第四章 审计证据与审计工作底稿
本章主要内容
审计证据的概念
审计证据的特性
获取审计证据的审计程序
审计工作底稿的性质
审计工作底稿的编制与复核
审计工作底稿的归档
学习目标
了解审计证据的概念
掌握审计证据的特性
掌握获取审计证据的审计程序
了解审计工作底稿的含义和编制目的
熟悉审计工作底稿的内容和范围
熟悉审计工作底稿的格式
掌握审计工作底稿的编制与复核
掌握审计工作底稿的归档
第一节 审计证据
审计证据的概念
审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。
收集和评价审计证据是注册会计师得出审计结论、支撑审计意见的基础。 审计证据的两个要点：一是在执行审计业务过程中获得的，非审计过程中所获取的信息虽然也可能成为某种证据，但不能成为审计证据；二是其目的是为了形成审计意见，只要与形成审计意见有关，虽不能构成其他类型的证据（如法律证据），但同样可作为审计证据。
审计证据的特性
1. 审计证据的充分性
审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。下面几项是影响审计证据充分性的因素：
（1）错报风险
（2）审计证据质量
（3）具体审计项目的重要程度
（4）审计经验
（5）成本—效益原则
2. 审计证据的适当性
审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露）的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。
（1）审计证据的相关性，是指审计证据要符合审计目标的客观要求，即与审计目标相关。审计证据是否相关必须结合具体审计目标来考虑。
（2）审计证据的可靠性是指证据的可信赖度。审计证据的可靠性受其来源和性质的影响，并取决于获取审计证据的具体环境。
获取审计证据的审计程序
1. 获取审计证据的总体程序
（1）风险评估程序
（2）控制测试
（3）实质性程序
2. 获取审计证据的具体程序
（1）检查记录或文件
（2）检查有形资产
（3）观察
（4）询问
（5）函证
（6）重新计算
（7）重新执行
（8）分析程序
注册会计师实施分析程序可以使用不同的方法，主要包括简单比较、比率分析、结构百分比分析和趋势分析。
第二节 审计工作底稿
审计工作底稿的含义和编制目的
1. 审计工作底稿的含义
审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。审计工作底稿是审计证据的载体，是注册会计师在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料。它形成于审计过程，也反映整个审计过程。
2. 编制审计工作底稿的目的
注册会计师应当及时编制审计工作底稿，以实现下列目的：
（1）提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础；
（2）提供证据，证明其按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。
审计工作底稿的性质
1. 审计工作底稿的存在形式和内容
审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。
审计工作底稿通常包括总体审计策略、具体审计计划、分析表、问题备忘录、重大事项概要、询证函回函、管理层声明书、核对表、有关重大事项的往来信件（包括电子邮件），以及对被审计单位文件记录的摘要或复印件等。
2. 审计工作底稿的归整
对每项具体审计业务，注册会计师应当将审计工作底稿归整为审计档案。归整审计档案时，有些会计师事务所将审计档案分为永久性档案和当期档案。
审计工作底稿的格式、内容和范围
1. 审计工作底稿的内容和范围
（1）被审计单位名称，即财务报表的编报单位。
（2）审计项目名称
（3）审计项目时点或期间
（4）审计过程记录（具体包括：记录测试的特定项目或事项的识别特征；重大事项）
（5）审计结论
（6）审计标识及其说明
（7）索引号及编号
（8）编制者姓名及编制日期
（9）复核者姓名及复核日期
（10）其他应说明事项
常用的审计符号
2. 审计工作底稿的格式
审计工作底稿的编制和复核
1. 审计工作底稿的编制
注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解：按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围；实施审计程序的结果和获取的审计证据；就重大事项得出的结论。
在确定审计工作底稿的格式、内容和范围时，注册会计师应当考虑下列因素：
（1）实施审计程序的性质
（2）已识别的重大错报风险
（3）在执行审计工作和评价审计结果时需要作出判断的范围
（4）已获取审计证据的重要程度
（5）已识别的例外事项的性质和范围
（6）当从已执行审计工作或获取审计证据的记录中不易确定结论或结论的基础时，记录结论或结论基础的必要性
（7）使用的审计方法和工具
2. 审计工作底稿的复核
会计师事务所应当建立完善的审计工作底稿分级复核制度。对审计工作底稿的复核可分为两个层次：项目组内部复核和独立的项目质量复核。项目组内部复核又分为两个层次：审计项目经理的现场复核和项目合伙人的复核。
审计工作底稿的归档
1. 审计工作底稿的归档期限
注册会计师应当按照会计师事务所质量控制政策和程序的规定，及时将审计工作底稿归整为最终审计档案。审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内。如果注册会计师未能完成审计业务，审计工作底稿的归档期限为审计业务中止后的60天内。
2. 审计工作底稿归档的性质
在审计报告日后将审计工作底稿归整为最终审计档案是一项事务性的工作，不涉及实施新的审计程序或得出新的结论。
3. 审计工作底稿的变动
☼ 审计工作底稿归档前的变动
☼ 审计工作底稿归档后的变动
☼ 不得在规定的保存期届满前删除或废弃审计工作底稿
4. 审计工作底稿的保存期限
会计师事务所应当自审计报告日起，对审计工作底稿至少保存l0年。如果注册会计师未能完成审计业务，会计师事务所应当自审计业务中止日起，对审计工作底稿至少保存l0年。
本章小结
本章主要阐述了审计证据和审计工作底稿。审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。
审计证据的特性包括审计证据的充分性和适当性。充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露）的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。
获取审计证据的审计程序包括检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行、分析程序。
审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。
审计工作底稿的内容和范围包括被审计单位名称、审计项目名称、审计项目时点或期间、审计过程记录、审计结论、审计标识及其说明、索引号及编号、编制者姓名及编制日期、复核者姓名及复核日期
会计师事务所应当建立完善的审计工作底稿分级复核制度。对审计工作底稿的复核可分为两个层次：项目组内部复核和独立的项目质量复核。
注册会计师应当按照会计师事务所质量控制政策和程序的规定，及时将审计工作底稿归整为最终审计档案，审计工作底稿的归档期限为审计报告日后60天内。
课后习题精选
单项选择题
1. 以下关于审计证据可靠性的表述不正确的是( )。
A．从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠
B．内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠
C．注册会计师推理得出的审计证据比直接获取的审计证据可靠
D．审计证据直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的更可靠
参考答案：C
2．审计工作底稿的归档期限是( )。
A．审计报告日后三十天
B．审计报告日后六十天
C．审计业务约定书后六十天
D．审计业务中止后九十天
参考答案：B
多项选择题
1 ．审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与以下哪些因素有关( )。
A．样本量有关
B．重大错报风险
C．具体审计程序
D．审计证据的质量
参考答案：ABD
2．分析程序按注册会计师实施的目的可分为( )。
A．用作风险评估程序，以了解被审计单位及其环境
B．用作风险评估程序，以了解被审计单位内部控制
C．当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序
D．在审计结束或临近结束时对财务报表进行总体复核
参考答案：ACD
简答题
如何理解审计证据的充分性和适当性？
参考答案：
审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与注册会计师确定的样本量有关。
审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露）的相关认定，或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。其中相关性是指审计证据要符合审计目标的客观要求，即与审计目标相关。可靠性是指证据的可信赖度。
审计注册会计师需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据可能越少。但如果审计证据的质量存在缺陷，注册会计师仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。
