工作研究窑阴资不抵债子公司的报表合并一、资不抵债子公司报表合并中存在的主要问题认的部分遥这个规定在实务操作中存在很大的漏洞并产生了根据财政部员怨怨缘年印发的叶合并会计报表暂行规定曳袁能持一些新的问题袁具体表现在院续经营的所有者权益为负数的子公司仍要纳入合并会计报员援编制合并会计报表就是为了综合反映母公司和子公司表范围遥所构成的企业集团渊而非母公司本身冤的财务状况尧经营成果资不抵债并不一定意味着破产清算遥一方面袁对于母公及现金流量遥按叶复函曳规定编制的合并会计报表如实尧综合反司及其控制的关联企业而言袁资不抵债的子公司可能是重要映了企业集团整体资产状况袁但没有如实尧综合反映其经营成的原材料供应商尧经销商或配套厂家袁一般母公司都会在资果渊即合并净利润冤袁一些已经资不抵债且当期又巨额亏损的金尧技术上全力支持袁促使这类子公司持续经营曰另一方面袁子公司反而有可能成为合并净利润的来源遥叶复函曳的处理规定这类子公司又不同于一般子公司袁其净资产出现了负数袁而使投资者难以客观了解企业集团的经营成果袁甚至有可能成且可能继续亏损下去遥因此袁如何正确确认和计量子公司的为某些公司操纵利润尧粉饰会计报表的工具袁误导投资者的净资产负数金额及当期持续发生的亏损额中由母公司分担决策遥的部分袁就是对持续经营的资不抵债子公司进行报表合并的圆援合并会计报表是在将母尧子公司的个别资产负债表尧利主要问题遥润及利润分配表尧现金流量表相同项目进行加总的基础上抵财政部员怨怨怨年印发的叶关于资不抵债公司合并会计报表销内部交易事项及其重复计算因素后编制而成的遥如果母尧子问题请示的复函曳渊以下简称叶复函曳冤规定袁投资企业未确认的公司之间没有内部交易事项及其重复计算因素就无需进行抵被投资单位的亏损分担额袁在编制合并会计报表时袁可以在合销处理遥叶复函曳回避了这一问题袁在母公司没有对子公司的净并资产负债表的野未分配利润冶项目下增设野未确认的投资损资产负数金额及当期持续发生的亏损额但仍未被母公司确认失冶项目曰同时袁在合并利润表的野少数股东收益冶项目下增设的部分进行会计处理的情况下加减合并会计报表的相关项野加院未确认的投资损失冶项目遥这两个项目反映母公司未确认目袁有违客观性尧真实性原则遥的子公司投资亏损额遥猿援在合并会计报表中袁对于公司的净资产负数金额及当按照该叶复函曳袁野未确认的投资损失冶一方面作为合并净期持续发生的亏损额但仍未被母公司确认的部分袁少数股东资产的减项袁以反映母公司尚未确认的对子公司净资产负数权益应如何确认和计量袁叶复函曳中也没有明确规定遥这是否意金额的分担额曰另一方面作为合并净利润的加项袁合并净利润味着在合并会计报表中属于少数股东的部分就以负数反映钥中并不包括子公司当期持续发生的亏损额但仍未被母公司确如果是袁那么针对同样的情况母公司却不确认应分担的亏损份额又作何解释钥如果不是袁那么合并净利润中仅扣除母公追溯调整分录遥司应分担的亏损份额显然也不合情理遥通过上面的分析可知袁累积影响数实际最终会影响野利源援在母公司长期股权投资存在股权投资差额以及提取减润分配要要未分配利润冶账户袁使其增加圆远源园园元袁成本法转值准备的情况下袁母公司对资不抵债子公司未确认的投资亏为权益法后所得结果与单独用权益法核算所得结果是一致损额与子公司净资产负数金额中母公司应分担的金额之间的遥用权益法核算会使得野利润分配要要未分配利润冶账户增加会存在一个差额袁叶复函曳中也没有明确规定如何处理这部分圆远源园园元袁用成本法核算则不会产生以上结果遥因此在编制差额遥调整分录时袁应该将这一部分影响渊即累积影响数袁等于目标二、资不抵债子公司报表合并问题的症结数和基数的差冤反映出来遥成本法改为权益法的调整分录为院我国叶公司法曳第三条规定院野有限责任公司和股份有限借院长期股权投资要要奇强公司渊投资成本冤源员园园园园元袁长期公司是企业法人遥有限责任公司袁股东以其出资额为限对公股权投资要要奇强公司渊损益调整冤猿园园园园元袁长期股权投资要要司承担责任袁公司以其全部资产对公司的债务承担责任遥股奇强公司渊股权投资差额冤远愿源园园元曰贷院长期股权投资要要奇强份有限公司袁其全部资本分为等额股份袁股东以其所持股份公司源愿圆园园园元袁利润分配要要未分配利润圆远源园园元遥为限对公司承担责任袁公司以其全部资产对公司的债务承担应当指出的是袁分别采用成本法和权益法进行核算袁得责任遥冶出基数和目标数所编制的调整分录袁只是为了帮助大家理解叶企业会计准则要要投资曳第十九条和叶企业会计制度曳追溯调整法的应用袁在实务中并不需要真正编制遥笫第二十二条都明确规定袁投资企业在确认被投资单位发生的援财会月刊渊会计冤窑猿缘窑阴
阴窑工作研究净亏损时袁应以投资账面价值减记至零为限曰如果被投资单少数股东在子公司中的权益遥超过的部分以及应归属少数股位以后各期实现净利润袁投资企业应在计算的收益分享额超东的亏损袁除了少数股东有约定义务并能够弥补的亏损以外袁过未确认的亏损分担额以后袁按超过未确认的亏损分担额的应冲减多数股东权益遥如子公司以后报告利润袁所有这些利润金额袁恢复投资的账面价值遥均应分配给多数股东袁直至以前由多数股东承担的少数股东根据叶公司法曳尧叶企业会计准则要要投资曳和叶企业会计的亏损额已收回为止遥冶也就是说袁对于子公司的净资产负数制度曳相关规定袁母公司不确认子公司的净资产负数金额及金额及当期持续发生的亏损额但仍未被母公司确认的部当期持续发生的亏损额中由母公司分担的部分有一定的合理分袁少数股权以减记至零为限渊合并资产负债表上野少数股东权性遥因为无论是有限责任公司还是股份有限公司袁股东只需以益冶项目为零袁合并利润表上本期野少数股东收益冶项目以负数其出资额为限对公司承担责任遥子公司净资产出现负数时袁反映冤袁超额部分由母公司全部承担并反映于合并会计报表遥如母公司对其投资已经减至为零渊不考虑股权投资差额及提取果子公司以后产生利润袁也应先弥补母公司所承担的超额亏损的减值准备冤袁自然也不应当再继续承担这类亏损遥部分遥但是从母尧子公司形成的企业集团来看袁不确认子公司根据我国叶企业会计准则要要投资曳的规定袁在存在股权的净资产负数金额及当期持续发生的亏损额中由母公司分投资差额和已计提减值准备的情况下袁母公司对子公司未确担的部分不符合合并会计报表的编制目的渊叶复函曳规定对认的投资亏损额与子公司净资产负数金额中母公司应分担部子公司的净资产负数金额予以确认袁但对当期持续发生的分之间的差额袁调整母公司长期股权投资野损益调整冶明细账亏损额中由母公司分担的部分不予确认冤遥如果以出资额为户余额袁以保持长期股权投资余额为零遥若资不抵债子公司以限袁不将资不抵债子公司当期持续发生的亏损额但仍未被后实现净利润袁则在原已调整的野损益调整冶明细账户数额内母公司确认的部分反映在合并净利润中是不稳健的袁也有逐渐转回袁并进行减值准备的调整袁待母公司按分享的份额恢悖于实质重于形式原则袁并容易诱导母公司向资不抵债子复投资的账面价值至投资成本后再进行股权投资差额的摊公司野倾倒亏损冶袁从而虚增合并净利润遥销遥这样袁在编制合并会计报表时会产生合并价差袁列示在合从本质上分析袁母公司基本上控制了子公司的经营决策遥并资产负债表的长期投资项目下遥资不抵债子公司维持持续经营所需资金主要来自院淤母公司员援母公司对资不抵债子公司没有提供债务担保尧财务承提供的债务担保遥资不抵债子公司自身很难获得银行贷款授诺等遥这种情况非常少袁在此作为特例考虑遥作为独立会计主信额度袁其银行贷款一般都是通过母公司担保或者委托贷款体袁母公司对子公司的净资产负数金额及当期持续发生的亏形式取得遥于母公司提供的财务承诺袁包括以代垫费用尧代购损额不必进行会计处理袁编制合并会计报表时该部分也无需原材料等形式变相提供资金支持遥抵销袁而是通过母尧子公司报表相关项目的加总抵销实现自然因此袁不管是从资金来源渠道还是从经营决策的实际控抵减袁以完整反映企业集团的财务状况和经营成果遥制权来看袁母公司对资不抵债子公司承担的责任并不仅仅包圆援母公司对资不抵债子公司提供债务担保尧财务承诺等遥括已经形成的投资损失袁还包括因担保尧委托贷款及财务承资不抵债子公司之所以能持续经营并纳入合并会计报表一般诺所引起的或有损失渊即债权损失冤遥从权责发生制原则和谨都是因为母公司对该子公司提供了债务担保或财务承诺等大慎性原则出发袁对这些损失也应该予以确认遥力支持遥因此袁按照实质重于形式原则和谨慎性原则袁作为独在实务处理中还应注意袁每个独立会计主体交易事项的立会计主体的母公司对资不抵债子公司的净资产负数金额及会计处理与合并会计报表的内部交易事项的合并抵销处理当期持续发生的亏损额必须进行会计处理遥母公司可以增设是两回事袁不能混淆遥也就是说袁合并会计报表的抵销分录野预计负债要要子公司资不抵债额冶科目袁核算累计未确认投是在母尧子公司已经分别作了相应会计分录而在合并时将资损失袁作为长期投资的抵减项目袁在负债栏反映曰增设野营业其重复计算因素予以抵销时编制的遥因此袁子公司的净资产外支出要要未确认投资损失冶科目袁核算当期发生的未确认投负数金额和当年持续发生的亏损额但仍未被母公司确认的资损失渊野未确认投资损失冶在利润表野投资收益冶项目下单独部分必须在母公司报表上反映后才能抵销曰如果在母公司列示冤遥报表上没有反映就不存在抵销问题袁而是合并后的自然抵编制合并会计报表时袁按照正常处理方法通过编制合并抵减遥显然袁叶复函曳中的处理方法是自然抵减后的揭示而非合销分录将野预计负债要要子公司资不抵债额冶尧野营业外支出要要未并抵销本身遥确认投资损失冶分别与资不抵债子公司的净资产负数金额尧当三、资不抵债子公司报表合并处理方法期持续发生的亏损额抵销后袁累计未确认投资损失和当期持续由母尧子公司形成的企业集团所编制的合并会计报表实发生的亏损额分别反映在合并资产负债表的野未分配利润冶项质上是将母公司对子公司的长期股权投资还原为子公司的目尧合并利润表的野合并净利润冶项目中遥资产尧负债尧损益项目袁然后与母公司相应的资产尧负债尧损益为充分揭示袁在上述两种情况下都可以在合并资产负债表中项目加总并抵销重复计算因素后真实再现企业集团的整体的野未分配利润冶项目下设置野其中院累计未确认投资损失冶项资产状况和经营成果遥目袁反映多数股东和少数股东均未确认的投资损失曰在合并利关于少数股东权益的处理袁可以借鉴叶国际会计准则第润表中野合并净利润冶项目下设置野其中院本年未确认投资损失冶圆苑号要要合并财务报表和对附属公司投资的会计曳的规定院项目袁反映资不抵债子公司当期持续发生的亏损额但仍未被野在予以合并的子公司中袁少数股东应承担的亏损可能超过母公司确认的部分遥笫阴窑猿远窑财会月刊渊会计冤援
