第七章 成本控制－标准成本制度
第一节 标准成本制度概述
一、标准成本和标准成本制度
(一)标准成本
是在充分调查分析和技术测定的基础上，根据企业现在已达到的技术水平所确定的企业在有效经营条件下生产某种产品所应发生的成本。
它可以作为控制成本开支、评价实际成本、衡量成本控制业绩的依据，是一种目标成本。
标准成本的具体形式
1．理想标准成本（现实很难达到）
以现有生产技术和管理水平处于最佳状态为基础确定的最低水平的成本。
2．正常标准成本（经过努力可以达到的）
是在正常的耗用水平、正常的价格以及正常的生产经营能力情况下制定的标准成本。
3．现实标准成本（可达到标准成本）：
在现有的生产技术和管理水平的基础上，根据下期可能发生的生产要素耗用量、价格以及生产经营能力利用程度而制定的标准成本。
（二）标准成本制度
将标准成本作为正式的会计制度的一部分，即会计记录不是采用历史成本（实际成本）而是采用标准成本。
第二节 标准成本的制定
由于产品的生产成本是由直接材料、直接人工、制造费用三部分组成，故标准成本的确定也是分别按直接材料、直接人工、制造费用进行制定的。其基本形式：
数量标准×价格标准
注意：不同的成本项目其数量标准和价格标准各不相同。
数量标准——包括单位产品材料消耗量、单位产品直接人工工时等。
主要由生产技术部门主持制定，吸收执行标准的部门和职工参加。
价格标准——包括原材料单价、小时工资率、小时制造费用分配率等，由会计部门和有关其他部门共同研究确定。
采购部门是材料价格的责任部门，劳资部门和生产部门对小时工资率负有责任，各生产车间对小时制造费用率承担责任，在制定有关价格标准时要与他们协商。
可达标准成本的制定
1．直接材料的标准成本
直接材料的数量标准：标准消耗量， 它是现有技术条件生产单位产品所需的材料数量，其中包括必不可少的消耗，以及各种难以避免的损失。
直接材料的价格标准，是预计下一年度实际需要支付的进料单位成本，包括发票价格、运费、检验和正常损耗等成本，是取得材料的完全成本。
直接材料标准成本制定的案例
直接材料标准成本
元
元
元
元
元
元
价格标准：
发票单价
装卸检验费
每千克标准价格
材料乙
材料甲
标 准
直接材料标准成本（续）
元
－
元
元
元
元
用量标准：
图纸用量
允许损耗量
单产标准用量
材料乙
材料甲
标 准
直接材料标准成本
元
元
成本标准：
材料甲（×）
材料乙（×）
元
单位产品标准成本
材料乙
材料甲
标 准
2．直接人工标准成本
直接人工的用量标准是
单位产品的标准工时。
标准工时：是指现有生产技术条件下，生产单位产品所需要的时间，包括直接加工操作必不可少的时间，以及必要的间歇和停工，如工间休息、调整设备时间、不可避免的废品耗用工时等。
标准工时应以作业研究和工时研究为基础，参考有关统计资料来确定。
直接人工的价格标准
是指标准工资率。
它可能是预定的工资率，也可能是正常的工资率。
如果采用计件工资制，标准工资率是预定的每件产品支付的工资除以标准工时，或者是预定的小时工资。
如果采用月工资制，需要根据月工资总额和可用工时总量来计算标准工资率。
直接人工标准成本制定的案例
50
204
98%
200
10000
12600
20
204
98%
200
4000
3600
基本生产工人人数
每人每月工时
（天×8小时）
出勤率
每人平均可用工时
每月总工时
每月工资总额
每小时工资
第二工序
第一工序
小时工资率
直接人工标准成本的制定(续)
合 计
直接人工标准成本
－
1
2
单位产品工时：
理想作业时间
调整设备时间
工间休息
其 他
单位产品工时
第二工序
第一工序
3、制造费用标准成本的制定
制造费用的标准成本是按部门分别编制，然后将同一产品涉及的各部门单位制造费用标准加以汇总，得出整个产品制造费用的标准成本。
制造费用可分为固定制造费用和变动制造费用，所以各部门的制造费用标准成本分为变动制造费用标准成本和固定制造费用标准成本两部分。
变动制造费用的标准成本
变动制造费用的数量标准通常采用单位产品直接人工工时标准，它在直接人工标准成本制定时已经确定。
有的企业采用机器工时或其他用量标准。作为数量标准的计量单位，应尽可能与变动制造费用保持较好的线性关系。
变动制造费用的价格标准，是每一工时变动制造费用的标准分配率，它根据变动制造费用预算和直接人工总工时计算求得。
变动制造费用标准分配率
＝变动制造费用预算总数÷直接人工标准总工时
变动制造费用标准成本
＝单位产品直接人工的标准工时×每小时变动制造费用的标准分配率
案例：变动制造费用标准成本
2100
2400
1800
3900
1400
400
12000
800
400
4000
2000
400
200
7800
变动制造费用预算：
运 输
电 力
消耗材料
间接人工
燃 料
其 他
合 计
第二车间
第一车间
部 门
变动制造费用标准成本
10000
1
4000
2
生产量标准（人工工时）
变动制造费用标准分配率
直接人工用量标准（人工工时）
变动制造费用标准成本
单位产品标准变动制造费用
第二
车间
第一
车间
部 门
固定制造费用标准成本
固定制造费用的用量标准与变动制造费用的用量标准相同。包括直接人工工时、机器工时、其他用量标准等，并且两者要保持一致，以便进行差异分析。这个标准的数量在制定直接人工用量标准时已经确定。
固定制造费用的价格标准是其每小时的标准分配率，它根据固定制造费用预算和直接人工标准总工时来计算求得。
固定制造费用标准分配率
＝固定制造费用预算总额÷直接人工标准总工时
固定制造费用标准成本
＝单位产品直接人工标准工时×每小时固定制造费用的标准分配率
案例：固定制造费用标准成本
2350
1800
1200
400
250
6000
200
700
500
300
30
2000
固定制造费用：
折旧费
管理人员工资
间接人工
保险费
其 他
合 计
第二车间
第一车间
部 门
固定制造费用标准成本
10000
1
4000
2
1
生产量标准（人工工时）
固定制造费用分配率
直接人工用量标准（人工工时）
部门固定制造费标准成本
单位产品固定制造费用标准成本
第二车间
第一车间
部 门
将以上确定的直接材料、直接人工和制造费用的标准成本按产品加以汇总，就可确定有关产品完整的标准成本。
+++＝
通常，企业编成“标准成本卡” 反映产成品标准成本的具体构成。在每种产品生产之前，它的标准成本卡要送达有关人员，包括各级生产部门负责人、会计部门、仓库等，作为领料、派工和支用其他费用的依据。
第二节 成本差异分析
标准成本是一种目标成本，由于种种原因，产品的实际成本会与目标不符。
实际成本与标准成本之间的差额，称为标准成本的差异，或称为成本差异。
成本差异是反映实际成本脱离预定目标程度的信息。为了消除这种偏差，要对产生的成本差异进行分析，找出原因和对策，以便采取措施加以纠正。
一、变动成本差异的分析
直接材料、直接人工和变动制造费用都属于变动成本，其成本差异分析的基本方法相同。
由于它们的实际成本高低取决于实际用量和实际价格，标准成本的高低取决于标准用量和标准价格，所以其成本差异可以归结为价格脱离标准造成的价格差异与用量脱离标准造成的数量差异两类。
成本差异＝实际成本－标准成本
＝实际数量×实际价格－标准数量×标准价格
＝实际数量×实际价格－实际数量×标准价格＋实际数量×标准价格－标准数量×标准价格
＝实际数量×（实际价格－标准价格）＋（实际数量－标准数量）×标准价格
＝价格差异＋数量差异
（一）直接材料的成本差异分析
直接材料成本差异是直接材料实际成本与标准成本之间的差额。
该项差异形成的基本原因有两个：
价格差异：价格脱离标准产生的差异。
数量差异：用量脱离标准产生的差异。
前者按实际用量计算，称为价格差异；后者按标准价格计算，称为数量差异。
公式
材料价格差异
＝实际数量×（实际价格－标准价格）
材料数量差异
＝标准价格×（实际数量－标准数量）
案例
例1：本月生产产品400件，使用材料2500千克，材料单价为元/千克；直接材料的单位产品标准成本为3元，即每件产品耗用6千克直接材料，每千克材料的标准价格为元。
直接材料价格差异
＝2500×（－）＝125（元）
直接材料数量差异
＝（2500—400×6）×＝50（元）
直接材料成本差异＝实际成本－标准成本
＝2500×－400×6×
＝l375－l200
＝175（元）
直接材料成本差异＝价格差异＋数量差异
＝125＋50
＝175（元）
验算
（二）直接人工成本差异
直接人工成本差异，是指直接人工实际成本与标准成本之间的差额。它也被区分为“价差”和“量差”两部分。
价差是指实际工资率脱离标准工资率，其差额按实际工时计算确定的金额，又称为工资率差异。
量差是指实际工时脱离标准工时，其差额按标准工资率计算确定的金额，又称人工效率差异。
公式
工资率差异
＝实际工时×（实际工资率－标准工资率）
人工效率差异
＝（实际工时－标准工时）×标准工资率
案例
例2：本月生产产品400件，实际使用工时890小时，支付工资4539元；直接人工的标准成本是10元/件，即每件产品标准工时为2小时，标准工资率为5元/小时。
工资率差异（价差）
＝890×（4539÷890－ ）
＝890×（－）
＝89（元）
人工效率差异（量差）
＝（890－400×2）×5
＝（890－800）×5
＝450（元）
人工成本差异
＝实际人工成本－标准人工成本
＝4539－400×10
＝539（元）
人工成本差异
＝工资率差异＋人工效率差异
＝89＋450
＝539（元）
验算：
验算
（三）变动制造费用的差异分析
变动制造费用的差异，是指实际变动制造费用与标准变动制造费用之间的差额。它也可以分解为“价差”和“量差”两部分。
价差是指变动制造费用的实际小时分配率脱离标准，按实际工时计算的金额，反映耗费水平的高低，故称为耗费差异。
量差是指实际工时脱离标准工时，按标准的小时费用率计算确定的金额，反映工作效率变化引起的费用节约或超支，故称为变动费用效率差异。
公式
变动制造费用耗费差异
＝实际工时×（变动费用实际分配率－变动费用标准分配率）
变动制造费用效率差异
＝（实际工时－标准工时）×变动费用标准分配率
案例
例3：本月实际产量400件，使用工时890小时，实际发生变动制造费用1958元；变动制造费用标准成本为4元/件，即每件产品标准工时为2小时，标准的变动制造费用分配率为2元/小时。
变动费用耗费差异（价差）
＝890×（1958÷890 －2）
＝890×（－2）
＝178（元）
变动费用效率差异（量差）
＝（890－400×2）×2
＝90×2
＝180（元）
验算：
变动费用成本差异
＝实际变动费用－标准变动费用
＝1958－400×4
＝358（元）
变动费用成本差异
＝变动费用耗费差异＋变动费用效率差异
＝178＋180
＝358
二、固定制造费用的差异分析
固定制造费用的差异分析与各项变动成本差异分析不同，是将固定制造费用差异分为耗费差异和能量差异。
耗费差异是指固定制造费用的实际金额与固定制造费用预算金额之间的差额。
固定费用与变动费用不同，不因业务量而变，故差异分析有别于变动费用。在考核时不考虑业务量的变动，以原来的预算数作为标准，实际数超过预算数即视为耗费过多。
公式
固定制造费用耗费差异
＝固定制造费用实际数－固定制造费用预算数
能量差异
是指固定制造费用预算与固定制造费用标准成本的差额，或者说是实际业务量的标准工时与生产能量的差额用标准分配率计算的金额。它反映未能充分使用现有生产能量而造成的损失。
公式
固定制造费用能量差异
＝固定制造费用预算数－固定制造费用标准成本
＝（生产能量－实际产量标准工时）×固定制造费用标准分配率
案例
例4：本月实际产量400件，发生固定制造成本1424元，实际工时为890小时；企业生产能量为500件即1000小时；每件产品固定制造费用标准成本为3元/件，即每件产品标准工时为2小时，标准分配率为元/小时。
固定制造费用耗费(开支)差异
＝1424－（1000×1·5）
＝－76（元）
固定制造费用能量差异
＝1000×1·5－400×2×1·5
＝300（元）
验算
固定制造费用成本差异
＝实际固定制造费用－标准固定制造费用
＝1424－400×3＝224（元）
固定制造费用成本差异
＝耗费差异＋能量差异
＝－76＋300＝ 224（元）
固定制造费用耗费(开支)差异
＝1424－（1000×1·5）
＝－76（元）
固定制造费用能力利用差异
＝（1000－890）×1·5
＝165（元）
固定制造费用效率差异
＝（890－400×2）×1·5
＝135（元）
验算
固定制造费用成本差异
＝实际固定制造费用－标准固定制造费用
＝1424－400×3＝224（元）
固定制造费用成本差异
＝耗费差异＋能力利用差异＋效率差异
＝－76＋165＋135＝ 224（元）
第三节 标准成本制度下
产品实际成本的计算
标准成本制度下的日常核算都是按标准成本计价的。产品实际成本计算的关键是成本差异的处理。
标准成本制度下必须同时提供标准成本、成本差异、实际成本。
一、标准成本制度下成本差异的处理
（一）“原材料”“生产成本”“库存商品”均按标准成本记账。
（二）按成本差异的类别设置一系列成本差异帐户：
“材料数量差异”
“材料价格差异”
“人工效率差异”
“工资率差异”
“变动制造费用效率差异”
“变动制造费用开支差异”
“固定制造费用开支差异”
“固定制造费用效率差异”
“固定制造费用生产能力利用差异”
（三）会计期末成本差异的处理
1.方法：
（1）结转本期损益法：
在会计期末将所有差异转入“本年利润”帐户，或者先将差异转入“主营业务成本”帐户，在随同已销产品的标准成本一起转入“本年利润”帐户。
在成本差异额不大时采用。
（2）调整销货成本与存货法
在会计期末将成本差异按比例分配到已销产品成本和存货成本
成本差异处理方法的选择要根据企业具体情况而定，差异处理的方法要保持一贯性，以便使成本数据保持可比性。
二、帐务处理
案例： 成本差异汇总表
帐户名称
借方余额
贷方余额
材料数量差异
材料价格差异
工资率差异
人工效率差异
变动制造费用开支差异
变动制造费用效率差异
固定制造费用开支差异
固定制造费用能量差异
1500
800
650
500
340
320
1060
860
差异净额
130
借：材料价格差异 500
变动制造费用开支差异 340
变动制造费用效率差异 320
固定制造费用开支差异 1060
固定制造费用能量差异 860
贷：材料数量差异 1500
工资率差异 800
人工效率差异 650
本年利润 130
