执行 核对
记录 核对
保管 核对
举例：某企业财务科有三个会计人员，他们要完成如下 7 项会计工作：
1． 1． 记录总账；
2． 2． 记录应付账款明细账；
3． 3． 记录应收账款明细账；
4． 4． 开具支票，以便主管人员签章，并记载现金日记账；
5． 5． 开具退货拒付通知书；
6． 6． 调节银行对账单；
7． 7． 处理并送存所收入的现金。
现已知这三人均具有相当的能力，[除了调节银行对账单、签发拒付通知书工作量较小外][此条件可不给]，
其他各项会计工作量基本相等，如何将上述工作分配给三人，使会计工作起到较好的内部控制作用，并使
三人的工作量基本相等？
答案[一人：1、5、6；一人：2、3；一人：4、7。]27、34；24，37
●下列各项中，预防员工贪污、挪用销货款的最有效的方法是 （答案：C ）（1998 年试题）
A．记录应收账款明细账的人员不得兼任出纳
B．收取顾客支票与收取顾客现金由不同人员担任
C．请顾客将货款直接汇入公司所指定的银行账户
D．公司收到顾客支票后立即寄送收据给顾客
第二节 了解与记录内部控制 172
注册会计师对于企业内部控制所作的研究和评价可分为三个步骤：[注意与 P172 的区别]
．●（2000 年考题，简答题）注册会计师编制审计计划时，应当研究和评价被审计单位的内部控制。
要求：P240、260
（l）请简要说明注册会计师对内部控制研究和评价的三个步骤。[
（2）请简要说明在何种情况下，注册会计师才能将控制风险评价为低水平。
答案：答案：
（l）注册会计师对内部控制研究和评价的三个步骤为：
①了解被审计单位的内部控制情况；
①实施符合性测试；
①评价控制风险。
（2）注册会计师只有在确认以下事项的情况下，才能将控制风险评价为低水平：
①控制政策和程序与会计报表认定相关；
①通过符合性测试已获得审计证据证明内部控制有效。
172 240
对被审计单位内控取得了解的程
序
第一，了解企业的内部控制情况，并作出相应的记录；2 节
符合性测试程序 第二，实施符合性测试程序，证实有关内部控制的设计和执行的效果；
3 节
实质性测试程序 第三，评价内部控制的强弱，即评价控制风险。确定在内部控制薄弱
的领域扩展审计程序，降低审计风险。4 节
因此，了解内部控制是注册会计师检查内部控制的首要步骤。通常，对于内部控制的了解是将企业经
济业务分成若干业务循环，再了解各循环内的内部控制并进行相应的了解记录。
一、业务循环及其分类
1．概念
所谓“业务循环”也称切块审计法 240 倒数 6 行，是指将密切相关的交易种类或账户余额划为同一块，
作为一个业务循环，来组织安排审计工作的方法。
2．制造业可划分为下列业务循环来进行研究和评价：[P228、298]
（1）销售与收款循环；
（2）购货与付款循环；
（3）生产循环；
（4）筹资与投资循环；
3．如何划分业务循环，应视企业的业务性质和规模而定。同时，不同的注册会计师可以按照自己的判
断去划分特定的业务循环。注册会计师要检查中，将重点放在那些影响会计报表反映的内部控制程序
上。
二、了解内部控制
1．注册会计师应关注会计和内部控制制度中与会计报表认定相关的那些政策和程序，并且将对会计和
内部控制制度相关方面的了解同固有风险、控制风险的评价结合。
2．注册会计师所执行的“穿行测试”的性质、时间和范围，决定了其并不能为评价控制风险处于低水平
提供充分、适当的审计证据。
3．注册会计师了解内控所执行的程序的性质、时间和范围，主要取决于以下因素：[242]
① ① 被审计单位经营规模及业务复杂程度；
① ① 被审计单位数据处理系统类型及复杂程度；
① ① 审计重要性；
① ① 相关内部控制类型；
① ① 相关内部控制的记录方式；
① ① 固有风险的评估结果。
（一）．了解内部控制的程序。[方法]172
目的
错漏报是否得到改正， （1）查阅以前工作底稿，合理利用以往的审计经验；
错漏报是否得到改正，是否执行 （2）询问被审计单位有关人员，并查阅相关内部控制文件；
了解程序的设计和实际运用与否 （3）检查内部控制生成的文件和记录；
得到执行 （4）观察被审计单位的业务活动和内部控制的运行情况；
确认和观察有关的控制政策和程序 （5）选择若干具有代表性的交易和事项进行“穿行测试”。
（二）．了解控制环境[了解内控制 3 要素][233 八要素]
注册会计师应当充分了解控制环境，以评价被审计单位管理当局对内部控制及其重要性的态度、认识
和措施。
（三）．了解会计系统
（1）被审计单位交易和事项的主要类别。
（2）各类主要交易和事项的发生过程
（3）重要的会计凭证、帐簿记录以及会计报表帐目
（4）重大交易和事项的会计处理过程
（四）．了解控制程序
1 注册会计师了解控制程序，比了解控制环境和会计制度要素更强调确定特定单项控制程序与特定认
定之间的直接关系。
2、但是在不同的审计策略下，对这种关系需要了解的范围是有差别的。225、227、228
3、控制程序比控制环境的政策或程序更直接地与某一特定认定相关，因此，控制程序对于防止或发现
和更正会计报表中的重要错报或漏报更为有效。
4、注册会计师在设定控制风险低于最大值[100%]时，比设定控制风险为最大值时需要更多地了解控制
程序。
5、了解控制程序时，注册会计师应着重考虑[总要求]：[P236-240]
●注册会计师在会计报表审计中充分了解控制程序的目的，是为了（答案：A ）（1999 年试题）[244]
A．合理制定具体审计计划
B．识别和理解被审计单位交易、事项的主要类别及其发生过程和会计处理过程
C．评价被审计单位管理当局对内部控制及其重要性的态度、认识和措施
D．评价相关内部控制的设计是否合理，运行是否有效
①交易授权；
①职责划分；
①凭证与记录控制；
①资产接触与记录使用；
①独立稽核。
6．[P17、257]内部审计工作结果的利用，应考虑下列因素：
① ① 内部审计人员的独立性；
① ① 内部审计人员的经验和能力；
① ① 内部审计程序的性质、时间和范围；
① ① 内部审计人员所获取的审计证据的充分性和适当性；
① ① 管理当局对内部审计工作的重视程度。
（五）．控制风险的初步评价。[222]
（1）时间：注册会计师每次审计时，在了解了内部控制之后[选择]，应对控制风险作初步评价。
（2）重点：这时候的控制风险初步评价是针对每个重要的账户余额或交易种类，在认定层上进行的。
（3）评价：见下表。227
[222] [245] [256] [260]
时间：在了
解内部控制
并对固有风
险评估后，
符测之前。
无法对内控
有效性做出
肯定或否定
的结论。
1. 出现以下情况之一[1/3]时，
注册会计师应将重要账户或
交易类别的某些或全部认定
的控制风险评估为高水平。
其情况为：①企业内部控制
失效；①难以对内部控制的
有效性作出评价；①注册会
计师不拟进行符合性测试。
出现以下情况之一[1/3]时，
注册会计师可[不是必须]不
进行符合性测试，而直接进
行实质性测试。①相关内部
控制不存在 IR；①相关内部
控制虽然存在，但注师了解
发现其并未有效运行；①符
合性测试的工作量可能大于
进行符测所所减少的实测的
工作量。
注师只有在确认以下事项的
情况下，才能将 CR 评价为高
水平：①控制政策和程序与认
定不相关；①控制政策和程序
无效；①取得证据来评价控制
政策和程序显得不经济。
原则：稳健
性；宁可高
估，不得低
估 CR。
2.对某项会计报表认定而言，
如果同时出现以下情况，注
册会计师则不应评价其控制
风险处于高水平：①相关的
内部控制可能防止或发现和
纠正重大错报或漏报；①注
册会计师拟进行符合性测试。
注师只有在确认以下事项的
情况下，才能将 CR 评价为低
水平：①控制政策和程序与认
定相关；①通过符测已获得证
据证明控制有效。
三、记录对内部控制的了解和对控制风险的评价
1．在工作底稿中记录对内部控制的评价的基本要求：
（1）当控制风险评价为最高水平时，只需记录这一评价结论；[最高]
（2）当控制风险评价低于最高水平时，还必须记录评价的依据。[要证明为什么不是最高，就要多收
集证据 222 倒 3 行]
2． 2． 内部控制调查的记录方法：[与 191 区别，审计计划文件形式有表格式、问卷式和文字叙述
式 3 种]
概念 优点 缺点 适用范围
（1）调查表；调查表就是将那些与保证会
计记录的正确性和可靠性以及与保证资产
的完整性有密切关系的事项列作调查对象，
由事务所自行设计成标准化的调查表，交由
注册会计师根据调查的结果自行填写。[注
意书中图表 8-1，以防考综合题]463
①简括说明，有利于分
析；
①省时省力，初期完成。
①只能按项目，没
有完整的看法；
①不同行业或小
企业，标准问题
不太适用。
按会计报表项目
分别调查
（2）文字表述；文字表述是注册会计师对
被审计单位内部控制健全程度和执行情况
的书面叙述。
①描述深入具体；
①弥补调查表只能简
单肯定或否定之不足。
①文字冗长；
①不利于提供分
析、评价依据。
①内控程序简单；
①比较容易描述
的小企业。
（3）流程图法；流程图是用符号和图形来
表示被审计单位经济业务和文件凭证在组
织机构内部有序流动的文件。
①便于表达内控特征
[概况]，一目了然[独
眼龙]；
①便于修改。
①编制技术要高，
花费时间多；
①某些弱点很难
在图上明示。
十分有用，大企
业
（4）核对表法[未介绍]
第三节 内部控制测试
一、运用初步审计策略的步骤[227-228]
1．主要证实法的运用步骤[250]
2．较低的控制风险估计水平法运用的步骤[251]172、222
（以上两项内容请参看教材）
3． 3． 认定与策略的关系[未考过]
在实务中，注册会计师对有的认定采用主要证实法，而对其他的一些认定采用较低的控制风险估计水
平法。如，存货保持永续盘存记录，则存在或发生、完整性，用较低法；估价或分摊、权利和义务、
表达与披露则可能用主要证实法。
二、符合性测试的概念 253、258
1．概念[172]
符合性测试是为了确定内部控制制度的设计和执行是否有效而实施的审计程序。[进行符测必要和经济
的前提条件：准备信赖内控、合算]]
2．符合性测试的基本对象
（1）控制设计测试---设计是否合理
控制设计测试所要解决的问题是，被审计单位的控制政策和程序是否设计合理、适当，能不能防止或
发现和纠正特定会计报表认定的重大错报或漏报。
（2）控制执行测试---运行是否有效
控制执行测试所要解决的问题是，被审计单位的控制政策和程序是否实际发挥作用。
（3）测试某项控制执行的有效性，应着重查清的问题：
①控制是怎样应用的？
①是否在年度中一贯应用？
①由谁来应用？
（4）注意事项：[多]
① ① 可能对主要交易种类的有关控制进行符合性测试；
① ① 可能对某账户的有关控制进行符合性测试；
① ① 但并不是对所有的控制都要加以测试；
① ① 只应对那些有助于防止或发现和纠正会计报表认定产生重大错报或漏报的控制执行测试。
三、符合性测试的种类 258
注册会计师可在审计计划期间和期中工作[实施]期间执行符合性测试。在主要证实法下可能执行“同步
符合性测试”及“追加符合性测试”，在较低的控制风险估计水平法下，必须执行“计划符合性测试”。
概念及
种类
与审计程序 172 的关系 注意事项
1．同步
符 合 性
测试。
①[1、2 程序结合，即了解
内控的同时，也提供了有
关控制政策和程序是否有
效的证据]①合算；①减少
“追加符测”的范围。
①既可能是取得了解时的“副产品”，①也可能是注册会计师事先计
划安排的。①其获取的证据，只能使注师评价 CR 的估计水平处在
略低于最高~中等水平之间，因其是在计划期间取得的，证据本身
不能证明某项控制政策和程序在整个被审年度均由经授权的人员
适当和一贯地加以运用。①这种符合性测试不是必需的，而是注册
会计师有选择地执行的。
2．追加
符 合 性
测试。
第 2 程序 ①这种测试在外勤工作中执行，①在主要证实法下，执行“追加符合
性测试”是为了进一步降低注册会计师对控制风险的估计水平。①不
合算，或不能进一步降低 CR 的估计水平，就不干。
3．计划
符 合 性
测试。
第 2 程序 ①这种测试在外勤工作中执行，①在选用较低的控制风险水平法下，
必须执行。①其获取的证据，应足以支持评价某些认定的 CR 估计
水平处在中等或低水平。①执行的目的是为了支持注册会计师计划
的实质性测试水平。
4．双重
目 的 测
试
[258]272
2、3 程序结合 ①这种测试在外勤工作中[期中]执行，①在较低的控制风险水平法下
执行。①合算。① 小心谨慎设计测试程序，以确保能取得有关控制
的有效性和报表中的重要错报或漏报这两个方面的证据。①应谨慎
地评价所取得的证据。
了解
同步符合性测试
符测
双重目的测试
实测
3/16
四、符合性测试的性质[方法]
在确定了测试的种类之后，注册会计师应进一步决定符合性测试的性质，即执行测试将使用什么样的
审计程序。注册会计师可选用的符合性测试程序有以下三种，可单独使用，也可合并使用：
1．检查交易和事项的凭证；
2．询问并实地观察未留下审计轨迹的内部控制的运行情况；
3． 3． 重新执行相关内部控制程序。相当于[242]穿行测试[追查几笔通过会计系统的交易]
五、符合性测试的范围
●注册会计师在了解及评价被审计单位内部控制后，实施符合性测试的范围是（答案：B ）（1998 年试
题）
A．有重大缺陷的内部控制
B．拟信赖的内部控制
C．对会计报表有重大影响的内部控制
D．并未有效运行的内部控制
（一）符合性测试证据的特征
1． 1． 充分性。从理论上讲，范围越大，有关控制政策或程序执行有效性的证据就越充分。
但并不是范围越大越好，而是从最经济有效地实现审计目标的总体出发，合理地确定。其范围受计划
控制风险估计水平的影响，水平低时比中等需要更多的符合性测试证据。[注意书中 255 观察的 2 个局
限性，及克服办法。不同时间多次观察]
2． 2． 恰当性。注意以前年度审计证据对本年度的影响。
① ① 证据所涉及的认定的重要性；
① ① 以前年度审计中所评价的特定内控；
① ① 所评价的政策和程序被适当设计和有效执行的程度；
① ① 用来作这些评价的符合性测试的结果；
① ① 执行符合性测试的时间间隔的长短；
① ① 政策和程序有无重大变化。
（二）出现下列情况之一时，注册会计师可不进行符合性测试，而直接实施实质性测试程序：[已在 245]
1．相关内部控制不存在；
2．相关内部控制虽然存在，但注册会计师通过了解发现其并未有效运行；
4． 4． 符合性测试的工作量可能大于进行符合性测试所减少的实质性测试的工作量。
．（1997 年考题，简答）现代审计是以测试内部控制制度为基础的抽样审计，注册会计师在进行审计
时，首先要研究和评价被审计单位的内部控制制度。（本题 4 分）
请回答：
(1)注册会计师为什么要对内部控制进行符合性测试？P172、256
(2)在什么情况下，注册会计师可以不进行符合性测试而直接进行实质性测试？
答案：
(1)注册会计师进行符合性测试是为了审查内部控制制度的设计和执行是否有效，据以确定对实质性测
试的性质、时间和范围的影响。
(2)出现下列情况之一时，注册会计师可不进行符合性测试而直接进行实质性测试：
①相关内部控制不存在；
①相关内部控制虽然存在，但注册会计师通过了解发现其并未有效运行；
①符合性测试的工作量可能大于进行符合性测试所减少的实质性测试的工作量。
六、符合性测试的时间[本讲义第 6 页表已讲]
1．同步符合性测试是在计划期间内执行的。
2．追加的或计划的符合性测试通常是在期中工作中执行，并且应尽可能安排在期中的后期执行。
3．若期中审计已进行符合性测试，注册会计师在决定完全信赖其结果前，应当考虑以下因素，以进一
步获取期中至期末的相关审计证据：
（1）期中审计符合性测试的结论；
（2）期中审计后剩余期间的长短；
（3）期中审计后内部控制的变动情况；
（4）期中审计后发生的交易和事项的性质及金额；
（5）拟实施的审计实质性测试程序。
七、符合性测试中使用内部审计人员的工作[17、244]
（一） （一） 协调
1．注册会计师应做好以下工作
（1）定期同内部审计人员会谈
（2）复核他们的工作计划表
（3）取得内部审计人员的审计工作底稿
（4）复核内部审计报告。
2．注册会计师应测试内部审计人员的工作，以弄清的问题：
（1）内部审计工作范围是否适当；
（2）审计方案是否适当；
（3）工作底稿是否充分记录了所执行的工作，包括监督和复核的证据；
（4）相关内部审计工作对有关情况的结论是否适当；
（5）审计报告与所执行的工作是否一致。
（二） （二） 直接支持
注意做好以下工作：
1． 1． 内审胜任能力和客观性；
2． 2． 内审所负责任和执行程序的目标；
3． 3． 应将其发现重大会计审计问题，提请注师注意。
八、双重目的测试[172]253 已讲
所谓双重目的测试，是指在期中执行一项测试程序，却能同时取得有关控制的有效性（符合性测试）
和报表中的重要错报和漏报（交易的详细实质性测试）这两个方面的证据。[2、3 程序的结合]
第四节 内部控制评价[2002 考试重点，在 16 章节]
一、控制风险评价的概念
1．评价控制风险，是评价内部控制在防止或者发现和更正会计报表里的重要错报或漏报的有效程度的
过程。
2.关系控制风险的评价是以与某认定相关的各内部控制要素里的控制政策和程序为基础，而不是为了
个别内部控制要素或个别政策和程序而进行。我们将评价控制风险所得到的结果，称为“控制风险估计水平”
[219 不是实际水平]。书中图表 8-5 讲一下。注册会计师要运用专业判断来评价。
二、控制风险评价的过程[222-223、初评、再评、终评]
1． 1． 将控制风险评价为高水平，意味着内部控制不能及时防止或者发现和纠正某项认定中的错报
或漏报的可能性很大。如果很多认定或者所有的认定的控制风险，都被评价为高水平，那么，注
册会计师就要研究是否[不一定]对被审计单位会计报表进行审计。
●在终结审计之前对控制风险的最终评估水平，如与其初步评估结论不一致，注册会计师应当（答案：
D）（2000 年考题）。
A．重新了解内部控制
B．重新执行符合性测试
C．重新确定重要性水平和可接受审计风险水平
D．考虑是否追加相应的审计程序 223、倒 11 行
2．注册会计师只有在确认以下事项的情况下，才能将控制风险评价为高水平：[245]
（1）控制政策和程序与认定不相关；
（2）控制政策和程序无效；
（3）取得证据来评价控制政策和程序显得不经济。
3．注册会计师只有在确认以下事项的情况下，才能将控制风险评价为低水平：
（1）控制政策和程序与认定相关；
（2）通过符合性测试已获得证据证明控制有效。
4．控制风险的估计水平，既可以用低、中、高的概念[定性]来加以表示，也可以将控制风险量化为百
分比[定量]表示。
5．注册会计师在对某项认定的控制风险进行评价时，必须遵循以下步骤：172、222
（1）确认该项认定可能发生哪些潜在的错报或漏报；
（2）确认哪些控制可以防止或者发现和更正这些错报或漏报；
（3）执行符合性测试，获取这些控制是否设计适当和有效执行的证据，在控制风险评价为高水平时，
此步骤就不用了；
（4）评价所获得的证据；
（5）评价该项认定的控制风险。
（6）评价时间：在取得对内控的了解和执行了计划的或追加的符合性测试之后立即评价。
（7）评价注意事项：①必须以了解和符测的证据为依据；
①充分运用专业判断；①必须注意内控的三要素对某项特定会计报表认定的相互影响。
（8）CR 评价对审计工作的影响：[210]后悔与后怕。因 CR 与审计证据成正比。
三、对控制风险再评价的记录[245]
注册会计师应将控制风险再评价的过程和结果在工作底稿中加以记录，基本要求与记录对内控的初步
评价相同。
四、评价结果对实质性测试的影响 224
控制风险、固有风险与检查风险构成整个审计风险的三要素，其相互关系可用下列等式表示：
审计风险=固有风险×控制风险×检查风险[219]
上式表明，注册会计师在合理运用专业判断考虑有关事项、评估出固有风险，以及了解与测试内部控
制、评价出控制风险后，只有通过控制检查风险，才能降低审计风险至可接受水平。而要控制检查风险至
可接受水平，只有增强实质性测试的有效性。
1．评价内部控制为高信赖程度。信赖程度与控制风险成反比。
即控制风险较低，就可以执行愈有限的实质性测试。
2．评价内部控制为低信赖程度。
①即控制风险较高，只有依靠执行更多的实质性测试，才能控制检查风险处于低水平，进而控制审计
风险处于低水平，才能保证审计的质量。
①[306]内部控制目的与审计目标相互关联，无效的内部控制必然导致注册会计师增加实质性测试的工
作量。但不论固有风险和控制风险的评估结果如何，注册会计师均应对各重要账户或交易类别进行实质性
测试。
3．小规模企业的内部控制通常比较薄弱，固有风险和控制风险较高，注册会计师应主要或全部依赖实
质性测试程序获取审计证据，以将检查风险降低至可接受的水平。简答题：
．（1995 年考题）为什么即使经符合性测试认定被审计单位有非常健全的内部控制，注册会计师也不
能完全省略实质性测试程序？（本题 3 分）
答案：主要原因有三：
(1) 内部控制是被审计单位为达到其经营管理目标而设立和实施的，最严格的内部控制也有其本身的
固有限制：一是控制成本的限制，被审计单位往往因考虑成本而牺牲内部控制可能带来的效益；二是人为
因素的限制，包括有关人员不理解或错误理解内部控制，相关人员串通舞弊而回避或破坏内部控制等。这
些固有限制可能导致会计报表的重要反映失实。
(2) 内部控制是否真正有效，需要通过执行符合性测试程序予以验证，但符合性测试只能证实内部控
制是否有效和得到了一贯遵守，而不能对会计报表反映的合法性、公允性（恰当性）和一贯性（一致性）
进行证实。
(3) 符合性测试的结果可以减少实质性测试的程序，但当符合性测试的成本高于所减少的实质性测试
的成本时，注册会计师必然选择直接进行实质性测试。
今年内控评价审核报告将在第 16 章节中补充。为必考内容！
第五节 管理建议书
一、管理建议书的涵义
1．含义
管理建议书，是指注册会计师针对审计过程中注意到的、可能导致被审计单位会计报表产生重大错报
或漏报的内部控制重大缺陷提出的书面建议。
2．注册会计师对在审计过程中发现的内部控制重大缺陷，应记录于审计工作底稿，并以口头或其他适
当方式及时告知被审计单位管理当局，必要时，可出具管理建议书。
●注册会计师对会计报表审计过程中注意到的被审计单位内部控制的重大缺陷，应出具管理建议书，但
不影响应当发表的审计意见。（ 答案：× ）（2000 年考题）
3．举例。
管理建议书
公司管理当局：
我们接受委托对贵公司 2001 年的年度会计报表进行审计。我们的责任是根据我们的审计，对会计报表
发表审计意见。我们提供的这份管理建议书，不在审计业务约定书约定项目之内，而是我们基于为贵公司
服务的目的，根据审计过程中发现的内部控制问题而提出的。[局限性]因为我们主要从事的对贵公司年度
会计报表的审计，所实施的审计范围是有限的，不可能全面了解贵公司所有的内部控制，所以，管理建议
书中包括的内部控制重大缺陷，仅是我们注意到的，不应视为对内部控制发表的鉴证意见，所提建议不具
有强制性和公正性。
在审计过程中，我们了解了贵公司内部控制中有关会计制度、会计工作机构和人员职责、财产管理制
度、内部审计制度等有关方面的情况，并作了分析研究。我们认为，贵公司现有的内部控制总体上还是较
薄弱的，但有的方面还存在着一些问题。现将我们发现的内部控制方面的某些问题及改进建议提供给你们，
希望引起你们的注意，以便完善内部控制。
（一） （一） 固定资产管理方面：
1．固定资产未执行定期盘点制度，应定期对固定资产进行盘点，保证帐实相符。
2. 部分在建工程结转固定资产未办理竣工结算手续，应抓紧办理。
3．某些外购固定资产没有资产管理部门的验收，没有填列使用部门、存放地点、保管人等，应完善固
定资产管理工作。
4. 未根据固定资产增减变动情况及时调整固定资产卡片，应尽快记录，使帐卡一致。
（二）债权债务管理方面：
应收帐款、其他应付款挂帐金额大，帐龄时间长，应及时清理。
（三）会计核算方面：
1. 固定资产折旧计提不规范，应严格执行固定资产折旧计提办法，当月增加资产当月不计提折旧，当
月减少资产当月应提折旧，已提完折旧仍能使用的固定资产不提折旧，确保折旧计提正确。
2. 没有严格遵循划分资本性支出和收益性支出的界限，应作为固定资产管理的个别工具，计入生产成
本，影响了本期利润。
另在审计中我们注意到一些差旅费报销的原始单据填列不规范；某些记帐凭证的摘要拦填写不规范，
部分记帐凭证附件不齐全。考虑到重要性原则，本次审计未予调整，建议以后加以改进，严格按照会计核
算基础工作规范的要求，做好会计核算工作。
对于上述内部控制问题，我们已经与有关管理部门或人员交换过意见，他们已确认上述问题的真实
性。
本管理建议书只提供给贵公司。另外，我们是接受贵公司的委托进行审计工作，根据他们的要求，请
将管理建议书内容转达给他们。因使用管理建议书不当造成的后果，与注册会计师及其所在会计师事务所
无关。
中国注册会计师： （签章）
江苏兴光会计师事务所（印
章）
2002 年 3 月
16 日
二、管理建议书的内容[注意与其他章节各种“书”内容的区别]
558 审计
报告
606 验资报告 内控审核报告
6zz
616 盈利预测审
核报告
624 基本建设建设
工程审核报告
262 管理建议
书
1．标题； 1．标题； 1．标题； 1．标题； 1．标题； 1．标题；
2．收件人； 2．收件人； 2．收件人； 2．收件人； 2．收件人； 2．收件人[管
理当局]
3．范围段； 3．范围段； 3．引言段； 3．范围段； 3．范围段； 3．会计报表审
计目的及管理
建议书的性质；
4．意见段； 4．意见段； 4．范围段； 4．意见段； 4．意见段； 4．内部控制重
大缺陷及其影
响程度；
5．签章和会
计师事务所
地址；
5．说明段； 5．固有限制段； 5．签章和会计师
事务所地址；
5．签章和会计师事
务所地址；
5．使用范围及
使用责任；
6．报告日期； 6．签章和会计
师事务所地址；
6．意见段； 6．报告日期； 6．报告日期； 6．签章；
7．报告日期。 7． 签章和会计
师事务所地址
7．日期。 7.附件 7．日期。
8.报告日期。
三、管理建议与审计意见的区别[注意简答]
(一)联系：同一委托下形成的意见，具有直接相互作用关系。
(二)区别：
1．对象不同
2．责任不同
3．作用及影响的程度不同
[2001 年考题] [综 合 题 ]
1. 1. ABC 会 计 师 事 务 所 的 A 和 B 注 册 会 计 师 接 受 委 派 ， 对 甲 上 市 公 司 （ 以
下 简 称 甲 公 司 ）2000 年 度 会 计 报 表 进 行 审 计 。 甲 公 司 尚 未 采 用 计 算 机 记 账 。
A 和 B 注 册 会 计 师 于 2000 年 11 月 1 日 至 7 日 对 甲 公 司 的 内 部 控 制 制 度 进
行 了 解 和 测 试 ，并 在 相 关 审 计 工 作 第 高 中 记 录 了 了 解 和 测 试 的 事 项 ，摘 录 如
下 ：
1. 1. 甲 公 司 产 成 品 发 出 时 ， 由 销 售 部 填 制 一 式 四 联 的 出 库 单 。 仓 库 发 出 产 成 品 后 ，
将 第 一 练 出 库 单 存 登 记 产 成 品 卡 片 ， 第 二 联 交 存 销 售 部 留 存 ， 第 三 、 四 联 交 会 计 部
会 计 人 员 乙 登 记 产 成 品 总 长 和 明 细 账 。
2. 2. 会 计 人 员 戊 负 责 开 具 销 售 发 票 。 在 开 具 销 售 发 票 之 前 ， 先 核 对 装 运 凭 证 和 相 应
的 经 批 准 的 销 售 单 ， 并 根 据 已 授 权 批 准 的 商 品 价 目 表 填 写 销 售 发 票 的 价 格 ， 根 据 装
运 凭 证 上 的 数 量 填 写 销 售 发 票 的 数 量 。
3. 3. 甲 公 司 的 材 料 采 购 需 要 经 授 权 批 准 后 方 可 进 行 。 采 购 部 根 据 经 批 准 的 请 购 单 发
出 订 购 单 。 货 物 运 达 后 ， 验 收 部 根 据 订 购 单 的 要 求 验 收 货 物 ， 并 编 制 一 式 多 联 的 未
连 续 编 号 的 验 收 单 。 仓 库 根 据 验 收 单 验 收 货 物 ， 在 验 收 单 上 签 字 后 ， 将 货 物 移 入 仓
库 加 以 保 管 。 验 收 单 上 有 数 量 、 品 名 、 单 价 等 要 素 。 验 收 单 一 联 交 采 购 部 登 记 采 购
明 细 账 和 编 制 付 款 凭 单 ， 付 款 凭 单 经 批 准 后 ， 月 末 交 会 计 部 ； 一 联 交 会 计 部 登 记 材
料 明 细 账 ； 一 联 由 仓 库 保 留 并 登 记 材 料 明 细 账 。 会 计 部 根 据 只 附 验 收 单 的 付 款 凭 单
登 记 有 关 账 簿 。
4. 4. 会 计 部 审 核 付 款 凭 单 后 ， 支 付 采 购 款 项 。 甲 公 司 授 权 会 计 部 的 经 理 签 署 支 票 ，
经 理 将 其 授 权 给 会 计 人 员 丁 负 责 ， 但 保 留 了 支 票 印 章 。 丁 根 据 已 适 当 批 准 的 凭 单 ，
在 确 定 支 票 收 款 人 名 称 与 凭 单 内 容 一 致 后 签 署 支 票 ， 并 在 凭 单 上 加 盖 “ 已 支 付 ” 的 印
章 。 对 付 款 控 制 程 序 的 穿 行 测 试 表 明 ， A 和 B 注 册 会 计 师 未 发 现 与 公 司 规 定 有 不 一
致 之 处 。
5. 5. 计 划 部 根 据 批 准 ， 签 发 预 先 编 号 的 生 产 通 知 单 。 生 产 部 根 据 生 产 通 知 单 填 写 一
式 四 联 的 领 料 单 。 仓 库 发 料 后 ， 其 中 一 联 留 存 ， 一 联 连 同 材 料 交 还 领 料 部 ， 其 余 两
联 经 仓 库 登 记 材 料 明 细 账 后 送 会 计 部 进 行 材 料 收 发 核 算 和 成 本 核 算 。
6. 6. 甲 公 司 股 东 大 会 批 准 董 事 会 的 投 资 权 限 为 1 亿 元 以 下 。 董 事 会 决 定 由 总 经 理 负
责 实 施 。 总 经 理 决 定 由 证 券 部 负 责 总 额 在 1 亿 元 以 下 的 股 票 买 卖 。 甲 公 司 规 定 ： 公
司 划 入 营 业 部 的 款 项 由 证 券 部 申 请 ， 由 会 计 部 审 核 ， 总 经 理 批 准 后 划 转 入 公 司 在 营
业 部 开 立 的 资 金 账 户 。 经 总 经 理 批 准 ， 证 券 部 直 接 从 营 业 部 资 金 账 户 支 取 款 项 。 证
券 买 卖 、 资 金 存 取 得 会 计 纪 录 有 会 计 部 处 理 。 A 和 B 注 册 会 计 师 了 解 和 测 试 投 资 的
内 部 控 制 制 度 后 发 现 ： 证 券 部 在 某 营 业 部 开 户 的 有 关 协 议 及 补 充 协 议 未 经 会 计 部 或
其 他 部 门 审 核 。 根 据 总 经 理 的 批 准 ， 会 计 部 已 将 8 千 万 元 汇 入 该 户 。 证 券 部 处 理 证
券 买 卖 的 会 计 纪 录 ， 月 底 将 证 券 买 卖 清 单 交 给 会 计 部 ， 会 计 部 据 以 汇 总 登 记 。
7. 7. 甲 公 司 控 股 股 东 的 法 定 代 表 人 同 时 兼 任 甲 公 司 的 法 定 代 表 人 ，总 经 理 是 聘 任 的 。
在 公 司 章 程 及 相 关 决 议 中 未 具 体 载 明 股 东 大 会 、 董 事 会 、 经 营 班 子 的 融 资 权 限 和 批
准 程 序 。 经 了 解 ， 2000 年 根 据 总 经 理 的 批 示 向 工 商 银 行 借 入 了 1 亿 元 贷 款 。
8. 8. 甲 公 司 设 立 了 内 部 审 计 部 ， 并 直 接 对 董 事 长 负 责 。 每 年 对 子 公 司 和 各 业 务 部 进
行 审 计 ， 并 出 具 审 计 报 告 。 A 和 B 注 册 会 计 师 获 取 了 2000 年 度 所 有 的 内 部 审 计 报
告 ， 经 抽 查 表 明 ， 内 部 审 计 报 告 指 出 了 内 控 存 在 的 缺 陷 和 改 进 建 议 。
9. 9. 甲 公 司 设 立 现 金 出 纳 员 和 银 行 出 纳 员 。银 行 出 纳 员 负 责 到 银 行 取 送 支 票 等 票 据 ，
并 登 记 银 行 存 款 日 记 账 。 月 底 银 行 出 纳 员 取 得 银 行 对 账 单 并 编 制 银 行 存 款 余 额 调 节
表 。
10. 10. 员 工 根 据 公 司 的 批 准 手 续 报 销 ， 会 计 部 对 报 销 单 据 加 以 审 核 ， 现 金 出 纳 员 见 到
加 盖 核 准 印 章 的 支 出 凭 据 后 付 款 。
要 求 ：
1. 1. 根 据 上 述 摘 录 ， 假 定 未 描 述 的 其 他 内 容 不 存 在 缺 陷 ， 请 指 出 甲 公 司 内 部 控 制 在
设 计 与 运 行 方 面 的 缺 陷 ， 并 提 出 改 进 建 议 。
2. 2. 根 据 对 甲 公 司 内 部 控 制 的 了 解 和 测 试 ， 请 分 别 指 出 上 述 内 部 控 制 缺 陷 与 哪 些 会
计 报 表 项 目 或 科 目 的 何 种 认 定 相 关 。
3. 3. 针对甲公司内部控制存在的缺陷，A 和 B 注册会计师草拟了下述管理建议书。请指出其中
存在的不恰当之处，并予以改正。
管理建议书
甲 股 份 有 限 公 司 全 体 股 东 ：
我 们 接 受 委 托 ，对 贵 公 司 2000 年 度 会 计 报 表 进 行 审 计 。我 们 的 责 任 是 跟 我 我 们 的 审 计 ，
对 会 计 报 表 发 表 审 计 意 见 。 我 们 提 供 的 这 份 管 理 建 议 书 不 在 审 计 业 务 约 定 书 项 目 之 内 ， 而
是 我 们 基 于 为 贵 公 司 服 务 的 目 的 。 根 据 审 计 过 程 中 发 现 的 内 部 控 制 问 题 而 提 出 的 。 由 于 我
们 从 事 的 审 计 工 作 时 间 里 在 内 部 控 制 制 度 评 价 的 基 础 上 的 ， 业 已 对 贵 公 司 的 内 部 控 制 制 度
进 行 了 全 面 的 了 解 和 评 价 ， 所 以 ， 管 理 建 议 书 中 所 包 括 的 内 部 控 制 重 大 缺 陷 ， 使 我 们 对 内
部 控 制 发 表 的 鉴 证 意
