河北省财政厅会计人员服务中心
《增值税及其营业税培训》
案 例
某企业春节促销一批原价为10000元的商品（商品销售的平均
利润为30%,所得税率为25%），有三个方案可供选择：
1、让利（折扣）20%销售，即企业将10000元的商品以8000元
的价格销售；
2、赠送20%的购物券，即企业在销售10000商品的同时，另外
再送2000元的购物券，持卷人可以凭购物券购买商品。
3、返还20%的现金，即企业销售10000元商品的同时，向购买
人2000元的现金。
请分析三种方式下企业的税收利益，从中体会税收策划的意义。
主要内容
• 第一部分 增值税法及其纳税筹划
• 第二部分 增值税的会计处理
• 第三部分 出口退税及其会计处理
• 第四部分 进口货物增值税应纳税额的确定及会计处理
• 第五部分 增值税日常处理的常见问题及其纳税申报
• 第六部分 关于营业税改征增值税相关问题及改革趋势
第一部分 增值税法及其纳税筹划
第一节 增值税纳税义务人及其纳税筹划
第二节 增值税的征税范围及其纳税筹划
第三节 增值税的税率及其纳税筹划
第四节 增值税应纳税额计算及其纳税筹划
第五节 增值税法涉及的其它问题
一、增值税纳税人的分类
1.看规模大小
①从事货物生产或提供应税劳务的纳税人，以及以
从 事 货 物 生 产 或
提供应税劳务为主，并兼营货物批发或零售的纳税
人，年应税销售额标准为50万元。
②从事货物批发或零售的纳税人，年应税销售额标
准为80万元。
2.看会计制度是否健全
增值税纳税义务人及其纳税筹划
认定标准
可以申请一
般纳税人
一般纳税人
②会计制度
是否健全
①规模大小
（年销售额80
万或50万）
按税率纳税，
不可抵扣进
项税额
小规模纳税人
标准① ②
都满足
标准① 不满
足②满足
标准① 满足
②不满足
标准① ②都
不满足
二、一般纳税人的管理
（1）国家税务总局令第22号
（2）国税发[2010]40号
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三、增值税纳税人的筹划
(1)一般纳税人和小规模纳税人的比较：一般纳税
人信誉好，和其他一般纳税人不存在业务往来
障碍；小规模纳税人在同等利润水平定价低，
会计成本和纳税费用低。
(2)税负平衡点
(3)企业可以考虑实体分割，分割成两个小规模，
或一个一般纳税人一个小规模以享受各自的税
收优势。
无差别平衡点增值率
一般纳税人
销货税率
一般纳税人
进货税率
小规模纳税
人征收率
无差别平衡
点增值率
17 17 3
17 13 3
13 13 3
13 17 3
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【案例分析】
某化肥生产公司生产销售农用化肥，年不含税销售收
入为200万元，销货适用税率13%。不含税可抵扣购进金
额140万，购货适用率13%，年应纳税额万元，请分析
该企业是作为一般纳税人划算还是作为小规模纳税人划
算。
【解析链接】
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一、现行增值税征税的基本范围
二、属于征税范围的特殊行为
三、征税范围的纳税筹划
增值税征税范围及其纳税筹划
一、现行增值税征税的基本范围
1.在我国境内销售货物
2.提供的加工、修理修配劳务
3.进口货物
有形动产
受托加工
是否报关
二、属于征税范围的特殊行为
1.视同销售货物行为
2.混合销售行为
3.兼营非应税劳务行为
1.视同销售货物行为
①将货物交付他人代销； 100 100
②销售代销货物；
③设有两个以上机构并实行统一核算的纳税
人，将货物从一个机构移送至其他机构用
于销售，但相关机构设在同一县(市)的除
外.
甲 乙 丙
企业自产或委托加工的货物用于企业内部和外部
企业外购的货物用于企业外部
注意：
企业自产或委托加工的货物用于连续生产其它
应税产品，不视同销售；
④
2.混合销售行为
（1）概念
混合销售行为是指一项销售行为既涉及应税货物又涉及非
应税劳务。
（2）税务处理方法
从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位及个体
经营者以及以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营
非应税劳务的企业、企业型单位及个体经营者的混合销售
行为，视为销售货物，应当征收增值税；其他单位和个人
的混合销售行为，视为销售非应税劳务，不征收增值税。
注意：建筑业混合销售行为销售额的划分问题（实施细则
第六条）
3.兼营非应税劳务行为
（1）概念
兼营非应税劳务行为是指纳税人既经营货物和生产、批发
或零售及应税劳务，又兼营属于营业税征收范围的非应税劳务。
（2）税务处理
纳税人兼营非应税劳务的，应分别核算货物或应税
劳务和非应税劳务的销售额，对货物和应税劳务的销售
额按各自适用的税率征收增值税，对非应税劳务的营业
额按适用的税率征收营业税，如果不分别核算或不能准
确核算的，其非应税劳务与货物或应税劳务销售额由税
务机关核定。
三、增值税征税范围的纳税筹划
（1）纳税人既经营增值税应税货物或劳务，又兼营非
应税劳务， 一般也要分别核算。
（2）混合销售行为中，在销售货物和提供劳务收入的
比重差不多各占50%。注意通过货物和劳务的定价来改
变企业混合销售行为所承担的税负。
（3）对混合销售行为可以通过对企业专业化改造来降
低税负。
（4）注意混合销售中的开票方式。
一、增值税税率的法律规定
一般纳税人适用的增值税税率分为三档，即17
％、13％和零税率。其中，17为基本税率，适
用于大多数货物和应税劳务；13％为低税率，
适用于部分货物；零税率则适用于货物的出口
。小规模纳税人适用的征收率为3％。
纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分
别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额。未分
别核算销售额的，从高适用税率。
增值税税率及其纳税筹划
二、增值税税率的筹划
（1）注意低税率的适用范围，防止概念不清招
致税务机关的处罚
(农产品低税率使用范围注意财税字[1995]52号)
（2）注意国税函[2009]9号
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一般纳税人销售自产的下列货物，可选择按照简易办法依照6%征
收率计算缴纳增值税：
1.县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力。小型水力发电
单位，是指各类投资主体建设的装机容量为5万千瓦以下（含5万
千瓦）的小型水力发电单位。
2.建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。
3.以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石
灰（不含粘土实心砖、瓦）。
4.用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组
织制成的生物制品。
5.自来水。
6.商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）。
一般纳税人选择简易办法计税后，36个月内不得变更。
当期销项税额＝当期 销售额×税率
增值税应纳税额的计算及其筹划
一般纳税人国内销售应纳增值税额的计算
应纳增值税额＝当期销项税额－当期进项税额
一、当期销项税额的计算及其筹划
销项税额是指纳税人销售货物或者提供应税劳务按
照销售额或应税劳务收入和规定的税率计算并向购
买方收取的增值税额。
1、有关“当期”的规定
注意利用不同的结算方式进行纳税筹划：特别注意赊
销、分期付款和委托代销；
当期销项税额的计算及其筹划
2.一般销售的销售额的确定
（1）销售额的范围
销售额是指纳税人销售货物或提供应税劳务向购买
方收取的全部价款和价外费用，但是不包括收取的
销项税额。
（2）含税销售额的换算
不含税销售额
＝含税（增值税）销售额／（1+增值税税率）
当期销项税额的计算及其筹划
利用销售额进行筹划应注意：
（1）定价策略有两种形式：通过和关联企业间合理
定价，减轻企业整体税负；主动制定一个稍低一点
的价格，已获得更大的销量，从而获得更大的收益。
（2）纳税筹划时特别注意价外费用的核算(注
意辅助部门的“独立”)
（3）销货时外购运费核算有技巧.
当期销项税额的计算及其筹划
3.特殊销售方式下的销售额的确定
（1）折扣条件下销售额的确定
折扣销售（商业折扣）：因购货方购货数量较大等原
因，而给予购货方的价格优惠。
①如果销售额和折扣额在同一张发票上销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，
可以按折扣后的销售额征收增值税；
②如果将折扣额另开发票折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理
均不得从销售额中减除折扣额。
注：①注意实物折扣的税务处理
②折扣销售不同与销售折扣和销售折让
当期销项税额的计算及其筹划
河北省国税局相关规定：
1、企业以销售购物卡方式销售货物的，属于直接收款方
式销售货物，应在销售购物卡并收取货款的同时确认
纳税义务发生。
2、企业在促销中，以“买一赠一”、购物返券、购物积
分等方式组合销售货物的，对于主货物和赠品（返券
商品、积分商品）不开发票的，就其实际收到的货款
征收增值税。对于主货物与赠品开在同一张发票的，
或者分别开具发票的，应按发票注明的合计金额征收
增值税。企业应将总的销售金额按各项商品的公允价
值的比例来分摊确认各项的销售收入。
3、对于企业采取进店有礼等活动无偿赠送的礼品，应
按《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四
条的规定，视同销售货物，缴纳增值税。
销售折扣（现金折扣）是为鼓励及早付款给
予购货方的一种折扣优待。如：2/10、1/20
、N/30。销售折扣不得从销售额中减除。
销售折让是指货物售出后,是由于品种、质量
等原因购货方未予退货,但销货方需给予购货
方的一种价格折让。
销售折让可以按折让后的价格确定销售
额。
注：不同促销方式选择下的纳税筹划
当期销项税额的计算及其筹划
（2）采用以旧换新方式销售
纳税人采取以旧换新方式销售货物的（金银首饰除外）
，应按新货物的同期销售价格确定销售额，不得扣减旧
货物的收购价格 。
（3）采取还本销售方式销售
纳税人采取还本销售货物的，其销售额就是货物的销售
价格，不得从销售额中减除还本支出。
（4）采取以物易物方式销售
以物易物双方都应作购销处理，即：以各自发出的货物
核算销售额并计算销项税额，以各自收到的货物核算购
货并计算进项税额。
当期销项税额的计算及其筹划
（5）包装物押金
①包装物押金不应混同于包装物租金，包装物租金作为价外
费用并入销售额计算销项税额。
②纳税人为销售货物而出租出借的包装物收取的未逾期的押
金，单独记账核算的，不并入销售额征税；不并入销售额征税；
③逾期（以一年为期限），不再退还的押金，应按包装货物按包装货物
的的适用税率计算销项税额。注意要将押金换算为不含税价，
再并入销售额征税。
④销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品而收取的包装物押金
，均应并入当期销售额征税，啤酒黄酒收取的押金按上述一
般规定处理。
当期销项税额的计算及其筹划
包装物押金纳税时应注意：
（1）必须单独核算；
（2）周转使用期超过一年的，一定要提
请税务机关核准 ；
（3）押金并入销售额征税时，一定要先
换算为不含税销售额后再并入。
当期销项税额的计算及其筹划
（6）旧固定资产及其它旧货的销售
一般纳税人：
①销售自己使用过的2009年1月1日以前购进或者自制的固定资
产以及2009年1月1日以后购进或者自制的未抵扣进项税额的固
定资产，按4%征税率计算以后减半征收，且不得抵扣进项税额；
②销售自己使用过的2009年1月1日以后购进或者自制的已抵扣
了进项税额固定资产，按照适用税率征收增值税；
③销售其他自己使用过的旧货一律按适用税率征税。
当期销项税额的计算及其筹划
小规模纳税人：
①销售自己使用过的购进或者自制的固定资产，按2%征
税率计算纳税，且不得抵扣进项税额，其应纳税额计算
公式为：含税（增值税）销售额／（1+3%） ×2%
②销售其他自己使用过的旧货一律按3%征税率计算纳税
，且不得抵扣进项税额。
（国税函[2009]90号）
当期销项税额的计算及其筹划
4.视同销售的销售额的确定
应按下列顺序确定销售额：
（1）按纳税人最近时期同类最近时期同类货物的平均销售价格确定；
（2）按其他人同类货物的平均销售价格确定；
（3）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：
①①一般货物一般货物
组成计税价格组成计税价格==成本成本××（（11＋成本利润率）＋成本利润率）
② ②应征消费税的货物应征消费税的货物
组成计税价格组成计税价格==成本成本××（（11＋＋成本利润率成本利润率））÷÷（（1-1-消费消费
税税率）税税率）
当期销项税额的计算及其筹划
【案例再现】
某企业春节促销一批原价为10000元的商品（商品销售的平均
利润为30%,所得税率为25%），有三个方案可供选择：
1、让利（折扣）20%销售，即企业将10000元的商品以8000元
的价格销售；
2、赠送20%的购物券，即企业在销售10000商品的同时，另外
再送2000元的购物券，持卷人可以凭购物券购买商品。
3、返还20%的现金，即企业销售10000元商品的同时，向购买
人2000元的现金。
请分析三种方式下企业的税收利益，从中体会税收策划的意义。
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【案例分析】
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二、当期进项税额的确认及纳税筹划
1.准予从销项税额中抵扣的进项税金
（1）从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值
税额。
（2）从海关取得的完税凭证上注明的增值税额。
注意：（1）、（2）款的增值税专用发票或海关
完税凭证合法性，对于不符合规定的扣税凭证一
律不准抵扣。
筹划时注意购货对象的选择
设从一般纳税人购进时的含税价格为A,从小规模纳税人购
进(或购进只能持普通发票)时的含税价格为B，则当：
A/(1+17%)-A/(1+17%)*17%*10%=B
即: A=时，纳税人购进成本相同。
如从小规模纳税人购进，且取得了税务机关代开的增值税
专用发票，则当：
A/(1+17%)-A/(1+17%)*17%*10%=B/(1+3%)- B/(1+3%)
*3%*10%
即：A=时，纳税人购进成本相同。
当期进项税额的确认及纳税筹划
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（3）增值税一般纳税人购进农业生产者销售的农业
产品，或者向小规模纳税人购买农产品的进项税
额，按照买价和13%的扣除率计算。
准予抵扣的进项税额＝买价×13%
筹划时注意：
①收购凭证的使用
②注意利用免税农产品进行深加工一定要把业务
流程在不同企业实体间的分割。
③ 注意农副产品的采购对象的选择
当期进项税额的确认及纳税筹划
（4）增值税一般纳税人外购货物所支付的运费、以及一般
纳税人销售货物所支付的运输费用，根据运费结算单据
（普通发票）所列运费金额依7%的扣除率计算准予抵扣进
项税额。但随同运费支付的装卸费、保险费等其他杂费不
得计算扣除进项税额。
准予抵扣的进项税额＝运费×扣除率7％
运费纳税筹划时注意：
取得合法票据，且票据上要把运费与其他杂费的分开；
当期进项税额的确认及纳税筹划
2.进项税额申报抵扣时间（180天）
3.不得从销项税额中抵扣的进项税额
（1）未取得专用发票或取得的专用发票不符合规
定
（2）会计制度不健全或不能提供税务资料
（3）部分固定资产的进项税额（包括应征消费税
的摩托车、汽车、游艇以及不动产相关的购进的
货物）
当期进项税额的确认及纳税筹划
（4）用于非应税项目的购进货物或者应税劳务；
（5）用于免税项目的购进货物或者应税劳务；
（6）用于集体福利或者个人消费的购进货物或者
应税劳务；
（7）非正常损失的购进货物；
（8）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进
货物或者应税劳务；
注意:细则第22条对个人消费内涵的解释（用于交际应酬的
货物）
没有在
购进的
下一环
节形成
销项税
额
当期进项税额的确认及纳税筹划
• 1、取得假专用发票，如伪造的、虚开的；
• 2、未按规定取得专用发票，如只取得记账联或
只取得抵扣联；
• 3、未按规定保管，如撕毁、丢失；
• 4、填写不规范，如漏项、计算错误等；
• 5、防伪税控系统开具的发票未经税务机关认证
或认证不符。
当期进项税额的确认及纳税筹划
4. 扣减发生期进项税额的规定
对于已经抵扣进项税额的购进货物或应税劳务
如果事后又改变用途的，应将该项购进货物或应税
劳务的进项税额从当期发生的进项税额中扣减.
当期进项税额的确认及纳税筹划
【案例分析】
一般纳税人光明厨具公司外购用于生产的钢材时，
得到的报价是：一般纳税人开出专用发票，报价含
税价格为50000元/吨；小规模纳税人报价，税务机
关代开征收率为3%的专用发票，含税价格为44000元
/吨.试做出该企业是否应从小规模纳税人购货的决
策。
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一、简易办法应纳增值税的计算
应纳税额＝销售额×征收率
二、进口货物应纳税额的计算
1.进口货物征税的范围
2.进口货物的纳税人
3.进口货物的适用税率（13%或17%）
4.进口货物应纳税额的计算
应纳税额=组成计税价格×税率
组成计税价格＝关税完税价格＋关税+消费税
三、增值税的征收管理
增值税法涉及的其它问题
纳税地点
固定业户
非固定业户
进口
固定业户机构地
主管税务机关
总分支机构，各
自税务机关
外出经营
1、销售地税务机关
2、未申报，所在地补征
报关地
期限
期 限
按次
按期
1日、3日、5日、10日、15日
一个月（新增一个季度）
期满之日起5日内预缴，
次月1—15日结清
期满之日起15日
一、增值税会计处理的科目设置
二、增值税会计处理的程序
三、具体业务的增值税会计处理
第二部分 增值税的会计处理
年 凭
证
号
数
摘
要
借方 贷方 余
额
月 日 合
计
进
项
税
额
已
交
税
金
减
免
税
款
出
口
抵
减
内
销
产
品
应
纳
税
额
转
出
未
交
增
值
税
合
计
销
项
税
额
出
口
退
税
进
项
税
额
转
出
转
出
多
交
增
值
税
应交税费——应交增值税
年 凭证
字号
摘要 借方 贷方 借或贷 余额
月 日 转入
多交
上交
未交
转入
未交
应交税费——未交增值税
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增值税会计处理的程序
1.日常购进和销售业务的会计处理
2.按期预缴的会计处理
3.增值税的月末结转
4.按月缴纳增值税
–进项税额的会计处理
–进项税额转出的会计处理
–销项税额的会计处理
–一般纳税人增值税上缴、结转的会计处理
具体业务的增值税会计处理
进项税额的会计处理
1.国内一般采购的进项税额
2.接受投资、捐赠的进项税额
3.购买劳务的进项税额
4.进口物资的进项税额
5.购进免税农产品的进项税额
一、国内一般采购的进项税额
借：在途物资（材料采购、原材料、库存商品）
应交税费－应交增值税（进项税额）
贷：预付账款、应付票据、银行存款
• 购入货物发生退货后，作相反的会计分录。
登记明细账时，用红字登记在“进项税额”栏目。
二、接受投资、捐赠的进项税额
• 接受投资：
– 借：原材料（库存商品）
应交税费－应交增值税（进项税额）
– 贷：实收资本（股本）
• 接受捐赠：
– 借：原材料
应交税费－应交增值税（进项税额）
– 贷：营业外收入
三、购买劳务的进项税额
• 借：其它业务成本（委托加工物资、制造费
用、管理费用等）
应交税费－应交增值税（进项税额）
• 贷：应付账款、银行存款
四、进口物资的进项税额
• 借：在途物资（原材料、库存商品）
应交税费－应交增值税（进项税额）
• 贷：应付账款（货款部分）
银行存款（关税及进口环节增值税）
五、购进免税农产品的进项税额
• 借：在途物资 （原材料、库存商品）
应交税费－应交增值税（进项税额）
• 贷：应付账款 、银行存款
进项税额转出的会计处理
• 产生进项税额转出的情况有两种：
– 发生非常损失；
– 生产经营用货物购进后改变其用途。
• 借：待处理财产损溢（在建工程、应付职工
• 薪酬）
• 贷：应交税费－应交增值税（进项税额
• 转出）
• 注意转出金额的计算
转出金额的计算
（1）注意损失固定资产和非固定资产的不同；
（2）注意农产品进项税额的转出；
例：企业本月非正常损失上月从农业生产者手
中购进的账面成本为1万元的农产品。
（3）注意账面成本中含运费商品进项税额转出；
例：企业本月非正常损失上月购进的账面成本
为5000元（含运费350元）的商品。
（4）注意在产品和产成品进项税额的转出。
销项税额的会计处理
１．一般销售的销项税额
２．视同销售的销项税额
3. 其他情况下的销项税额
一般销售的销项税额
• 借：银行存款（应收账款、应收票据等）
• 贷：主营业务收入（其他业务收入）
应交税费－应交增值税（销项税额）
特殊销售的销项税额
• 视同销售
– （1）有实质上的经济利益流入
– （2）无实质上的经济利益流入
有实质上的经济利益流入
• 将自产的货物作为股利或利润分配给股东或投资者;
将自产或委托加工的货物用于集体福利消费;
• 将外购、自产或委托加工的货物用于作为投资、债
务重组等.
• 借：应付股利
• 长期股权投资
应付职工薪酬
• 贷：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
无实质上的经济利益流入
• 将自产或委托加工的货物用于非应税项目；
• 将外购、自产或委托加工的货物用于赠送他人。
• 借：在建工程
营业外支出
• 贷：应交税费－应交增值税（销项税额）
产成品等
1、随同产品出售并单独计价的包装物销售收入
销售A产品一批，包装物单独计价，开出的增值税专用发票上
列明产品销售价款70000元，包装物销售款8000元，增值税额
13260元，账款尚未收到。
借：应收账款 91260
贷：主营业务收入70000
其他业务收入 8000
应交税费—应交增值税（销项税额）13260
注：随同产品销售不单独计价的包装物，其收入随同所销售的
产品一起计入主营业务收入。会计处理同上。
2、出租包装物租金收入
销售B产品一批，货款280000元，增值税额47600元，出租包装物500
个，每个收取押金元，共收取押金17550元；另外收取3个月的租金每
个元，共收取租金5850元。
包装物租金收入作为其他业务收入,但不包括收取的销项税额。
包装物租金应计销售额5850/（1+17%）=5000元。 销项税=5000×17%=850元
借：银行存款 351000
贷：主营业务收入280000
其他业务收入 5000
应交税费—应交增值税（销项税额）48450
其他应付款—存入保证金 17550
3、出租、出借包装物押金收入
若上例出租期满后，购货方只归还了300个包装物，
其余200个遗失无法归还。
不含税收入=200×
应交增值税=6000×17%=1020元
借：其他应付款——存入保证金 17550
贷：其他业务收入 6000
应交税费—应交增值税（销项税额）1020
银行存款 10530
4、以物易物
在符合商业性质且公允价值能够可靠计量的情况下，以换出资产公允价
值（不包括准予抵扣的进项税额）和支付的相关税费作为换入资产的入
账成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。对于非货
币性交易的增值税，购销双方以各自发出的货物开具增值税专用发票核
算销项税额，以各自收到的对方开来的专用发票核算进项税额。
A公司决定以账面价值9000元，公允价值10000元的甲材料，换入B公司账
面价值为11000元，公允价值为10000元的乙材料，A公司支付运费300元
，B公司支付运费200元，A、B两公司均未对存货计提跌价准备，双方开
具了增值税专用发票。
解：A公司应作如下处理：
借：原材料—乙材料 10300（10000+300）
应交税费—应交增值税（进项税额）1700
贷：原材料 —甲材料 9000
应交税费—应交增值税（销项税额）1700
银行存款 300
主营业务收入—非货币性资产交换收入 1000
B公司应作会计如下处理：
借：原材料—甲材料10200（10000+200）
应交税费—应交增值税（进项税额）1700
主营业务收入—非货币性资产交换收入 1000
贷：原材料—乙材料 11000
应交税费—应交增值税（销项税额）1700
银行存款 200
5、以旧换新
为促销A产品，用以旧换新方式向消费者个人销售A产品81900元
，同时收回旧产品7000元。
销售额=81900/（1+17%）=70000元。
销项税额=70000×17%=11900元。
借：库存现金 74900
原材料 7000
贷：主营业务收入70000
应交税费—应交增值税（销项税额）11900
6.销货折让
上月销售的乙产品因质量原因经双方协商同意后由销货方给
予购货方30%的折让，收到购货方转来的通知单，所列折让价
款13500元，折让税额2295元，销货方根据通知单开出红字专
用发票，货款当即汇出。
借：主营业务收入 13500
应交税费—应交增值税（销项税额）2295
贷：银行存款 15795
注：登账时，主营业务收入和应交税费均以红字登记在贷方。
7.销货折扣
销售丙产品一批，全部价款为150000元，增值税额25500元，现金折扣条件
为“2/10，1/20，N/30”。
（1）产品发出并办好托收手续
借：应收账款 175500
贷：主营业务收入 150000
应交税费—应交增值税（销项税额）25500
（2）若10天内收到货款，享受2%折扣：
借：银行存款 172500
财务费用 3000
应收账款 175500
（3）若20天后付款，则不能享受折扣：
借：银行存款 175500
贷：应收账款 175500
一般纳税人上缴、结转增值税的会计处理
1.按期预缴的会计处理
2.增值税的月末结转
3.按月缴纳增值税
按期预缴的会计处理
• 1、3、5、10、15日为一期
，按核定纳税期限纳税，预缴税款时：
• 借：应交税费—应交增值税（已交税金）
• 贷：银行存款
增值税的月末结转
（1）“应交税金—应交增值税”账户为借方余额
大于当期“已交税金”栏目的发生额
– 正好等于当期“已交税金”栏目的发生额
– 小于当期“已交税金”栏目的发生额
（2）若“应交税金—
应交增值税”账户为贷方余额
借：应交税费—未交增值税 100
贷：应交税费—应交增值税（转出多交增值税）100
进项税额 已交税金 销项税额
200 100 150
150 100
50
未抵扣的进项税
借：应交税费—未交增值税 100
贷：应交税费—应交增值税（转出多交增值税）100
进项税额 已交税金 销项税额
200 100 200
100 100
借：应交税费—未交增值税 60
贷：应交税费—应交增值税（转出多交增值税）60
进项税额 已交税金 销项税额
200 100 240
60
借：应交税费—应交增值税（转出未交增值税）40
贷：应交税费—未交增值税 40
进项税额 已交税金 销项税额
200 100 340
4040
按月缴纳增值税
• 对于上个月应缴纳而未缴纳的增值税，由于已经
从“应交税费—
应交增值税”账户转入了“应交税费—
未交增值税”，所以下月实际上缴税金时，应做
以下账务处理：
• 借：应交税费—未交增值税
• 贷：银行存款
第三部分 出口退免税及其会计处理
1、出口货物退（免）增值税的基本政策及适
用范围
2、出口货物的增值税退税率
3、出口退税额的计算
4、出口退税的会计处理
出口货物退（免）增值税的基本政策
及适用范围
1.出口免税并退税
2.出口免税不退税
3.出口不免税也不退税
出口免税并退税
• 含义：出口免税是指对货物在出口环节不征收增
值税；出口退税是指对货物在出口前实际承担的
税收负担，按规定的退税率计算后予以退还。
适用范围：主要适用于生产企业自营出口或委托
外贸企业代理出口自产货物、有出口经营权的外
贸企业收购后直接出口或委托其他外贸企业代理
出口。
出口免税不退税
• 含义：出口免税是指对货物在出口环节不征收增值税
；出口不退税是指出口货物在前一生产、销售或进口
环节是免税的，故出口时该货物本身的价格并不含税
，也无须退税。
• 适用范围：主要适用于外贸企业直接购进国家规定的
免税货物（包括免税农产品）出口、属于生产企业的
小规模纳税人自营出口或委托外贸企业代理出口的自
产货物、外贸企业从小规模纳税人购进并持普通发票
的货物出口的（但是税法列举的如抽纱、工艺品等12
类出口货物除外）。
出口不免税也不退税
• 含义：出口不免税是指对国家限制或禁止出口的
某些货物的出口环节，视同内销环节照常征税；
出口不退税是指对这些货物出口不退还出口前其
所承担的税款。
• 适用范围：适用这个政策的主要是出口的原油，
援外出口货物，税法列举限制或禁止出口的货物
，如天然牛黄、麝香、白金等。
出口货物的增值税退税率
• 出口退税率，是出口货物的实际退税额与退税计
算依据的比例。
• 根据《财政部、国家税务总局关于调整出口货物
退税率的通知》（财税「2003」222号）、《财
政部、国家税务总局关于调整出口货物退税率的
补充通知》（财税「2003」238号）规定，现行
出口货物的增值税退税率为有17%、13%、11%、9
%、8%、6%、5% 等。具体参见出口退税税率表。
出口货物退增值税的计算
• （一）“免、抵、退”出口退税的计算
• （二）“先征后退”出口退税的计算
“免、抵、退”出口退税的计算
1. “免、抵、退”办法的适用范围及含义
2. “免、抵、退”办法的基本程序
一、“免、抵、退”办法的适用范围及含义
• 适用范围：生产企业自营出口或生产企业委托外贸企业
出口自产货物
• 含义：“免”税，免征本企业生产销售环节增值税；“
抵”税，是指用生产企业出口自产货物所耗用的原材料
、零部件、燃料、动力等所含应予以退还的进项税额，
抵顶内销货物的应纳税额；“退”税，是指用出口的自
产货物应退的税额抵当月内内销货物的销项税额后，对
未抵顶完的部分予以退税。
二、“免、抵、退”办法的基本程序
1.免征出口环节的增值税（销项税）
2.出口退税货物的离岸价格
3.计算当期免抵退税额
4.计算当期应纳税额
5.计算当期应退税额和免抵税额
生产企业出口货物“免、抵、退税”的原理：
生产企业出口货物“免、抵、退税”的原理：
生产企业出口货物“免、抵、退税”的步骤：
生产企业出口货物“免、抵、退税”的原理：
计算当期出口退税货物的离岸价格
• 当期出口退税货物的离岸价格=当期出口货物的
离岸价格--免税原材料价格
• 免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进
料加工免税进口料件，其中进料加工免税进口料
件的价格为组成计税价格。
计算当期应纳税额
• 当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额--
当期进项税额+当期出口退税货物的离岸价
格×外汇人民币牌价×（出口货物征税率－
出口货物退税率）--
上期未抵扣完的进项税额
• “当期出口退税货物的离岸价格×外汇人民币牌价
×（出口货物征税率－出口货物退税率）”即为
“当期免抵退不得免征和抵扣额”。
计算当期免抵退税额
• 免抵退税额＝出口退税货物的离岸价格
×外汇人民币牌价×出口货物退税率
计算当期应退税额和免抵税额
（1）当期应纳税额≥0时
当期应退税额＝0
当期免抵税额＝当期免抵退税额
（2）当期应纳税额为负数且绝对值≤当期免抵退税额时：
当期应退税额＝当期应纳税额的绝对值
当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额
（3）当期应纳税额为负数且绝对值＞当期免抵退税额时：
当期应退税额＝当期免抵退税额
当期免抵税额＝0
结转下期抵扣的进项税额
＝当期期末应纳税额－当期应退税额
【案例一】
•
某自营出口生产企业是增值税一般纳税人，出口货物的征税
税率为17%，退税率为13%。2002年3月购进原材料一批，取得
的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣进
项税款34万元，货已入库。上期期末留抵税额3万元。当月内
销货物销售额100万元，销项税额17万元。本月出口货物销售
折合人民币200万元。
要求：计算该企业本期免、抵、退税额，应退税额，免、抵
税额。
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【案例二】
•
某自营出口生产企业是增值税一般纳税人，出口货物的征税
税率为17%，退税率为13%。2009年3月购进原材料一批，取得
的增值税专用发票注明的价款200万元，外购货物准予抵扣进
项税款34万元，货已入库。当月海关进口料件的组成计税价
格100万元，进口手册号为C4708230028的海关进口料件的组
成计税价格50万元，已按购进法向税务机关办理了《生产企
业进料加工贸易免税证明》。上期期末留抵税额3万元。当月
内销货物销售额170万元，销项税额17万元。本月出口货物销
售折合人民币130万元，其中一般贸易出口100万元、出口手
册号为C4708230028项下的货物30万元。
要求：计算该企业本期免、抵、退税额。
%E5%87%BA%E5%8F%A3%E9%80%80%E7%A8%8E%E6%A1%88%E4%BE%8B2%E5%88%86%E6%9E%
%E5%87%BA%E5%8F%A3%E9%80%80%E7%A8%8E%E6%A1%88%E4%BE%8B2%E5%88%86%E6%9E%
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“先征后退”出口退税的计算
（一）外贸企业从一般纳税人购进货物出口
（二）外贸企业从小规模纳税人购买货物出口
一、外贸企业从一般纳税人购进货物出口
• 外贸企业出口货物退增值税的计算应依据购进出
口货物增值税专用发票上所注明的购进价款和该
货物的退税率计算。其计算公式为：
• 当期应退税额＝当期外贸收购不含税增值税购进
金额×退税率
二、外贸企业从小规模纳税人购买货物出口
1．持普通发票的货物
2．持增值税专用发票的货物
3．外贸企业委托生产企业加工的出口货物
1、持普通发票的货物
• 从小规模纳税人购进持普通发票特准退税的抽纱
、工艺品等12类货物，同样实行销售出口货物的
收入免税，并退还出口货物进项税额的办法。因
小规模企业提供的是普通发票，其退税计算公式
是：
• 应退税额＝普通发票所列含增值税销售额÷（1
＋征收率6%）×退税率（6%或5%）
2、持增值税专用发票的货物
• 凡从小规模纳税人购进税务机关代开的增值税专
用发票的出口货物，其退税计算公式是：
• 应退税额＝增值税专用发票注明的金额×退税率
（6%或5% ）
3、外贸企业委托生产企业加工的出口货物
• 外贸企业委托生产企业加工收回后报关出口的货
物，按购进国内原辅材料的增值税专用发票上注
明的进项税额，依原辅材料的退税率计算原辅材
料应退税额。支付的加工费，凭受托方开具货物
的退税率，计算加工费的应退税额。
• 应退税额＝购进国内原辅材料的进项金额×原辅
材料适用的退税率＋加工费×货物适用的退税率
出口退（免）税的会计处理
一、实行“免、抵、退”办法的账务处理
二、外贸企业免、退增值税的会计处理
实行“免、抵、退”办法的账务处理
（一）“免、抵、退”办法下会计账户的设置
（二）实行“免、抵、退”办法的账务处理
一、“免、抵、退”办法下会计账户的设置
• 在免抵退税的会计处理中，主要涉及“应交增值
费”二级账户和“未交增值税”二级账户。其中
“应交增值税” 账户涉及以下项目：
• 1. “出口抵减内销产品应纳税额”明细项目
• 2. “出口退税”明细项目
• 3. “进项税额转出”明细项目
“出口抵减内销产品应纳税额”
• 核算企业货物出口后，按规定计算的应“免、抵
”税额，借记本项目，贷记“应交税费——
应交增值税（出口退税）”。
“出口退税”明细项目
• 记录企业凭有关单证向税务机关申报办理出口退
税而应收的出口退税款及应“免、抵”税额，即
企业出口货物“免抵退”的总额。
• 企业货物出口后，按规定计算的应“免、抵”税
额和应收的出口退税，借记“出口抵减内销产品
应纳税额”，和“应收补贴款”，贷记“应交税
费——应交增值税（出口退税）”。
进项税额转出”明细项目
• 企业在核算出口货物免税收入的同时，对免税收
入按征、退税率之差计算的不得抵扣税额，借记
“主营业务成本”，贷记本明细项目。
二、实行“免、抵、退”办法的账务处理
• 1.剔除不得免征和抵扣的税额
• 2.抵减内销产品销项税额
• 3.抵减不完部分的退税
剔除不得免征和抵扣的税额
• 实行“免、抵、退”办法的有进出口经营权的生
产性企业，按规定计算的当期出口货物不予免征
、抵扣和退税的税额，记入出口货物成本，借记
“主营业务成本”科目，贷记“应交税费－应交
增值税（进项税额转出）”科目。
• 借：主营业务成本
贷：应交税费-应交增值税（进项税额转出）
抵减内销产品销项税额
• 按规定计算的当期应予以抵扣的税额，借记“应
交税费－应交增值税（出口抵减内销产品应纳税
额）”科目，贷记“应交税费－应交增值税（出
口退税）”科目。
• 借：应交税费-应交增值税（出口抵减内销产品
应纳税额）
贷：应交税费-应交增值税（出口退税）
抵减不完部分的退税
• 因应抵扣的税额大于应纳税额而未全部抵扣，按
规定应予以退回的税款，借记“应收补贴款”科
目，贷记“应交税费－应交增值税（出口退税）
”科目，收到退回的税款，借记“银行存款”科
目，贷记“应收补贴款”科目。
• 借：其他应收款-应收补贴款
贷：应交税费-应交增值税（出口退税）
外贸企业免、退增值税的会计处理
• 外贸企业免、退增值税设置“主营业务成本”和“应交
税费——
应交增值税（进项税额转出）”科目。按照出口货物购
进时取得的增值税专用发票上记载的进项税额或应分摊
的进项税额与国家规定的退税率计算的应退税的差额。
借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税费——
应交增值税（进项税额转出）”科目。
• 外贸企业按照规定退税率计算出应出口退税时，借记“
应收补贴款——出口退税”，贷记“应交税费——
应交增值税（出口退税）”科目。收到出口退税款时，
借记“银行存款”，贷记“应收补贴款——
出口退税”科目。
第四部分 进口货物增值税应纳税额
的确定及会计处理
• 进口增值税计算方法
• 海关进口增值税是否能抵扣—国税函[2009]617号
• 进口货物的应纳税额计算方法
• 进口货物增值税的会计处理
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• 进口增值税计算方法
•
1、报关的时候，报关员要在报关单申请表上填上申报
的货物名称和所归税号。
•
2、海关审核后，根据税号对应的税率计算应收的进口
关税和代征增值税。
海关收的税包括两部分：
1)进口关税
2)代征增值税
进口增值税计算方法
•
例如：进口一台价值一万美元的某种机器，该机器根据海关
税则，税号是84131100进口关税税率是12%，增值税税率是17
%那么进口这台机器需要交多少税款呢？
•
海关根据填发海关专用缴款书的日期的当天的汇率，把申报
的外汇换算为人民币。1999年12月2日的汇率是USD1=
85000，所以这台一万美元的机器的进口价格是82,785元人民
币，这也是计算进口关税的“完税价格”。
•
进口关税的税款金额=进口关税的完税价格x进口关税税率=82
,785x12%=9,元在征收进口关税的同时，海关还要代征
增值税，这台机器的增值税率是17%
进口增值税计算方法
•
代征增值税的完税价格=进口关税的完税价格+进口关税的税
款金额=82,785+9,=92,719元。
•
代征增值税的税款金额=代征增值税的完税价格x增值税税率=
92,719x17%=15,元。所以，进口这台机器要一共要交
的税款=9,+15,=25,元。
进口增值税计算方法
•
进口货物应纳税额，应按照组成计税价格和规定的税率计算
，不得抵扣任何进项税额［仅就海关计算代征增值税而言，
并非进口方支付的进口环节增值税（固定资产除外）不得作
进项税额抵扣〕。组成计税价格和应纳税额的计算公式为：
• 组成计税价格＝关税完税价格＋关税＋消费税
• 应纳税额＝组成计税价格×税率
•
需要注意的是，进口货物增值税的组成计税价格中包括已纳
关税税额；如果进口的货物属于消费税应税消费品，则其组
成计税价格中还应包括已纳消费税税额。
•
进口货物适用的税率同纳税人销售货物的税率相同。进口货
物应由进口货物的单位和个人或其代理人向报关地海关申报
纳税；个人携带或者邮寄进境自用物品的增值税，连同关税
一并计征。
进口货物的应纳税额计算方法
•
例如，新达进出口公司（一般纳税人）2004年1月份报关进口
计算机600台，每台关税完税价格为4
000元，进口关税税率60%.已缴纳进口关税和海关代征的增值
税，并已取得增值税完税凭证。当月销售出其中的300台，不
含税售价每台8 000元。
进口货物的应纳税额计算方法
根据以上资料，该公司当月进口环节和销售环节应纳增值税额
的计算为：
（1）进口环节应纳税额＝（4 000＋4 000× 60 %） × 17
%×600
=652 800（元）。
（2）销售环节应纳税额＝8 000×17%×300一652 800
＝-244 800（元）。
当月销项税额小于进项税额，不足抵扣，其差额244 800元结转
下期继续抵扣，本期应纳增值税额为零。
•
企业进口货物，按照海关提供的完税凭证上注明的增值税额
，借记“应交税费——
应交增值税（进项税额）”科目，按照进口货物应计入采购
成本的金额，借记“材料采购”、“商品采购”、“原材料
”等科目，按照应付或实际支付的金额，贷记“应付账款”
、“银行存款”等科目。其具体会计处理方法与国内购进货
物的处理方法相同，只是扣税依据不同。
进口货物的增值税会计处理
第五部分 增值税常见问题及纳税申报
• 增值税日常业务处理中的常见问题解析
• 具体见增值税纳税申报表
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第六部分 关于营业税改征增值税
相关问题及改革趋势
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【链接】：财税[2011]111号
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