新会计制度与企业所得税政策差异对照与分析
目 录
第一章 收入确认的差异对照与分析
第一节 收入确认的原则
第二节 销售折扣、折让
第三节 视同销售
第四节 非货币性交易
第五节 债务重组
第六节 国库券、国债利息收入
第七节 减免、返回税款和补贴收入
第八节 在建工程试运行收入
第九节 接受捐赠收入
第十节 出售住房收入
第十一节 其他收入
第十二节 股权投资收益
第二章 准备金提取和或有事项的差异对照与分析
第一节 坏账准备
第二节 短期投资跌价准备
第三节 存货跌价准备
第四节 长期投资减值准备
第五节 固定资产减值准备
第六节 无形资产减值准备
第七节 在建工程资产减值准备
第八节 委托贷款减值准备
第九节 预计负债
第三章 资产处理的差异对照与分析
第一节 固定资产的差异对照与分析
一、固定资产标准
二、固定资产计价
三、固定资产折旧
四、固定资产修理
五、固定资产改良
第二节 无形资产的差异对照与分析
一、无形资产标准
二、无形资产计价
三、无形资产摊销
第四章 费用提取和列支的差异对照与分析
第一节 借款费用
第二节 租赁费
第三节 待摊费用
第四节 筹建开办费
第五节 工资薪金及附加
第六节 捐赠、赞助支出
第七节 罚款、违约金支出
第八节 广告费
第九节 业务宣传费
第十节 业务招待费
第十一节 技术开发费
第十二节 社会保障和保险支出
第十三节 劳动保护支出
第十四节 住房补贴、住房公积金
第十五节 佣金
第十六节 管理费
第五章 其他项目的差异对照与分析
第一节 财产损失
第二节 亏损弥补
第三节 关联方交易
一、关联关系确认
二、关联方交易调整和披露
第四节 其他
资料：
一、《企 业 会 计 制 度》 财会［2000］25 号
二、《中华人民共和国企业所得税暂行条例》 国务院第 137 号令
三、《中华人民共和国企业所得税暂行条例实施细则》 财法字[1994]第 003 号
2003 年元月
一、收入、收益的确认
(一)收入确认原则
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
（一）销售商品收人的确认，应当同时满足下列四个条件：
1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。如存在商品质量问
题等原因，未达成一致意见；尚未完成售出商品的安装或检验工作；销售合同规定特定原
因买方有权退货的期限内等情况，就不能确认收入。
2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权也没有对已售出的商品实
施控制。如仍然对商品保留通常所有权相联系的继续管理权，或仍然对售出的商品实施控
制，则销售不成立，收入也不能确认。（如：合同规定 A 企业将尚待开发的土地销售给 B
企业，但仍由 A 企业开发，开发出让后，利润由 AB 企业分配。这意味着 A 企业仍保留
了该土地所有权相联系的继续管理权。）
3、与交易相关的经济利益能够流入企业。如企业估计价款收回的可能性不大，
就不能确认收入。
(一)纳税人应纳税所得额的计算，以权责
发生制为原则。（生产（经营）、提供劳务等业务收
入的确定与增值税、消费税、营业税等流转税的收
入确定基本一致，应纳税所得额主要以流转税收入
为依据计算。）
(二) 增值税规定，销售货物或者应税劳
务的纳税义务发生时间，按销售结算方式的不同，
具体为：
1、采取直接收款方式销售货物，不论货
物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的
凭据，并将提货单交给买方的当天；
4、相关的收入和成本能够可靠地计量。根据收入和费用配比的原则，与同一项
销售有关的收入和成本应在同一会计期间予以确认。因此，在成本不可能可靠地计量时，
相关的收入也不应确认。
上述任何一个条件没有满足，即使收到货款，也不能确认收入。
（二）劳务收入按以下规定确认：
1、在同一会计年度内开始并完成的劳务，应当在完成劳务时确认收入。如劳务
的开始和完成分属不同的会计年度，在提供劳务交易的结果能够可靠估计的情况下，企业
应当在资产负债表日按完工百分比法确认相关的劳务收入。完工百分比法，是指按照劳务
的完成程度确认收入和费用的方法。
2、劳务交易的结果能够可靠地估计，应当同时满足以下条件：
① 劳务总收入和总成本能够可靠地计量；
① 与交易相关的经济利益能够流入企业；
① 劳务的完成程度能够可靠地确定。劳务的完成程度应按下列方法确定：
①已完工作的测量；
①已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；
①已经发生的成本占估计总成本的比例。
3、提供劳务交易的结果不能可靠估计的情况下，企业应当在资产负债表日对收
入分别以下情况予以确认和计量：
① 如果已经发生的劳务成本预计能够得到补偿，应按已经发生的劳务成本金额确认收
入，并按相同金额结转成本；
2、采取托收承付和委托银行收款方式销
售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；
3、采取赊销和分期收款方式销售货物，
为按合同约定的收款日期的当天；
4、采取预收货款方式销售货物，为货物
发出的当天；
5、委托其他纳税人代销货物，为收到代
销单位销售的代销清单的当天；
6、销售应税劳务，为提供劳务同时收讫
销售额或取得索取销售额的凭据的当天；
（三）纳税人下列经营业务的收入可以
分期确定，并据以计算应纳税所得额。
1、以分期收款方式销售商品的，可以按
合同约定的购买人应付价款的日期确定销售收入的
实现；
2、建筑、安装、装配工程和提供劳
务，持续时间超过一年的，可以按完工进度或完成
的工作量确定收入的实现；
3、为其他企业加工、制造大型机械设备、
船舶等，持续时间超过一年的，可以按完工进度或
① 如果已经发生的劳务成本预计不能全部得到补偿，应按能够得到补偿的劳务成本金
额确认收入，并按已经发生的劳务成本，作为当期费用，确认的金额小于已经发生的劳务
成本的差额，作为当期损失；
① 如果已经发生的劳务成本全部不能得到补偿，应按已经发生的劳务成本作为
当期费用，不确认收入。
（三）让渡资产使用权收入（包括利息收入和无形资产等使用费收入）确认时，
应遵循以下原则：
1、与交易相关的经济利益能够流入企业。如企业估计价款收回的可能性不大，
就不能确认收入。
2、收入金额能够可靠地计量。利息收入根据合同或协议规定的利率确定；使用
费收入按企业与其资产使用者签订的合同或协议规定的收费时间和方法计算确定。当收入
的金额能够可靠地计量时，才能确认收入。
者完成的工作量确定收入的实现。
(四) 纳税人超过一年以上租赁期，一次收取的
租赁费，出租方应按合同约定的租赁期分期计算收
入，承租方应相应分期摊销租赁费。（资产使用费
实际上也是一种租赁费）
（五）纳税人在基本建设、专项工程及职
工福利等方面使用本企业的商品、产品的，均应作
为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节
省的材料，如按合同规定留归企业所有的，也应作
为收入处理。
差异分析：
在收入确认处理的原则上，会计制度与税收规定之间存在较大的差异。会计制度规定充分体现了会计核算的实质重于形式原则和谨慎性原则，
在收入确认时赋予企业较大的自主权。在许多情况下，收入的确认缺少量化标准，主要依靠企业以前生产、经营过程中的经验和会计人员的职业判断能
力。税收规定对收入的确定，从组织财政收入的角度出发，在所得税、增值税、消费税、营业税等规定中，对收入确认的范围、收入确认的依据、收入
确认的时间等方面都作了较为明确和具体的规定。在对收入确认的处理时二者产生了较大的差异。主要包括以下四方面：
1、销售商品收入确认的差异。会计制度规定，企业销售商品收入的确定必须同时符合四个条件，当任何一个条件没有满足，即使收到货款，
也不能确认收入；税收规定，以权责发生制为原则，不考虑纳税人收入的风险问题和继续管理权问题。对收入和成本的计量问题，税法规定，在特殊情
况下，税务机关可以在税法规定的范围内，强制性估计收入和成本的金额；
2、劳务收入确认确认的差异。在对不跨年度的劳务收入的确认时会计制度和税收规定是一致的。当劳务收入跨年度时会计制度和税收规定对收入
的确认是有区别的。税收规定不考虑会计核算的谨慎性原则，不考虑企业的经营风险，对纳税人提供劳务，持续时间超过一年的，应按完工进度或完成
的工作量确定收入的实现；
3、资产使用费收入的确认差异。会计制度规定，从谨慎性原则出发，收入的确认需要遵循二个原则，不符合要求的收入不能确认；税收规定不考
虑谨慎性原则，对纳税人超过一年以上租赁期，一次收取的租赁费，出租方按合同约定的租赁期分期计算收入（资产使用费实际上也是一种租赁费）。
4、利息收入的确认差异。会计制度规定，符合二个条件的收入就可以确认；税收规定，纳税人取得的利息收入中到期取得的国债利息收入免征企
业所得税。
（二）销售折扣、折让
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
销售商品的收入，应按企业与购货方签订的合同
或协议金额或双方接受的金额确定。
现金折扣，即债权人为鼓励债务人在规定的期限内付
款，而向债务人提供的债务减让。在实际发生时作为当期财务费
用；
销售折让，即企业因售出商品的质量不合格等原因而
在售价上给予的减让。对发生在收入确认之前的销售折让，按扣
除折让后的实际价款计入收入；发生在收入确认之后的，则在实
际发生时冲减当期的收入。
纳税人销售货物给购货方的销售折扣，如果销售额和折扣额在同一
张销售发票上注明的，可按折扣后的销售额计算征收所得税；如果将折扣额
另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。（按规定取得对方税务机关证明开
具红字发票的折让额，可以冲减销售额。）
纳税人销售货物给购货方的回扣，其支出不得在所得税前列支。
（现金折扣应视为回扣，不得在所得税前扣除。）
差异分析：
1、会计制度规定，允许企业发生的现金折扣计入当期财务费用；
税收规定，对纳税人销售货物给购货方的现金折扣视为回扣，支出不得在所得税前扣除。
2、会计制度规定，企业发生的销售折让可以冲减收入；
税收规定，对允许冲减销售额的折扣、折让是有条件限制的。仅限于和销售额在同一张销售发票上注明的折扣额，以及按规定取得对方税务机
关证明开具红字发票的折让额。
（三）视同销售
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企 业 将 商 品 分 配
给股东或投资者时，应视同
销售计算收入（这是会计实
务的处理方法，会计制度未
明确规定。）；其他情况，如
企业内部的在建工程、福利
部门领用本企业的应税商品，
将商品无偿赠送他人，以及
以商品对外投资等，应视同
销售，但不计算收入，而按
成本转账。
纳税人将自己生产的产品用于在建工程、管理部门、非生产性机构、捐赠、赞助、集资、广告、样品、
职工福利奖励等方面时，应视同对外销售，价格参照同类产品的市场价格或组成计税价格，不得以成本价作收入。
下列行为视同销售货物：
(一)将货物交付他人代销；
(二)销售代销货物；
(三)设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机
构设在同一县(市)的除外；
(四)将自产或委托加工的货物用于非应税项目；
(五)将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；
(六)将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；
(七)将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；
(八)将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
纳税人发生上述第(三)项至第(八)项所列视同销售货物行为，纳税义务发生时间为货物移送的当天。委
托其他纳税人代销货物，为收到代销单位销售的代销清单的当天。
差异分析：
会计制度规定，对企业视同销售行为分为二种情况处理：一是商品分配给股东或投资者时，在会计实务处理时计算收入；二是自产自用产品只
按成本转账，不计算收入。且视同销售范围比税收规定要小。
税收对视同销售的规定比会计制度详细、明确，在企业所得税、增值税、消费税、营业税等税种中对视同销售行为都以列举的形式作了具体的
规定，同时还对视同销售行为的纳税义务发生时间、计税价格的计算作了具体的规定。对视同销售行为都应计算收入，按规定征税。
（四）非货币性交易
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
（一）企业发生非货币性交易时，应以换出资产的账面价值，加上应支付的相关
税费，作为换入资产的入账价值。
（二）在非货币性交易中如果发生补价，应区别不同情况处理：
１、支付补价的，应以换出资产的账面价值，加上补价和应支付的相关税费，作为换
入资产的入账价值。
２、收到补价的，应按如下公式确定换入资产的入账价值和应确认的收益：
换入资产入账价值＝ 换出资产账面价值－（ 补价/ 换出资产公允价值）× 换出资产
账面价值＋应支付的相关税费
应确认的收益＝补价－（补价/换出资产公允价值）×换出资产账面价值
3．在非货币性交易中，如果同时换入多项资产，应按换入各项资产的公允价值与换入
资产公允价值总额的比例，对换出资产的账面价值总额与应支付的相关税费进行分配，以
确定各项换入资产的入账价值。
纳税人采取以物易物、以货抵债、以物投
资方式交易的，应按换出资产的计税收入与账面价
值的差额确认所得。
纳税人采取以物易物、以货抵债、以物投
资方式交易的，收货单位可以凭以物易物、以货抵
债、以物投资书面合同以及与之相符的增值税专用
发票和运输费用普通发票，确定进项税额，报经税
务征收机关批准予以抵扣。（不包括换入的固定资
产及其他不得抵扣项目。）同时，交易双方应按市场
价格作销售，计算销项税额。如换出不动产的，应
按规定缴纳营业税。
差异分析：
会计制度规定，对企业非货币性交易换出的资产不确认收入；
税法规定，对纳税人发生非货币性交易的双方均应视作视同销售处理，按市场价格作销售，按规定缴纳增值税、营业税等。同时，按照换出资
产的计税收入与账面价值的差额确认当期应纳税所得。
（五）债务重组
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
（一）定义：债务重组，指债权人按照其与债务人达成的协
议或法院的裁决同意债务人修改债务条件的事项。
（二）债务重组方式包括：
１以低于债务账面价值的现金清偿债务；
２以非现金资产清偿债务；
３债务转为资本；
４修改其他债务条件，如延长债务偿还期限、延长债务偿还
期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息
等；
５以上两种或两种以上方式的组合（以下简称“混合重组方
式”）。
（三）债务重组损益的处理
1、无论是债务人还是债权人，均不确认债务重组收益。
2、债务人以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债
务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，计入资
（一）债务重组是指债权人（企业）与债务人（企业）之间发生的涉及
债务条件修改的所有事项。
（二）债务重组包括以下方式：
1、以低于债务计税成本的现金清偿债务；
2、以非现金资产清偿债务；
3、债务转换为资本，包括国有企业债转股；
4、修改其他债务条件，如延长债务偿还期限、延长债务偿还
期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等；
5、以上述两种或者两种以上方式组合进行的混合重组。
（三）债务重组的损益处理
1、债务人（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有
规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价
值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应当
确认有关资产的转让所得（或损失）；债权人（企业）取得的非现金资产，
应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税
本公积。债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差
额，确认为当期损失。
3、债务人以非现金资产清偿某项债务的，用以抵偿债务的非
现金资产的账面价值和相关税费之和与应付债务账面价值的差额，
作为资本公积或作为损失直接计入当期损益。
4、以债务转为资本清偿某项债务的，债务人应将重组债务
的账面价值与债权人因放弃债权而享有股权的账面价值之间的差
额，确认为资本公积。
5、以修改其他债务条件进行债务重组的：
如果重组债务的账面价值大于将来应付金额，债务人应将重
组债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为资本
公积；如果重组债权的账面价值大于将来应收金额，债权人应将
重组债权的账面价值减记至将来应收金额，减记的金额确认为当
期损失。
如果重组债权的账面价值等于或小于将来应收金额，或重组
债务的账面价值等于或小于将来应付金额，债权人或债务人均不
作账务处理。
如果修改后的债务条款涉及或有支出的，债务人应将或有支
出包括在将来应付金额中。或有支出实际发出时，应冲减重组后
债务的账面价值；结清债务时，或有支出如未发生，应将该或有
成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊
销费用或者结转商品销售成本等。
2、在以债务转换为资本方式进行的债务重组中，除企业改组或者清算
另有规定外，债务人（企业）应当将重组债务的账面价值与债权人因放弃债
权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税
所得；债权人（企业）应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税
成本。
3、债务重组业务中债权人对债务人的让步，包括以低于债务计税成本
的现金、非现金资产偿还债务等，债务人应当将重组债务的计税成本与支付
的现金金额或者非现金资产的公允价值（包括与转让非现金资产相关的税费）
的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中；债权人应
当将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差
额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。
4、以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人应当将重组债务的计
税成本减记至将来应付金额，减记的金额确认为当期的债务重组所得；债权
人应当将债权的计税成本减记至将来的应收金额，减记的金额确认为当期的
债务重组损失。
5、企业在债务重组业务中因以非现金资产抵债或因债权人的让步而确
认的资产转让所得或债务重组所得，如果数额较大，一次性纳税确有困难的，
经主管税务机关核准，可以在不超过５个纳税年度的期间内均匀计入各年度
支出的原估计金额确认为资本公积。债务条款涉及或有收益的，
债权人不应将或有收益包括在将来应收金额中；或有收益收到时，
作为当期收益处理。
的应纳税所得额。
6、关联方之间发生的含有一方向另一方转移利润的让步条款的债务重
组，有合理的经营需要，并符合以下条件之一的，经主管税务机关核准，可
以分别按照上述第 1 至第 5 项的规定处理：
（1）经法院裁决同意的；
（2）有全体债权人同意的协议；
（3）经批准的国有企业债转股。
不符合上述规定条件的关联方之间的含有让步条款的债务重
组，原则上债权人不得确认重组损失，而应当视为捐赠，债务人应当确认捐
赠收入；如果债务人是债权人的股东，债权人所作的让步应当推定为企业对
股东的分配，按照《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的
通知》（国税发 [２０００]１１８号）第一条第（二）项的规定处理。
（四） 上述规定所称公允价值是指独立企业之间业务往来的公平成交
价值。
（五）上述规定自２００３年３月１日起施行。
差异分析：
在对债务重组的处理上，会计制度与税收政策规定的主要区别在于对债务重组收益（或损失）的确认不同。
会计制度规定，企业在债务重组时，无论债务人还是债权人，均不确认债务重组收益，但应确认债务重组损失。
税收规定，当企业债务重组债务人以非现金资产清偿债务时。债务人应把用于清偿债务的非现金资产按资产转让有关规定计算确认转让所得（或损
失）。债权人按接受资产的公允价值（独立企业业务往来的公平交易价值）确定成本，增加相关资产；同时，按债务重组损益处理的规定，债务人计算确
认债务重组所得，债权人计算确认债务重组损失。
在其他债务重组方式下，税法规定，债务人、债权人均应按规定计算确认债务重组所得或（损失），并对各种债务重组方式下的确认方法作了具体
规定。
对债务重组中确认的资产转让所得或债务重组所得，如数额较大，一次性纳税有困难的，企业可向税务机关申请批准后，在不超过 5 个纳税年度内
均匀计入各年应纳税所得额。
（六）国库券、国债利息收入
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
作为投资收益，
计入当期利润。
（一）纳税人购买国债和财政部发行的公债的利息收入（到期取得的利息收入），不计入应纳税所得额。
（对试行国债净价交易的，自 2001 年 7 月 1 日起，纳税人在付息日或买入国债后持有到期时取得的
利息收入，免征企业所得税；在付息日或持有国债到期之前交易取得的利息收入，按其成交后交割单列明的应收
利息额免征企业所得税。纳税人在申报国债利息收入免税事宜时，应向主管税务机关提供国债净价交易成交后的
交割单。）
（二）金融保险企业在二级市场上买卖国债未到兑付期而销售所取得的收入，应按规定缴纳企业所
得税。购买（包括二级市场购买）的国债到期（或分期）兑付所取得的国债利息收入，予以免征企业所得税，但
相关费用不得在税前扣除。
差异分析：
会计制度规定，企业购买国库券、国债利息收入作为投资收益，计入利润总额；
税收规定，对纳税人购买国库券、国债、财政部发行的公债等到期取得的利息收入，不计入应纳税所得额，免征企业所得税。
（七）减免、返回税款和补贴收入
制度对照：
新会计制度规
定
企业所得税政策规定
企业利润总额，
包括营业利润加上投资收
益、补贴收入和营业外收支
净额。其中，补贴收入是指
企业按规定实际收到退还
的增值税，或按销量或工作
量等依据国家规定的补助
定额计算并按期给予的定
额补贴，以及属于国家财政
扶持的领域而给予的其他
形式的补贴。因此，减免、
返回税款和补贴收入属于
（一）对企业减免或返还的流转税(含即征即退、先征后退)，除国务院、财政部、国家税务总局规定有
指定用途的项目以外，都应并入企业利润，照章征收企业所得税。对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利
润征收企业所得税；对先征税后返还和先退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企业利润，征收企业
所得税。
企业取得国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部、国家税务总局规定不计入损益外，应
一律并入实际收到补贴收入年度的应纳税所得额，征收企业所得税。
（二）下列特殊情况，不作为企业所得税应税收入，不征收企业所得税：
1、企业自营出口货物所获得的增值税退税款，应冲抵相应的“进项税额”或已交增值税税金，不并入利
润征收企业所得税。（生产企业自营出口，免征消费税）
2、生产企业委托外贸企业代理出口产品，凡按照财政部《关于消费税会计处理的规定》(［93］财会字
第 83 号)，在计算消费税时做“应收帐款”处理的，其所获得的消费税退税款，冲抵“应收帐款”，不并入利润征收
企业所得税。
企业利润总额的组成部分。 3、外贸企业自营出口所获得的消费税退税款，冲抵“商品销售成本”，不直接并入利润征收企业所得税。
4、自 2000 年 6 月 24 日起至 2010 年底以前，增值税一 般纳税人销售其销售其自行开发生产的软件产
品，自行生产的集成电路产品，增值税实际税负超过 3％或 6%的部分实行即征即退政策。所退税款由企业用于研
究开发软件产品、集成电路产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。
差异分析：
会计制度规定，企业取得的减免税、返还税款和取得的其他各类补贴收入都视作“补贴收入”，作为企业利润总额的组成部分；
税收规定，对企业减免或返还的流转税(含即征即退、先征后退) 、国家财政性补贴和其他补贴收入，除国务院、财政部、国家税务总局规定不
计入损益外，一律并入实际收到补贴收入年度的应纳税所得额，征收企业所得税。同时，对不作为企业所得税应税收入，不征收企业所得税的减免或返
还税款 、补贴收入以列举的方式明确了具体的范围。如：企业自营出口货物所获得的增值税退税款；生产企业委托外贸企业代理出口产品所获得的消费
税退税款；自行开发生产的软件产品，自行生产的集成电路产品，增值税实际税负超过 3％或 6%的部分即征即退税款等。
（八）在建工程试运行收入
制度对照 ：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运
转过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在
建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计
企业在建工程发生的试运行收入，应并入总收入予以征税，而不能直
接冲减在建工程成本。
售价冲减工程成本。
差异分析：
会计制度规定，企业在建工程取得的试运行收入，不确认为销售收入，直接冲减工程成本；
税收规定，纳税人发生的在建工程试运行收入，应并入总收入征税。
（九）接受捐赠
制度对照：
新会计制度规
定
企业所得税政策规定
企 业 接 受 的 捐
赠，增加相关资产（原材料、
固定资产等）和资本公积，
不作为收益。
纳税人接受捐赠的实物资产，不计入企业的应纳税所得额。企业出售该资产或进行清算时，若出售或清算
价格低于接受捐赠时的实物价格，应以接受捐赠时的实物价格计入应纳税所得或清算所得（不允许扣除清理费
用）；若出售或清算价格高于接受捐赠时的实物价格，应以出售收入扣除清理费用后的余额计入应纳税所得或清
算所得，依法缴纳企业所得税。
差异分析：
会计制度规定，企业接受的捐赠，不作为收益，增加相关资产和资本公积。
税收规定，纳税人接受捐赠的实物资产，不计入企业应纳税所得额。在企业出售该资产或清算时，按规定计算后计入应纳税所得额 。对纳税
人接受货币捐赠的处理，税法没有作明确的规定。
（十）出售住房收入
制度对照：
新会计制度规
定
企业所得税政策规定
按 照 企 业 固 定
资产出售处理。
（一） 取消住房基金和住房周转金制度（2001 年 1 月 1 日）前出售住房收入，作为企业
住房基
金和住房周转金，不并入企业的应纳税所得，同时损失也不得在税前扣除。
取消住房基金和住房周转金制度后，企业现有住房周转金余额（包括已出售职工住房净损益）如为负
数，年终经过注册税务师或会计师事务所鉴证，报主管财政机关批准后，可依次冲减公益金、赢余公积金、资本
公积金及以后年度未分配利润。
如果企业取消住房周转金制度时相关的住房周转金负数余额较大，在较长的期间无法用公益金、赢余
公积金、资本公积金及以后年度未分配利润抵补，并且企业以往对职工的工资欠账较大的，取消住房周转金制度
前已出售的职工住房损失可经市、县国税局审核后上报省局，由省局上报总局审批后在企业所得税税前扣除。
（二）取消住房基金和住房周转金制度后出售住房（包括出售住房使用权和全部或部分产权）的收入，
减除按规定提取的住宅共用部位、公用设施维修基金以及住房账面净值和有关清理费用后的差额，作为财产转让
所得或损失并入企业的应纳税所得。财产转让损失按财产损失有关规定报经批准后在税前扣除。
差异分析：
会计制度对企业出售住房未作具体规定，按企业固定资产出售处理；
税收规定，纳税人住房出售分别按照住房基金和住房周转金取消前后二种情况处理。住房基金和住房周转金取消前，住房出售收入不并入企业
的应纳税所得，同时损失也不得在税前扣除（除符合特殊情况规定，报总局批准允许税前扣除外。）；住房基金和住房周转金取消后，住房出售收入减除
有关基金、费用后的差额，作为财产转让所得并入企业的应纳税所得额。如为转让损失应按财产损失规定报经批准后在税前扣除。
（十一）其他收入
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业应将由于债权单位撤消或其他原因而无法支付的应付账款，
直接转入“资本公积---其他资本公积”，不作为企业收益。
因债权人缘故确实无法支付的应付款项，固定资产盘盈收入，罚
款收入，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包装物押金收
入以及其他收入，均应作为企业应税收入，计入应纳税所得额征收企
业所得税。
差异分析：
会计制度规定，企业无法支付的应付账款，直接转入“资本公积---其他资本公积”，不作为企业收益；
税收规定，纳税人因债权人缘故确实无法支付的应付款项，固定资产盘盈收入，罚款收入，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，包
装物押金收入以及其他收入，均应作为企业应税收入，计入应纳税所得额征收企业所得税。
（十二）股权投资收益
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业对外投资所取得的收益，减去发生
的投资损失和计提的投资减值准备后的净额，作
为企业利润。
（一）短期股权投资
1、短期投资购入时，如果买价中包括
已宣告发放但尚未支付的现金股利或已到期但未
领取的债券利息，应从取得的成本中扣除，作为
应收股利或应收利息单独入账；
2、短期投资持有期间所获得的现金股
利或利息, 除已记入"应收股利"或"应收利息"科目
的现金股利或利息除外。在实际收到时，冲减投
资的账面价值；
3、短期投资持有期间所获得的股票股
利，在备查簿中登记反映所增加的股份数，不作
账务处理，
4、短期投资处置时，将短期投资的账
面价值与实际取得价款的差额，作为当期投资损
益。
（二）长期股权投资
长期股权投资应根据不同情况，分别采
企业股权投资所得的所得税处理：
（一）国内股权投资所得的处理
1、企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分
配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。凡投资方企业适用的所得税税
率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，
其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴
企业所得税。
2、被投资企业分配给投资方企业的全部货币性资产和非货币性资产(包括被投资
企业为投资方企业支付的与本身经营无关的任何费用），应全部视为被投资企业对投资方企
业的分配支付额。
货币性资产是指企业持有的现金及将以固定或可确定金额的货币收取的资产，包
括现金、应收帐款、应收票据和债券等。非货币性资产是指企业持有的货币性资产以外的
资产，包括存货、固定资产、无形资产、股权投资等。
被投资企业向投资方分配非货币性资产，在所得税处理上应视为以公允价值销售
有关非货币性资产和分配两项经济业务，并按规定计算财产转让所得或损失。
3、除另有规定者外，不论企业会计帐务中对投资采取何种方法核算，被投资企
业会计帐务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方
企业应确认投资所得的实现。
4、企业从被投资企业分配取得的非货币性资产，除股票外，均应按有关资产的
公允价值确定投资所得。企业取得的股票，按股票票面价值确定投资所得。
用成本法或权益法核算。
采用成本法时，除追加或收回投资
外，长期股权投资的账面价值一般应保持不变。
被投资单位宣告分派的利润或现金股利，确认为
当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于
所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净
利润的分配额，所获得的被投资单位宣告分派的
利润或现金股利超过上述数额的部分，作为初始
投资成本的收回，冲减投资的账面价值。
采用权益法时，投资企业应在取得股权投资
后，按应享有或应分担的被投资单位当年实现的
净利润或发生的净亏损的份额（法规或公司章程
规定不属于投资企业的净利润除外），调整投资的
账面价值，并确认为当期投资损益。投资企业按
被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分
得的部分，相应减少投资的账面价值。
投资企业确认被投资单位发生的净亏损，除
投资企业对被投资单位有其他额外的责任（如提
供担保）以外，一般以投资账面价值减记至零为
限；如果被投资单位以后各期实现净利润，投资
5、企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资（企业整体资产转让、企业整体资
产置换），包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股
票，应在投资（转让、置换）交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产
和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。
上述对外投资时，资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得
税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过 5
个纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。
6、被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资方企业不得调
整减少其投资成本，也不得确认投资损失。
7、企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前
扣除，但每一纳税年度扣除的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转
让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。
(二) 境外投资所得的处理
1、有境外投资所得的纳税人的应纳税额计算：
应纳税额 = 境内所得应纳税额 + 境外所得应纳税额 - 境外所得税税款扣除额
境外所得应纳税额 = 境外应纳税所得额 × 法定税率
企业应在计算的收益分享额超过未确认的亏损分
担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，
恢复投资的账面价值。
在按被投资单位净损益计算调整投资的账面
价值和确认投资损益时，应以取得被投资单位股
权后发生的净损益为基础。
被投资单位除净损益以外的所有者权益的其
他变动，也应根据具体情况调整投资的账面价值。
“境外投资应纳税额”一项应按法定税率 33%计算。
境外应纳税所得额为企业境外业务之间盈亏相抵后的金额，企业境内外之间的盈
亏不得相互弥补。
2、纳税人在境外缴纳的所得税，在汇总纳税时，可选择以下一种方法予以抵扣，
抵扣方法一经确定，不得任意更改：
（1）分国不分项抵扣
企业能全面提供境外完税凭证的，可采取分国不分项抵扣。
①纳税人在境外已缴纳的所得税税款应按国别(地区)进行抵扣。在境外已缴纳的
所得税税款，包括纳税人在境外实际缴纳的税款及纳税人境外投资、经营活动按所在国(地
区)税法规定或政府规定获得的减免所得税和纳税人在境外遇有风、火、水、震等严重自然
灾害，损失较大，继续维持投资、经营活动确有困难，取得中国政府驻当地使、领馆等驻
外机构的证明后，按现行规定报经税务机关批准，对其境外所得给予一年减征或免征的所
得税视同已缴纳的税款。纳税人应提供所在国(地区)税务机关核发的纳税凭证或纳税证明以
及减免税有关证明，如实申报在境外缴纳的所得税税款，不得瞒报和伪报。
①纳税人在境外已缴纳的所得税税款应分国(地区)计算抵扣限额。来源于某国(地
区)的“境外所得税税款扣除限额”按规定公式计算，即：
境外所得税税款扣除限额=境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×(来源于某
国(地区)的所得÷境内、境外所得总额)
“境内、境外投资按税法计算的应纳税总额”一项，以及本办法中“境外投资应纳
税额”一项应按法定税率 33%计算。
①纳税人在境外各国(地区)已缴纳的所得税税款低于计算出的该国(地区)“境外所得税
税款扣除限额”的，应从应纳税总额中按实际扣除；超过“境外所得税税款扣除限额”的，应
按计算出的扣除限额进行扣除，其超过部分，当年不能扣除，但可以在不超过五年的期限
内，用以后年度税款扣除限额的余额补扣。
(2)定率抵扣：为便于计算和简化征管，经企业申请，税务机关批准，企业也可以
不区分免税或非免税项目，统一按境外应纳税所得额 %的比率抵扣。
差异分析：
会计制度与税收规定在对投资收益的处理，主要存在以下三方面的差异：
1、取得投资收益补税差异
税收规定，对纳税人从国内外被投资企业分回的税后利润，应考虑所得税适用税率的差异，在计算本企业时进行调整。属于境外投资所得，按总局
《境外投资所得计征所得税暂行办法》的规定，计算境外投资已缴纳所得税税款的抵扣限额；属于国内投资所得，如投资方企业适用的所得税税率高于
被投资企业适用的所得税税率（除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外），其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳
税所得额，补缴企业所得税。
2、短期股权投资的差异
会计制度规定，短期股权投资持有期间取得的现金股利或利息，在实际收到时冲减投资的账面价值，不确认为收益；
税收规定，不论企业会计帐务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计帐务上实际做利润分配处理（包括以盈余公积和未分配利润转增资本）
时，投资方企业即应确认投资所得的实现。
3、长期股权投资的差异
长期股权投资采用成本法核算时，会计制度与税收规定对投资所得的确认基本一致。
长期股权投资采用权益法核算时，会计制度与税收规定对投资所得的确认存在较大的差异：
①企业以部分非货币性资产对外投资时的处理不同。税收规定，应在交易发生时将其分解为为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业
务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失；会计核算时不计算资产转让所得或损失。
①确认投资收益的时间不同。会计制度规定，企业应在每一会计年度末，按享有的或应分摊的被投资企业当年实现的净利润或发生的净亏损的分额，
确认投资所得或损失，并调整投资账面价值；税收规定，不论企业会计帐务中对投资采取何种方法核算，被投资企业会计帐务上实际做利润分配处理（包
括以盈余公积和未分配利润转增资本）时，投资方企业即应确认投资所得的实现。
①被投资企业发生的经营亏损的处理不同。会计制度规定，被投资企业发生的经营亏损，在会计期末确认为投资损失，冲减投资收益；税收规定，
被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资方企业不得调整减少其投资成本，也不得确认投资损失。
二、各项准备金的提取
（一）坏账准备
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业应当在期末分析各项应收款项的可收回性，并预计可能产
生的坏账损失。对预计可能发生的坏账损失计提坏账准备，计入管理费用。
（一）可以计提坏账准备的基数是指企业无法收回的各种应收
款项期末余额，包括：
1、企业的各种应收账款和其他应收款；
2、企业有确凿证据表明其不符合预付账款性质，或者因供货
单位破产、撤销等原因已无望再收到所购货物而转入其他应收款的预付账
款；
3、企业持有的到期不能收回而将其账面余额转入应收账款的
应收票据；
4、企业持有的未到期而有确凿证据证明不能够收回或收回的
可能性不大，将其账面余额转入应收账款的应收票据。
同时，会计制度规定，下列情况不能全额计提坏账准备：
1、当年发生的应收款项，以及未到期的应收款项；
2、计划对应收款项进行债务重组，或以其他方式进行重组；
3、与关联方发生的应收款项，特别是母子公司交易或事项产
生的应收款项；
4、其他已逾期，但无确凿证明不能收回的应收款项。
纳税人发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣
除。报经市、县国税局批准，也可提取坏账准备金。提取坏账准备
金的纳税人发生的坏账损失，应冲减坏账准备金；实际发生的坏账
损失，超过已提取的坏账准备的部分，可在发生当期直接扣除；已
核销的坏账收回时，应相应增加当期的应纳税所得。
（一）允许计提坏账准备的基数是指纳税人年末应收账
款余额，包括：
1、纳税人因销售商品、产品或提供劳务等原因，应向购
货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括代垫的运杂费。
2、年末应收票据的金额。
纳税人发生非购销活动的应收债权以及关联方之间的任
何往来账款，不得提取坏账准备金。关联方之间往来账款也不得确
认为坏账。
（二）经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定
者外，坏账准备金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的 5‰。
（三）坏账损失可以采用“直接转销法”或经批准后
采用“备抵法”。
（二）企业计提坏账准备的方法和比例由企业自行确定；
（三）企业只能采用备抵法核算坏账损失。
差异分析：
会计制度与税收规定在企业发生坏账的处理上，主要存在三方面的差异：
1、核算方法：会计核算时，坏账损失只能采用“备抵法”；税收规定纳税人发生的坏账损失，原则上应采用“直接转销法”据实扣除。如要求提取坏
账准备金的，需报经税务机关批准。
2、坏账范围：会计核算时，计提坏账准备的范围包括应收帐款和其他应收款，以及无法收到货物转入其他应收款的预付帐款，对应收票据仅指到
期不能收回或到期无法收回转入应收帐款的部分；税收规定经批准允许提取坏账准备的基数是指纳税人年末应收帐款余额（包括应收票据金额），但不包
括其他应收款和预付帐款因无法收到货物而转入其他应收款部分。
3、计提比例：会计制度规定计提坏账准备金的比例由企业自定；税收规定纳税人提取坏账准备金的比例不得超过年末应收账款余额的 5‰。
（二）短期投资跌价准备
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业应当在期末对各项短期投资进行全面检查。短期投
资应按成本与市价孰低计量，市价低于成本的部分，应当计提短期
投资跌价准备，冲减投资收益。
计算应纳税所得额时，计提的短期投资跌价准备不得扣除。
差异分析：
税收规定纳税人计提的短期投资跌价准备在计算应纳税所得额时不得扣除。
（三）存货跌价准备
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业应当在期末对存货进行全面清查，如由于存货毁损、全部或部分陈旧过时或销售价
格低于成本等原因，使存货成本高于可变现净值的，应按可变现净值低于存货成本部分，计提存
货跌价准备，计入管理费用。
存在以下一项或若干项情形的，应当按该存货的账面价值全额计提存货跌价准备：
1、已毁损的存货；
2、已霉烂变质的存货；
3、已过期不可退货的存货；
4、生产中已不再需要，并且已无转让价值的存货；
5、其他足以证明无使用价值和转让价值的存货。
可变现净值，是指企业在正常经营过程中，以估计售价减去估计完工成本（达到可销售
状态的追加加工成本）及销售所必须的估计费用后的价值。
计算应纳税所得额时，计提的存
货跌价准备不得扣除。
（成本与可变现净值孰低法也称为成本与市价孰低法，这里所称的市价并不是指存货的
售价，而是目前重新取得相同存货所需的现行成本、重置成本。对外购存货来讲，市价即是其目
前的供应价；对于制造业的产成品、半成品存货来讲，市价则是指按目前市价计算的再生产成
本。）
差异分析：
税收规定纳税人计提的存货跌价准备在计算应纳税所得额时不得扣除。
（四）长期投资减值准备
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业应当在期末对长期投资逐项进行检查，如果由于市价持续下跌、被投资单位
经营状况恶化，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因，导致其可收回金额低于其账面价值的，
应当按单项项目计提长期投资减值准备，冲减投资收益。
计算应纳税所得额时，计提的长期投
资减值准备不得扣除。
差异分析：
税收规定纳税人计提的长期投资减值准备在计算应纳税所得额时不得扣除。
（五）固定资产减值准备
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业应当在期末对固定资产逐项进行检查，如果由于市价持续下跌、被投资单位
经营状况恶化，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因，导致其可收回金额低于其账面价值的，
应当按单项项目计提固定资产减值准备，计入营业外支出。
存在以下情形之一的，应当按该固定资产的账面价值全额计提固定资产减值准备：
1、长期闲置不用，在可预见的未来不会再使用，且无转让价值的固定资产；
2、由于技术进步等原因，已不可使用的固定资产；
3、虽然固定资产尚可使用，但使用后产生大量不合格品的固定资产；
4、已遭毁损，已致于不再具有使用价值的固定资产；
5、其他实质上已不能再给企业带来经济利益的固定资产。
计算应纳税所得额时，计提的固定资
产减值准备不得扣除。
差异分析：
税收规定纳税人计提的固定资产减值准备在计算应纳税所得额时不得扣除。
（六）无形资产减值准备
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业应当在期末对无形资产逐项进行检查，如果由于市价持续下跌、被投资单位
经营状况恶化，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因，导致其可收回金额低于其账面价值的，
应当计提无形资产减值准备计入营业外支出。
当存在下列一项或若干项情况时，应当将该项无形资产的账面价值全部转入当期
损益：
（一）某项无形资产已被其他新技术等所替代，并且该项无形资产已无使用价值
和转让价值；
（二）某项无形资产已超过法律保护期限，并且已不能为企业带来经济利益；
（三）其他足以证明某项无形资产已经丧失了使用价值和转让价值的情形。
计算应纳税所得额时计提的无形资产
减值准备不得扣除。
差异分析：
税收规定纳税人计提的无形资产减值准备在计算应纳税所得额时不得扣除。
（七）在建工程资产减值准备
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业在建工程预计发生减值时，如长期停建并且预计在３年内不会重新开工的在
建工程，也应当根据计提资产减值准备的原则，计提在建工程资产减值准备计入营业外支出。
计算应纳税所得额时计提的在建工程
资产减值准备不得扣除。
差异分析：
税收规定纳税人计提的在建工程资产减值准备在计算应纳税所得额时不得扣除。
（八）委托贷款减值准备
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业的委托贷款，应视同短期投资进行核算。委托贷款应按期计提利息，计入损
益，企业按期计提的利息到付息期不能收回的，应当停止计提利息，并冲回原已计提的利息。
期末时，企业应对已委托贷款本金进行检查，如有迹象表明委托贷款本金高于可回收金额的，
应按资产减值的要求，计提委托贷款减值准备冲减投资收益。
计算应纳税所得额时计提的委托贷款
减值准备不得扣除。
差异分析：
税收规定纳税人计提的委托贷款减值准备在计算应纳税所得额时不得扣除。
（九）预计负债
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业对外提供担保、商业承兑票据贴现、未决诉讼、产品质量保证等可能产生的
负债。应按照规定的确认标准，合理地计提各项可能发生的预计负债，记入管理费用、营业
外支出等。
计算应纳税所得额时计提的各项预计
负债不得扣除。
差异分析：
税收规定纳税人计提的各项预计负债在计算应纳税所得额时不得扣除。
三、资产的处理
（一）固定资产
1、固定资产标准
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
固定资产，是指企业使用期限超过 1 年的房屋、建筑
物、机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、
器具、工具等。不属于生产经营主要设备的物品单位价值在 2000
元以上，并且使用年限超过 2 年的，也应当作为固定资产。
纳税人的固定资产，是指使用期限超过一年的房屋、建筑物、机
器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不
属于生产、经营主要设备的物品，单位价值在２０００元以上并且使用期限
超过两年的，也应当作为固定资产。
纳税人购买计算机硬件所附带的软件，未单独计价的，应并入计
算机硬件作为固定资产管理；单独计价的软件，应作为无形资产管理。
差异分析：
固定资产标准的确认，会计制度与税收规定基本一致。税收对纳税人购买计算机软件作了特殊的规定，与硬件一起购买未单独计价的作
为固定资产管理。
2、固定资产计价
制度对照：
新会计制度规定
企业所得税政策规
定
企业固定资产在取得时，应按取得时的成本入账。取得时的成本包括买价、进口关税、运输和保险等
相关费用，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所必要的支出。
固定资产取得时的成本根据以下具体情况分别确定：
(一)购置的不需要经过建造过程即可使用的固定资产，技实际支付的买价、包装费、运输费、安装成本、交
纳的有关税金等，作为入账价值。 外商投资企业因采购国产设备而收到税务机关退还的增值税款，冲减固定资
产的入账价值。
(二)自行建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的全部支出，作为入账价值。
固定资产达到预定可使用状态，从以下四个方面加以判断：
1、固定资产的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已全部完成；
2、已经过试生产或试运行，并且其结果表明资产能够正常运行或者能够稳定地生产出合格产品时，或
者试运行结果表明能够正常运转或营业时；
3、该项建造的固定资产上的支出金额很少或者几乎不再发生；
4、所购建的固定资产已经达到设计或合同要求，或与设计或合同要求相符或基本相符，即使有极个别
地方与设计或合同要求不相符，也不足以影响其正常使用。
(三)投资者投入的固定资产，按投资各方确认的价值，作为入账价值。
(四)融资租入的固定资产，按租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者，作
为入账价值。
本制度所称的最低租赁付款额，是指在租赁期内，企业(承租人)应支付或可能被要求支付的各种款项(不包括
或有租金和履约成本)，加上由企业(承租人)或与其有关的第三方担保的资产余值。但是，如果企业(承租人)有购
买租赁资产的选择权，所订立的购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以
企业固定资产的
计价，按下列原则处理：
（一）建设单位交来
完工的固定资产，根据建设
单位交付使用的财产清册
中所确定的价值计价；
（二）自制、自
建的固定资产，在竣工使用
时按实际发生的成本计价。
（三）购入的固定资
产，按购入价加上发生的包
装费、运杂费、安装费以及
缴纳的税金后的价值计价。
从国外引进的设备，按设备
买价加上进口环节的税金、
国内运杂费、安装费等费用
之后的价值计价。
（四）以融资租
赁方式租入的固定资产，按
照租赁协议或者合同确定
合理确定企业(承租人)将会行使这种选择权，则购买价格也应包括在内。其中，资产余值是指租赁开始日估计的
租赁期届满时租赁资产的公允价值。
企业(承租人)在计算最低租赁付款额的现值时，如果知悉出租人的租赁内含利率，应采用出租人的内含利率
作为折现率；否则，应采用租赁合同规定的利率作为折现率。如果出租人的租赁内含利率和租赁合同规定的利率
均无法知悉，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。
如果融资租赁资产占企业资产总额比例等于或低于 30%的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额，作
为固定资产的入账价值。
(五)在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的，按原固定资产的账面价值，加上由于改建、扩建而使该项
资产达到预定可使用状态前发生的支出，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，作为入账价值。
(六)企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的固定资产，或以应收债权换入固定资产的，按应收
债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为入账价值。涉及补价的，按以下规定确定受让的固定资产的入账价
值：
1、收到补价的，按应收债权的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费，作为入账价值；
2、支付补价的，按应收债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费，作为入账价值。
(七)以非货币性交易换入的固定资产，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，作为入账
价值。涉及补价的，按以下规定确定换入固定资产的入账价值：
1、收到补价的，按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费减去补价后的余额，作为入
账价值； 2、支付补价的，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价，作为入账价值。
(八)接受捐赠的固定资产，应按以下规定确定其入账价值：
1、捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为入账价值。
的价款加上运输费、途中保
险费、安装调试费以及投入
使用前发生的利息支出和
汇兑损益等费用之后的价
值计价。
（五）接受赠予
的固定资产，按发票所列金
额加上由企业负担的运输
费、保险费、安装调试费等
确定；无所附发票的，按同
类设备的市价确定。
（六）盘盈的固
定资产，按同类固定资产的
重置完全价值计价。
（七）接受投资
的固定资产，应当按该资产
折旧程度，以合同、协议确
定的合理价格或者评估确
认的价格确定。
（八）在原有固
2、捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其入账价值：
(1)同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应支付的相
关税费，作为入账价值； (2)同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的固定资产的预计未来现金
流量现值，作为入账价值。
3.如受赠的系旧的固定资产，按照上述方法确认的价值，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余
额，作为入账价值。
(九)盘盈的固定资产，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的
余额，作为入账价值。
(十)经批准无偿调入的固定资产，按调出单位的账面价值加上发生的运输费、安装费等相关费用，作为入账
价值。
固定资产的入账价值中，还应当包括企业为取得固定资产而交纳的契税、耕地占用税、车辆购置税等相关税
费。
定资产基础上进行改扩建
的，按照固定资产的原价，
加上改扩建发生的支出，减
去改扩建过程中发生的固
定资产变价收入后的余额
确定。
差异分析：
固定资产价值的确定，直接影响企业固定资产折旧的提取，固定资产清理、转让、投资等情况下的所得或损失的计算，以及固定资产建造
费用是否资本化等问题。对企业取得固定资产的成本确定，会计制度与税收规定分别作了具体规定，既有一致性，又有不同之处：
（1）购置的固定资产计价，二者规定基本一致；
（2）自制、自建的固定资产计价，二者表述基本一致。但对于建造资产的完工时间确定，二者有较大的差异。会计核算停止资产资本化的时
间为“达到预定可使用状态前”，即固定资产建造达到符合会计制度规定的四个条件时，就可以认为固定资产已建造完工，在此以后发生的费用就不应再资
本化；税收规定停止资产资本化的时间为“竣工使用时”，即固定资产必须在竣工并且投入使用后，才能确认为完工，在此之前的支出都应资本化。
（3）接受投资的固定资产计价，二者基本一致；
（4）融资租赁增加的固定资产计价，会计核算以固定资产最低租赁付款作为入帐价值时，与税收规定基本一致；当会计核算以租赁开始日租
赁资产的帐面价值作为入帐价值且与合同或协议价格不一致时，与税收规定出现差异；
（5）改建、扩建后的固定资产入帐价值，二者基本一致。区别在于和自制、自建固定资产一样，在完工时间的确定上存在差异，从而产生费
用资本化的时间差异；
（6）接受债务人以非现金资产抵偿债务方式取得和非货币性交易取得固定资产的计价，税收未作具体规定，可按购置固定资产计算入帐；
（7）接受捐赠、盘盈固定资产的计价，而者虽然表述不一致，但基本无区别；
（8）无偿调入的固定资产计价，税收未作具体规定。
3、固定资产折旧
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业应当根据固定资产定义，结合本企业的具体情况，制定适
合于本企业的固定资产目录、分类方法、每类或每项固定资产的折旧年
限、折旧方法，作为进行固定资产核算的依据。
（一）企业应当根据固定资产的性质和消耗方式，合理地确定
固定资产的预计使用年限和预计净残值，并根据科技发展、环境及其他
因素，选择合理的固定资产折旧方法，按照管理权限，经股东大会或董
事会，或经理(厂长)会议或类似机构批准，作为计提折旧的依据。
固定资产的折旧，按下列规定处理：
（一）下列固定资产应当提取折旧：
1．房屋、建筑物；
2．在用的机器设备、运输车辆、器具、工具；
3．季节性停用和大修理停用的机器设备；
4．以经营租赁方式租出的固定资产；
5．以融资租赁方式租入的固定资产；
（二）下列固定资产应当计提折旧：
1、房屋和建筑物；
2、在用的机器设备、仪器仪表、运输工具、工具器具；
3、季节性停用、大修理停用的固定资产；
4、融资租入和以经营租赁方式租出的固定资产。
5、接受捐赠的固定资产。
所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决
算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工
程实际成本等，按估计的价值转入固定资产，并按制度规定计提固定资
产的折旧。待办理了竣工决算手续后再作调整。
（三）下列固定资产不计提折旧：
1、房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定资产；
2、以经营租赁方式租入的固定资产；
3、已提足折旧继续使用的固定资产；
4、按规定单独估价作为固定资产入账的土地；
（四）固定资产折旧方法可以采用年限平均法、工作量法、年
数总和法、双倍余额递减法等。折旧方法一经确定，不得随意变更。如
需变更，应当在会计报表附注中予以说明。
（五）企业因更新改造等原因而调整固定资产价值的，应当根
据调整后价值，预计尚可使用年限和净残值，按选用的折旧方法计提折
6．财政部规定的其他应当计提折旧的固定资产。
（二）下列固定资产，不得提取折旧：
1．土地；
2．房屋、建筑物以外未使用、不需用以及封存的固定资
产；
3．以经营租赁方式租入的固定资产；
4．已提足折旧继续使用的固定资产；
5．规定提取维简费的固定资产；
6．已在成本中一次性列支而形成的固定资产；
7．破产、关停企业的固定资产；
8．提前报废的固定资产；
9、已出售给职工个人的住房和出租给职工个人且租金收
入未计入总额而纳入住房周转金的住房；
10、接受捐赠的固定资产；
11、财政部规定的其他不得计提折旧的固定资产。
（三）提取折旧的依据和方法
1、 纳税人的固定资产，应当从投入使用月
份的次月
起计提折旧；停止使用的固定资产，应当从停止使用月份
的次月起，停止计提折旧。
旧。
（六）对于接受捐赠旧的固定资产，企业应当按照确定的固定
资产入账价值、预计尚可使用年限，预计净残值，按选用的折旧方法计
提折旧。
2、固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中
减除，残值比例在原价的５％以内，由企业自行确定；由于情况特
殊，需调整残值比例的，应报主管税务机关备案。
（四）固定资产计提折旧的最低年限如下：
1、房屋、建筑物为２０年；
2、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备为１０年；
3、电子设备和火车、轮船以外的运输工具以及与生
产
经营有关的器具、工具、家具等为５年。
差异分析：
固定资产折旧的处理，会计制度与税收规定主要存在以下三方面的差异：
（1）折旧计提方法的差异：
会计制度规定，固定资产折旧方法由企业自行选择，可以采用年限平均法、工作量法、年数总和法、双倍余额递减法等；
税收规定，纳税人固定资产折旧的计算只能采用直线法。对《企业所得税扣除办法》规定的特殊情况需要缩短折旧年限或采取加速折旧
的，应逐级报国家税务总局审批。
（2）折旧计提范围的差异：
① 接受捐赠的固定资产，会计制度规定允许提取折旧；税收规定不允许计提折旧；
① 按规定已在成本中一次性列支而形成的固定资产，如企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值
在 10 万以下的，已一次或分次摊入管理费用的。税法规定不得在税前扣除折旧。
（3）折旧计提年限、预计净残值的差异：会计制度规定固定资产折旧年限、预计净残值由企业自行选择；税收规定对固定资产的折旧年
限划分为三大类，分别规定了具体年限。同时规定在计算折旧前，应按不低于固定资产原值 5%的比例减除残值。
4、固定资产修理
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业的固定资产日常修理费用，直接计入当期成本、
费用；企业对固定资产进行大修理，大修理费用可以用预提或待
摊的方式核算。
（一）大修理费用采用预提方式的，应当在两次大修
理间隔期内各期均衡地预提预计发生的大修理费用，并计入有关
的成本、费用；
（二）大修理费用采用待摊方式的，应当将发生的大
修理费用在下一次大修理前平均摊销，计入有关的成本、费用。
（三）如果长期待摊的费用项目不能使以后会计期间
受益的，应当将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。
纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接扣除或分期摊销，
但不得预提。
企业以经营租赁方式租入的房屋，其发生的装修工程支出，作为
递延费用在租赁合同的剩余期限内平均摊销。
金融保险企业的办公楼、营业厅一次装修工程（单项）支出在 10
万元以上的，须按税收管理权限审核批准，未经批准的，不得在税前扣除。
如一次性装修费用数额较大，可一次性进行审批，分期在税前扣除，企业
以后年度在每年度分摊时，报主管税务机关审核确认。
差异分析：
会计制度规定，企业固定资产修理分为大修理和日常修理，大修理费用可以采用预提或待摊的方式；
税收规定，纳税人实际发生的固定资产修理支出可在发生当期扣除或分期摊销，但不得预提。
5、固定资产改良
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
（一）企业为固定资产发生的支出符合下列条件之一，应确认为固
定资产改良支出，工程完工后计入固定资产的价值：
1、使固定资产的使用年限延长；
2、使固定资产的生产能力提高；
3、使产品质量提高；
4、使生产成本降低；
5、使产品品种、性能、规格等发生良好的变化；
6、使企业经营管理环境或条件改善。
（二）租入固定资产改良支出应当在租赁期限内按租赁期限与预
计可使用年限两者孰短的的期限内平均摊销。
（三）如果待摊的改良支出费用项目不能使以后会计期间受益的，应当
将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。
（一）纳税人固定资产修理符合下列条件之一的，应
视为固定资产改良支出：
1、发生的修理支出达到固定资产原值２０％以上；
2、经过修理后有关资产的经济使用寿命延长二年以
上；
3、经过修理后的固定资产被用于新的或不同的用途。
（二）纳税人的固定资产改良支出，如有关固定资产
尚未提足折旧，可增加固定资产价值，并适当延长折旧年限，
计提折旧；如有关固定资产已提足折旧，可作为递延费用，在
不短于５年的期间内平均摊销。
差异分析：
固定资产改良的处理，会计制度和税收规定主要有以下三方面的差异：
（1）固定资产改良确认的条件不同：
会计制度对企业固定资产改良的确认条件没有作具体的量化，基本上要依靠会计人员的职业判断来确定；
税收规定对企业固定资产改良的确认条件相对量化，易于操作。
（2）企业自有固定资产改良支出的处理不同：
会计制度规定，企业的固定资产改良支出，工程完工后计入固定资产价值，计提折旧；
税收规定，纳税人的固定资产改良支出，按照改良时该项固定资产是否已提足折旧，分别处理：延长折旧年限，计提折旧或作为递延费用，在
不短于５年的期间内平均摊销；
（3）租入固定资产改良支出的摊销方法不同，会计制度规定在租赁期限内按租赁期限与预计可使用年限两者孰短的期限内平均摊销。税
收规定作为修理支出列入递延费用在租赁期限内分期平均摊销。
（二）无形资产的处理
1、无形资产标准
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
无形资产，是指企业为生产商品或者提供劳务、出租给他
人、或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币供长期资产。无
形资产分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产。可辨认无形资产包
括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权等；不可辨认
无形资产是指商誉。
企业自创的商誉，以及未满足无形资产确认条件的其他项目，不
能作为无形资产。
无形资产是指纳税人长期使用但是没有实物形态的资产，包
括专利权、商标权、著作权、土地使用权、非专利技术、商誉等。
纳税人购买计算机硬件所附带的软件，单独计价的，应作为
无形资产管理。
差异分析：
会计制度规定和税收规定的表述基本一致。会计制度规定企业自创的商誉不作为无形资产，税收未作规定。
2、无形资产计价
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业的无形资产在取得时，应按实际成本计量。取得时的实际成本应按以下方法确定：
1、购入的无形资产，按实际支付的价款作为实际成本。
2、投资者投入的无形资产，按投资各方确认的价值作为实际成本。但是，为首次发行股票而接受投
资者投入的无形资产，应按该无形资产在投资方的账面价值作为实际成本。
3、企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的无形资产，或以应收债权换入无形资产的，
无形资产取得时的计
价，分别按照以下情况确定：
1、自行开发并且依法
申请取得的无形资产，按照开发
过程中实际支出计价，包括研制
按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费，作为实际成本。
涉及补价的，按以下规定确定受让的无形资产的实际成本：
（1）收到补价的，按应收债权的账面价值减去补价，加上应支付的相关税费，作为实际成本；
（2）支付补价的，按应收债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费，作为实际成本。
4、以非货币性交易换入的无形资产，按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费，作为实际成本。
涉及补价的，按以下规定确定换入无形资产的实际成本：
（1）收到补价的，按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费减去补价后的余额，
作为实际成本；
（2）支付补价的，接换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价，作为实际成本。
5、接受捐赠的无形资产，应按以下规定确定其实际成本：
（1）赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费，作为实际成本。
（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按如下顺序确定其实际成本：
A、同类或类似无形资产存在活跃市场的，按同类或类似无形资产的市场价格估计的金额，加上应支
付的相关税费，作为实际成本；
B、同类或类似无形资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的无形资产的预计未来现金流量现值，作
为实际成本。
6、自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等
费用，作为无形资产的实际成本。在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福
利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。
已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利
开发过程中发生的全部研究开发
费用。凡在发生时已作为研究开
发费直接扣除的，以及税法允许
加计扣除的技术开发费，不得作
为无形资产价值的组成部分，再
分期摊销费用。
2、购入的无形资产，
按照实际支付的价款计价，包括
买价和购买过程中发生的相关费
用。
3、投资者作为资本金
或者合作条件投入的无形资产，
按照评估确认或者合同、协议约
定的金额计价。
4、接受捐赠的无形资
产，按照发票帐单所列金额或者
同类无形资产的市价计价。
纳税人购买计算机硬
件所附带的软件，未单独计价的，
应并入计算机硬件作为固定资产
时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。 管理；单独计价的，应作为无形
资产管理。
差异分析：
（1）上表中会计制度 1—5 项的无形资产计价规定与税收规定的差异同固定资产计价的差异基本相同，在此不再重复。
（2）企业自行开发无形资产的计价不同：
会计制度规定，按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的实际成本，其他费用直接计入当期损益；
税收规定，按照开发过程中的实际支出计价，包括研制开发过程中发生的全部研究开发费用。
3、无形资产摊销
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
（一）无形资产应当自取得当月起在预计使用年限内分期平均摊销，计入损益。如预
计使用年限超过了相关合同规定的受益年限或法律规定的有效年限，该无形资产的摊销年限按如
下原则确定：
1、合同规定受益年限但法律没有规定有效年限的，摊销年限不应超过合同规定的受
益年限；
2、合同没有规定受益年限但法律规定有效年限的，摊销年限不应超过法律规定的有
（一）无形资产应当采取直
线法摊
销。
（二）受让或投资的无形资产，
法律和合同或者企业申请书分别规定有效
期限和受益期限的，按法定有效期限与合同
效年限；
3、合同规定了受益年限，法律也规定了有效年限的，摊销年限不应超过受益年限和
有效年限两者之中较短者。
4、如果合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，摊销年限不应超过 10
年。
（二）当存在下列一项或若干项情况时，应当将该项无形资产的账面价值全部转入当
期损益：
1、某项无形资产已被其他新技术等所替代，并且该项无形资产已无使用价值和转让
价值；
2、某项无形资产已超过法律保护期限，并且已不能为企业带来经济利益；
3、其他足以证明某项无形资产已经丧失了使用价值和转让价值的情形。
（三）企业购入或以支付土地出让金方式取得的土地使用权，在尚未开发或建造自用
项目前，作为无形资产核算，并按会计制度规定的期限分期摊销。企业因利用土地建造自用某项
目时，将土地使用权的账面价值全部转入在建工程成本；房地产开发企业开发商品房时，应将土
地使用权的账面价值全部转入开发成本。
或企业申请书中规定的受益年限孰短原则
摊销；法律没有规定使用年限的，按照合同
或者企业申请书的受益年限摊销；法律和合
同或者企业申请书没有规定使用年限的，或
者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于
１０年。
（三）纳税人为取得土地使用权
支付给国家或其他纳税人的土地出让价款
应作为无形资产管理，并在不短于合同规定
的使用期间内平均摊销。
（四）单独计价作为无形资产核
算的软件，经主管税务机关批准，可缩短摊
销年限，最短为 2 年。
差异分析：
无形资产摊销的处理，会计制度与税收规定的差异主要有以下三方面：
（1）在合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的情况下，会计制度规定无形资产的摊销年限不应超过 10 年；税收规定摊销年
限不得超过 10 年；
（2）土地的摊销，会计制度规定，企业在开发或建造自用项目时，可将土地的全部成本转入在建工程或房地产开发成本；税收规定，土
地作为无形资产，只能在合同规定的使用年限内平均摊销；
3、会计制度规定，当存在制度列举的 3 项情况时，可以把无形资产帐面价值一次性全部转入当期损益；税收规定不允许税前扣除。
四、费用的列支和税前扣除
（一）借款费用
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
借款费用是指企业因借款而发生的利息、折价或溢价的摊销和
辅助费用（手续费等），以及因外币借款而发生的汇兑差额。属于筹建期
间的，计入长期待摊费用；属于生产经营期间的，计入财务费用；属于
发生的与固定资产购建有关的专门借款的借款费用，在固定资产达到预
定可使用状态前按规定应予以资本化，固定资产达到预定可使用状态后
所发生的借款费用以及按规定不能资本化的借款费用，计入财务费用。
（一）企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产的，在所
购建的固定资产达到预定可使用状态前，将发生金额较大的发行费用（减
去发行期间冻结资金产生的利息收入）直接计入所购建的固定资产成本；
将发生金额较小的发行费用（减去发行期间冻结资金产生的利息收入），
直接计入当期财务费用。向银行借款而发生的手续费，按上述同一原则
处理。
借款费用是纳税人为经营活动的需要承担的、与借入资金
相关的利息费用，包括长期、短期借款的利息、与债券相关的折价
或溢价的摊销、安排借款时发生的辅助费用的摊销、与借入资金有
关，作为利息费用调整额的外币借款产生的差额。纳税人建造购置
固定资产，开发、购置无形资产以及筹办期间发生的利息支出不允
许扣除。
（一）纳税人发生的经营性借款费用，符合企业所得税条
例对利息水平限定条件（不高于金融机构同期同类借款利息水平）
的，可以直接扣除。
（二）为购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的
借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，应作为资本性支出计
入有关资产成本；有关资产交付使用后（实际交付使用，不论是否
（二）因安排专门借款而发生的除发行费用和银行借款手续
费以外的辅助费用，如果金额较大的，属于在所购建固定资产达到预定
可使用状态之前发生的，应当在发生时计入所购建固定资产的成本；在
所购建固定资产达到预定可使用状态后发生的，直接计入当期财务费用。
对于金额较小的辅助费用，也可以于发生当期直接计人财务费用。
（三）如果某项固定资产的购建发生非正常中断，并且中断时
间连续超过３个月（含３个月），应当暂停借款费用的资本化，其中断期
间所发生的借款费用，不计入所购建的固定资产成本，将其直接计入当
期财务费用，直至购建重新开始，再将其后至固定资产达到预定可使用
状态前所发生的借款费用，计入所购建固定资产的成本。
（四） 固定资产达到预定可使用状态的判断（同上述固定资产计
价：略）
办理竣工手续）发生的借款费用，可在发生当期扣除。
（三）纳税人借款未指明用途的，其借款费用应按经营性
活动和资本性支出占用资金的比例，合理计算应计入有关资产成本
的借款费用和可直接扣除的借款费用。
（四）从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借
入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，应计入有关
房地产的开发成本。
（五）纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本
５０％的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。
（六）纳税人为对外投资而借入的资金发生的借款费用，应计
入有关投资的成本，不得作为纳税人的经营性费用在税前扣除。
差异分析：
会计制度与税收规定对借款费用的处理主要存在以下四方面的差异：
1、生产、经营性借款费用列支标准不同。税收规定，纳税人发生的经营性借款费用，符合税法对利息水平限定条件（不高于金融机构同期同
类借款利息水平）的，可以在税前扣除；会计制度没有利息水平列支的限定条件。
2、购建固定资产的借款费用资本化时间不同。会计制度规定，属于发生的与固定资产购建有关的专门借款的借款费用，在固定资产达到预定可使
用状态前按规定予以资本化，固定资产达到预定可使用状态后所发生的借款费用以及按规定不能资本化的借款费用，计入财务费用；税收规定，纳税人
为购置、建造和生产固定资产、无形资产而发生的借款，在有关资产购建期间发生的借款费用，作为资本性支出计入有关资产成本；有关资产交付使用
后（实际交付使用，不论是否办理竣工手续）发生的借款费用，可在发生当期税前扣除。在这里，“达到预定可使用状态”和“交付使用”的时间存在差异。
3、购建固定资产的借款费用资本化的金额不同。会计制度规定，企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产金额较小的发行费用、辅助费
用直接计入当期财务费用；固定资产的购建发生非正常中断，并且中断时间连续超过３个月（含３个月），应当暂停借款费用的资本化，其中断期间所发
生的借款费用，不计入所购建的固定资产成本，将其直接计入当期财务费用；对此，税收规定都应资本化，不允许在税前扣除。
4、税收规定，纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本５０％的，超过部分的利息支出，不得在税前扣除。为对外投资而借入的资金发生的
借款费用，应计入有关投资的成本，不得作为纳税人的经营性费用在税前扣除；会计制度对此未作规定。
（二）租赁费
1、租赁的定义
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
租赁是指企业通过向资产所有者定期支付一定量的固定费用，从而长期获得某项资
产的使用权的行为。租入固定资产按照租赁性质，分为经营性租赁和融资性租赁。经营性租赁
是一种为满足企业生产经营临时需要而进行的租赁。融资租赁是指在实质上转移与一项资产所
有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。
融资性租赁和经营性租赁的区别主要体现在以下几方面：
1、租期较长，一般达到租赁资产预计使用年限的 75%以上；
2、租约一般不能取消；
3、支付的租金包括了设备的价款、租赁费和借款利息等；
4、租赁期满，承租人有优先选择廉价购买租赁资产的权利。也就是说，在融资租赁
的方式下，与融资资产有关的主要风险和报酬已由出租人转移给承租人。
纳税人租入固定资产按照租赁性
质，分为经营性租赁和融资性租赁。符合下列
条件之一的租赁为融资租赁：
1、在租赁期满时，租赁资产的所
有权转让给承租方；
2、租赁期为资产使用年限的大部
分（75％或以上）；
3、租赁期内租赁最低付款额大于
或基本等于租赁开始日资产的公允价值。
差异分析：在租赁的定义表述上，会计制度与税收规定基本一致。
2、租金支出
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业租入固定资产所支付租赁费的列支，分别按下列办法处理：
1、企业经营性租赁租入固定资产支付的租赁费，计入有关经营费用；
2、融资租入的固定资产，按照租赁开始日租赁固定资产的原账面价
值与最低租赁付款额的现值两者较低者，作为固定资产的入账价值。如果融资
租赁资产占企业资产总额比例等于或小于 30%的，在租赁开始日，也可按最低
租赁付款额作为固定资产的入账价值。
租赁开始日租赁固定资产的原账面价值与最低租赁付款额的两者差
额计入“未确认融资费用”，在租赁期内分摊计入“财务费用”。
纳税人根据生产、经营需要租入固定资产所支付租
赁费的扣除，分别按下列规定处理：
1、以经营租赁方式从出租方取得固定资产，其符
合独立纳税人交易原则的租金可根据受益时间，均匀扣除。
2、融资租赁发生的租赁费不得直接扣除，但可按
规定提取折旧费用。承租方支付的手续费，以及安装交付使
用后支付的利息等可在支付时直接扣除。
3、城市商业银行以经营性方式租入固定资产的租
赁费，必须提供租赁费的合法凭据、实际付款凭证，报经县
市国税局审批后在税前列支。
差异分析：
（1）会计制度规定，企业支付的经营性租赁费，可以计入费用；
税收规定纳税人支付的经营性租赁费，必须符合独立纳税人交易原则才可以扣除。
（2）税收规定融资租赁发生的租赁费不得直接扣除，但可按规定提取折旧费用。
（三）、待摊费用
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
待摊费用，是指企业已经支出，但应当由本期和以后各期分别负担的、分摊
期在１年以内（含ｌ年）的各项费用，如低值易耗品摊销、预付保险费、一次性购买印
花税票和一次性购买印花税税额较大需分摊的数额等。
待摊费用应按其受益期限在１年内分期平均摊销，计人成本、费用。如果某
项待摊费用已经不能使企业受益，应当将其摊余价值一次全部转入当期成本、费用，不
得再留待以后期间摊销。
待摊费用应按其受益期限在１年内分期平
均摊销，计人成本、费用。
差异分析：
会计制度与税收规定表述基本一致。
（四）筹建开办费
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，
先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入
开始生产经营当月的损益。
如果长期待摊的费用项目不能使以后会计期间受益的，
应当将尚未摊销的该项目的摊余价值全部转入当期损益。
开办费是指企业在筹建期发生的费用，包括人员工资、办公费、
培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产和无形资产成
本的汇兑损益和利息等支出。
筹建期，是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营（包括
试生产、试营业）之日的期间。
企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的次月
起，在不短于５年的期限内分期扣除。
差异分析：
会计制度与税收规定的差异主要在于费用的摊销时间不同：
会计制度规定，企业筹建期间所发生的费用，可以在企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益；
税收规定，企业在筹建期发生的开办费，应当从开始生产、经营月份的次月起，在不短于５年的期限内分期扣除。
（五）工资薪金及附加
1、工资薪金列支
制度对照：
新会计制度规
定
企业所得税政策规定
工资总额是每
一年度企业发生的劳动
力成本，包括计时工资、
计件工资、奖金、津贴和
补贴、加班加点工资、特
殊情况下支付的工资等。
企业的工资由
企业根据劳动力市场状
况自行确定支付，列入有
关费用
（一）工资薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或
非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇用有关的
企业支出。（除《企业所得税扣除办法》第 18 条明确排除的：1、雇员向纳税人投资而分配的股息性所得；2、根据
国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款；3、从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出（包括职
工生活困难补助、探亲路费等）；4、各项劳动保护支出；5、雇员调动工作的旅费和安家费；6、雇员离退休、退职
待遇的各项支出；7、独生子女补贴；8、纳税人负担的住房公积金；9、国家税务总局认定的其他不属于工资薪金
支出的项目。） 地区补贴、物价补贴、误餐补贴和创造发明奖、科技进步奖、合理化建议奖、技术进步奖等各种
名目的奖金均应作为工资薪金支出（该“补贴”和“奖金”比会计制度的“工资总额”的口径有所扩大）。
在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工，但下列情况除外：
1、应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人员；
2、已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工；
3、已出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员；
（二） 工资薪金支出实行计税工资扣除办法，目前实行四种制度：
1、执行国务院规定的事业单位工作人员工资制度的事业单位，按国务院规定的工资制度发放的工资可以
据实扣除；
2、经批准实行工效挂钩办法的纳税人向雇员支付的工资薪金支出，饮食服务行业按国家规定提取
并发放的提成工资，可据实扣除。上述两类企业在工效挂钩或提成比例范围内，提取而未实际发放的工资额部
分，不得在企业所得税前扣除；超过部分用于建立工资储备基金，在以后年度实际发放时，经主管税务机关审
核，在实际发放年度企业所得税前据实扣除。
凡实行工效挂钩的就地纳税企业，其工效挂钩指标，如有省级主管部门的，应由省级主管部门会同省国
税局层层分解到所属企业。未经分解落实的，一律按统一的计税工资标准税前扣除。如无省级主管部门的，应将劳
动部门批准的工效挂钩方案，报所在地主管国税机关备查。
3、软件生产企业、集成电路设计企业的工资薪金支出，可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。
4、其他企业实行定额计税工资制度，定额扣除标准由国家税务总局确定。（标准 800 元/月人，经省政府
批准，报总局备案可上浮 20%到 960 元/月人。）
差异分析：
会计制度对企业工资支出的范围规定得较原则，且允许企业自行决定工资标准支付，列入成本费用；
税收规定对允许税前扣除的工资薪金支出范围、标准等作了较为明确的规定，超过计税标准的工资支出不允许在税前扣除。
2、“三项费用”计提
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业的职工福利费、职工工会经费、职工教育经费分
别按职工工资总额的 14%、2%、1。5%提取，计入相关费用。
纳税人的职工福利费、职工工会经费、职工教育经费，分别按照
允许税前扣除标准工资总额的 14%、2%、%计算扣除。
建立工会组织的企业、事业单位、社会团体，按每月全部职工工
资总额的百分之二向工会拨交的经费，凭工会组织开具的《工会经费拨缴
款专用收据》(票据式样见附件)在税前扣除。凡不能出具《工会经费拨缴款
专用收据》的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前扣除。
差异分析：
会计制度规定，允许企业以成本费用中列支的工资总额为基数，按规定的比例提取“三项费用”；
税收规定，纳税人只能以允许税前扣除的工资薪金支出为基数，按规定的比例计算提取“三项费用”在税前扣除。同时，对工会经费提取和税前
扣除作了单独的规定和要求。
（六）捐赠、赞助支出
制度对照：
新
会计制度规
定
企业所得税政策规定
企 （一）纳税人的捐赠支出分别按以下标准在当年应纳税所得额中按实扣除：
业 实 际 发 生
的捐赠、赞助
支 出 计 入 营
业外支出。
1、纳税人通过国家批准成立的非营利性机构和国家机关向教育、民政等公益、救济性、灾区等捐赠，在年度应纳税
所得额 3%以内按实扣除；金融、保险类企业在不超过企业当年应纳税所得额 %以内按实扣除；
2、纳税人通过国家批准成立的非营利性机构和国家机关向国务院国发[2000]41 号文件规定的宣传文化事业的捐赠，
在年度应纳税所得额 10%以内按实扣除 ；（宣传文化事业是指：①国家重点交响乐团、芭蕾舞团、歌剧团、京剧团、和其他民
族艺术表演团体；①公益性的图书馆、博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆；①重点文物保护单位；①文化行政管理部门
所属的非生产经营性的文化馆或群众艺术馆接受的社会公益性活动、项目和文化设施等方面。）
3、纳税人通过国家批准成立的非营利性机构和国家机关向红十字事业、农村义务教育、公益性青少年活动场所和福
利性、非营利性的老年服务机构的捐赠，在计算缴纳所得税时准予全额扣除。
（二）接受捐赠或办理转赠的非营利性机构和国家机关，应按照财务隶属关系分别使用由中央或省级财政部门统一
印（监）制的捐赠票据，并加盖捐赠或转赠单位的财务专用章。税务机关据此进行扣除。
（三）税务机关查增的所得额不得作为计算公益、救济性捐赠的基数，企业直接给受益人捐赠不得税前扣除。
（四）各项赞助支出（指各种非广告性质的赞助支出）不得税前扣除。
（五）准予扣除的计算程序：
1、调整所得额，即将企业已在营业外支出中列支的捐赠额剔除，计入企业的所得额；
2、将调整后的所得额乘以 3%，计算出法定公益性、救济性捐赠扣除额；
3、将调整后的所得额减去法定的公益性、救济性捐赠扣除额，其差额为应纳税所得额。
差异分析：
会计制度规定，允许企业实际发生的捐赠、赞助支出列入营业外支出；
税收规定对允许纳税人税前扣除的捐赠范围、标准、比例和计算扣除的程序、方法等都作了具体的规定。同时规定，纳税人的各种赞助支
出不得在税前扣除。
（七）罚款、违约金支出
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业实际发生的罚款、违约金支出计入营业外支出。 （一 ）纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚
息）、罚款和诉讼费可以在税前扣除。
（二）下列支出不得税前扣除：
1、违法经营罚款、没收财物损失。指纳税人生产、经营违反国
家法律、法规和规章，被有关部门处以的罚款以及被没收财物的损失。
2、各项税收的滞纳金、罚金和罚款。指纳税人违反国家税收法
规，被税务机关处以滞纳金和罚款以及司法部门处以的罚金，以及除上款
所说的违法经营罚款以外的各项罚款。
差异分析：
会计制度规定，允许企业实际发生的各种罚款、违约金等计入营业外支出；
税收规定，纳税人按经济合同规定支付的罚款、违约金等允许在税前扣除，违反国家法律、法规、规章的违法经营罚款、罚金、没收财物
损失以及税收滞纳金、罚款等不得在税前扣除。
（八）广告费
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业实际支付的广
告费计入当期营业费用。
广告费是指通过经工商部门批准的专门机构制作的； 已实际支付费用，并已取得相应发票； 通过
一定的媒体传播的广告支出。
（一）广告费支出税前扣除标准：
1、一般纳税人每一纳税年度发生的广告费支出不超过销售（营业）收入（按新所得税申报表口径，
与业务宣传费相同，比会计制度销售（营业）收入扩大，与业务招待费的销售净额有区别。）的 2%，可据实扣
除；
2、自 2001 年 1 月 1 日起，对制药、食品（包括保健品、饮料）、日化、家电、通信、软件开发、集
成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等行业的企业，每一纳税年度可在销售（营业）收入 8%的比
例内据实扣除广告支出。
3、从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业，互联网站，从事高新技术创业投资的
风险投资企业，自登记成立之日起 5 个纳税年度内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。
纳税人每一纳税年度发生的广告费支出超过规定标准部分可无限期向以后纳税年度结转，但应建立
台帐进行管理，没有设立台帐的，其以前年度结转下来的广告费支出，不允许在以后年度税前列支。
（二）纳税人申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分，广告费支出必须符合下列条件：
1、广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；
2、 已实际支付费用，并已取得相应发票；
3、 通过一定的媒体传播；
4、邮政企业的广告费和业务宣传费可以合并计算扣除。
差异分析：
会计制度规定允许企业实际支付的广告费计入当期费用；
税收规定允许纳税人税前扣除的广告费支出必须符合三个条件，同时对各行业企业的广告费税前扣除标准作了具体的规定，超过规定标准的广
告费支出不允许在税前扣除。
（九）业务宣传费
制度对照：
新会计制度
规定
企业所得税政策规定
企 业 实 际 支
出的业务宣传费用计入
当期营业费用。
企业未通过媒体传播的广告性质的业务宣传费用、礼品支出等。以及根据国家有关法律、法规或行业管理
规定不得进行广告宣传企业或产品，企业以公益宣传或者公益广告的形式发生的费用，为业务宣传费。
（一）纳税人发生的业务宣传费，在不超过销售（营业）收入（按新所得税申报表口径，与广告费相同，
比会计制度销售（营业）收入扩大，与业务招待费的销售净额有区别。）5‰范围内，可据实扣除，金融保险企业应
扣除金融机构往来利息收入后的营业收入计算。超过规定标准部分以后也不得扣除。
（二）纳税人申报扣除的业务宣传费支出应与广告费支出严格区分，纳税人发生的未通过媒体，宣传本企
业或本企业产品的支出，可作为业务宣传费列支，但作为宣传载体的实物必须是用于对外宣传的，发给本企业职工
的部分，不能作为业务宣传费支出。
（三）根据国家有关法律、法规或行业管理规定不得进行广告宣传企业或产品，企业以公益宣传或者公益
广告的形式发生的费用，应视为业务宣传费，按规定的比例据实扣除。
（四）邮政企业的广告费和业务宣传费可以合并计算扣除。
差异分析：
会计制度规定，允许企业实际支出的业务宣传费用计入当期营业费用；
税收规定对允许纳税人税前扣除的业务宣传费的范围和扣除标准作了具体规定，对超过规定标准的业务宣传费不得在税前扣除。
（十）业务招待费
制度对照：
新会计制度
规定
企业所得税政策规定
企 业 实 际 支
出的业务招待费，在不
超过按全年销售（营业）
收入净额分四档比例计
算的范围内计入管理费
用。
（一）纳税人发生的与其经营业务直接相关的业务招待费，在下列规定比例范围内，可据实扣除：
1、有销售（营业）主营业务收入的纳税人：全年销售（营业）收入净额[按新企业所得税申报表，收入净
额包括：基本业务收入+其他业务收入（包括视同销售）-允许扣除的销售退回、折扣和折让，与广告、业务宣传费的
销售（营业）收入不同。]在 1500 万元及其以下的，不超过销售（营业）收入净额的 5‰；全年销售（营业）收入净
额超过 1500 万元的，不超过该部分的 3‰。金融保险企业的营业收入应扣除金融机构往来利息收入后计算。农村信
用社及城市商业银行的业务招待费在全年营业收入（扣除金融往来利息收入）的 5‰以内控制使用。
2、没有销售（营业）主营业务收入的纳税人：如以投资为主业的公司取得的投资收益、代理进出口业务
企业的代购代销收入、期货收入、其他业务收入等，可以按其所取得的各类收益、收入不超过 2%的比例据实列支。
（二）由总机构统一提取业务招待费的汇总纳税成员企业，经总局或省局审核同意后，层层分解至各汇总
纳税成员企业，各级成员企业将分解指标报同级税务机关确认，在分解范围内的业务招待费，按实列支，超过分解
金额列支的业务招待费，应进行纳税调整，各成员企业不得再单独计算扣除业务招待费。
（三）纳税人申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明资料的，应提供能证明真实性的足够的
有效凭证或资料（包括：发票、收据、销售帐单、其他证明材料。不严格要求某种特定的凭证，只要能证明支出的
真实性即可。）不能提供的，不得在税前扣除。
差异分析：
会计制度规定，允许企业的业务招待费支出在按年销售（营业）收入净额分四档比例计算的范围内列入费用；
税收规定允许纳税人的业务招待费在按年销售（营业）收入净额分二档比例计算的范围内，按实际支出在税前扣除，对金融保险企业和没有主
营业务收入的纳税人的业务招待费税前扣除标准作了单独的规定。同时，要求纳税人申报扣除的业务招待费，应提供能证明真实性的足够的有效凭证或
资料，不能提供的，不得在税前扣除。
（十一）技术开发费
制度对照：
新会计制度规
定
企业所得税政策规定
企 业 的 技
术 开 发 费 支 出 按 实
际 发 生 额 计 入 当 期
管理费用。
技术开发费是指纳税人在一个纳税年度生产经营中发生的用于研究开发新产品、新技术、新工艺的各项费用。
包括：新产品设计费，工艺规程制定费，设备调整费，原材料和半成品的试制费，技术图书资料费，未纳入国家计划的
中间实验费，研究机构人员的工资，研究设备的折旧，与新产品的试制和技术研究有关的其他经费，委托其他单位进行
科研试制的费用。
纳税人实际发生的技术开发费，允许在缴纳企业所得税前扣除 。
（一）技术开发费的扣除
1、盈利的国有、集体工业企业及国有、集体企业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业（以下
称纳税人）的技术开发费比上年实际增长 10%（含 10%）以上的，经税务机关审核批准，允许再按技术开发费实际发
生额的 50%，抵扣当年度应纳税所得额。纳税人技术开发费比上年增长达到 10%以上，其实际发生额的 50%如大于企
业当年应纳税所得额的，可准予抵扣其不超过应纳税所得额的部分；超过部分，当年和以后年度均不再予以抵扣。
2、亏损企业发生的技术开发费可以据实扣除，但不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。
3、纳税人发生的技术开发费，凡由国家财政和上级部门拨付的部分，不得在税前扣除，也不得计入技术开
发费实际增长幅度的基数和计算抵扣应纳税所得额。
4、盈利企业技术开发费税前扣除审核批准的程序如下：
（1）纳税人进行技术开发须先立项，并编制技术项目开发计划和技术开发费预算。
（2）技术开发项目立项后，纳税人要及时向所在地主管税务机关提出享受再按技术开发费实际发生额的 50%
抵扣应纳税所得额的申请，并附送立项书、开发计划、技术开发费预算及有关资料；地市(地)、县(市)国税机关审核无
误后，下达审核确认书。
（3）年度终了后一个月内，纳税人要根据报经税务机关审核确认的技术开发计划，当年和上年实际发生的
技术开发费及增长比例，按技术开发费实际发生额的 50%抵扣的应纳税所得额等情况，报经所在地主管税务机关审查
核准后执行。
纳税人未取得所在地主管税务机关审核确认书，年度终了后未在规定期限报所在地主管税务机关的，其发生
的技术开发费，不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法，但可以据实扣除，纳税人不能提供有关资料的，主
管税务机关不予受理。
（二）技术开发费的提取
工业类集团公司（以下称集团公司），根据生产经营和科技开发的实际情况，对技术要求高、投资数额大、
由集团公司统一组织开发的项目，需要向所属企业集中提取技术开发费的，经国家税务总局或省级税务机关审核批准，
可以集中提取技术开发费。
1、集团公司向所属企业提取技术开发费，须在每一纳税年度 7 月 1 日前向国家税务总局或省级税务机关申
请；超过期限的，不予受理。
集团公司向所属企业提取技术开发费的申请，需要附报以下资料：
（1）纳税年度技术开发项目立项书；
（2）纳税年度技术开发费预算表；
（3）上年度技术开发费决算表；
（4）上年度集团公司会计决算报表；
（5）上纳税年度集团公司所得税纳税申报表；
（6）税务机关要求提供的其他资料。
2、集团公司及所属企业在同一省、自治区、直辖市和计划单列市的，集团公司集中提取技术开发费，由集
团公司总部所在地省、自治区、直辖市和计划单列市税务机关审批。
集团公司及所属企业跨省、自治区、直辖市的，集团公司集中提取技术开发费，由国家税务总局审批或由总
局授权的集团公司所在地的省级税务机关审批。
3、集团公司所属企业依照经国家税务总局或省级税务机关批准的办法上交的技术开发费，出具批准文件和
缴款证明，允许税前扣除，但不作为计算增长比例的数额。
4、集团公司当年向所属企业提取的技术开发费，年终如有结余，原则上应计入集团公司的应纳税所得额，
缴纳企业所得税。经国家税务总局或省级税务机关批准结转下年使用的，应相应扣减下一年度技术开发费提取数额；以
后年度不再提取技术开发费的，其结余应计入集团公司的应纳税所得额缴纳企业所得税。
（三）企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在十万元以下
的，可一次或分次摊入管理费用，其中达到固定资产标准的应单独管理，不再提取折旧。
差异分析：
会计制度规定，企业发生的技术开发费可以按实际支出列入成本费用；
税收规定，允许符合条件的纳税人发生的技术开发费比上年增长达到 10%以上的，经批准可再按技术开发费当年实际发生额的 50%在税前加计
扣除。允许符合条件的工业类集团公司经税务机关批准，集中提取技术开发费。
（十二）社会保障和保险支出
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业为全体雇员支付的各项社会保障支出和各类保险
支出，计入当期管理费用。
1、纳税人为全体雇员按国家规定向税务机关、劳动社会保障部门
或其指定机构缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本失业保险费，
按经省级税务机关确认的标准交纳的残疾人就业保障金，按国家规定为特殊
工种职工支付的法定人身安全保险，可以扣除。
2、纳税人为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或财
产保险，以及在基本保险以外为职工投保的补充保险，不得在税前扣除。
差异分析：
会计制度规定，允许企业实际支付的各项社会保障支出和各类保险支出，计入当期管理费用；
税收规定对纳税人的社会保障支出和保险支出的税前扣除是有限制的。按国家规定缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、基本失业保险费
和残疾人就业保障金，以及按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险，可以扣除；为其投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险或
财产保险，以及在基本保险以外为职工投保的补充保险，不得在税前扣除。
（十三）劳动保护支出
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业实际发生的劳动保护支出，
计入当期管理费用。
纳税人实际发生的合理的劳动保护支出，可以扣除。劳动保护支出是指确因工作需要为
雇员配备或提供工作服、手套、安全保护用品、防暑降温用品等所发生的支出。
对属于职工劳动保护费范围的服装费支出，盈利企业按在职允许着装的职工人均 1000 元
/年以内按实税前扣除，亏损企业按在职允许着装的职工人均 700 元/年以内按实税前扣除，超过部
分应进行纳税调整，发放现金的不得在税前列支。
（劳动保护支出不属于工资薪金支出，但以现金发放的应作为工资薪金支出。）
差异分析：
会计制度规定，企业实际发生的劳动保护支出，可以计入当期管理费用；
税收规定允许纳税人税前扣除的劳动保护支出，是指实际发生的合理的劳动保护支出。同时，对劳动保护范围内的服装费支出和防暑降
温支出的扣除标准作了具体的规定。
（十四）住房补贴、住房公积金列支
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业按省政府批准的办法发放
给职工的住房公积金补贴和按工资总额
一定比例为职工交纳的住房公积金，计入
有关费用。
1、企业交纳的住房公积金的处理
企业根据国家统一规定按工资总额一定比例为职工交纳的住房公积金，可在企业所得税
前扣除。
2、 企业超过规定标准交纳或发放的住房公积金或各种名目的住房补贴，一律作为企
业的工资薪金支出，超过计税工资标准的部分，不得在税前扣除。
差异分析：
会计制度规定，企业按规定发放给职工的住房公积金补贴和按工资总额一定比例为职工交纳的住房公积金，计入有关费用；
税收规定，对纳税人发放给职工的一次性住房补贴，经税务机关审核后可在不少于 3 年的期间内均匀扣除。其他按规定发放或交纳的住房公积
金补贴和住房公积金可以在税前扣除。
（十五）佣金支出
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
企业在推销商品或劳务过程中，
支付给中介代理人的佣金，按实际发生的支
出，计入当期销售费用。
（一）纳税人发生的佣金符合下列条件的，可计入销售费用，在税前列支：
1、有合法真实凭证；（省国税征[1996]33 号 应使用《经纪服务发票》）
2、支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人[支付对象不含本企业
雇员（支付给本企业雇员的属于工资薪金）]；
3、支付给个人的佣金，除另有规定者外，不得超过服务金额的 5％。
（二）保险企业营销员的佣金支出按下列规定在税前扣除：
1、 保险企业应按保险合同的全额保费收入计入应税保费收入，缴纳企业所得税。
保险企业支付的佣金不得直接冲减保费收入。
2、 保险企业的佣金支出，在不超过保险合同有效期内营销业务保费收入总额的
5%部
分，从报单签发之日起 5 年内，凭合法凭证据实在税前扣除；对退保收入的佣金支出部分，
不得在税前扣除。保险企业应如实向当地主管税务机关提供当年的佣金计算分配表和其他相
关资料。
3、保险公司支付的佣金、手续费，必须有合法凭证。支付给个人的，应有个人领取佣
金或手续费时的签字清单和保险公司代扣代缴的个人所得税纳税凭证；代理手续费支付给企业的，
保险公司必须出具经收款单位盖章签字的凭证或其他有效凭证。
差异分析：
会计制度规定，允许企业在推销商品或劳务过程中支付给中介代理人的佣金，按实际发生的支出计入当期销售费用；
税收规定，纳税人发生的允许在税前扣除的佣金，必须符合“有合法真实凭证”和“支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人”
二项规定的条件，并且支付比例不得超过服务金额的 5％
（十六）管理费支出
制度对照：
新会计制度
规定
企业所得税政策规定
企 业 实 际 发
生的管理费，计入当期
管理费用。
（一）管理费用是纳税人的行政管理部门为管理组织经营活动提供各项支援性服务而发生的费用，符合税
前扣除规定的管理费用允许按实列支。
（二）总机构管理费的提取
1、提取管理费的范围。凡具备企业法人资格和综合管理职能，并且为其下属分支机构和企业提供管理服
务又无固定经营收入来源的总机构（以上条件需同时具备），按照有关规定可向下属分支机构和企业提取总机构管理
费。
2、管理费的审批。总机构管理费的提取必须经总机构所在地国税机关的审核批准；凡是经总机构所在地
国税机关或上级国税机关同意分摊给分支机构应上缴的管理费，必须经分支机构所在地国税机关确认同意后方可在
税前列支，超过数额上缴的部分或未经确认的，不得在税前列支。
3、管理费提取采取比例和定额控制。提取比例一般不得超过总收入的百分之二。
4、保险企业按规定上交保监会的管理费，可以凭有关凭证在税前扣除。
（提取审批扣除办法： 浙国税所[1999]40 号 国税函［1999］136 号）
（三）向关联企业支付的管理费
除国家税务总局或其授权的税务机关批准外，纳税人向其关联企业支付的管理费，不得在税前列支。关联企业
是指有下列关系之一的公司、企业、其他经济组织：
1、在资金、经济、购销等方面，存在直接或间接的拥有或控制关系；
2、直接或间接地同为第三者所拥有或控制；
3、其他在利益上具有相互关联的关系。
差异分析：
会计制度规定，企业实际发生的管理费，计入当期管理费用；
税收规定，纳税人发生的管理费支出符合税前扣除规定的允许按实列支。对符合规定条件的总机构允许按照有关规定可向下属分支机构和企
业提取总机构管理费。未经批准，纳税人不得在税前列支向其关联企业支付的管理费。
五、财产损失
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
对盘盈、盘亏、毁损的
固定资产，
应当查明原因，写出书面报
告并根据企业的管理权限，经股东大会
或董事会，或经理(厂长)会议或类似机
构批准后，在期末结账前处理完毕。盘
盈的固定资产，计入当期营业外收入；
盘亏或毁损的固定资产，在减去过失人
或者保险公司等赔款和残料价值之后，
计入当期营业外支出。
盘盈或盘亏的存货，如在期
末结账前尚未经批准的，应在对外提供
财务会计报告时先按上述规定进行处
理，并在会计报表附注中作出说明；如
果其后批准处理的金额与已处理的金
额不一致，须按其差额调整会计报表相
关项目的年初数。
纳税人在一个纳税年度内生产经营过程中发生的固定资产、流动资产的盘亏、毁损、报废
净损失，坏帐损失，以及遭受自然灾害等人类无法抗拒因素造成的非常损失，经税务机关审查批准后，
准予在缴纳企业所得税前扣除。凡未经税务机关批准的财产损失，一律不得自行税前扣除。
（一）纳税人发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除。经报税务机关批准，也
可提取坏账准备金。提取坏账准备金的纳税人发生的坏账损失，应冲减坏账准备金；实际发生的坏账
损失，超过已提取的坏账准备的部分，可在发生当期直接扣除；已核销的坏账收回时，应相应增加当
期的应纳税所得。
纳税人符合下列条件之一的应收账款，应作为坏账处理：
1、 债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款；
2、 债务人死亡或依法被宣告死亡、失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应
收账款；
3、 债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产（包括
保险赔款等）确实无法清偿的应收账款；
4、 债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账
款；
5、 逾期 3 年以上仍未收回的应收账款；经国家税务总局批准核销的应
收账款。
（二）纳税人发生的资产盘亏、报损净损失，应减除责任人赔偿和保险赔款；纳税人的固
定资产报损，还应在申请时注明扣除了按固定资产原值３％－５％计算的残值。
（三）除金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业外，其他企业直接借出的款项，
由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，一律不得作为财产损失在税前进行
扣除；其他企业委托金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业借出的款项，由于债务人破产、
关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，准予作为财产损失在税前进行扣除。①
（四）企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企
业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定进行扣除
（五）关联企业之间的应收账款，经法院判决负债方破产，破产企业的财产不足以清偿的
负债部分，经税务机关审核后，应允许债权方企业作为坏账损失在税前扣除。
（六）出售住房损失
1、取消住房基金和住房周转金前（2001 年 1 月 1 日），企业按国家有关规定已将住房折旧、
住房出租收入、上级拨入住房资金及有关利息作为住房基金和住房周转金单独核算，未计入应纳税所
得额的，根据收费用配比和相关性原则，出售住房发生的损失不得在申报缴纳企业所得税前扣除。
2、企业按规定取消住房基金和住房周转金制度后出售住房（包括出售住房使用权和全部
或部分产权）的收入，减除按规定提取的住宅共用部位、公用设施维修基金以及住房账面净值和有关
清理费用后的差额，作为财产转让所得或损失并入企业的应纳税所得。财产转让损失按企业财产损失
的审批规定报经税务机关批准后在税前扣除。
3、取消住房基金和住房周转金制度后，企业现有住房周转金余额（包括已出售职工住房
净损失）如为负数，年终经过注册税务师或会计师事务所鉴证，报经主管财政机关批准后，可依次冲
减公益金、盈余公积金、资本公积金及以后年度未分配利润。
如果企业取消住房周转金制度时相关的住房周转金负数余额较大，在较长的期间无法用公
益金、盈余公积金、资本公积金及以后年度的未分配利润抵补，并且企业以往对职工的工资欠帐较大
的，取消住房周转金制度前已出售的职工住房损失可在企业所得税税前扣除。但须经过税务机关逐级
审核并报总局审批。
差异分析：
会计制度规定，企业发生的财产损失经股东大会或董事会，或经理(厂长)会议或类似机构批准后，在期末结账前处理完毕，在减去过失人或者
保险公司等赔款和残料价值之后，计入当期营业外支出。在期末结账前尚未经批准的，在对外提供财务会计报告时可以先按上述规定进行处理；
税收规定，纳税人发生的各类财产损失（包括固定资产、流动资产的盘亏、毁损、报废净损失，坏帐损失，以及遭受自然灾害等人类无法抗拒
因素造成的非常损失。）都必须经税务机关审批后，允许税前扣除。同时，对纳税人的财产损失税前扣除的范围、条件和审批程序等作了具体的规定。
六、亏损弥补
制度对照：
新会计制度
规定
企业所得税政策规定
企业如发生
亏损，可以按规定由以
后年度利润进行弥补。
实行独立经济核算，并按规定向税务机关报送所得税纳税申报表、会计报表和其他资料的纳税人发生的年
度亏损，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最
长不得超过五年。
（一）年度亏损额的确认
1、 纳税人可在税前弥补亏损的数额不是指纳税人年度帐面亏损额，是指纳税人帐面亏损额按照税法规定
进行税务调整后，经主管税务机关确认的亏损额。纳税人年度亏损额包括政策性亏损、经营性亏损以及企业在合法经
营情况下形成的其他亏损。纳税人发生年度亏损，必须在年度终了后四十五日内，将本年度纳税申报表和财务报表报
送当地主管税务机关确认。
2、在企业所得税纳税调整过程中，因纳税调减项目（指：弥补亏损、联营企业分回利润、境外收益、技术
转让收益、治理“三废”收益、股息收入、国库券利息收入、国家补贴收入及其它项目）引起的应纳税所得额负数，不
作年度亏损，不能用企业下一年度的应纳税所得额弥补。
（二）免税所得用于弥补亏损问题
按照税收法规的规定，企业的某些项目免征所得税。如果一个企业既有应税项目，又有免税项目，其应税
项目发生亏损时，按照税收法规规定可以结转以后年度弥补的亏损，应该是冲抵免税项目所得后的余额。此外，虽然
应税项目有所得，但不足弥补以前年度亏损的，免税项目的所得也应用于弥补以前年度亏损。
（三）汇总、合并纳税成员企业（单位）的亏损弥补
经国家税务总局批准实行由行业和集团公司汇总、合并缴纳企业所得税的成员企业（单位）当年发生的亏损，在
汇总、合并纳税时已冲抵了其他成员企业（单位）的所得额或并入了母公司的亏损额，因此，发生亏损的成员企业
（单位）不得用本企业（单位）以后年度实现的所得弥补。
成员企业（单位）在汇总、合并纳税年度以前发生的亏损，可仍按税收法规的规定，用本企业（单位）以后年度
的所得予以弥补，不得并入母（总）公司的亏损额。也不得冲抵其他成员企业（单位）的所得额。
（四）分立、兼并、股权重组的亏损弥补
1、企业分立前尚未弥补的经营亏损，根据分立协议约定由分立后的各企业负担的数额，按税收法规规定的
亏损弥补年限，在剩余期限内，由分立后的各企业逐年延续弥补。
2、被兼并企业尚未弥补的经营亏损，应区别不同情况处理。
（1）被兼并企业在被兼并后继续具有独立纳税人资格的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定
的期限内，由其以后年度的所得逐年延续弥补，不得用兼并企业的所得弥补。
（2）兼并企业在被兼并后不具有独立纳税人资格的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定的期
限内，可由兼并企业用以后年度的所得逐年延续弥补。
3、企业进行股权重组，在股权转让前尚未弥补的经营亏损，可按税收法规规定的亏损弥补亏损，在剩余期
限内，由股权重组后的企业，逐年延续弥补。
（五）对外投资亏损弥补
1、被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资方企业不得调整减少其投资成本，也不得
确认投资损失。
2、企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的股权投资损失，可以在税前扣除，但每一纳税年度扣除
的股权投资损失，不得超过当年实现的股权投资收益和投资转让所得，超过部分可无限期向以后纳税年度结转扣除。
（六）纳税人查增的所得额部分不得用于弥补以前年度亏损。
对纳税人查增的所得额，应先予以补缴税款，再按税收征管法的规定给以处罚。其查增的所得额部分不得
用于弥补以前年度的亏损。
差异分析：
会计制度与税收规定在亏损弥补的差异主要是对亏损额的确认不同：
会计制度规定，企业发生的亏损为会计核算账面利润的负数，不需要进行调整即可以由以后年度利润进行弥补；
税收规定，允许税前弥补的亏损额不是指纳税人年度帐面亏损额，是指按照税法规定进行税务调整后，经主管税务机关确认的亏损额。所得税
纳税调整过程中，因纳税调减项目引起的应纳税所得额负数，不作年度亏损，不能用企业下一年度的应纳税所得额弥补。查增的所得额部分不得用于弥
补以前年度亏损。
同时，税收对免税所得用于弥补亏损、汇总、合并纳税成员企业（单位）、分立、兼并、股权重组、对外投资亏损弥补等作了具体的规定。
七、关联方交易
（一）关联关系的确认
制度对照：
新会计制度规定
企业
所得税政策规定
（一）关联关系的确认
在企业财务和经营决策中，如果一方有能力直接或间接控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，则他
们之间存在关联方关系；如果两方或多方同受一方控制，则他们之间也存在关联方关系。关联方关系主要存在于：
1、直接或间接地控制其他企业或受其他企业控制，以及同受某一企业控制的两个或多个企业（例如，母公司、
子公司、受同一母公司控制的子公司之间）。 母公司，是指能直接或间接控制其他企业的企业；子公司是指被母公司控制
的企业。
关 联
企业，是指有下列
关系之一的公司、
企业和其他经济
组织：
1、在资金、
2、合营企业。 合营企业，是指按合同规定经济活动由投资双方或若干方共同控制的企业。
3、联营企业。 联营企业，是指投资者对其具有重大影响，但不是投资者的子公司或合营企业的企业。
4、主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员。 主要投资者个人，是指直接或间接地控制一
个企业 10％或以上表决权资本的个人投资者；关键管理人员，是指有权力并负责进行计划、指挥和控制企业活动的人员；
关系密切的家庭成员，是指在处理与企业的交易时有可能影响某人或受其影响的家庭成员。
5、受主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制的其他企业。
国家控制的企业间不应当仅仅因为彼此同受国家控制而成为关联方，但企业间存有上述 1 至 3 的关系，或根据
上述 5 受同一关键管理人员或与其关系密切的家庭成员直接控制时，彼此应视为关联方。
（二）关联方交易的形式
关联方交易是指在关联方之间发生转移资源或义务的事项，而不论是否收取价款。以下是关联方交易的例子：
1、购买或销售商品；
2、购买或销售除商品以外的其他资产；
3、提供或接受劳务；
4、代理；
5、租赁；
6、提供资金（包括以现金或实物形式的贷款或权益性资金）；
7、担保和抵押；
8、管理方面的合同；
9、研究与开发项目的转移；
10、许可协议；
经营、购销等方面，
存在直接或者间
接的拥有或者控
制关系；
2、直接或者
间接地同为第三
者所拥有或者控
制；
3、在利益上
具有相关联的其
他关系。
纳税人有义
务就其与关联企
业之间的业务往
来，向当地税务机
关提供有关的价
格、费用标准等资
料。
11、关键管理人员报酬。
差异分析：
会计制度对关联方交易中关联关系存在的确认、关联方交易的形式等，作了较为具体的界定。相对于税收规定具有可操作性；
税收规定对关联方交易确认的规定比较原则，列举了三种情况，没有作详细的解释。
（二）关联方交易的调整和披露
制度对照：
新会计制度规定 企业所得税政策规定
关联方交易的披露：
1、在存在控制关系的情况下，关联方如
为企业时，不论他们之间有无交易，都应当在会计
报表附注中披露：
（1）企业类型、名称、法定代表人、注
册地、注册资本及其变化；
（2）企业的主营业务；
（3）所持股份或权益及其变化。
2、在企业与关联方发生交易的情况下，
企业应当在会计报表附注中披露，关联方关系的性
质、交易类型及其交易要素。这些要素一般包括：
关联方交易的调整：
企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企
业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照
独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，
税务机关有权进行合理调整。独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间按
照公平成交价格和营业常规所进行的业务往来。
1、纳税人与其关联企业之间的业务往来有下列情形之一的，税务机关可以调整其应
纳税额：
（1）购销业务未按照独立企业之间的业务往来作价；
（2）融通资金所支付或者收取的利息超过或者低于没有关联关系的企业之间所能同
意的数额，或者利率超过或者低于同类业务的正常利率；
（1）交易的金额或相应比例；
（2）未结算项目的金额或相应比例；
（3）定价政策（包括没有金额或只有象
征性金额的交易）。
3、关联方交易应当分别关联方以及交易
类型子以披露，类型相同的关联方交易，在不影响
财务会计报告使用者正确理解的情况下可以合并
披露。
4、 下列关联方交易不需要披露：
（1）在合并会计报表中披露包括在合并
会计报表中的企业集团成员之间的交易；
（2）在与合并会计报表一同提供的母公
司会计报表中披露关联方交易。
（3）提供劳务，未按照独立企业之间业务往来收取或者支付劳务费用；
（4）转让财产、提供财产使用权等业务往来，未按照独立企业之间业务往来作价或
者收取、支付费用；
（5）未按照独立企业之间业务往来作价的其他情形。
2、纳税人有上述所列情形之一的，税务机关可以按照下列方法调整计税收入额或者
所得额：
（1）按照独立企业之间进行的相同或者类似业务活动的价格；
（2）按照再销售给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平；
（3）按照成本加合理的费用和利润；
（4）按照其他合理的方法。
3、纳税人与其关联企业未按照独立企业之间的业务往来支付价款、费用的，税务机
关自该业务往来发生的纳税年度起３年内进行调整；有特殊情况的，可以自该业务往来发
生的纳税年度起１０年内进行调整。
差异分析：
会计制度规定，存在关联关系的情况下，关联方如为企业时，不论他们之间有无交易，都应当在会计报表附注中披露。但对关联方交易中关联
企业不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用等情况，不要求调整；
税收规定，关联企业之间的业务交易，不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务
机关有权按照一定的方法调整计税收入额或者所得额。同时对关联企业之间需要调整的业务往来的情形、调整方法和调整时限作了具体规定。
八、其他
新会计制度规定 企业所得税政策规定
年度终了后，企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计
未计费用、应提未提折旧等，在规定的申报期内允许调整，到期未调整的，
作为企业自愿放弃，照章计征企业所得税，不得转移以后年度补扣。
