第5章 营业税税收筹划
营业税纳税人的税收筹划
营业税计税依据的税收筹划
营业税税率的税收筹划
营业税税收政策的筹划
营业税纳税人的税收筹划
按照营业税暂行条例的规定，在中国境内提供应税劳务、
转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的
纳税人。
要规避营业税的纳税义务，要点在于：
1、不在境内提供应税行为。
暂行条例规定：只有发生在中国境内的应税行为，才属于
营业税的征税范围，而发生在境外的应税行为就不属于营
业税的税收管辖范围，也就不构成营业税纳税义务人。因
此，纳税人完全可以通过灵活的办法，将其行为转移到境
外，从而避免成为纳税人。
案例：利用境外子公司进行节税
根据国税发[1994]214号文件规定：外商除设计开始前派员
来我国进行现场勘察、搜集资料、了解情况外，设计方案、
绘图等业务全部在中国境外进行，设计完成后，将图纸交
给中国境内企业。在这种情况下，对外商从我国取得的全
部营业收入不征收营业税。
例如，B公司拟进行一项工程建设，它先委托国内建筑企业
A为其设计图纸。双方就此事签订合同，合同金额为100万
元。取得收入后，A应纳的营业税额为100×3%=3（万元）
若A进行纳税筹划，在香港设立一规模较小的子公司C，然
后，让C与B签订设计合同。终了之后，B付给C设计费100
万元，依据有关规定，在这种情况下，C不负有营业税纳
税义务。于是，通过筹划，可少缴纳3万元的税款。
2、规避独立核算。
案例见教材106案例5-1.
案例说明了原本独立核算的机构由于变成了一个营业税纳税
主体，各方相互提供服务的行为属于企业内部行为，而这种
内部行为是不缴纳营业税的，由此成功地进行了税收筹划。
营业税计税依据的税收筹划
营业税的计税依据为纳税人提供应税劳务的营业额、转
让无形资产的转让额或者销售不动产的销售额，它是纳税
人向对方收取的全部价款和价外费用，如手续费、基金、
集资费、代收款项以及其他各种性质的价外费用。
营业税计税依据的筹划是通过合理合法地缩小营业额，扩
大税前扣除项目的办法达到减轻税负的目的。
(一)交通运输业营业额的纳税筹划
税法规定：当运输企业将货物或旅客从境内运往境外时，
如果是直接运往目的地，则用营业额乘以税率计算营业税
金。但如果运输企业在将货物或乘客运往目的地的过程中，
先将货物或乘客运往境外某地，然后委托境外企业将货物
或乘客从该地运往目的地，在这种情况下，以全程运费减
去付给境外承运企业运费后的余额为营业额，计算营业税。
一般筹划方法为：与外国合伙人合作，扩大国外承运部分
的费用，然后通过其他形式再弥补，从而达到减少营业税
的目的。
例：我国某地机械制造企业每年有大量机械产品出口到邻
国，该地区一家运输公司常年有货物出境业务，
年营业额1000万元左右。运输公司为保证货运质量与时间，
与邻国某运输公司签定了长期合同。合同规定：每年运输
公司负责将企业货物由境内运往我国边境某地，邻国运输
企业，将货物运往B地，运费分担比例为6：4。交通运输
业税率为3%。
第一年，该运输企业货物出口业务应纳营业税为：
1000×60%×3%=18（万元）
纳税筹划
第二年，我国这家运输公司将邻国这家运输公司收购为
全资子公司，运输公司将境外运输服务质量进一步提高，
使用更好的车辆和人员。于是向境外子公司
支付的运费也就提高到60%，境内公司运费比例为40%。当
年该运输企业该项业务应纳营业税为：
1000×40%×3%=12（万元）
节税额=（18－12）=6（万元）
我国境内这家运输公司虽然收入有所减少，但只要境外全
资子公司的纳税负担低于国内，企业整体税负即能够降低。
（二）服务业营业额的纳税筹划
服务业包括代理业、旅店业等---
这些行业纳税筹划的重点在于分清向委托方“实际收取
”的报酬和代替委托方支付的相关费用。前者属于应税所
得，后者则不是，应当从税基中扣除。
举例：某广告代理公司，年代理业务总金额5000万元，其
中，3000万元要支付给另一家广告发布公司，自己实际收
取的代理费用2000万元。该广告公司年应纳营业税为：
（50000－3000）×5%=100（万元）
纳税筹划： 第二年，该公司收购了广告公司，并为其购
置了先进设备。该年代理业务总金额为5000万元，但广告
发布公司的制作工艺有所提高，所以支付的广告费提高到
了4000万元，代理公司自己实际收取的代理费仅为1000万
元。该年代理公司年应纳营业税为：
（5000－4000）×5%=50（万元）
节税额=（100－50）=50（万元）
广告公司的代理业务收入虽然减少了1000万元，但这
1000万元转换为广告发布公司的经营收益，成为广告发布
公司的投资收益，最终归代理公司。
旅店业、饮食业在经营中很容易涉及兼营销售和混合销售，
筹划要点要么分别核算不同税率的商品和劳务费，要么在
缴纳营业税和增值税之间作出选择。
举例：美食乡餐饮集团下设多家连锁餐馆，餐馆年营业额
约300万元。2011年它组织举办了一个“美食文化节”，
包括与美食有关的各种知识讲座、技术交流会、展览等，
取得收入约100万元。
2011年其应纳营业税为
（300+100）5%=20（万元）
纳税筹划：2012年，它还将举办第二届“美食文化节”，
预计收入与去年持平。但它听从税务师建议，将餐馆营业收
入与“美食文化节”收入分别核算。因为后者属于“文化体
育业”。适用3%的税率。则应纳税额=300×5%+100×3%=18
（万元）
节税额=（20－18）=2（万元）
（三）施工企业计税依据的筹划
对建筑业来说，其营业税的规定，无论与对方如何结算，
其营业额均包括工程所用的原材料及其它物资材料和动力
在内。
举例：施工企业A为建设单位B建造了一座房屋，总承包价为
300万元。工程所需的材料由建设单位B来购买，价款为
200万元。价款结清后，施工企业A应纳营业税为：
（300+200）×3%=15（万元）
A企业进行筹划，不让B企业购买建筑材料，而由A购买。
这样，A就可以利用自己在建筑市场上的优势以150万元的
价款买到所需建材，这样，总承包价就成了450元，此时，
A应纳营业税：
450×3%=（万元）A少交万元。
（四）安装公司计税依据的筹划
从事安装工程作业，凡所安装的设备的价值作为安装工
程产值的，营业额包括设备价款。因此，建筑安装企业
在从事安装工程作业时，应尽量不将设备价值作为安装
工程产值，可由建设单位提供机器设备，建筑安装企业
只负责安装，取得的只是安装费收入，使得营业额中不
包括所安装设备价款，从而达到节税的目的。
某安装公司承包了一项建设项目的安装工程，总承包价为
1800万元，其中工程所需的加热炉设备由安装公司购买，
价款为300万元。根据规定：
安装公司营业税：1800×3%=54（万元）
纳税筹划：
安装公司进行纳税筹划，让建设单位购买加热炉等设备。
这样，总承包价就成了1500万元，此时按上述规定：
安装公司营业税=1500×3%=45（万元）节税9万元。
（五）分解营业额
例：北京某展览公司的主要业务是帮助外地客商在北京举
办各种展览会，在北京市推销其商品，是一家中介服务公
司。2001年10月，该展览公司在北京某展览馆举办了一期
西服展览会，吸引了100家客商参展，对每家客商收费2万
元，营业收入共计200万元。中介服务属于“服务业”税
目，应纳营业税：
200×5%=10（万元）
实际上，该公司收到的200万元的一半，即100万元要付给
展览馆做租金，但缴纳营业税时，租金100万元不能减扣。
而且展览馆收到100万元租金后，仍要按5%的税率缴纳营
业税5万元。
如果分解营业额，纳税情况就会发生变化。该展览公司举
办展览时，让客户分别缴费，展览公司收取100万元，展
览馆收取100万元。分解以后，展览公司应纳营业税就变
为：
100×5%=5（万元）
通过筹划，税负减轻5万元。
税率的税收筹划
兼营不同税率的应税项目
纳税人兼营不同税率的应税项目，应分别核算各自的营
业额。避免从高适用税率的情况。如餐厅既经营饮食业
又经营娱乐业，而娱乐业适用的税率高达20%，对未分别
核算的营业额，就应按娱乐业适用的税率征税。
例：天天歌舞厅是一家大型娱乐场所，每月点歌收入5万
元左右，组织歌舞表演收入15万元左右，提供税酒等商品
收入5万元左右，歌舞城总收入合计25万元左右。其水酒
烟等商品销售收入占总营业额不足50%，统一缴纳营业税，
其每月应纳营业税税额为：
（5+15+5）×20%=5（万元）
为了提高个部门经营效益，歌舞厅将销售水酒的部分独立
为一家独立核算的小型超市，将组织歌舞表演的部分独立
成一家独立核算的文艺公司，超市属于小规模纳税人，文
艺公司属于文化体育，该纳营业税为：
歌舞厅：5×20%+15×3%=（万元）
超市：
5/（1+ 3%）×3%=（万元）
节税：5－－=（万元）
营业税税收政策的筹划
.兼营行为的税收筹划
（1）同时经营营业税不同的应税项目，应分别核算，未分
别核算营业额、转让额和销售额的，从高适用税率。
（2）兼营增值税应税项目和营业税应税项目，应分别核算，
未分别核算的，其应税劳务与货物或非应税劳务一并征收
增值税。
例1：某宾馆在从事客房、餐饮业务的同时，又设立了歌舞
厅对外营业，某月该宾馆的业务收入如下：客房收入150
万元，餐厅收入50万元，歌舞厅收入50万元，已知服务业
税率为5%，娱乐业税率为20%，请问该宾馆应如何对其营
业税进行筹划？
如果宾馆未分别核算不同应税项目，则计征营业税时从高适用税率，
该宾馆应纳营业税税额为：
（150＋50＋50）×20%＝50（万元）
如果宾馆分别核算不同兼营项目，则各项收入按其不同的适用税率分
别核算应纳税额，该宾馆应纳营业税税额为：
（150＋50）×5%＋50×20%＝20（万元）
可节税 50－20＝30（万元）
例2某酒店在提供住宿、餐饮服务的同时，在酒店内开设一
商场对外销售商品，商场销售收入并入酒店服务的营业额
进行纳税。本月份，酒店提供住宿、餐饮服务所获得的收
入为500万元，商场销售商品获得的收入为100万元，请问
该酒店如何对其所纳税款进行筹划？
如果酒店没有分别核算住宿、餐饮的营业收入和商场销售
商品的销售收入，那么应就全部收入缴纳增值税，应纳税
额为：（500＋100）÷（1+17%）×17%＝（万元）
如果酒店分别核算住宿、餐饮的营业收入和商场销售商品
的销售收入，则应纳税额为：
应纳增值税税额为：100÷（1+17%）×17%＝（万元）
应纳营业税税额为：500×5%＝25（万元）
应纳税额合计为： ＋25＝（万元）
可节税=（万元）
关于房产方面的税收优惠
例：张某拥有两套普通住房，一套位于北京海淀区（假设A
套），购于1999年5月，面积为58平方米（普通住宅）；
另一套位于通州区（假设B套），购于2010年8月1日，面
积为110平方米（非普通住宅）。由于其子2009年年龄已
达32岁，已到婚娶年龄，但是，老两口仅靠退休工资维持
生计，而其子也是普通工人，月收入才1000多元，连给儿
子购买家具的钱都不够，因此想把其中一套住宅变现。
根据我国现行营业税的税收优惠政策，2005年6月1日后，
个人将购买超过两年（含两年）的符合当地公布的普通住
房标准的住房对外销售，应持该住房的坐落、容积率、房
屋面积、成交价格等证明材料及地方税务部门要求的其他
材料，向地方税务部门申请办理免征营业税手续。地方税
务部门应根据当地公布的普通住房标准，利用房地产管理
部门和规划管理部门提供的相关信息，对纳税人申请免税
的有关材料进行审核，凡符合规定条件的，给予免征营业
税。2006年6月1日后，此政策改为个人将购买不足5年的
住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过5年
（含5年）的普通住房对外销售的，免征营业税；
个人将购买超过5年（含5年）的非普通住房对外销售的，
按其销售收入减去购买房屋的价款后的余额征收营业税。
2009年1月1日至12月31日，个人将购买不足2年的非普通
住宅对外销售的，全额征收营业税；个人将购买超过2年
（含2年）的非普通住房或者不足2年的普通住房对外销售
的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营
业税；个人将购买超过2年（含2年）的普通住房对外销售
的，免征营业税。（其他税种暂不计。）
出售A套住宅：市价为12 000元/平方米。若不免税的话，
其应纳营业税及附加为38 280元（=12 000×58×%）；
按照现行政策免税，现金净流入为696 000元。
出售B套住宅：市价为10 000元/平方米。按照现行的政策
规定不予免税，则应纳营业税及附加为60 500元（=10
000×110×%），现金净流入为1 039 500元。
• 如果进一步考虑到两套住宅的具体情况，并结合其家庭收
入，建议其出售A套，原其因在于：其一，通州区房屋面
积较大，适合其全家居住；其二，他家儿子结婚也不需要
太多现金；其三，通州区的房屋仍存在较大的升值空间；
其四，A套住宅建成的时间太久，不会有太大的升值空间，
应趁北京房价还没有大幅度下跌时，尽快套现。所以，综
合上述各种因素，并结合现行的税收优惠政策，其家庭决
策出售A套住宅。
