会 计 学
北京大学光华管理学院
陆正飞 黄慧馨 李琦
编 著
北京大学出版社
第 12 章
影响净收益的其他项目
学习目标
除销售成本之外会对利润产生重要影响的主要项目
期间费用的基本内容
营业外收支项目及其对利润的影响
所得税会计的产生根源及会计处理
会计差错调整与会计方法变更对利润的影响
“汇兑损益”与“折算损益”的区别
3
影响企业净收益的因素
企业的净收益
经营利润 营业外
收支
投资损益 所得税 折算损益；会计差
错调整与方法变更
经营收入 销售成本 期间费用
4
期间费用
与企业产品的生产、销售没有直接的联
系，是随着会计期间的推移而逐步发生的。
营业费用
管理费用
财务费用
5
营业费用
企业销售商品过程中发生的费用，包括运输费、装卸费、
包装费、保险费、展览费和广告费，以及专设销售机构
的各项经费。
其发生额期末应结转到“本年利润”科目 。
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管理费用
企业为组织和管理企业生产经营所发生的各种费用，包括企业
董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企
业统一负担的公司经费（包括行政管理部门职工工资及福利费、
物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、
待业保险费、劳动保险费、董事会会费（包括董事会成员津贴、
会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、
诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印
花税、技术转让费、矿产资源补偿费、无形资产摊销、职工教
育经费、排污费以及在筹建期发生的开办费等。
企业发生管理费用时，借记“管理费用” 账户，贷记有关账
户。
7
财务费用
企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资
费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及
相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折
扣等。
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营业外收支
企业发生的与其生产经营无直接关系的各项收入与
支出项目，如固定资产盘盈或盘亏、处置固定资产
净收益（损失）、出售无形资产收益（损失）、债
务重组收益或损失、罚款支出、捐赠支出以及非常
收入（支出）等。
期末账户余额转入“本年利润” 账户。
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营业外收支
发生固定资产清理损失和固定资产盘亏后：
借：营业外支出 (处置固定资产净损失或固定资产盘亏)
贷：固定资产清理(待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 )
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营业外收支
以债务重组且低于应收债权账面价值的现金或
非现金资产收回债权后：
借：银行存款(非现金资产)
坏账准备
营业外支出(债务重组损失) ——差额
贷：应收账款
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营业外收支
以修改其他债务条件进行债务重组的，未来应
收金额小于应收债权账面价值：
借：坏账准备
贷：应收账款
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营业外收支
罚款支出、捐赠支出记入“营业外支出”账户；
物资在运输途中发生的非常损失后：
借：营业外支出
贷：待处理财产损溢――待处理流动资产损溢
企业出售无形资产后：
借：无形资产减值准备
贷：应交税费
【按其差额，贷记“营业外收入――出售无形资产收益”，
或借记 “营业外支出(出售无形资产损失）"账户】
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非常项目
非常项目是指与公司正常活动无关的、无法预计发生
或不发生的项目。
非常损益是指因非常项目产生的损益，是“非经常发
生的、计入损益的重大交易或事项产生的损益，包括
出售、处置部门或被投资单位和自然灾害发生的损失
等”。
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当期营业观VS损益满计观
当期营业观
只有“正常”经营所产生的变化才是相关的。收
益的计算必须特别强调“当期”和“营业”两个方面。
只有管理上可以控制的价值变化和事项，以及当期决
策所产生的结果才可包括在收益的计算之中。
损益满计观
利润表中的收益数量，应该既包括正常的营业收
益，也包括非常损益。
15
非常项目
在利润表上，非常项目以税后净额单独列示，以引起
特别注意。
例：某公司在利润表中报告如下(单位：百万元)
税前收益 $81
所得税 (245)
非常项目前收益 (164)
非常损失 (57)
净收益(损失) (221)
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所得税会计
所得税是根据企业的所得额计征的税种，其计税基础
是企业的所得额。
所得税的计税基础可能与企业会计的账面利润不同，
因此导致了企业要在会计上对产生的差额（包括暂时
性差异和永久性差异）进行处理。相应的会计处理程
序与方法构成了“所得税会计”的主要内容。
17
暂时性差异
定义：暂时性差异是指税法与会计制度在确认收益、
费用或损失时的时间不同而产生的税前会计利润与应
税所得之间的差异，即对于某项收益或费用和损失均
应当计入税前会计利润和应税所得，但计入税前会计
利润和应税所得的时间不同。
基本特征：它发生于某一会计期间，但在以后一期或
若干期内能够转回。
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暂时性差异的类型
应纳税暂时性差异
可抵减暂时性差异
19
应纳税暂时性差异
（1）企业获得的某项收益，在会计报表上确认为当期收益，但按照税
法规定需待以后期间确认为应税所得。
（2）企业发生的某项费用或损失，在会计报表上于以后期间确认费用
或损失，但按照税法规定可以从当期应税所得中扣减。
影响：本期税前会计利润>应税所得
会计账务处理：
借：所得税 （会计利润×所得税率）
贷：应交税金——应交所得税（应税所得×所得税率）
递延税款（纳税暂时性差异对所得税的影响）
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可抵减暂时性差异
（1）企业发生的某项费用或损失，在会计报表上确认为当期费用或损
失，但按照税法规定待以后期间从应税所得中扣减。
（2）企业获得的某项收益，在会计报表上于以后期间确认收益，但
按照税法规定需计入当期应税所得。
影响：本期税前会计利润<应税所得
会计账务处理：
借：所得税 （会计利润×所得税率）
递延税款 （可抵减暂时性差异对所得税的影响 ）
贷：应交税金——应交所得税（应税所得×所得税率）
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永久性差异
永久性差异，是指某一会计期间，由于会计制
度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所
产生的税前会计利润与应税所得之间的差异。这种差
异在本期发生，不会在以后各期转回。
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永久性差异的类型
不需要交纳所得税的永久性差异
需要交纳所得税的永久性差异
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不需要交纳所得税的永久性差异
（1）按会计制度规定核算时作为收益计入税前会计
利润，在计算应税所得时不确认为收益。
（2）按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，
在计算应税所得时则允许扣减。
影响：本期税前会计利润>应税所得；产生的永久
性差异不需要交纳所得税
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需要交纳所得税的永久性差异
（1）按会计制度规定核算时有的项目不作为收益，但
是在计算应税所得时作为收益，需要交纳所得税。
（2）按会计制度规定核算时有的项目确认为费用或
损失，在计算应税所得时则不允许扣减。
影响：本期税前会计利润<应税所得；产生的永久
性差异需要交纳所得税
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所得税会计
应付税款法
纳税影响会计法
——递延法
——债务法
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应付税款法
将本期税前会计利润与应税所得之间产生
的差异均在当期确认所得税费用的会计处理方
法。
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纳税影响会计法
将本期暂时性差异的所得税影响金额，
递延和分配到以后各期的会计处理方法。
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纳税影响会计法
递延法
一定时期的所得税费用包括：（1）本期应交
所得税；（2）本期发生或转回的暂时性差异所产
生的递延税款贷项或借项。
债务法
一定时期的所得税费用包括：（1）本期应交
所得税；（2）本期发生或转回的暂时性差异所产
生的递延所得税负债或递延所得税资产；（3）由
于税率变更或开征新税，对以前各期确认的递延所
得税负债或递延所得税资产账面余额的调整数。
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会计政策及其变更
会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，
应当采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响
数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的
期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并
调整。
追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，
视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计
政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
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会计政策及其变更
会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政
策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益
应有金额与现有金额之间的差额。
在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数
不切实可行的，应当采用未来适用法处理。
未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日
及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当
期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。
31
会计估计变更及前期差错更正
企业对会计估计变更应当采用未来适用法处理。会计估计
变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确
认；既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在
变更当期和未来期间予以确认。
企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更
的，应当将其作为会计估计变更处理。
对于发生的重要前期差错，企业应当采用追溯重述法进行
更正，即在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生
过，从而对财务报表相关项目进行更正。如果确定前期差
错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开
始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期
初余额也应当一并调整。
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会计政策、会计估计变更与前期
差错调整的披露
会计政策、会计估计变更以及前期差错的性质、内容
和原因；
当期和各个列报前期财务报表中受会计政策变更以及
前期差错影响的项目名称和调整金额；
对会计政策变更和前期差错无法进行追溯调整的，要
说明会计政策开始变更后、前期差错更正的会计政策
的时点、具体应用及更正情况；
会计估计变更对当期和未来期间的影响数额；
会计估计变更的影响数不能确定的，要说明披露不能
确定的情况和原因。
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外币业务
买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务；
借入或者借出外币资金；
其他以外币计价或者结算的交易。
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记账本位币
企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：
（1）该货币对企业经营的商品和劳务的销售价格产生
重要的影响，比如通常以该货币进行商品和劳务的计
价和结算；
（2）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其
他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；
（3）该货币是融资活动获得的货币以及保存从经营活
动中收取款项所使用的货币。
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外币交易与汇兑损益
外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外
币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方
法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算；
企业在结算日（即资产负债表日），应当按照下列规定对外币
货币性项目和外币非货币性项目进行处理：
(1) 外币货币性项目，采用结算日的即期汇率折算。因结算日
即期汇率与初始确认时或者前一结算日即期汇率不同而产生的
汇兑差额，计入当期损益。
(2)以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日
的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。
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外币业务与汇兑损益—例1
中国某进口公司从美国进口一批货物，价值为
100,000美元，成交时间是当年12月5日，双方约定到
次年1月5日再用美元支付货款。美元与人民币的有关
汇率为：
当年12月5日 $1=￥
当年12月31日 $1=￥（结算日）
次年1月5日 $1=￥
要求：做出当年12月5日、当年12月31日与次年1月
5日的会计分录。
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外币业务与汇兑损益—例1
当年12月5日：
借：购货成本 800,680
贷：应付账款 800,680（100,000×）
当年12月31日：
借：汇兑损益 2,000
贷：应付账款 2,000
次年1月5日：
借：应付账款 1,000
贷：汇兑损益 1,000
支付货款时：
借：应付账款 801,680
贷：银行存款 801,680（100,000×）
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外币业务与汇兑损益—例2
假设中国某出口公司于某年的12月5日向
美国出口一批商品，价值为100，000美元，
双方约定次年的1月5日再支付货款。美元与
人民币之间的汇率与上例的相同。
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外币业务与汇兑损益—例2
当年12月5日：
借：应收账款 800,680
贷：销售收入 800,680（100,000×）
当年12月31日：
借：应收账款 2,000
贷：汇兑损益 2,000
次年1月5日：
借：汇兑损益 1,000
贷：应收账款 1,000
收到货款时：
借：银行存款 801 680
贷：应收账款 801 680（100 000×）
40
外币财务报表的折算
现行汇率法
流动—非流动项目
划分法货币—非货币项目划分法
时限法
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不同折算方法使用汇率的比较
项 目
现行汇
率法
流动—非
流动项目
划分法
货币—非货
币项目划分
法
时限法
现金
应收账款
存货（按成本计价）
（按市价计价）
投资（按成本计价）
（按市价计价）
固定资产（按成本计价）
其他资产（按成本计价）
应付账款
长期借款
普通股
留存收益
利润表的销货成本
利润表的折旧费
利润表的其他项目
C
C
C
C
C
C
C
C
C
C
H
*
A
A
A
C
C
C
C
H
H
H
H
C
H
H
*
A
H
A
C
C
H
H
H
H
H
H
C
C
H
*
A
H
A
C
C
H
C
H
C
H
H
C
C
H
*
H
H
A
注：C表示现行汇率 H表示历史汇率 A表示平均汇率 * 表示差额数字
42
END
