Corporate Environmental Cost Control Study
Based on the Life Cycle Approach
A Study On the Corporate Environmental
Cost Control Based on Life Cycle Approach
2012 届 经济管理 学院
专 业 财务管理
学 号
学生姓名
指导教师
完成日期 2012 年 6 月 1 日
基于生命周期法的企业环境成本控制研究
毕业论文成绩单
学生姓名 学号 班级 专业 财务管理
毕业论文题目 基于生命周期法的企业环境成本控制研究
指导教师姓名
指导教师职称 副教授
评 定 成 绩
指导教
师
得分
评阅人 得分
答辩小
组组长 得分
成绩：
院长(主任) 签字：
年 月 日
毕业论文任务书
题 目 基于生命周期法的企业环境成本控制研究
学生姓名 学号 班级 专业 财务管理
承担指导任务单位 财务会计系
导师
姓名
导师
职称
副教授
一、论文主要内容
本文应该对企业环境成本进行调查研究分析和参阅大量国内外文献的基础上，研
究企业基于产品生命周期的环境成本控制，实现企业价值。
二、基本要求
本研究属于毕业论文，在论文格式上要符合经管类论文的要求，严禁抄袭。论文
应具有思想性、学术性、科学性和创造性。论文的构成与展开严格按照绪论、本论、
结论的逻辑思维形式，以事实为基础，以严谨的推理过程为依据，得出可信的科学结
论。它的结构要以提出问题——分析问题——解决问题三段式的逻辑结构为原则，易
于为读者理解和接受做到论点正确、深刻、有创意；证据真实、典型、充分；论证严
密、有力、符合逻辑。广泛阅读大量文献，调查搜集有关资料，按时完成毕业论文。
三、主要技术指标及研究方法
论文格式应规范，正文不少于 1 万字，查阅文献资料不低于 7 篇，其中外文文献
不少于 1 篇，翻译与课题有关的外文资料，译文字数不少于 3000 汉字。
四、应收集的资料及参考文献
[1] 吴君民，张允晓 .基于产品全生命周期的环境成本控制研究 [J].会计之友，
2009(10)．
[2] 王京芳，陶建宏，张蓉.基于生命周期的企业环境成本核算研究及实例分析[J].科技
进步与对策，2008(8).
[3] 王简.成本管理的新领威一浅析我国企业环境成本控制[J].北京工商大学学报，
2004(9)．
五、进度计划
时 间 内 容 指导教师签字
3 月 19 日—4 月 06 日 完成开题报告及论文提纲
4 月 07 日—4 月 27 日 完成初稿
4 月 28 日—5 月 12 日 完成二稿
5 月 13 日—6 月 01 日 定稿，论文答辩
教研室主任签字 时 间 2012 年 3 月 10 日
毕业论文开题报告
题 目 基于生命周期法的企业环境成本控制研究
学生姓名 学号 班级 专业 财务管理
一、研究背景及意义
随着经济的发展，人们逐渐意识到企业是环境污染的主体。据统计，2008 年全国
废水排放总量 亿吨，工业废水排放量占废水排放总量的 %；全国废气中二
氧化硫排放总量 1857 万吨，其中企业排出的二氧化硫占大气污染的 %；烟尘排放
总量 1159 万吨，其中企业排出的烟尘占烟尘排放总量的 %；而产品报废后所造成
污染的 70％是在产品设计阶段就已经被决定的。加强企业的环境成本控制，不仅是企
业义不容辞的社会责任，同样也是企业生存和发展的重要条件。由于现阶段对环境资
源过度开发和浪费缺乏有效的监督和控制，来自法律和行政方面的干预力度还不够，
也就不能从根源上解决问题，因此有些企业的环境行为还没有得到有效的约束。但是
随着社会公众对环境问题的关注程度越来越高、政府对企业环境管理的要求日趋严格
以及公平竞争的市场体系的不断完善，企业对自身的环境行为负责已是大势所趋。加
强环境方面的会计控制不但有利于合理控制企业成本，增强企业的危机感与警觉性，
而且还有利于抑制企业的短期行为，引导企业从长远利益出发；有利于促使企业履行
社会责任。把企业自身的发展和社会的发展协调起来，从而有利于合理配置资源，降
低社会总成本，增强整个社会的发展潜力。
二、国内外研究现状
早在 1995 年，美国环保局（USEPA）给出了生命周期成本的定义，并阐述了环
境成本与评价的联系，界定了环境成本的界限，其研究认为：一个企业的环境成本取
决于它打算如何使用这些信息做出决策，并且公司的规模与范围不同，界定环境成本
也会不一样。美国环保局列举了所选定的企业已发生或可能发生的各类环境成本的详
细分类，有助于使核算环境成本的理念付诸实施。除了美国环保局外，联合国和许多
专家都在这个领域做出了一定的研究成果，如：Christine Jasch(2003)、Gwynne
Rogers(2003)。联合国、美国环境保护局和这些学者的研究在很大程度上是非常详细
地规范了有关环境成本的范围，有助于分析环境成本的构成，但并没有就如何应用环
境成本的分析方法和工具提出意见。
环境成本领域的研究在国内的起步较晚。国内较早在环境成本领域做出研究的是
北京大学王立彦教授(1998)，他分别从不同的空间范围、时间范围和功能来界定环境
成本。还有许多学者从各自研究的角度对环境成本做出了不同的分类(李连华等，
2000；朱学义，1999；林万祥等，2002)。另外，中国会计学会环境会计专业委员会在
南京大学的首次研讨会(2002)上有学者们对环境成本的构成提出了不同的观点，如从
事前预防的角度把环境成本分为环境控制成本和环境故障成本，并认为二者是此消彼
长的关系(王跃堂等，2002)；从成本与环境资产的关系上将环境成本分为自然资源耗
减费用、生态资源降级费用、维护自然资源基本存量费用和生态资源保护费用四类(徐
泓等，2002)；认为环境支出可以分为环境成本和与环境相关的成本两类(罗慧等，2002)。
三、研究内容及研究方法
研究内容
生命周期(Life Cycle) 思想是一种从“摇篮”到“坟墓”(Cradle- to- Grave) 的理念。
产品的生命周期包括原材料的获取、制造、运输使用以及废物管理的一系列过程。其
每个阶段都存在着资源的溢出和消耗, 并且会由于各个生命周期阶段的不同而对外部
环境产生不一样的影响。这种结合生命周期思想分阶段核算的企业环境成本, 更能全
面考虑其产品在各个阶段的特色, 从而提供详细的与环境决策相关的信息。
本文就是基于生命周期思想展开，首先介绍了环境成本的定义和内容然后结合生
命周期思想对环境成本进行了重分类，阐述了基于生命周期思想进行环境成本控制的
必然性，最后探讨了基于全生命周期的环境成本控制框架的构建。
研究方法
本文主要的研究方法有文献研究法、归纳法、比较分析法、调查研究法
四、研究成果
（1）基于产品生命周期对环境成本进行了重分类。
（2）构架了基于生命周期思想的环境成本控制框架。
五、主要参考文献
[1] 吴君民，张允晓.基于产品全生命周期的环境成本控制研究[J].会计之友，2009(10).
[2] 王京芳，陶建宏，张蓉.基于生命周期的企业环境成本核算研究及实例分析[J]．科
技进步与对策，2008(8).
[3] 甄国红.基于作业管理的企业环境成本控制问题研究[J].财会月刊，2008(5).
[4] 徐玖平，蒋洪强.制造型企业环境成本的核算与控制[J]．清华大学出版社，2006.
[5] 王简.成本管理的新领威一浅析我国企业环境成本控制[J].北京工商大学学报，
2004(9)．
[6] Pernilla Gluch, et al, The Life Cycle Costing (LCC)Approach a Conceptual Discussion
of its Usefulness for Environmental Decision-making[ J] .Building and Environment,
2004, 39: 571～580.
指导教师签字 时 间 2012 年 4 月 6 日
摘 要
人类社会的发展依赖自然和生态环境的支撑，同时又对资源存量和环境质量产生
严重影响。企业产品的生产与自然环境有着密切的联系，这种联系主要表现在以下三
个方面：企业产品生产所需的原料来自于自然资源；企业产品在其生产过程中排放大
量废弃物和污染物；企业产品在其最终废弃时会对环境产生或大或小的负面影响。因
此，从企业产品生产经营的角度看，要使环境污染问题得到有效控制，企业有必要从
产品的设计-原材料获取-产品生产-产品销售-产品使用直到报废的生命周期全过程进
行环境成本的分析和控制。本文从企业角度出发，首先，介绍了企业环境成本控制的
相关概念及内容。其次，阐述了基于生命周期思想进行环境控制的必要性。最后，构
建了基于全生命周期的环境成本控制的框架。
关键词：生命周期 环境成本 成本控制
Abstract
The development of human society relies on natural and ecological environment
support, but also on the resources and environment quality stock have serious implications.
Enterprise products production and natural environment has the close relation, the contact
main performance in the following three aspects: enterprise product production required
raw materials from natural resources; Enterprise products in the production process of
waste and pollutants discharge; Enterprise products in its final abandoned on the
environment will produce or big or small negative effect. Therefore, from enterprise
products production and business operation point of view, to make the environmental
pollution problems effectively control, the enterprises should from the design of the
product a raw material for a product production a product sales a product use until the life
cycle of scrap the process of environment cost analysis and control. This paper, from the
Angle of enterprises, first introduced the enterprise environment of the cost control of the
related concept and content. Secondly, elaborated carries on the environmental control
based on the life cycle thought the necessity. Finally, building control framework based on
full life cycle environmental costs.
Key words ： Life cycle Environmental cost Cost control
目 录
第一章 绪论........................................................................................................................1
一、研究的背景及意义.................................................................................................1
二、国内外研究现状.....................................................................................................2
（一）国外研究现状..............................................................................................2
（二）国内研究现状..............................................................................................4
三、研究内容及方法.....................................................................................................5
（一）研究内容......................................................................................................5
（二）研究方法......................................................................................................5
四、论文框架.................................................................................................................6
第二章 企业环境成本控制的相关概念及内容................................................................7
一、企业环境成本的定义及内容.................................................................................7
（一）环境成本的定义..........................................................................................7
（二）环境成本的分类..........................................................................................8
二、生命周期法的定义及内容.....................................................................................9
（一）生命周期法的定义......................................................................................9
（二）生命周期法下重分类环境成本..................................................................9
第三章 基于生命周期思想控制企业环境成本的必要性..............................................11
一、当前环境成本控制的现状和不足.......................................................................11
二、采取生命周期法控制环境成本的优势...............................................................11
第四章 企业环境成本控制框架的构建............................................................................13
一、产品生命周期评估...............................................................................................14
二、确定目标生命周期环境成本...............................................................................15
三、基于产品生命周期的生态设计...........................................................................15
四、针对生态设计方案的评价及可行性分析...........................................................15
五、环境成本计算.......................................................................................................16
（一）计算方法的选择........................................................................................16
（二）基于生命周期思想的作业成本法计算企业环境成本的流程................17
（三）实例研究—以火力发电企业为例............................................................18
六、基于产品生命周期阶段的环境成本控制...........................................................20
（一）设计开发阶段的环境成本控制................................................................20
（二）采购阶段的环境成本控制........................................................................20
（三）生产阶段的环境成本控制........................................................................20
（四）销售阶段的环境成本控制........................................................................21
（五）报废阶段的环境成本控制........................................................................21
七、环境成本评价.......................................................................................................21
第五章 结论及展望............................................................................................................23
一、结论.......................................................................................................................23
二、展望.......................................................................................................................23
参考文献..............................................................................................................................24
致 谢..................................................................................................................................25
附录一..................................................................................................................................26
附录二..................................................................................................................................33
附录三..................................................................................................................................38
第一章 绪论
当前我国经济迅猛发展，随之而来的是环境问题的日益突出，如何维持经济发展
的前提下有效地保护环境已成为刻不容缓的任务。实践证明，经济手段在环境保护中
具有不可忽视的作用，而环境成本是环境会计学中最基本的问题。因此相关的环境成
本研究已成为会计学的热点问题之一。我国已成为世界制造大国环境成本随着制造业
发展而增加，如何控制环境污染是进行环境保护非常关键的一部分。因此对环境成本
问题的进行研究，就显得颇有现实意义。
一、研究的背景及意义
1993年以来，国际标准化组织(ISO)制定了一系列的环境管理标准体系（ISO14000
系列）这些标准对企业环境管理做出原则性的框架性规定，对如何达到这些环境规定
的要求提供了一种环境管理的指南和模式，但从ISO14000系列标准对环境成本问题
的阐述可知，这些标准都没有明确企业必须进行环境成本核算，对环境成本的标准也
未做出规定，使得企业核算没有一致性和可比性。因此亟待建立一套关于企业环境成
本核算与控制的方案。企业传统成本核算具有一定局限性，按照传统财务会计的理论，
成本是指企业在生产经营过程中各种经济资源消耗换来企业利润的增长，企业在成本
核算中并未将其考虑进去，因此传统成本核算是不真实的，进而在产品定价上也会出
现偏差。具体而言，企业核算范围有了扩展，扩大到研发以及报废与处理阶段，同时
引起成本核算的一系列变化，我们根据产品所处的阶段不同对其产品的环境成本进行
核算、控制。
对环境成本管理的研究需要用到多学科的知识，这是一项复杂的较新的领域，环
境问题的日益严重使其已经成为世界的一大主题，并被世界所广泛关注，环境的未来
牵动着每个人的心，作为对环境破坏最严重的企业更应加强自身的环境成本控制，控
制对环境的破坏。因此本文的研究迫在眉睫，符合了当前经济发展的需要，具有非常
重大的现实意义。
二、国内外研究现状
（一）国外研究现状
20世纪70年代以来，国外对环境成本的研究以1971年比蒙斯（F A Beams）撰写
的“控制污染的社会成本转换研究”和1973年马林（ Marlin）的文章“污染的会计问
题”为起点。此后，国外对环境成本研究从企业内部控制、环境费用与环境效益、信
息披露方面展开，在环境会计理论研究和实物操作方面取得了较大进步，同时进行了
大量的案例研究，美国、日本、欧盟、亚太国家纷纷将环境成本问题引入会计研究领
域，并开始试点实施企业环境成本核算、控制、审计、信息披露以及环境绩效评价制
度。但是各方就上述问题的研究存在很多差异。
1.联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组（ISAR）对环境问题研究
联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组（ISAR）就“环境成本”的核算方
面。1998年 ISAR 发布了《环境会计和报告的立场公布》，这是国际上第一份关于环
境会计和报告的系统、完整的国际指南。公告指出，环境成本是“本着对环境负责的
原则，为管理企业活动对环境造成的影响而被要求采取措施的成本，以及因企业执业
环境目标和要求所付出的其他成本”。这一定义主要考虑的是为治理污染所采取的措
施的成本，而对环境造成污染所带来的损失，如罚款、罚金、赔偿等则不包含在内。
对于环境成本的确认，公告指出，企业发生的环境成本如果符合资产的确认标准，就
应将其资本化，并在当期及以后各受益期间进行摊销。环境成本资本化的标准是直接
或间接地与通过以下方式流入企业的经济利益有关：此外，ISAR 于1991年公布了披
露环境信息的第一份指南，1998年根据新出现的问题对原指南做了修订，确定了8个
关键性的环境绩效指标，如环境影响最终指标、潜在环境影响的风险指标、排放物和
废弃物指标、投入指标、资源耗费指标、与环境相关的资本性支出和运营成本等财务
指标，并于2000年发布《实现环境业绩与财务业绩指标的结合》等国际指南，将企业
对股东的财务责任扩大到社会责任和环境责任，促进了各国对环境绩效的研究。
2.欧洲的 ECOMAC 项目
ECOMAC 项 目 它 代 表 环 境 管 理 （ environmental management ） 和 管 理 会 计
（management accounting）的综合体系。Matteo Bartolomeo（2000）把 ECOMAC 定
义为：“将企业的环境观念和经济观念统合起来，为了可持续经营，将财务信息和非
财务信息进行收集、分析和利用。”1996年欧洲四方机构联合组成的调查小组对德国、
意大利、荷兰和英国的84家公司进行有关环境管理和管理会计方面的调查研究，得出
结论：管理会计和环境管理的有效结合相比于末端治理的传统污染防治方法将更有利
于企业财务价值的提升；作业成本计算能更准确的计算环境成本的发生数额，因此作
业成本（ABC）应被更多地采用。
3.美国的环境成本研究
从70年代中期开始，监控危险废弃物的生产和处理是美国联邦政府和环保局的重
要工作，为此美国颁布了一系列与环境保护有关的法律法规。这些法律法规对企业在
预防、降低、治理环境污染方面提出严格要求，相应的也给企业增加了一系列的环境
成本和环境负债，有时其数额非常大，会关系到企业的生死存亡。到目前为止，美国
已经颁布的有关环境成本法规主要包括：美国财务会计准则委员会（FASB）1975年
颁布的财务会计第5号准则（SFAS ）《或有事项会计》；1976年 FASB 颁布财
务会计准则第14号解释公告（FIN No,14）《损失金额的合理估计》；1982年美国证
券交易委员会（SEC）整合所有的环境信息披露要求，归纳为 S-K 规则，要求公司披
露与环境相关的成本和负债、未决环境诉讼等环境信息；1993年美国证券交易委员会
（SEC）颁布的第92号专门会计公告（Staff Accounting Bulletin，SAB），1995年美
国环保局(USEPA)发布了《作为经营管理手段的环境会计：基本概念及术语》；1996
年美国注册会计师协会（AICPA）发表了《环境修复负债》。在美国环保局的指导下，
美国的一些公司纷纷开展了环境成本管理与控制研究。美国电报电话公司在实施环境
会计的过程中强调作业成本管理；美国四大石油公司通过对环境成本会计实践的对比，
发现了各自进行环境成本控制的优势和劣势，为环境成本管理提供了依据。
4.日本的环境成本研究
日本的环境省( Japan Ministry of Environment，JME ) 发布了《面向环境会计2000
年报告》，将环境成本分为六类：生产领域成本、上游/下游成本、管理活动成本、
研发成本、社会活动成本、环境损害成本。日本环境省2003年发布的《环境报告书指
导方针》已经为日本大公司发布环境会计和有关计算指标、发布环境信息的指南规范。
日本环境省还编制了一系列环境会计帮助系统软件，进一步规范了企业环境成本计量
与公布的程序。日本成为亚洲国家第一个正式由政府、企业、学校相结合，成功应用
环境成本会计工具的典范，越来越多的日本企业通过公开财务报表揭露环境信息，执
行环境成本会计系统。
国外对于环境成本的研究比较具体和深入，但由于这些国家的经济、社会和政治
环境同我国存在较大差异，他们的研究成果不能直接适用于我国，但是对我国的环境
成本研究具有借鉴作用。
（二）国内研究现状
随着我国环境资源状况的恶化以及可持续发展战略的确定，在我国环保法律法规
日益完善的今天，会计理论界逐渐加大对环境会计和环境成本的研究。在葛家澎、郭
道扬、林万祥等一批知名会计学者的带领下，目前有大量学者投入到环境会计与环境
成本的研究工作。中国会计学会于2001年1月成立环境会计专业委员会，并与2001年11
月24日在南京大学召开首次环境会计专题研究会，就共同关注的问题进行研讨。黄种
杰（1999）认为对企业的环境成本管理应从可持续发展的角度运用系统的观点实现。
郭晓梅（2003）在《环境会计管理研究》专著中，认为可以用作业成本法、完全成本
会计法、寿命周期成本法计量环境成本，并以企业案例分析了作业成本法、完全成本
会计法的应用。李秉祥（2005）提出运用作业成本法的原理对企业环境成本进行核算
与控制，并应用案例分析作业成本法在企业中的应用。王简（2006）提出控制环境成
本最有效的措施是企业在生产过程中运用产品生态设计的方法最大幅度减少环境成
本支出。王立彦（1998,2004,2006）从微观和宏观两个方面把环境成本分为内部成本
和外部成本两类。肖序（2002,2006）对企业成本管理做了相关论述，其中包括环境
成本控制的内容，它主要从生态设计，材料选择，清洁生产和污染治理等几个方面对
企业环境成本控制做了比较深入的研究并借鉴了一些日本的案例，具有理论和现实意
义。徐玖平（2006）指出企业应通过产品寿命周期设计，绿色 ERP（企业资源计划）
系统设计，绿色供应链管理的方式控制环境成本。吴君民，张允晓（2009）基于全生
命周期思想，建立以产品目标全生命周期环境成本为导向的全生命周期环境成本控制
流程。张劲松，张亦弛（2011）建立了以产品生命周期各阶段环境成本为导向的线性
回归分析模型。
我国目前尚没有形成完整的环境会计制度，企业内部也没有建立环境会计体系。
财政部在2006年颁布的《企业会计准则（2006）》中，增加了与环境有关的内容。特
别是在《企业会计准则第5号——生物资产》这一具体准则中，明确的将包括防风固
沙林，水土保持林和水源涵养林等以防护，环境保护为主要目的生物资产定义为公益
型生物资产。虽然此具体准则是“为了规范与农业生产相关的生物资产的确认，计量
和相关信息的披露，”却是首次在我国会计准则中提及“环境资产”的概念，说明在我
国会计准则不断完善，环境会计制度建立与完善是指日可待的。
总之，目前国内对环境会计和环境成本的研究虽然取得了一定成果，但是其研究
还是比较分散，而且在环境成本的研究领域，我国学者多借鉴国外的研究成果，对环
境成本创新性的研究比较少，同时我国的环境成本研究集中于环境成本概括研究和环
境成本的核算研究阶段。
三、研究内容及方法
（一）研究内容
本文在参阅国内外大量文献的基础上，结合产品生命周期思想，研究了以下与环
境成本管理相关的内容: (1)概述了基于生命周期的企业环境成本管理的相关概念和
理论。(2)通过比较传统成本控制模式和基于产品生命周期的环境成本控制模式，分
析了传统环境成本控制模式的劣势及使用基于生命周期思想的环境成本控制模式的
重大意义。(3)阐述了基于产品生命周期环境成本控制框架的构建过程，包括事前、
事中和事后三方面。首先进行环境生命周期分析的基础上确定目标生命周期成本，确
定企业所能承担的目标全生命周期环境成本的范围，并以目标环境成本为基础，进行
产品生命周期环境设计，有效预防将来环境成本的发生，计算各个阶段产生的环境成
本进而在全生命周期各个阶段实施控制，最后的事后评价阶段在已经发生损失的情况
下，可以通过评价反馈减少损失。 (4)最终得出本文研究的结论并给出适当合理的建
议。
（二）研究方法
文献研究法
文献研究法是根据一定的研究目的或课题，通过调查文献来获得资料，从而全面
地、正确地了解掌握所要研究问题的一种方法。本文通过阅读大量国内外文献基于产
品生命周期思想对环境成本进行了重分类并提出了环境成本控制的框架。
归纳法
本文通过研究国内外机构和学者对环境成本的研究归纳了环境成本的定义和内
容。
比较分析法
本文通过对比各种环境成本的计算方法，提出了结合生命周期思想和作业成本法
的环境成本计算方法。
调查研究法
本文通过调查研究企业的环境成本控制状况得出了基于生命周期的环境成本控
制的必然性
四、论文框架
图 1-1 论文框架
生命周期成本控制的必
要性
生命周期环境成本控制
框架
环境成本相关概念
产品生命周期思想
事中控制事前控制 事后控制
第二章 企业环境成本控制的相关概念及内容
一、企业环境成本的定义及内容
（一）环境成本的定义
人们在不同的领域、不同的背景下都广泛使用着环境成本的概念，但由于没有公
认的环境会计准则对环境成本的定义、内容和分类提供统一的标准，环境成本的定义
存在多种。
ISAR(联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组)在《环境会计和报告的立场
公告》中，将环境成本定义为：本着对环境负责原则，为管理企业活动对环境造成的
影响而被要求采取的措施成本，以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本。
荷兰国家统计局从环境保护的角度对环境成本定义，环境成本即环境保护成本，
是“出于防范对企业的环境造成不利影响的目的所采取的环境行为”。
王立彦教授认为“生态环境成本是一个同时兼顾宏观和微观的范畴。立足于宏观
来讲指的是社会在一定时期内用于生态环境保护和环境损坏治理的经费。从微观来讲，
是指生产单位在其生产经营活动中由于所耗费生态环境因素的价值计量”。
郭道扬教授以“成本分流控制”和“生态环境成本”的学术理论为基础，将环境成本
划分为：由于环境恶化而追加的治理生态环境的投入；因重大责任事故导致生态环境
恶化所造成的损失，以及由此引起的赔偿损失、环境治理费用和罚款；未经环保部门
批准擅自投资项目造成的罚款和相应的工程建设支出；环境治理无效率情况下的投资
损失和浪费。
纵观上述研究观点，可以概括为如下：
环境成本按其包含内容，可分为狭义和广义的环境成本，狭义环境成本是指企业
为减少和防止污染恢复环境而发生的成本费用；广义环境成本还包括耗用自然资源的
成本及由于环境污染、环境破坏而目前仍有社会负担的成本，还包括环境负债准备。
（二）环境成本的分类
综合国内外研究成果，对环境成本的分类可归纳为如表 2-1：
表 2-1 环境成本
机构或学者 具体内容 分类角度 目的
美国环保局
传统成本
潜在隐藏成本
或有成本
形象与关系成本
投资决策
为管理的当局提供决策
有用的信息
加 拿 大 特 许
会计师协会
环境预防成本
环境维持成本
环境损失成本
成本与收益配比
利于进行环境成本管理
的分析决策
日本环境省
生产领域成本
上游、下游成本
管理活动成本
研发活动成本
社会活动成本
环境损坏成本
降低环境负荷 降低企业环境负荷
德 国 环 境 协
会
事后环境保护成本
环境保护预防成本
残余物发生成本
不含环境费用的产品成本
环境成本与环境负
荷的联系
企业经济目标和环境目
标相协调
内部环境成本
外部环境成本
不同的空间范围 企业是环境成本的主体
王立彦 弥补已发生的环境损失
维护环境现状
预防将来可能出现的不利影响
环境成本发生时间
提示企业过去、现在、
未来的经营环境的影响
郭晓梅
当前成本
未来成本
环境成本发生时间 控制环境成本
肖序
环境保护运行成本
环境管理成本
环境研发成本
环境采购和销售环节成本
环境其他支出
企业经营活动与环
境影响的关系
预防、减少和避免企业
活动对环境的影响
徐玖平
资源消耗成本
环境降级成本
资源维护成本
环境保护成本
资源流转平衡 控制环境成本
二、生命周期法的定义及内容
（一）生命周期法的定义
生命周期定义：生命周期成本法(LCC)的概念出现于 2O 世纪 6O 年代中期，是一
种针对产品生命周期的会计方法。采用生命周期法控制企业的环境成本是对作业成本
法的补充和深化，对环境成本的作业成本分析不再局限于生产过程中所发生的环境成
本，而且包括了产品开发、销售直至淘汰整个生命周期过程的环境成本。使得产品成
本项目更为完整，从而满足企业管理对产品成本计算的需要。
（二）生命周期法下重分类环境成本
产品生命周期下的环境成本控制是指通过对产品设计开发、材料采购、产品生产、
产品销售和废弃物处置的产品寿命全过程和企业内外部环境成本形成过程的信息分
析，采用一定的方法，控制环境成本形成过程中的各个阶段。
从产品研究开发阶段开始，经过产品规划设计、制造、销售、使用和废弃回收等
阶段，每一阶段都存在着资源的溢出和消耗，各个阶段的不同活动对外部环境产生不
一样的影响。企业只有深入到产品各阶段界定环境成本，结合生命周期思想对环境成
本进行控制，才能发现产品各个阶段成本发生的不合理之处，便于寻求改进方法，以
降低企业总成本，增强企业竞争力。现将对企业产品生命周期阶段的环境成本重新界
定，如表 2-2 所示：
表 2-2 生命周期法下的环境成本
分类 阶段 主要环境成本 典型事例
设计阶段 研究设计环境成本
利于环境新材料、新工艺、新产品的
研究
采购阶段 获取资源、能源环境成本 采购环保材料
设备投资 清洁生产的设备购置
内部环境成本
生产阶段
生产环境成本 能源消耗
内 / 外 部 环 境
成本
销售阶段 流通环境成本 环保包装、交通运输和产品的维护
再生循环环境成本
外部环境成本
回收报废
阶段 废弃环境成本
再生循环项目投资和运营
废弃物填埋、处理和回收工业“三废”
产品的生命周期环境成本是产品生命周期中发生的所有环境成本的集合。从时间
角度看，涵盖产品设计与制造、运输销售、使用和维护、最终报废处理全过程；从成
本发生源的角度看，由企业环境成本、用户环境成本及社会责任成本组成。企业成本
包括产品设计、采购、生产和产品在使用过程中制造商要承担的部分环境成本；用户
环境成本是产品的使用过程中能源资源消耗成本和废弃处理成本之和再减去回收款；
社会责任成本是产品生产制造、使用、维护、回收处理过程中由社会承担的成本，主
要是环境卫生、污染处理等方面的成本。站在企业的角度，又可以把环境成本分为内
部环境成本和外部环境成本，外部环境成本包括用户环境成本和社会责任成本。
传统的成本控制只注重对企业内部环境成本的管理，忽略了用户环境成本和社会
责任成本等外部环境成本。随着环境保护法律的健全，企业为社会责任成本付出了巨
大的代价。用户既要为产品生产出来和上市所耗费的各种资源和开销付钱，又要为产
品的使用、运行、报废所需要的资源和花费付钱。企业为增强产品的竞争力，提高用
户的满意程度，就必须将用户环境成本也考虑进来。其实，内部环境成本与外部环境
成本之间存在着此消彼长的关系，是企业加强环境成本管理的重心所在，企业可以通
过环境成本管理来优化内部环境成本结构，消除外部环境成本的形成机会，提高企业
的环境经济效益。
第三章 基于生命周期思想控制企业环境成本的必要性
一、当前环境成本控制的现状和不足
目前, 我国企业环境成本管理大多采用事后处理法。这种方法就是在污染发生后
企业设法予以清除，并把名目繁多的各种支出统统计入环境成本。事后处理法是一种
传统的环境成本管理模式，并不需要改动原有的生产工艺流程，只着眼于对现行生产
过程中发生的环境支出进行控制，对企业的日常生产经营活动影响不大。然而在生产
工艺流程既定的情况下，环境成本降低的空间不大，控制效果也不明显。据调查统计
分析，对环境成本采用事后处理法，不仅缺乏对环境污染的预防意识，而且更容易忽
视环境预防成本的作用，从而导致环境失败成本的失控，最终导致环境支出巨大，不
少企业甚至因此而陷入财务危机。当前环境成本管理模式的不足大致可以归纳为以下
三点:
(一) 忽视环境成本的预防过程，单纯控制企业生产成本。传统成本管理的观念
认为环境成本管理就是单纯控制企业生产成本，谋求利润最大化，忽视或不考虑环境
成本的预防问题，因此无法达到企业经济效益和环境效益的最佳结合。
(二) 采用末端治理思想，不符合可持续发展战略要求。在原材料投入、生产、
消费使用等产生环境负荷物质的源头阶段，没有开展有效的预防措施来控制企业生产
经营活动对环境的不利影响，从而给下游的废弃物处理带来严重的不良影响，造成严
重的环境污染。
(三) 环境成本管理范围狭窄，没能做到外部成本内部化。只限于对企业生产过
程中的绿色成本费用支出进行控制，没有考虑材料采购阶段、产品销售使用阶段、售
后环保服务及废弃物回收阶段的外部环境污染问题及绿色成本费用的发生，外部成本
内部化处理的问题并未在成本管理范围内得到反映。
二、采取生命周期法控制环境成本的优势
从目前来说，对环境会计体系的研究仍不完善，加之环境成本的不确定性等特点
使得环境成本的完整数据的获取较难。这种情况势必会制约企业加强环境成本核算以
及环境成本管理能力，制约企业进行环境保护的积极性，从而降低整个社会在环境保
护及环境治理方面的效果和效率。因此，尽快的解决企业环境成本的控制问题，向环
境信息使用者提供决策有用的环境成本信息，采用有效的企业环境成本控制方法显得
尤为重要。而基于产品生命周期理论核算企业环境成本具有极大的优势：
(一) 从范围上看，将产品生命周期思想引入到环境成本控制中，扩展了企业环
境成本控制的时空观，补充了现有成本法下未曾核算的全部内容，即考虑的成本范围
非常广，几乎涵盖了可能的环境成本的全部内容，弥补了传统成本计算方法中成本项
目的不完整性，保证了产品成本项目的完整性。
(二) 从企业环境成本分类上看，基于产品生命周期理论的环境成本分类可以克
服现有环境成本分类方法在进行环境成本核算与控制方面的缺陷，可以在事后环境成
本、事前环境成本和或有环境成本及关系环境成本中得以弥补。
(三) 从企业行为上看，基于产品生命周期理论的企业环境成本控制可以克服企
业一般采取的“先污染，后治理”的末端治理模式。这种模式是在企业造成环境影响后
才采取措施对已造成的污染设法进行治理和消除，并将这一过程发生的费用确认为环
境成本，然后对其进行控制。只注意末端净化，只考虑事后环境成本，不考虑全过程
控制，其投资大、运行费用高，会给企业带来很大的成本支出而且对环境十分不利。
生命周期成本法把产品整个生命周期中的成本都考虑在内，包括了产品设计阶段
污染预防以及产品售后阶段产品回收可能发生的环境成本，把分散或隐藏在传统会计
系统中的环境成本数据进行了汇总，以此计算产品的盈利能力。生命周期法克服了传
统成本制度下企业仅考虑产品生产过程中发生环境成本的缺点，补充计算了潜在成本，
使得产品成本信息更为准确完整，环境成本信息更具有可靠性。
第四章 企业环境成本控制框架的构建
结合生命周期思想分阶段控制企业环境成本，能全面考虑其产品在各个阶段的特
色，从而提供详细的与环境决策相关的信息。 然而，企业目前的财务会计系统并不
能向决策人员提供有关环境决策等多方面所需要的信息，因而本章构建企业环境成本
控制的基本框架，其目标是向企业决策者提供有利于环境决策的信息。构建流程如图
4-1：
是/否达标？
事后控制
报
废
阶
段
事
中
控
制
图 4-1 基于生命周期法的环境成本体系框架
生
产
阶
段
设
计
阶
段
销
售
阶
段
确定目标
产品生命周期评估
生态设计
可行性分析
事
前
控
制
环境成本反馈及评价
环境成本计算
全过程成本控制
采
购
阶
段
一、产品生命周期评估
生命周期评估（Life- cycle assessment, LCA）是产品生态设计及环境管理技术的
重要工具之一其，运用系统观点，对产品在整个生命周期的资源消耗、环境影响的数
据和信息进行收集、鉴定、量化、分析和评估，其评估结果即为产品绿色资讯，作为
环境成本资料信息库的重要部分，在设计科学、合理的环境成本控制模式方面发挥着
重要作用。产品生命周期评估的流程如图4-2:
图4-2 生命周期评估流程
（一）目标定义与范围界定。应明确企业进行产品寿命周期评价的目的、原因以
及应用对象，而在环境成本控制模式中，生命周期评价的主要目的就是识别产品主要
的环境影响，确认形成环境成本的各项因素，及其发生在产品生命周期的哪个阶段。
（二）清单分析。清单分析是对产品体系生命周期各阶段或过程的输入和输出进
行数据收集、量化分析，并列出清单分析表的过程。在环境成本控制模式中，清单分
析作为细化分析工具，考察产品的工艺和生产活动在整个生命周期各环节中的输入
（包括能量、原材料、辅助材料和其他物理输入等）和输出（包括向空气、水、土壤
等的废物排放）对环境的污染程度，并按统一制定的标准，将收入项、支出项逐一列
入清单分析表中。
（三）环境影响评价。是运用定量或定性方法，对清单分析结果潜在的环境影响
进行评价和描述。这种分析要全面考虑产品在生产和使用中对资源消耗、生态环境、
人体健康等各方面的影响。
（四）结果解释。根据规定的目的和范围，综合考虑清单分析和影响评价提供的
信息，寻求产品、工艺或活动的整个生命周期内减少能源消耗、原材料使用以及污染
排放的可能，从而形成结论并提出建议。
目标与范围界定
清单分析
环境影响评价
结
果
解
释
二、确定目标生命周期环境成本
目标生命周期环境成本的设定主要是针对标的产品的特性，在生命周期评估得出
的企业可接受的环境成本范围内，确定一个在目标利润下的目标环境成本。企业首先
要搜集消费者对产品环境效益要求的信息，并进行加工整理，以此作为企业设定目标
环境成本的参考标准；然后，企业要进行市场研究，根据市场目前和将来的需要确定
标的产品的主要功能、需求量、消费者愿意为产品环境效益改进所支付的价格；并根
据企业中长期的目标利润计划，结合产品生命周期评估确定的企业能够承担的环境成
本的范围，从而估算出产品的目标全生命周期环境成本。
需要注意的是，企业目标全生命周期环境成本的设定是一个循环往复的过程，企
业既要接受下游企业或消费者传递来的环境成本降低压力，又要通过采购环节将成本
降低的压力传递给上游企业，又要考虑来自于上游企业对目标环境成本的调整意见，
并将自身的目标环境成本调整意见通过销售和顾客服务环节传递给下游企业，如此反
复。
三、基于产品生命周期的生态设计
在产品的工艺、构成既定的情况下，降低的只能是有限的环境成本，对于产品整
个存在过程，所起的作用往往很小。在环境的生命周期控制流程中应注重产品的生命
周期设计，它是指利用生态学思想，在产品开发阶段综合考虑与产品整个生命周期相
关的生态环境问题，将保护环境、人类健康和安全有机地融入其中的设计方法。这种
从产品生命周期角度进行的生态设计，从产品的开发阶段就纳入了环境保护的预防性
思想，选择环保材料，进行清洁生产，建立废旧商品回收体系，加大对资源再生循环
利用。这一设计思想要求在产品生命周期的每一阶段都要进行环境影响评价，从而及
时修正生态设计方案。开展生命周期环境成本的生态设计应考虑如下几点：（1）材
料选择、加工设计（2）工艺设计需满足清洁生产（3）产品使用设计（4） 产品销售
设计（5）产品回收设计（6）废弃物再利用
四、针对生态设计方案的评价及可行性分析
在开展生命周期环境成本生态设计的基础上，还应该进行生态设计评价。建立成
本卡来明确产品各阶段发生的所有环境成本，选择适当的成本计量模型对产品各阶段
发生的环境成本进行估算并汇总。将汇总的环境成本与目标生命周期环境成本相比较，
若在目标环境成本范围内，则产品可以投产，否则，要对设计的各阶段进行敏感性分
析来判断此设计对环境成本影响的程度，并且要对各阶段设计方案做盈亏平衡分析和
风险分析，以判断此方案实施的可行性和效果。例如，对原材料选取的设计进行敏感
性分析，判断每增加一单位原材料企业承担的生命周期环境成本增加多少；同时进行
盈亏平衡分析和风险分析，判断增加的每单位原材料为企业带来的经济效益及所承担
的风险，以此作为是否更换原材料的依据。
五、环境成本计算
（一）计算方法的选择
1.三种环境成本计算方法
如何对环境成本进行归集分配并进行相应的环境成本计算, 学者们一般都赞同有
必要将环境成本纳入企业成本计算体系。对环境成本的计算与研究目前已有 3 种常
用的方法:
(1)完全成本法
完全成本法( Full Costing Accounting，简称 FCA 法) 是将环境成本计入制造费用
并按照各产品所用的直接人工小时或机器工作小时的比例进行分配，形成由各产品承
担的制造费用成本。就日常的会计处理来看，我国目前的做法是将与环境有关的支出
在实际发生时计入期间费用，例如营业外支出，或在金额较大时作为待摊费用处理。
由于成本的发生与费用的分配标准之间缺乏直接的因果关系，因此往往导致成本信息
的扭曲，影响决策者做出正确的决策。
(2)作业成本法
作业成本法(Activity- based Costing，简称 ABC 法) 是从管理会计理论中借鉴过
来的，主要关注内部环境成本，可用于成本计算、资本决策和业绩评价中，还可以与
其它两种方法结合使用。是将间接成本和辅助资源更准确地分配到作业、生产过程、
产品、服务及顾客中的一种成本计算方法。作业成本法使成本归集的更加明细化，按
照制造单元甚至成本库，有多少制造单元就可以设置多少成本库，分别归集不同的制
造费用，成本分配标准也是更加多样化，每一成本库可以选择一个最相关的成本动因。
(3)生命周期成本法
生命周期法(Life Cycle Costing, 简称 LCC 法) 生命周期成本法是从环境管理学
理论中借鉴过来的,对产品或生产流程从原料获取、材料制造与加工、产品生产、产
品使用流通或消费、再生循环到废弃的全过程的全部成本进行计算, 能增强产品的价
值链上各个企业的合作，改善其与环境的关系，并能增强企业的环境形象。
2.基于生命周期思想的成本计算方法的选择
比较三种成本方法可以看出，传统的成本计算主要考虑企业内部环境成本，这造
成环境成本信息不完整。并模糊了成本发生的动因，从而直接影响企业内部管理者的
决策。且多数企业只有在费用实际发生时才确认为成本，对或有成本忽略不计，使当
期收人和费用的配比不合理，生产成本小于真实成本，虚增当期利润，增加了税负。
财务报表信息严重失实，导致企业外部的报表使用者做出错误的决策。
相对于此，作业成本法由于在作业层次上对环境成本进行了动因分析，保证环境
成本分配准确地追溯到各个产品，不仅使得环境成本信息更为准确和及时，还揭示了
环境成本发生的原因，从而大大提高了成本管理决策的有效性, 有利于企业管理当局
分析成本发生的原因, 挖掘成本降低的潜力及准确计算产品的盈利能力。生命周期成
本法则对环境成本核算范围由生产环节扩展至废弃、回收阶段, 扩大了制造者的环境
责任，完整地计算企业环境影响的代价，体现了环境成本计算的真实性。将作业成本
法与生命周期成本法结合起来，可得到合适的互补。作业成本法为企业提供了一种合
理分配环境成本的标准—成本动因，而生命周期成本法则使得作业成本的分析范围延
伸到未来成本—或有负债成本。二者相互结合，共同为企业提供客观、真实、准确的
成本信息。
（二）基于生命周期思想的作业成本法计算企业环境成本的流程
第一,需对企业产品的生产流程进行详细分析,将产品从原材料采购经生产到废弃
回收的整个过程划分为 N 个生命周期阶段, 并对生命周期 i 每一阶段的环境成本进行
归集。
第二,确认作业并按同质作业设置作业成本库，以资源动因将上一步归集的环境
成本分配到作业成本库。在此，有可能两种环境成本共同构成一个作业成本库。
第三, 确立作业成本动因。作业动因是各项作业被最终产品消耗的方式和原因，
是作业耗费与最终产品产出相沟通的中介。
第四,计算产品成本。企业的产品有 M 个, 则其所归集的环境成本就需要分配到
各个产品的作业成本中, 产品 i 的作业成本是根据成本动因分配率分配到产品上, 计
算产品成本和单位产品成本时, 根据产品成本表中产品消耗作业动因的数量和某作业
中心的成本动因分配率, 计算产品的作业成本。如图 4-3：
资源动因
图 4-3 环境成本计算流程
作业成本 C11
作业成本库 A11
作业成本 C1n
生命周期阶段
1
产
品
成
本
P1作业成本库 A1n
作业成本 CN1
作业成本库 ANn
作业成本 CNn
生命周期阶段 N
产
品
成
本
PM
作业成本库 AN1
成本动因
（三）实例研究—以火力发电企业为例
由于火力发电厂是一种以燃料取热，以热换电的能量转化和传递的企业，期初期
末没有在线产品，且属污染企业。为此，本文选取火力发电厂为研究对象，参考相关
文献获得某年该厂的相关数据，计量其环境成本，并采用作业成本法进行分配。对于
火力发电厂来讲，电就是整个工厂的产品。由于这种产品的特殊性( 即产品的使用或
消费和废弃等阶段不会产生对环境的进一步影响)，因此考虑火力发电厂对环境的影
响时，只要计量其原料的获取和生产这两个阶段所造成的环境影响即可。某火力发电
厂各生命周期阶段的环境成本数据如表4-1：
表 4-1 某火力发电厂的环境成本数据表
阶段 环境成本内容 计量方法 计量结果（万元）
森林价值损失 生产率变动法
人体健康损失 意愿调查法 燃煤获取
运输过程中大气污染损失 生产率变动法
总计
废气污染 生产变动率法 13,
固体废弃物排放 生产变动率法 9,240
废水排放 生产变动率法
电力生产
治理环境设备投资 预防支出法 13,
总计 36,
根据表 4-1 数据，将其归并于各作业成本库中，并由此查找成本动因，可得图 4-4 计算流程：
环境成本内容 作业成本库 成本动因 产品成本
图 4-4 环境成本计算流程
由图4-4 得知, 两个生命周期阶段共产生38 万元环境成本，而该公司的
装机容量：2×35 万kW/h，年利用时间为5 500h，则年发电量为5 500×70=385 000万
kW/h，该公司某年累计发电39 亿kW/h，因此其环境成本约为 元kW/h。
由以上环境成本的计算过程中可以看出，该企业众多外部环境中以大气污染损失
作业成本为主，占全部环境成本的%；其次为厂区环境美化作业成本，占全部环
境成本的%。这两项成本就占到全部环境成本的2/3 以上。另外，固体废物损失
作业成本占全部环境成本的%，将近全部环境成本的1/4。
燃
料
获
取
阶
段
森林价值损失
万元
人体健康损失
万元
运输过程中大
气污染损失
万元
森林资源损失
作 业 成 本 ：
万元
职工身体健康
损失作业成本：
万元
产
品
生
产
阶
段
废气污染排放
13, 万元
固体废物排放
9,240 万元
废水排放量
万元
治理环境设备
投资 13,
万元
大气污染损失
作 业 成 本 ：
14, 万元
燃煤数量（t）
职工人数（人）
NOX、SO2 排放量（t）
灰渣混合数量（t）
废水数量（t）
发电量（kW）
固体废物损失
作 业 成 本 ：
9,240 万元
废水污染损失
作 业 成 本 ：
万元
厂区环境美化
作 业 成 本 ：
13, 万元
电
力
六、基于产品生命周期阶段的环境成本控制
（一）设计开发阶段的环境成本控制
设计开发阶段是环境成本产生的源头，从企业环境成本控制来看，虽然在这个阶
段不会产生较大的环境成本，但是从整个产品生命周期来看，生产产品所使用材料的
类型及数量、生产过程中采用的工艺流程及设备、销售过程是否使用环保包装、排放
的废弃物等都决定了其对环境成本的影响。产品生命周期中的环境成本大部分是由设
计开发阶段所决定的，因此设计开发阶段在很大程度上决定了整个生命周期阶段的环
境成本与经济代价。设计开发阶段是企业环境成本控制的关键。所以要在产品设计开
发阶段全面考虑与产品相关的生态环境问题，将保护环境的理念有机地融入到设计方
法之中，按可持续发展及生态环境的要求进行产品的开发和设计。在产品设计阶段综
合考虑的因素有：优先选择环保材料；节约资源和能源；减少非再生资源的消耗；保
障消费者健康安全；尽量采取再循环、可拆卸设计；最大限度地降低污染程度。
（二）采购阶段的环境成本控制
原材料是否符合产品生产的需要，价格是否合理等属于采购人员关心的最基本的
问题，然而采购人员却忽视了采购过程中所涉及的环境问题，这样不能平衡考虑采购
活动对其他价值活动所造成的生态影响，因此要把“绿色采购”的概念融入取得材料阶
段。在企业的实践过程中，主要通过以下三种途径实现绿色采购。1.选取环保原材料。
环保原材料的选取要注意两个问题：一是选用环保的材料和零部件来替代有毒、有害
及有辐射性的材料，降低三废排放以及产品对人体健康的危害，减少安全风险；二是
尽可能采用易于降解和再加工的材料或者可再生、可再循环利用的材料。2.增强企业
内部各部门的合作。加强企业内部各部门的合作，包括产品研发设计、采购、生产和
销售及运输等部门的沟通与合作，实现绿色采购。3.供应商的评估与选择。对供应商
进行评估与选择，形成长期稳定的环境战略伙伴关系，并实现采购过程绿色化。
（三）生产阶段的环境成本控制
产品的生产是产品生命周期中最核心的阶段，产品对环境的影响很大程度上来自
于产品的生产环节。清洁生产是在生产环节对企业实施环境成本控制的一种很有效的
方法。清洁生产模式以资源保护、合理利用为出发点，充分考虑生产前、中、后的节
能、降耗、减污，寻求资源、能源的废物的最少化。清洁生产的基本手段是改进工艺
设备以求开发全新工艺流程，资源合理利用，优化产品结构，生产原料再循环利用，
搞好末端治理，努力将废弃物排放降到最低。清洁生产的内容包括产品和生产过程两
个方面。对于产品，清洁生产意味着减少和降低产品从原料到最终处置全生命周期的
不利影响。对于生产过程，清洁生产意味着节约原材料和能源，尽量使用环保材料，
在生产过程排放废弃物之前减少废物的数量。
（四）销售阶段的环境成本控制
在传统的产品环境成本控制中，销售阶段是一个被忽略的环节，不占据重要的位
置，企业往往只注重销售量以及给企业带来的当前利润，而容易忽视企业的外部绿色
形象，但是从产品生命周期角度考虑，销售这一环节控制的重点是降低销售过程所造
成的污染，从而控制企业环境成本。为了控制产品销售阶段的环境成本，环境营销是
降低控制环境成本的一个有效途径。企业可以通过环境营销，采用环保包装物，回收
产品包装物，并且对分销和促销环节进行绿色管理，进而降低环境负荷。具体来说，
企业可以通过下面三种途径进行环境营销：1.生态包装；2.使用绿色通道；3.企业如
果无法建立自己的绿色分销系统，也应根据产品的自身特点，尽量缩短分销渠道。
（五）报废阶段的环境成本控制
产品的最终处置阶段对环境的影响比较大，也会产生大量的环境问题，形成不可
避免的环境污染，最终体现在企业的环境成本之中。这一阶段环境成本难以计量，因
而往往容易被忽视，但从产品生命周期的角度来说，报废阶段的环境成本可以通过以
下两种途径来控制：1.企业可以通过设计开发、生产阶段的绿色管理，如生态设计和
清洁生产模式，来减少产品在使用过程中对环境造成的污染，还可以延长产品生命，
增强产品的可维护性，减少产品报废后的处置工作。2.对于已经废弃的产品，企业可
以对其实施再循环与回收利用策略，从而降低废弃产品对环境的污染，控制环境成本。
企业环境成本控制不仅仅是企业的问题，同时也是社会问题，需要全社会的关注和监
督。只有建立了产品生命周期环境成本控制观念与实施控制方法的体系，社会、生态、
企业才会可持续发展。
七、环境成本评价
市场宏观环境变化万千，难以预计，无论多么完善的计划，都不可能完全避免因
不可控因素导致的环境成本增加、企业经济利益损失。为了在成本或损失已经发生的
情况下，企业能尽快做出反映，使损失降到最低，并依据具体问题具体分析，纠正和
弥补环境成本全过程控制中的漏洞和缺陷，避免损失再次发生，企业绝不能忽略环境
成本的事后控制。
环境成本评价模式主要有两层含义，其一是事后控制，即在环境损失已经发生的
情况下，根据当期结果与计划目标的分析比较，提出改进控制措施，在下一轮控制活
动中实施。事后控制是利用反馈信息实施控制，控制的重点是未来的经济活动，故也
经常被认为是反馈性控制。作者之所以将反馈控制与事后控制相区别，是依据环境成
本控制的特殊性，反馈控制不仅仅存在于事后，信息反馈存在于环境成本控制全程，
从超前控制模式，到实时控制模式，到事后控制模式，都存在着信息反馈流，这是环
境成本控制系统不断充实、完善不可缺少的重要组成部分。
第五章 结论及展望
一、结论
本文根据我国环境会计理论研究的实际情况，研究企业环境成本之后，提出了基
于生命周期的企业环境成本控制框架。通过对 ABC 法、LCC 法和完全成本法的比
较分析, 传统的计算方法缺乏真实性将 LCC 法和 ABC 法相结合能够互补，使计算的
环境成本内在化，提出了适合我国的企业环境成本计算方法, 即基于生命周期的作业
成本计算法。
本文对的环境成本的研究主要集中在理论探讨上，在实务中运用还存在一定困难。
其一，全面性决定了复杂性，全方面的控制必然给初期环境成本的确认、计量、
核算工作带来更多负担。其二，全面控制成本必然超出传统控制成本，如何均衡控制
成本与经济效益也是一项长期而复杂的工作。
二、展望
综上，环境成本控制是一项复杂的系统工程，企业必须坚持双赢的原则，即不能
以牺牲环境为代价追求经济效益，也不能为了保护环境而抛弃企业经济的发展。通过
对基于产品生命周期的环境成本控制进行研究可以发现，基于产品生命周期的环境成
本控制无论是在环境治理的成本方面，还是在企业的效益方面，都比传统的控制模式
有着无比的优越性。伴随着经济的不断发展，国家和社会对环境的日益重视．基于产
品生命周期的环境成本控制势必会得到人们的青睐。
参考文献
[1] 王晓燕，林华娇.企业环境成本控制框架构建[J].财会通讯（综合），2012(1).
[2] 张劲松，张亦弛.基于产品生命周期的企业环境成本控制研究[J].会计之友，2011（1).
[3] 黄丽娜.环境成本研究综述[J].时代经贸, 2011,22.
[4] 田治威，翟佳琪，刘诚.作业成本法用于企业环境成本管理的探讨[J].调研世界，2011，4.
[5] 潘煜双，邱瑾.企业环境成本控制体系探析——以制造型企业为例[J].会计之友，2009(3).
[6] 林杰，李兵宽，张西征.基于产品生命周期的企业环境成本控制[J].会计研究，2009(11).
[7] 张晓会.刍议煤炭企业环境成本控制[J].财经与管理，2010(2).
[8] 张忠华.煤电化企业环境成本控制研究[J].经济研究导刊，2009(5).
[9] 王京芳，陶建宏，张蓉.基于生命周期的企业环境成本核算研究及实例分析[J].科技进步与对策，
2008(8).
[10] 吴君民，张允晓.基于产品全生命周期的环境成本控制研究[J].会计之友，2009(10)．
[11] 甄国红. 基于作业管理的企业环境成本控制问题研究[J].财会月刊(理论)，2008(5).
[12] 徐玖平，蒋洪强.企业环境成本计量的投入产出模型及其实证分析[J].系统工程理论与实 践，
2003(11):36～41.
[13] 王简.成本管理的新领威——浅析我国企业环境成本控制[J].北京工商大学学报，2004(9).
[14] Pernilla Gluch ， Henrikke Baumann. The Life Cycle Costing (LCC)Approach a Conceptual
Discussion of its Usefulness for Environmental Decision-making[J].Building and
Environment,2004,39:571～580.
[15] Freedman，Julian．Environmental cost accounting：Strategies[J].Management Accounting：Official
Magazine of Institute of Management Accountants,1998,79(7)：62．
致 谢
经过半年的忙碌和努力，本次毕业论文已经接近尾声，作为一个本科生的毕业论
文，由于经验的匮乏，难免有许多考虑不周全的地方，如果没有导师的督促指导，以
及同学们的支持，想要完成这个论文是非常困难的。
本论文是在导师 xx 副教授的亲切关怀和悉心指导下完成的。他严肃的科学态度，
严谨的治学精神，精益求精的工作作风，深深地感染和激励着我。从课题的选择到项
目的最终完成，梁老师都始终给予我细心的指导和不懈的支持。不仅在学业上给我以
精心指导，同时还在思想、生活上给我以无微不至的关怀，在此谨向梁老师致以诚挚
的谢意和崇高的敬意。
在此，我还要感谢在一起愉快的度过大学生活的财管专业的各位同学，正是由于
你们的帮助和支持，我才能克服一个一个的困难和疑惑，直至本文的顺利完成。
在论文即将完成之际，我的心情无法平静，从开始进入课题到论文的顺利完成，
有多少可敬的师长、同学、朋友给了我无言的帮助，在这里请接受我诚挚的谢意!最
后我还要感谢培养我长大含辛茹苦的父母，谢谢你们!
附录一
Environmental Accounting
Where We Are Now, Where We Are Heading
Joy E. Hecht
Interest is growing in modifying national income accounting systems to promote
understanding of the links between economy and environment.
The field of environmental accounting has made great strides in the past two decades,
moving from a rather arcane endeavor to one tested in dozens of countries and well
established in a few. But the idea that nations might integrate the economic role of the
environment into their income accounts is neither a quick sell nor a quick process; it has
been under discussion since the 1960s. Despite the difficulties and controversies described
in this article, however, interest is growing in modifying national income accounting
systems to promote understanding of the links between economy and environment.
Why Change?
Governments around the world develop economic data systems known as national
income accounts to calculate macroeconomic indicators such as gross domestic product.
Building a nation’s economic use of the environment into such accounts is a response to
several perceived flaws in the System of National Accounts (SNA), as defined by the
United Nations and used internationally. One flaw in the SNA often cited is that the cost of
environmental protection cannot be identified. Consequently, money spent, say, to put
pollution control devices on smokestacks increases GDP, even though the expenditure is
not economically productive, some argue. These critics call for differentiating “defensive”
expenditures from others within the accounts.
Also misleading is the fact that some environmental goods are not marketed though
they provide economic value. Fuel wood gathered in forests, meat and fish gathered for
consumption, and medicinal plants are examples. So are drinking and irrigation water,
whose sale prices reflect the cost of distribution and treatment infrastructure, but not the
water itself. While some countries do include such goods in their national income
accounts, no standard practices exist for doing so. When nonmarket goods are included in
the accounts, they still cannot be distinguished from those that are marketed.
Valuing environmental services such as the watershed protection that forests afford
and the crop fertilization that insects provide is difficult. Though some experts call for their
inclusion in environmentally adjusted accounts, typically neither the economic value nor
the degradation of these services is included. On the other hand, however, the alternate
goods and services needed to replace those— water treatment plants, for example—do
contribute to GDP, which can be rather misleading.
Still another problem is that national income accounts treat the depreciation of
manufactured capital and natural capital differently. Physical capital—a building or a
machine, for instance—is depreciated in accordance with conventional business accounting
principles, while all consumption of natural capital is accounted for as income. Thus the
accounts of a country that harvests its forests unsustainably will show high income for a
few years, but will not reflect the destruction of the productive forest asset. While opinions
vary on how to depreciate natural capital, they converge on the need to do so.
Which Indicators Are Useful?
Some proponents advocate simple “flag” indicators to alert policymakers to the broad
role of the environment in the economy, for example, comparing conventional
GDP with environmentally adjusted GDP, or conventional savings with so-called
“genuine” savings that account for environmental factors. Both of these indicators can
provide valuable warnings of the impacts of environmental degradation on an economy.
However, such flags are less useful in determining the source of environmental harm
or identifying a policy response. For this reason, many economists place primary
importance not on the bottom line, but on the underlying data used to build environmental
accounts. These data can help answer such questions as how natural catastrophes like the
fires that raged in Indonesia in the summer of 1998 may affect economic growth, or how
environmental protection policies such as green taxes may affect the economy.
Who Is Doing This?
Environmental accounting is underway in several dozen countries, where bureaucrats,
statisticians, and other proponents both foreign and domestic have initiated activities over
the past few decades. Several countries have made continuous investments in building
routine data systems, which are integrated into existing statistical systems and economic
planning activities. Others have made more limited efforts to calculate a few indicators, or
analyze a single sector. Some of the earliest research on environmental accounting was
done at RFF by Henry Peskin, working on the design of accounts for the United States.
One of the first countries to build environmental accounts is Norway, which began
collecting data on energy sources, fisheries, forests, and minerals in the 1970s to address
resource scarcity. Over time, the Norwegians have expanded their accounts to include data
on air pollutant emissions. Their accounts feed into a model of the national economy,
which policymakers use to assess the energy implications of alternate growth strategies.
Inclusion of these data also allows them to anticipate the impacts of different growth
patterns on compliance with international conventions on pollutant emissions.
More recently, a number of resource-dependent countries have become interested in
measuring depreciation of their natural assets and adjusting their GDPs environmentally.
One impetus for their interest was the 1989 study “Wasting Assets: Natural Resources in
the National Income Accounts,” in which Robert Repetto and his colleagues at the World
Resources Institute estimated the depreciation of Indonesia’s forests, petroleum reserves,
and soil assets. Once adjusted to account for that depreciation, Indonesia’s GDP and
growth rates both sank significantly below conventional figures. While “Wasting Assets”
called many to action, it also operated as a brake, leading many economists and
statisticians to warn against a focus on green GDP, because it tells decision-makers nothing
about the causes or solutions for environmental problems.
Since that time, several developing countries have made long-term commitments to
broad-based environmental accounting. Namibia began work on resource accounts in 1994,
addressing such questions as whether the government has been able to capture rents from
the minerals and fisheries sectors, how to allocate scarce water supplies, and how
rangeland degradation affects the value of livestock.
The Philippines began work on environmental accounts in 1990. The approach used
there is to build all economic inputs and outputs into the accounts, including nonmarket
goods and services of the environment. Thus Filipinos estimate monetary values for such
items as gathered fuel wood and the waste disposal services provided by air, water, and
land; they then add in direct consumption of such services as recreation and aesthetic
appreciation of the natural world. While their methodology is controversial, these accounts
have provided Philippine government agencies and researchers with a rich array of data for
policymaking and analysis.
The United States has not been a leader in the environmental accounting arena. At
the start of the Clinton administration, the Bureau of Economic Analysis (BEA) made a
foray into environmental accounting in the minerals sector, but this preliminary attempt
became embroiled in political controversy and faced opposition from the minerals industry.
Congress then asked the National Research Council (NRC) to form a blue ribbon panel to
consider what the nation should do in the way of environmental accounting. Since then,
Congressional appropriations to BEA have been accompanied by an explicit prohibition on
environmental accounting work. The ban may be lifted, however, once the
recommendations of the NRC study are made public.
How to Account?
How environmental accounting is being done varies in a number of respects, notably
the magnitude of the investment required, the objectivity of the data, the ability to compare
different kinds of environmental impacts, and the kinds of policy purposes to which they
may be applied. Here are some of the methods currently in use.
Natural Resource Accounts. These include data on stocks of natural resources and
changes in them caused by either natural processes or human use. Such accounts typically
cover agricultural land, fisheries, forests, minerals and petroleum, and water. In some
countries, the accounts also include monetary data on the value of such resources. But
attempts at valuation raise significant technical difficulties. It is fairly easy to track the
value of resource flows when the goods are sold in markets, as in the case of timber and
fish. Valuing changes in the stocks, however, is more difficult because they could be the
result either of a physical change in the resource or of a fluctuation in market price.
For environmental goods and services that are not sold, it is that much harder to
establish the value either of the flow or of a change in stock. However, even physical data
can be linked to the economy for policy purposes. For example, changes in income can
sometimes be traced to changes in the resource base or to the impact of environmental
catastrophes on the economy.
Emissions accounting. Developed by the Dutch, the National Accounting Matrix
including Environmental Accounts (NAMEA) structures the accounts in a matrix, which
identifies pollutant emissions by economic sector. Eurostat, the statistical arm of the
European Union, is helping EU members apply this approach as part of its environmental
accounting program. The physical data in the NAMEA system are used to assess the
impact of different growth strategies on environmental quality. Data can also be separated
by type of pollutant emission to understand the impact on domestic, transborder, or global
environments. If emissions are valued in monetary terms, these values can be used to
determine the economic cost of avoiding environmental degradation in the first place, as
well as to compare costs and benefits of environmental protection.
Disaggregation of conventional national accounts. Sometimes data in the conventional
accounts are taken apart to identify expenditures specifically related to the environment,
such as those incurred to prevent or mitigate harm, to buy and install protection equipment,
or to pay for charges and subsidies. Over time, revelation of these data makes it possible to
observe links between changes in environmental policy and costs of environmental
protection, as well as to track the evolution of the environmental protection industry.
While these data are of obvious interest, some people argue that looking at them in
isolation can be misleading. For example, while end-of-pipe pollution control equipment is
easily observed, new factories and vehicles increasingly are lowering their pollutant
emissions through product redesign or process change rather than relying on special
equipment. In such cases, no pollution control expenditures would show up in the
accounts, yet environmental performance might be better than in a case where expenditures
do show up.
Value of nonmarket environmental goods and services. Considerable controversy
exists over whether to include the imputed value of nonmarket environmental goods and
services in environmental accounts, such as the benefits of an unpolluted lake or a scenic
vista. On the one hand, the value of these items is crucial if the accounts are to be used to
assess tradeoffs between economic and environmental goals. Otherwise, the accounts can
end up reflecting the costs of protecting the environment without in any way reflecting the
benefits. On the other hand, some people feel that valuation is a modeling activity that goes
beyond conventional accounting and should not be directly linked to the SNA. The concern
underlying their view is that it is difficult to standardize valuation methods, so the resulting
accounts may not be comparable across countries or economic sectors within a country.
Green GDP. Developing a gross domestic product that includes the environment is
also a matter of controversy. Most people actively involved in building environmental
accounts minimize its importance. Because environmental accounting methods are not
standardized, a green GDP can have a different meaning in each project that calculates it,
so values are not comparable across countries. Moreover, while a green GDP can draw
attention to policy problems, it is not useful for figuring out how to resolve them.
Nevertheless, most accounting projects that include monetary values do calculate this
indicator. Great interest in it exists despite its limitations.
Toward Consensus on Method
Environmental accounting would receive a substantial boost if an international
consensus could be reached on methodology. The UN Statistics Department has
coordinated some of the ongoing efforts toward this end since the 1980s. In 1993, the UN
published the System for Integrated Economic and Environmental Accounting (SEEA) as
an annex to the 1993 revisions of the SNA. SEEA is structured as a series of
methodological options, which include most of the different accounting activities described
above; users choose the options most appropriate to their needs.
No consensus exists on the various methods that the UN recommended. In fact,
SEEA is now undergoing revision by the so-called “London Group,” comprised primarily
of national income accountants and statisticians from OECD countries. The group’s work
will be an important step toward consensus on accounting methods, but the process will be
lengthy: Development of the conventional SNA took some forty years.
Toward Widespread Use
A number of steps can be taken now toward the goal of ensuring that environmental
accounting is as well established as the SNA. First, information must circulate freely about
existing environmental accounts and how they are contributing to economic and
environmental policy. Ongoing work needs to be identified and systematically reviewed
and analyzed to learn lessons, which may inform the design and implementation of future
accounting activities. The Green Accounting Initiative of the World Conservation Union
has embarked on this effort, and a number of other organizations are calling for similar
activities. Use of the World Wide Web may facilitate access to unpublished work, although
it will require a concerted effort to obtain accounting reports and seek permission to load
them on the Internet.
Second, development of a core of internationally standardized methods will contribute
to willingness to adopt environmental accounting. Experts in the field—including
economists, environmentalists, academics, and others outside of the national statistical
offices—should take a proactive role in tracking the work of the London Group and insist
that the standard- setting process involve participants representing a spectrum of
viewpoints, countries, and interested stakeholders. An opportunity exists for research
institutes to take a lead in identifying the financial resources needed to facilitate a broader
standard setting process, and to elicit a full range of voices to build a consensus on
methodology.
Finally, and perhaps most importantly, the more countries institutionalize construction
of environmental accounts, the greater the momentum for more of the same.
Still, building accounts—like developing any time series statistics—will not happen
overnight. Their construction will require sustained institutional and financial commitment
to ensure that the investment lasts long enough to yield results. But the experiences of
Norway, Namibia, and the Philippines show that such a commitment can pay off; it is a
commitment that more countries around the world need to make.
附录二
环境会计
——我们现在所处的状况及我们前进的方向
Joy E. Hecht
利益增长改变国民收入核算制度以促进了解经济和环境之间的联系。
在过去的二十年间，环境会计领域取得了很大的进步，它从一个比较冷僻领域努
力到现在已经是一个经几十个国家测试和多方面的完善的领域。 但是，国家有可能
把环境的经济作用结合到国民收入账户中，这种既不是快速的卖空，也不是种快速的
过程。 自从 20 世纪 60 年代以来，这种想法已经被讨论。 尽管在这篇文章中面临重
重困难和争议，但是，与日剧增的在国民收入核算制度中所产生的利益促进了我们对
经济和环境直接关系的了解。
为何改变？
世界各国政府建立经济数据系统称为国民收入账户，它是用来计算宏观经济的指
标，如国内生产总值。建立一个国家经济环境使用到这种账户是回应几个在依照由联
合国规定并且在全世界广泛使用的国民核算体系中认识到的缺点， 其中一个缺点就
是环境保护中的费用不能被鉴别出来。因此，有些人辩称道，所花的费用，也就是说，
用来安装控制环境污染的装置随着国内生产总值的增幅， 即使开支也不是经济化地
生产。这些批评者呼吁区分防御性的花费要从账户中其他部分支出。
同时，虽然有些环境商品上不了市场，但是它们提供了经济价值。这种现象是令
人费解的。薪材聚集在森林，肉类和鱼类聚集消费，药用植物它们都是例证， 同样
的用于喝和灌溉的水，其出售价格只是反映了分配和处理基本设施的花费，而不是水
本身。虽然有些国家确实把这类货物包括在其国民收入账户，但没有存在着这样做的
标准惯例。当非市场货物列入账户中，他们仍然无法从那些销售的产品中区分出来。
重视环境服务如森林提供的集水区保护与昆虫提供作物施肥是很困难的。虽然有
些专家呼吁将它们列入环保调整账户，但是那些有经济价值和退化的服务都没有包括
进。在另一方面，需要候补货物和服务来代替比如说水处理设备，用来对国民生产总
值做贡献，它是有误导之嫌。
还有个问题是，国民收入账户对待制成品资本的折旧和自然资本的折旧是不同的。
实物资本比如说建筑物或一台机器，其折旧是按照传统的商业会计原则，但是所有自
然资本的消费是计为收入的。因此，一个国家的账户中，森林资源的丰收是不能用来
支撑起几年的高收入，但是也不会反映出有生产力的林业资产的破坏。虽然就如何贬
值自然资本的观点众说纷纭，但他们一致认为需要这么做。
哪种指示是有效的？
一些支持者主张简单的"标记"指标，以提醒决策者环境在经济方面有着众多的角
色。举例来说，传统的国内生产总值和经环境调整的国内生产总值，或传统的储蓄与
所谓的"正版"的储蓄账户比较，发现环境因素是主要原因。上述两个指标可以提供宝
贵的警告，告诫环境恶化对经济增长的冲击。
然而，这样的标记在确定环境损害的来源，或找出一个政策回应上用处不是很大。
基于这个原因，许多经济学家安置头等重要性不是在底线，而是放在潜在的数据用于
建立环境帐户。这些数据可以帮助解决自然灾害影响带给经济增长的阻碍， 象印度
尼西亚在 1998 年夏天发生的火灾，或如何运用环保政策来影响经济如环保税的问题。
谁正在做环境会计？
环境会计正在几十个国家中进行着，无论是国内还是国外的政府，统计人员和其
他支持者已经在过去的数十年中开展了一些活动。有几个国家成功地在常规数据系统
的建立上持续投资，并且合并到现有的统计制度和经济规划活动中。有的甚至用有限
的能力来计算几个指标，或分析一个单一的部门。一些最早的研究环境会计工作是由
亨利－帕斯金完成，他是为美国研究账户设计的。
挪威是第一批建立环境账户的国家， 它从在 20 世纪 70 年代开始收集能源，渔
业，森林和矿产的数据，来用说明资源的匮乏。长期以来，挪威已经扩大了其账户，
把对空气污染物的排放量纳入其中。其账户以国民经济为模型，决策者可以用来评估
对于能量交替增长决策的涵义。列入这些数据也使得他们可以预见不同的经济增长模
型对遵守国际公约会对污染物的排放量的影响。
最近，一些资源依赖型国家对衡量他们的自然资产折旧产生了兴趣，并开始调整
他们环境的国内生产总值。1989 年的研究报告"消耗性资产：自然资源在国民收入账
户"是其中一个推动力。这份报告中， 罗伯特雷佩托和他在世界资源研究所的同事们
对印度尼西亚的森林，石油储量和土壤的资产进行折旧评估。一旦账户中的折旧量被
校正好，印度尼西亚的国内生产总值和增长速度都将低于常规的数据。 然而所谓许
多行动中的“消耗性资产”，它起者一个闸的作用，导致许多经济学家和统计学家对于
过分重视绿色国内生产总值发出警告， 因为它没有告诉决策者任何关于环境问题的
起因或者是解决方法。
那时以来，一些发展中国家已对基础广泛的环境会计作出了长期承诺。纳米比亚
从 1994 年着手开始资源账户的工作，解决政府是否已经能够从矿产和渔业部门得到
租金，如何分配稀少的食水供应，以及草场退化影响牲畜的价值等这种问题。
菲律宾在 1990 年起开始致力于环境账户。所采用的办法是建立一切经济投入和
产出账户，包括非市场商品和服务的环境。因而菲律宾人对收集的薪材和废物处置，
由空气，水，土地所提供的服务进行货币价值的估计，然后直接加入到服务消费行列
中，因为它们是作为自然界的娱乐和审美的增值。然而，他们的思维方式是具争议性
的，这些账户为供菲律宾政府机构和研究人员提供决策和分析所需的各种各样的数据。
但是在环境会计舞台，美国没有发挥着领导者的作用。在克林顿政府时期，经济
分析局对矿产部门发起了环境会计的进军，但是这个初步的尝试卷入政治争议，同时
面临着矿物制品制造业的反对。然后，国会要求国家研究委员会形成一个蓝丝带小组
来考虑国家应该用什么方式来做环境会计，自那时起，美国国会拨款给经济分析局，
但在次之前，他们一直明确禁止经济分析局进行环境会计工作。 现在这项禁令可能
被取消，不过，这些对国家研究委员会的建议是要向公众公布。
如何计算？
在考虑不同的方面时，环境会计有着不同的计算方法，特别是需要得到巨额的投
资，客观的数据能力来比较不同种环境的影响以及各种政策的目的时它们可以适用。
这里有些目前正在使用的方法：
自然资源账户：它包括自然资源存储数据和由自然或人为使用造成的变化的数据。
这种账户通常覆盖农业用地，渔业，森林，矿产，石油和水。在一些国家，该账户还
包括这些资源的金融价值数据， 但是在尝试计算中遇到了重大的技术难题。当货物
在市场中出售，这是相当容易去追踪价值的资源流动，同样地，木材和鱼类也适用。
但是，计算库存地变化是比较困难地， 因为它们可能是由一方资源的自然变化或者
是波动的市场价格造成的。
环境商品和服务是不会被出售，因此那就是更加难以确立流动或改变库存的价值
观念。不过，即使是自然的数据，也可以联系到经济的政策目的。举例来说，变动收
入有时可以追溯到资源的变化，或是环境灾难对经济造成的影响。
排放量核算：这是由荷兰人研发的，包括环境账户的国民核算矩阵，它是把帐户
组合到一个矩阵中，其中由经济部门来确定污染物排放量。欧盟统计局是欧洲联盟中
的统计支架，他帮助欧盟成员国来应用这方法，因为它是环境会计系统中的一部分。
核算矩阵系统中的自然数据是用来评估不同增长策略对环境质量的影响。污染物排放
量可以把数据分离开来，以了解对国内的，跨国界，或全球性的环境的影响。如果排
放价值是用货币来衡量的，这些价值观念可以用来计算把避免环境退化放在首位时付
出的经济代价，以及比较保护环境的成本和效益。
常规国民账目的解体：有时候, 在常规账目中把数据拆开以确定具体的支出与环
境有关, 例如那些防止或减轻损害的，以购买和安装保护装置,或者支付费用和补贴的
花费。 随着时间的推移, 揭示这些数据使人们有可以观察环境政策变化和环境保护
的费用之间的关系,以及追踪环保行业的进展。
虽然这些数据有着显而易见的利益，但是有的人认为被隔离的数据可以产生误导
作用。举例来说，尽管管道终端污染控制设备是很容易观察到，通过重新设计产品或
流程变革而不是依赖于特别的设备，新的工厂和与日俱增的车辆正在降低它们污染物
的排放量。在这种情况下，在账户上不会显现出受污染控制的花费，但在支出显现出
来的情况下，环境保护方面可能会做得更加好些。
非市场环境商品和服务的价值：相当多的争论存在于非市场环境商品和服务的估
算价值是否应该包括那些在环境账户中。例如，一个未受污染的湖泊或风景区的景色
带来的好处。一方面，这些项目的总价值是至关重要的，当该账户将用来权衡经济和
环境目标。否则，该账户可能结束那些用来反映不以任何方式保护生态环境的成本。
另一方面，有些人认为估价是一个建模的活动，其超越传统了会计，并且不应该直接
关系到国民核算体系。他们认为估价方法是难以规范的，所以使由此产生的账户可能
不具有国家之间的或经济部门内部的可比性。
绿色国内生产总值：发展包括环境的国内生产总值是一个备受争议的事情。大多
数人都积极参与建设环境账户使它的重要性减到最小。因为环境核算方法不规范，一
个绿色国内生产总值在每个项目计算上可以有不同的意义，因此价值观在国家之间是
不具有可比性。此外，虽然一个绿色国内生产总值可以提请大家注意政策问题，但是
它对于如何解决这些问题没有很大用处。然而大多数的会计项目包括货币价值用这一
指标来做计算，尽管它存在局限性，但是还是存在着极大的利益。
在方法上达成共识
如果国际上能协商一致，环境会计将得到强有力的帮助。联合国统计署已自20世
纪80年代已在为此做出的努力并取得一定成果。在1993年，联合国公布将综合经济与
环境会计（ SEEA）作为附件对国民核算体系进行修订。 SEEA的结构安排了一系列
的备选方法，其中包括大部分在上述提到过的会计活动;使用者可选择最适合他们需
要的一种。
在联合国所建议的各种方法不存在公众舆论。事实上， SEEA现在正在进行由所
谓的"伦敦小组"提出的修改，主要是由来自经济合作与发展组织国家的国民收入的会
计和统计人员组成的。该小组的工作一个重要步骤将是对会计处理方法的达成一定的
共识，但这一进程将是漫长：发展传统的国民核算体系用了四十年。
对它的普遍使用
对于朝着确保环境核算以及国民核算体系被确立为目标的努力，现在若干步骤可
以被采取。首先，对现有环境账户和它们是如何促进经济和环境政策的相关信息必须
自由流通。为了吸取经验教训，对于现在正在进行的工作需要加以确认和系统地回顾
分析，这可为设计和执行未来的审计活动提供信息。世界自然保护联盟已着手关于绿
色会计的倡议这方面努力，它和其他一些组织都呼吁类似的活动。利用万维网上可方
便获取未发表的工作，虽然这将需要协调一致的努力，以取得会计报告，并寻求批准
把他们装载在因特网上。
第二，发展的一个以国际标准化为核心的方法将有助于大家采用环境会计的意愿。
该领域的专家包括经济学家，环保人士，学者和其他人的国家统计办公室等，应采取
积极主动的作用，在追踪伦敦小组的工作时坚持标准制定过程中涉及参与的国家和利
害攸关者代表的一系列观点。它为科研院所以率先采取行动找出所需要的财政资源以
促进更广泛的标准制定过程，并争取全方位的声音，以就方法论建立共识。
最后，可能也是最重要的是，更多的国家将建设的环境账户制度化，以更大的动
力达成更多相同观点。
还有，建立账户不是一朝一夕的事。其建立将需要持久的体制和财政承诺以确保
投资持续时间长而足以显出成效。但有丰富经验的挪威，纳米比亚，菲律宾表明，这
种承诺可以实现，它也是需要更多的国家在世界做出的承诺。
附录三
独创性声明
本人郑重声明：所呈交的论文是我个人在导师指导下进行的研究工作及取得的研
究成果。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢的地方外，论文中不包含其他人已
经发表或撰写的研究成果，也不包含为获得石家庄铁道大学或其他教育机构的学位或
证书所使用过的材料。与我一同工作的同学对本研究所做的任何贡献均已在论文中作
了明确的说明并表示了谢意。
该声明的法律结果由本人承担。
论文作者签名： 日期： 年 月 日
