人力资源知识 人力资源知识会
计若干问题研究
人力资源会计若干问题研究
研究一
人力资源会计是在运用经济学、组织行为学原理基础上，与人力资源管理学相互结合、
相互渗透所形成的一类专门会计学科，是对组织的人力资源成本与价值进行计量和报
告的一种程序和方法，是会计学科发展的一个全新领域。美国密歇根大学赫曼森１９
６４年首次提出“人力资源会计”这一概念后，通过一大批会计学者坚持不懈的研究，
到今天已逐步建立起一套较为完整的人力资源会计理论体系，特别是知识经济的到来
更为人力资源会计的推广创造了契机，并初步在企业实践中结出硕果。
人力资源会计与传统会计对人力资源的核算相比具有明显的优势，它更完整、更
科学地反映了企业人力资源状况。因为它承袭了传统会计学中的基本原理、基本方法，
又在内容上有所创新变化，构筑出一套完整的新会计体系，主要包括：一、人力资源
会计对会计平衡公式产生巨大影响，传统会计平衡公式在人力资源会计引入人力资产、
人力资本和劳动者权益等概念后，将变为物力资产＋人力资产＝负债＋劳动者权益＋
所有者权益。二、会计和人力资源价值会计。三、人力资产核算和劳动者权益核算。
四、设置人力资产帐户、人力资本帐户、人力资产累计折旧帐户、人力资产成本费用
帐户、人力资产损益帐户、劳动者权益分成帐户。五、人力资源会计核算的帐务处理。
六、人力资源的会计报告。
人力资源会计是人力资本理论在会计学领域的深入与发展，烽火猎聘资深顾问把
人力资源会计定义将通过会计报告把企业人力资源整体状况完整地公示给财务信息
使用者，公司股东、风险投资者、政府可以通过人力资源会计报告分析企业经营状况
和发展潜力、前景。
国外人力资源会计产生发展的主要阶段
人力资源会计是美国在 20 世纪 60 年代出现的一个会计分支。美国会计学家弗兰
•霍尔茨在其《人力资源会计》一书中把人力资源会计产生的过程分为五个阶段。
1）人力资源会计基本概念的产生阶段(1960—1966 年)
此间的理论研究为人力资源会计的发展奠定了理论基础。学者们从其他相关理论
中衍生出人力资源会计的基本概念。人力资源会计的产生受到许多相关理论发展的影
响，其中影响最大的是舒尔茨为代表的有关人力资本的经济理论。
1964 年，美国密歇根州大学企业经济研究所的赫曼森在《人力资源会计》中最
先提出人力资源会计的概念，并被引入会计学的研究之中。他提出，人力资源构成了
企业最有效的经营资产，为使会计报表更为完善，对企业管理公务员更为有用，其内
容应该包括人力资本。1965—1966 年，美国会计学会对人力资源会计理论进行了系统
研究，认为需要对人力资源费用成本及人力资源效益进行衡量与评价，并交由密歇根
州大学社会研究所进行实验。
2）人力资源成本和价值计量模型的学术研究阶段(1966～1971 年)
此间，以开发计量人力资源成本模型(历史成本和重置成本)和人力资源价值模型
(货币和非货币)及评价其有效性为标志，并且研究人力资源会计作为一种人力资源管
理公务员、部门经理、财务信息的外部使用者的工具所具有的现实和潜在的用途。在
此期间，大量的研究工作在密歇根州大学进行。1967 年，该大学成立了一个“人力资
源会计联合开发小组”，小组成员在进行人力资源历史成本计量研究所在的巴里公司
的年终结算中首次披露有关人力资源会计的信息，这为小型企业应用人力资源会计的
程序和方法提供了依据。
美国会计学会在美国密歇根州大学进行的实验取得了成果，利克特教授在《人力
组织一它的管理和价值》一书中设专章论述人力资源会计。他认为企业资产负债表中
不包括人力资源项目，就像资产账面价值和实际市场价值之间巨大差异一样，会导致
企业管理公务员做出错误的决策。20 世纪 60 年代末 70 年代初，布诺默特、弗兰霍
尔茨等人在《会计评论》和《管理会计》等权威会计刊物上陆续发表了几篇有关人力
资源会计具体实施的论文，论述了如何评估人力资源，提出了如何将人力资源会计纳
入传统的会计体系的建议。总之，该阶段人力资源会计的理论和基本技术处理方法逐
渐形成，并在实践中开始尝试。
3）人力资源会计的迅速发展阶段(1971—1976 年)
此间，人力资源会计发展迅速。英国、美国、澳大利亚和日本等国学术界和会计
实务工作者都进行了大量的学术研究，在会计和企业管理刊物上发表了计量人力资源、
将人力资源会计纳入传统会计制度的文章。不仅人力资源会计理论发展迅速，而且历
史成本法和现时重置成本法等人力资源会计的程序和方法也得到发展。
此间，发生了两件重大事件。一是美国会计学会在 1971～1973 年间成立了人力
资源会计委员会，组织和支持一些人力资源会计项目的开发，发表了人力资源会计的
研究报告，极大地推动了人力资源会计的发展。二是 1974 年，弗兰霍尔茨教授的专
著《人力资源会计》问世。
4）人力资源会计的停滞发展阶段(1976～1980 年)
此间，是会计界对人力资源会计兴趣减退的阶段。这主要是由于人力资源会计的
初步研究工作已经完成，前期结果已经完毕，所剩下来的会计难题需要由少数会计学
家解决，而且需要企业自愿继续做实验对象。而参与试行人力资源会计的企业组织必
须花费相当大的成本，但其效益很难测量，因此企业的态度不够积极。这使人力资源
会计的研究进入了一个低潮。
5）人力资源会计的广泛应用发展阶段(1980 年至今)
自 1980 年后，会计界又陆续发表了许多人力资源会计的论文，同时，应用人力
资源会计的企业也增加了。尤其是美国海军研究署建议在海军人力资源管理中应用人
力资源会计，与企业相比，美国海军拥有充足的经费从事人力资源会计研究。这使得
人力资源会计停滞发展的势头得以好转。
此间，有以下几个因素促使人力资源会计的研究开始复苏。一是美国政府要求研
究增加劳动生产率的手段。人力资源会计研究的潜在贡献，对研究该课题的影响是不
可忽视的。二是由于在国际市场上日本企业与美国企业的激烈竞争，促使美国企业非
常关心如何提高企业职工的劳动生产率。通过对比研究，美国企业发现在传统上，日
本钢铁和松下等日本大型企业视职工为“资产”，采用终生雇佣制；而美国钢铁和通
用汽车等大型企业则经常临时解雇工人，视职工为“费用”。由于日本企业重视人力
资源管理，因而企业职工具有较高的工作热情，对企业更为忠诚。得出的结论是，人
力资源会计是提高职工劳动生产率的一个重要工具。
至 20 世纪 80 年代，某些大型的企业，如美国电话电报公司、德克萨斯仪器公司、
通用电器公司均采用了人力资源会计。一些大型的金融机构，如美国梅特罗银行，拥
有职工 18 000 人和 150 亿美元资金，已使用人力资源会计信息于人力资源管理决策；
加拿大格林菲尔德航空公司应用人力资源会计信息评价临时解雇职员的成本和效益。
1985 年，弗兰霍尔茨在《人力资源会计》第二版中，列举了 30 个应用人力资源
会计的案例，阐述了企业管理公务员需要应用人力资源会计信息于经营决策和人力资
源管理决策。另外，他也阐述了企业管理公务员应用人力资源会计信息所取得的成果。
如一个电子公司根据人力资源会计信息，了解企业职工离职的损失金额大得惊人，因
此立即采取措施降低职工离职率；一个保险公司通过人力资源会计信息了解到培训核
算员的收益金额，相当于培训费用金额的两倍；一个工业企业应用人力资源会计评
估 ，临时解雇职工的成本和效益，从而作出正确的人力资源管理决策。
由于人力资源会计的应用范围越来越大，人力资源会计学家 认为人力资源会计
已进入迅速发展的时期，其中既包括人力资源会计理论，也包括人力资源会计程序和
方法，并且还认为它 将使传统会计产生重大变革。
20 世纪 80 年代初人力资源会计引入我国，目前，正处在介绍国外研究成果、探
讨学科内容及其实用性的阶段。
我国人力资源会计的研究始于 20 世纪 80 年代初期。1980 年，上海《文汇报》发
表了著名经济学家潘序伦的文章，提出我国必须开展人才会计的研究，建议既要计量
人才成本，也要讲求效益，率先在国内提出人力资源研究的问题。此后，会计学界发
表了大量人力资源会计的论文，就人力资源会计的一些理论和方法问题进行了广泛的
研究。
20 世纪 80 年代，我国对人力资源会计的研究倾向于介绍有关概念和问题。如 198
6 年出版的陈仁栋翻译弗兰霍尔茨所著的《人力资源会计》，是我国第一次系统介绍
了人力资源会计的内容；张俊瑞在《会计研究》1987 年第 2 期发表《关于人力资源
会计的几个问题》，人力资源会计成为中国会计学会“七五科研规划”和《会计研究》
的主要课题之一。进入 20 世纪 90 年代，人力资源会计从介绍国外研究成果转向系统
研究，如 1991 年陈仁栋出版了《人力资源会计》；1993 年阎达五主编的《会计准则
全书》将其作为准则来设计；1994 年徐国君出版的《行为会计学》，是一部从人的
行为的角度对人力资源进行价值核算和管理的著作；1997 年徐国君出版的《劳动者
权益会计一人力资源会计的新模式研究》，则在对现有会计模式深入分析的基础上，
将人力要素作为一项正式的会计要素，系统纳入会计体系加以核算和管理，精心构建
了劳动者权益会计模式的一部开拓性的著作；1997 年刘仲文出版的《人力资源会计》；
1999 年张文贤出版的《人力资源会计制度设计》，把我国的人力资源会计研究推进
到一个新的时期。此外，近几年的《会计研究》、《财务与会计》、《财会月刊》等
杂志都发表大量论文，深入探讨人力资源会计的核算模式等问题。
随着知识经济的到来，特别是随着我国劳动人事制度改革的深化、企业投资主体
和市场主体地位的加强以及中国加入 WTO 后国际国内对人才竞争的加剧，我们已经无
法回避人力资源价值管理方法即人力资源会计的研究与实施。这既是对传统体制下把
“人力”仅仅作为成本费用观点的突破，更是确立人力资源的价值与投资的关系，从
而实施对人力资源的成本和价值确认、计量和记录，并对人力资源开发的经济效益进
行分析和管理。因此，可以预见，人力资源会计在我国必将会获得迅速发展。
人力资源会计研究目前存在的问题
知识经济的蓬勃兴起带来了会计理论开发的巨大突破，由此产生了人力资源会计
这一新型的会计分支。人力资源会计自 60 年代提出至今已有几十年了，中外学者对
此作了许多有益的研究与探索，积累了宝贵的经验与成果。然而，步入 90 年代，对
这一课题的研究却停滞不前，发展缓慢，至今未形成较为完善的科学体系，还停留于
“纸上谈兵”，无法付诸于实践。究其原因，在于会计界至今尚未确立起一套行之有
效的人力资源会计理论方法体系，尤其是确认、计量和报告理论，主要有以下几个方
面：
第一从人力资源成本的内涵看，对“人力资源”的归集和分配，只是原有会计核
算程序的改革，并未突破传统会计的范围。帐面上人力资产的价值并不代表人所（能）
创造出的价值。以现时重置成本计价，有个重置标准和不同企业的可比性问题，与财
务会计的结合问题也没有很好解决。
第二由于人力资源的确认与计量不是以实际成本为基础，其中涉及到许多主观因
素和假定条件，不同学者从不同角度提出的模型大相径庭且过于繁琐。因此，至今未
与传统财务会计融合，只能作为管理会计的一个组成部分来提供信息。
第三劳动者的权益未能明确界定。企业因取得，开发和使用人力资源付出一些代
价特别是将人力资源上的支出资本化为一项单独的资产，从投资者立场看似应属于企
业所有者，但人力资产上的那部分支出恐怕并不足以说明所有权的归属。劳动者权益
和确定是人力资源会计的核心和本质所在，不解决好这一问题就无法激发劳动者的劳
动热情，无法激发企业活力。这是知识经济的内在要求，也是人力资源会计必须面对
的问题
人力资源会计的基本假设
人力资源会计是把人作为有价值的组织资源，而对它的价值进行计量和报告和程
序。它的目的在于用人力资源创造能力来反映组织现有人力资源的质量状况，为企业
管理当局和外部利害关系集团提供完整的决策信息。人力资源会计的基本内容包括人
力资源成本会计和人力资源价值会计两个方面。人力资源成本会计是指：为取得、开
发和重置作为组织的资源所引起的成本的计量和报告。人力资源价值会计主要是研究
人力资源对企业的经济价值如何计量以及人力资源经济价值的决定因素问题，目的在
于用人力资源的创造能力来反映组织现有人力资源的质量状况，为管理当局和外部利
害关系集团提供完整的决策信息。
同传统会计一样，作为鉴别和计量人力资源数据的人力资源会计理论体系，也应
建立在一系列会计假设的基础上，这是建立人力资源会计体系所必须依据的先决条件。
目前，人力资源会计假设在我国会计界有着不同的看法，综合各种观点，可以提
出五个人力资源会计的基本假设：
1、人力资源会计的信息是不可缺少数据假设
这是指人力资源的数据信息对现在的和潜在的信息使用者作出的评价都是有用
的，无论是管理当局还是外部投资者都必须依靠人力资源会计提供有价值的信息，以
人力资源作出正确的决策。满足会计信息使用者的信息需要是会计存在和发展的灵魂。
人力资源会计信息是不可缺少的数据信息假设，正是人力资源会计存在和发展的的前
提条件。
2、人力资源是会计资产的假设
这是指人力资源可能为会计确认、计量、报告、管理。这一假设是人力资源会计
能否成立的关键所在。如果人力资源不是会计意义上资产，那么也就无法进行会计核
算，无法对使用者提供人力资源会计信息。人力资源会计资产假设是建立人力资源会
计原则，决定人力资源会计核算程序和方法的理论基础。由这一假设还可以派生出其
他假设：
• 人力资源是会计主体可以控制的；
• 人力资源具有未来服务的能力；
• 人力资源是可以计量的，包括用货币计量和非货币计量。
3、持续经营假设
企业界在大多数情况下都能持续经营下去，破产清算毕竟是少数。即使可能发生
破产，也是难以预计发生的时间。因此，在人力资源会计上除非有证据表明企业将要
破产、关闭，否则都假定企业在可以预见将来持续经营下去，持续经营假设可能派生
出人力资源会计分期假设。按人力资源会计分期假设，可以把企业持续不断的人力资
源经营活动人为地划分为一定期间，以便分阶段考核企业的账务状况和经营成果。持
续经营假设是人力资源会计的一个重要基础前提，即在确定人力资源支出的会计处理
时，如果支出影响是短期的，则就费用化，否则应资历本化。在进行人力资源投资时，
也应合理确定短期投资和长期投资的关系。在确定人力资源价值的时，应考虑到其未
来收益。
4、劳动力资源对象假设
这是指人力资源会计的研究对象可以表述为一个会计实体中作为生产要素的人
力资源，既劳动力资源。它说明了人力资源会计价值所指向的对象是具有一定范围和
条件的，具体包括：
• 人力资源会计的研究对象仅限于一个会计实体所能控制、支配运用的人力资
源。人力资源投资成本和价值的计量应以一个会计实体为限，不能超过这个范围。
• 人力资源会计所要计量人力资源是作为生产要素的过去资源。劳动力资源对
象假设为正确确定人力资源会计核算的内容，科学划分权责关系奠定了理论基础。
5、人力资源的价值是管理方式的函数假设
这是指人力资源价值除了来自本身的技能、性质、健康等状况外，还受到管理方
式的影响。人力资源价值在不同管理方式下会产生不同的经济效应。具体来说，包括
两个方面：其一，不同管理活动，可以使单项人力资源价值增长、耗竭或保持不变。
其二，不同的管理活动，可以使人力资源的协作力或集体力增强、不变或减弱。人力
资源的价值是管理方式的函数假设为人力资源科学管理提供了理论依据。
人力资源会计的内容
目前，随着会计学界对人力资源会计的研究日趋深入，普遍认为，完善人力资源
会计应包括以下几项内容：
1、人力资源成本会计
人力资源成本会计是较早提出来的，比较成熟的人力资源会计模式。早在 70 年
代美国会计学者弗兰霍尔茨就将人力资源成本会计定义为：“为取得、开发和重置作
为组织的资源的人所引起的成本的计量和报告。”这种开始意义的人力资源成本会计
模式所做的探索为人力资源会计和财务会计的相融合创造了条件。通过增设一些相应
的会计科目，使人力资源成本的会计信息能够在遵循公认会计原则的前提下通过传统
会计程序变通取得。对人力资源投资形成人力资源成本，这部分内容已经论证得较为
全面，并且理论界基本达成共识。
2、人力资源价值会计
人力资源价值是蕴含于人体内的能带来经济利益的潜在劳动能力，人在运用这种
劳动能力的过程中可以创造出新的价值。人内在劳动能力的价值只能推测、判断而无
法准确计量，但它创造出的外在价值却是可以计量。对人力资源价值的计量可以以过
去创造出的价值为计量基础，人力资源会计是对人力资源本身具有的价值进行计量和
报告。它所能反映的人力资源价值既可以是人力资源过去创造的价值，也可以是人力
资源将来能够创造的价值。
3、劳动者权益会计
劳动者权益会计是在继承人力资源成本会计，并对人力资源价值会计进行改造的
基础上提出的。劳动者权益会计通过对传统会计等式的重构，实现了人力资源价值会
计与传统财务会计的相融合。它在承认人力资源是有价值的经济资源的基础上，更进
一步提出人以劳动者的身份参与企业的生产经营，人对企业的贡献高于其他任何物质
资源，所以他们应该同物质资源的所有者一样享有对企业新出价值的分配权。
研究二
所谓人力资源会计是对组织的人力资源成本与价值进行计量和报告的一种会计程序和方法。
它是会计学科发展的一个新领域，是人力资源管理学会计学相互渗透形成的新型会计理论，
自从 1964年，美国密西根大学的郝曼森首次提出人力资源会计这个概念之后，通过一大批
会计学者的坚持不懈的研究，到今天，人力资源会计已逐步建立起一套较完善的理论体系，
特别是知识经济时代的到来，更为人力资源会计的推广创造了历史性的契机。本文拟就人力
资源会计在我国建立的必要性、其基本内容、建立的条件等方面内容加以讨论。
一．我国建立人力资源会计的必要性。
1．财务信息使用者的需求。知识经济时代的到来，使得人力资源的因素对企业经营成败
的响越来越大，投资者对人力资源信息的需求也越来越大，这是人力资源会计得以存在与发
展的最根本的动因。
2.内部管理的需要。现行会计将人力资源投资支出计入当期费用，不单独提供有关人力资
源投资及其变动的情况、人力资源投资的经济效果以及人力资源的经济价值等方面的信息，
因而也就无法满足人力资源的管理和控制对信息的需求。
3．国家宏观调控的需要。通过人力资源会计所提供的信息，政府可以了解整个社会的人
力资源维护与开发情况；同时，政府还可以运用税收等手段鼓励企业加大人力资源投资的力
度，以保持社会经济发展的后劲。
4．财务会计核算原则的要求。事实上，单从会计核算原则来考虑，现行会计对人力资源
的处理也有诸多不妥，一方面，将人力资源投资计入当期费用，违背了权责发生制的原则。
企业在人力资源投资上的投资支出，其收益期往往超过一个会计期间以上，属于资本性支出，
按照权责发生制的原则，应先予以资本化，然后在各收益期内分期摊销，而现行会计的做法
却是将其全部费用化，作为当期费用入帐。这样的做法在工业经济时代还是可以理解的，因
为在工业经济时代一方面人力资源会计投资在数额上占总投资的比重太小，人力资源的重要
性难以体现；另一方面，人力资源投资支出的受益期不一辨别，其受益程度更是难以计量。
但在知识经济时代即将到来，人力资源投资比重日益增大的今天，再将人力资源支出全部计
入当期费用，势必导致会计信息严重失真。另一方面，将人力资源投资支出费用化，必然使
各期盈亏报告不实，导致决策失误。将人力资源支出全部作为当期费用，必然导致低估当期
盈利，造成决策失误；同时，当企业大量裁员时，尚未摊销的人力资源投资支出应作为人力
资源流动的损失，计入当期费用，但现行会计并不能反映出这种损失，不利于经营者进行正
确决策。所以，从遵循会计原则的角度而言，实行人力资源会计也很有必要。
由此可见，无论从满足信息需求者的要求而言，还是从维护会计核算原则而言，人力资源
会计的实施都势在必行。
二．人力资源会计的内容。
（一）人力资源会计的确认
所谓企业的人力资源，就是指能够推动整个企业发展的劳动者的能力的总称。人力资源会
计与传统会计最本质的区别就在于人力资源会计将人力资源投资视作了资产。所以要谈论人
力资源会计，首先就要涉及到人力资源投资能否予以资本化！这一点历来是会计学者争论的
焦点。尽管有关这一问题的论述已经相当的多，但在其论述上，却是仁者见仁，智者见智，
因为这一问题是关系到人力资源会计能否存在的关键，所以，笔者认为仍有加以论述的必要。
所谓资产是企业拥有或控制的，能以货币计量的，可以带来未来经济收益的经济资源，包
括各种财产、债权和其他权利。下面我们根据资产的定义的要点，逐个分析人力资源投资是
否可以资本化：首先，人力资源是可以为企业带来未来经济收益的经济资源。人力资源是指
人的劳动能力，而非劳动者本身，而劳动者的这种劳动能力显然是可以带来未来受益的，这
一点毋庸置疑。有些学者认为人力资源对企业所提供的未来利益难以像固定资产那样加以合
理的预计与确定，所以人力资源不是资产。我们认为，“提供的未来利益的确定性”并非是
一项经济资源被确定为资产的必要条件，事实上无形资产所带来的经济利益就无法事先准确
的确定，但我们仍将其视作资产，那么对人力资源为何就不能同等对待呢？其次，人力资源
是可以用货币加以计量的。这是因为企业花费在人力资源上的投资如招聘费、培训费保险费、
工资及福利费等各项支出本身都是以货币形式反映的，这就使得以货币来相对客观的计量人
力资源的价值成为可能。最后，人力资源也是企业可以实际控制的。对人力资源资本化持反
对意见的学者认为：人力资源是劳动者的劳动能力，其所有权归劳动者所有，而企业无法拥
有对劳动者的所有权，从而也就无法拥有和控制人力资源。这种观点是错误的，事实上，有
关这一点，马克思在《资本论》中早有论述，马克思认为资本家用货币从市场上雇佣了劳动
者之后，在事实上获得了对未来劳动者一段时间内劳动力的使用权，而且这种权力是以契约
的形式固定下来的，资本家购买的是劳动力而非劳动者，所以从这个意义上而言，一旦劳动
者被资本家所雇佣，他的劳动力就已经事实上为资本家所控制（因为在劳动契约解除以前，
劳动者是不能再自由的向他人出售劳动力的），而同时资本家并不需要拥有对劳动者人身的
所有权。所以，人力资源是可以为企业所拥有和控制的。
综上所述，企业在人力资源的载体——人身上的投资是企业付出的可以用货币计量的投
资，是可以取得预期收益的权力，是企业能够控制和利用的，因而可以定义为会计资产。
特别应该指出的是，笔者认为人力资产是一种无形资产。这是因为，我们知道所谓无形资
产是指不具有实物形态的非货币资产，其具有以下特征：
（1）不具有实物形态
（2）用于生产商品或提供劳务、出租给他人或为了行政管理而拥有的资产
（3）可以在一个以上的会计期间为企业提供经济效益
（4）所提供的未来经济效益具有极大的不确定性。
对应无形资产的定义与特征，我们可以发现人力资产的特征与无形资产的定义和特征是相
当吻合的：
首先，人力资产不具备实物形态，企业员工虽具有实物形态，但人力资产是指员工的服务
潜力，这种潜力是没有实物形态的，切不可把人力资产的的载体——人与人力资产本身混
为一谈；
其次，人力资产是能用于生产商品、提供劳务、出租或用于行政管理的资产，人力资产能
带来未来经济效益这一点是毫无疑问的；
再次，人力资产的受益期通常是一个会计期间以上，服务期低于一个会计期间的员工的工
资等支出一般直接计入当期损益，而不予资本化；
最后，人力资产所提供的经济效益具有极大的不确定性，这是因为：一方面，人力资产到
底能带来多大的效益是很难估计的；另一方面，由于人才的流动性很大，使人力资产的受益
期事实上也很难确定，所以人力资产所提供的经济效益带有极大的不确定性。
基于上述原因，我认为人力资产应属于无形资产。
（二）人力资源会计的核算
人力资源会计的核算主要涉及人力投资的核算，人力资源成本的汇集分配、人力资产的摊
销、人力资产损失的确认等几部分。按照上述要求，应设立以下几个基本账户：
（1）“人力资产”账户，总括反映人力资产的增减变动情况。其借方反映人力资产的增
加，贷方反映人力资产的减少，余额一般在借方，反映现有人力资产的历史成本和重置成本，
本账户按职工类别设置明细账户。
（2）“人力资产累计摊销”账户，其贷方反映按一定的摊销率计算的人力资产摊销额，
借方反映因退休、离职等原因退出企业的职工之累计摊销额，余额表示现有人力资产的累计
摊销额，本账户应按照对应的人力资产明细账户设立相应的明细账户。
（3）“人力资产取得成本”账户和“人力资产开发成本”账户，这两个账户是成本计算
性质的过渡账户，用以分类汇集企业在人力资产上的投资，借方反映投资支出的实际数额，
贷方反映转入“人力资产”账户的金额，期末余额在借方，表明对尚处于取得和培训阶段的
职工的投资。
（4）“人力资本”账户，该账户用来反映当从有关方面无偿调入职工时，作为“人力资
本”的对应账户，反映投资来源。当职工离开企业是，应将“人力资本”账户相应的数额转
入“营业外收入”账户。
特别应指出的是，“人力资本”账户应属所有者权益类账户，可用“资本公积”账户代替。
有一种看法认为该账户既非所有者权益类账户，又非负债类账户，在资产负债表上列示于负
债与所有者权益之间，这一部分权益应属职工所有，当职工离开企业时，要同时转出。这种
看法是错误的，他其实是股份制改革初期“企业股”的翻板，事实上，企业内部除了所有者
权益和债权人权益之外不存在第三种权益。
（三）人力资源会计的计量
将人力资源资本化，就涉及到人力资产的计价问题，而对人力资产的计价主要有下面两种
流行的观点：第一种观点认为，对人力资产应按照其获得、维持、开发过程中的全部实际耗
费人力资源投资支出作为人力资产的价值入帐，因为这些支出是实实在在存在的，籍此入帐，
既客观又方便，这种方法称为成本法，成本法又分为按历史成本入账、按重置成本入账及按
机会成本入账三种方法；另一种方法认为对人力资产应按照其实际价值入账，而不应按其耗
费支出入账，因为企业获得、维持、开发人力资源的过程中的支出往往与人力资产的实际价
值不符，这是由于对人力资源的支出相当的一部分往往由政府以公共支出的形式负担，企业
并不负担这一部分成本，所以这一观点的支持者认为，成本法反映的会计信息是不真实、不
全面的，对人力资产应按照其实际价值入账，故该方法称为价值法，价值法按照不同的计量
模式又可分为群体价值模式和个人价值模式。上述两种观点都有各自的道理，经过多年发展
逐步形成了人力资源会计的两大分支——人力资源成本会计和人力资源价值会计，下面对这
两大分支分别加以介绍：
1．人力资源成本会计
人力资源投资支出是一个会计实体为了取得、维持和开发人力资源所发生的全部支出，主
要包括以下三个部分：
（1）取得人力资源支出。指会计实体为了获取某一项人力资源所发生的各项支出，具体
包括：招工支出，指为了网罗吸引求职人员所发生的费用，如招工广告费，中介机构手续费，
因招工而发生的差旅费、接待费、材料费等；选拔支出，指从应招人员中挑选理想员工过程
中发生的各项费用，如面试时支出的费用，体验费，从事招聘工作的人员的工资、奖金等；
定岗支出，将录用的职工安排到适当的工作岗位所发生的各项一次性的支出，如搬迁费、注
册费、接待费等，特别应指出的是，还应包括特定职工工作所需的特殊设备支出，这是因为
这些特殊设备往往是应个人的要求，量体裁衣所定购的，一旦这一员工离开企业，其他人可
能将根本不能利用该设备，故应计入人力资源取得支出。
（2）维护人力资源支出。指企业为将职工留在企业工作所发生的各种经常性支出，包括
工薪及奖金支出、劳动保健支出，医疗保健支出、社会保险支出、人事管理部门的支出。
（3）开发人力资源支出。指企业为提高员工素质而发生的各项支出，包括上岗前培训支
出，是指为了使职工具备完成特定工作所需要的技能，适应特定工作岗位的要求而发生的各
项支出，如见习费用、培训费用等；在职培训支出，是指职工达到熟练程度以前发生的各项
支出；脱产培训支出，是指脱产学习，以提高员工素质，使之能适应新工作的要求而发生的
支出，如教员工资，学员培训期间应发的工资，材料费、差旅费、住宿费、学费等。
上述的各项支出，并非要全部计入人力资源的成本予以资本化的，只有那些受益期超过一
年以上的费用才能予以资本化。一般说来，我们通常将人力资源取得支出和开发支出予以资
本化，而维护支出则按照传统财务会计的做法计入当期损益，但对数额较大的一次性维护支
出，也可计入待摊费用，分期计入损益。
如上所述，现行会计不问支出的性质，将人力资源支出一律计入当期损益的做法，显然是
不合理的，人力资源会计正是要改变这一做法，是会计信息更具真实性、相关性。
尽管人力资源投资支出资本化就是将上述支出予以资本化即可，但是实务中依据计价标准
的不同，又可分为三类，历史成本法、重置成本法和机会成本法。历史成本法是将上述的获
得、维护、开发费用按其实际发生额资本化，较为客观和方便；重置成本法，是指在现时重
新获得与原来相同的人力资产所要花费的成本，该方法提供的信息更具决策上的相关性，但
由于对什么是相同的人力资产、重置成本到底有多大等问题的确定标准，主观性过强，从而
限制了其应用范围；机会成本法，是以企业职工离职时使企业所蒙受的经济损失，作为企业
人力资产计价的依据，优点是机会成本较接近人力资产的实际经济价值，但该方法使用面太
窄主要适用于一些拥有专业技术能力的重要员工，对于一般员工不适用（因一般员工的离职
往往不会带来太大的经济损失，即使有，也与员工的实际价值严重不符，不能籍此入账）。
此外，人力资源既然是一种资产，自然涉及到摊销的问题，我认为人力资产的摊销应采用
加速法摊销，摊销期可以按劳动合同期摊销，期末无残值。之所以采用加速法，主要是因为
人力资产流动性较大，未来收益不确定性大，从稳健原则角度出发，采用加速法摊销（即前
期多摊，后期少摊）应比较可取。其具体的摊销方法类似固定资产加速折旧法，采用年数总
和法，双倍余额递减法等均可。
2．人力资源价值会计
有关人力资源价值的计量模型大体分为两类：群体价值计量模型和个人价值计量模型，下
面分述之：
（1）群体价值计量模型。主张该模型的人认为人力资源的价值是指人力资源会计在组织
中的价值，作为组织中的一员，人力资源会计离开了组织就无法衡量其价值，而且，个人价
值的总计不一定等于组织的价值，所以，他们认为人力资源价值会计所计量的应是群体的价
值，而非个人的价值，为此他们提出了用非购入商誉法和经济价值法测定群体价值的方法：
非购入商誉法，该方法认为企业获得的超过行业平均水平的超额利润，应一部分或全部看作
人力资源的贡献，人力资源的价值就是这部分超额利润资本化的结果，（人力资源的价值＝
超额利润／全社会平均投资报酬率）；经济价值法，该法认为人力资源的价值应是将企业未
来盈余折现后，按人力资源投资占总投资数额的比例，将盈余现值总额的相应部分资本化的
结果。
（2）个人价值计量模型。主张该模型的人认为，组织的人力资源是个人价值的总和，只
有先求出个人的价值，才有可能求得组织的价值，而且企业的许多决策都是以个人为中心的，
取得个人价值的信息对企业的决策更具相关性。该模型常用的方法有未来工资报酬折现调整
法，该方法认为，人力资源价值＝未来工资支付额的现值×平均效率比率，未来工资支付额
现值＝∑〔si／（1＋r）∧i〕，平均效率比率＝∑〔（i×rfi／rei）÷∑i〕，以上两式中，
si代表第 i年的工资额，rfi为第 i年的企业投资报酬率，rei为第 i年的本行业平均投资
报酬率；指数法，是根据基期人力资源的价值，按照某一指数，推算以后年度的企业的人力
资产价值。应该指出的是，群体价值计量模型和个人价值计量模型是相互补充的，群体价值
计量模型主要是用于对群体人力资源价值的评价，如班组、车间等；而个人价值模型则适用
于单个员工的价值评价，各有侧重而已。
上面分别介绍了人力资源成本会计和人力资源价值的基本内容，那么他们在会计实务中的
相互关系到底是怎样的呢？我个人认为，通常情况下对人力资源的资本化应采用人力资源成
本会计的方法，这是因为，一方面，市场经济条件下，遵循等价交换的原则，所以通过公平
市场竞争所形成的人资源的价格能最大程度的贴近反映人力资源的价值，所以将实际支出成
本化的方法不会造成人力资产的账面价值与其实际价值的严重背离；另一方面，成本法数据
的获取较为方便，获取的数据也较为客观，能防止经营人员利用处理方法的主观性篡改数据，
粉饰报表；再者，尽管成本法未能涵盖全部成本，如政府支出等，但其未涵盖的部分主要是
一些公共产品，对任何一个企业来说，这一部分成本均不需支出，换言之，这一部分对企业
来说是无成本资源，如同阳光、空气一样，企业人力资源会计对此没有反映的必要。所以，
人力资源成本会计应是人力资源会计帐务处理的主流。但人力资源价值会计也并非一无用处，
在一些特殊情况下，如无偿转入人力资源时，这时若选用成本法，人力资源的实际支出成本
与人力资产的实际价值差别过大，而采用价值法则更具客观性、真实性，此时的分录为：
借：人力资产
贷：人力资源取得成本（记录人力资源的实际支出）
人力资本（记录人力资产与人力成本之间的差额）
另外，人力资源价值会计在财务评价、企业经营决策中的用途，较之人力资源成本会计也
更为广泛。
（四）人力资源会计的报告
对于人力资产的报告，我们认为应当分两部分：对内报告与对外报告，下面分述之。
1．对外报告。一方面，在资产负债表中，应于无形资产项下单独列示人力资产有关情况，
包括人力资产原值、摊销值、净值等数据。另一方面，应在附注中，从动态和静态两个方面
详细揭示人力资源的状况，从动态方面，应揭示报告期内追加的人力资源投资总额、投资方
向、占本期总投资的比重等数据；从静态方面，应报告人力资源占企业总资产的比率，企业
员工的学历构成，职称等情况，以展现企业人力资源的全貌。
2．对内报告。内部报告的内容应分两部分，一部分是非货币信息，主要是企业现在的人
力资源组成，分配及利用情况，特别对于一些高成本引入的重要人才，应重点揭示。另一部
分是货币信息，主要是企业各责任中心人力资源的现值；人力资源投入产出比；对于一些高
成本引入的重要人才，应单独分析其成本与其创造的效益，以确定其投资收益率。
三．人力资源会计在我国建立的条件
中国人力资源会计的全面实施除了要进一步加强理论研究，完善人力资源会计的理论体系
以外，还应具备下列条件：
1．人力资源法制化。对企业拥有的人力资源，要用法律法规加以确认，对其交换也应有
一定的法律规范，确保企业对所雇佣的职工的劳动力的所有权；对中途违约离职的职工也应
有相应的处罚，以保证企业人力资源的相对的稳定性。
2．大力发展完善人力资源市场。人力资源市场对人力资源会计的发展，有两方面的意义：
一方面，一个完善的人力资源市场才能提供一个合理的人才的市场价格，从而为会计核算提
供依据；另一方面，一个完善的人力资源市场的存在，使人才能自由流动，企业可自由获取
其所需的人才，只用在这时，社会才可能产生对人力资源信息的真正的现实的需求，人力资
源会计也才有了其存在的社会基础。目前，我国的人才市场、劳务市场虽有了一定的发展，
但仍很不完善，而企业家市场几乎不存在，尽快建立并完善人力资源市场是当务之急。
3．开展试点工作，为人力资源会计的大面积铺开做准备。试点可以选择学校、
医院、会计师事务所、律师事务所、科研单位、高科技类型的企业等人力资源密
集的单位，积累经验，既推动理论的。
研究三
本课题研究的现状、意义，拟研究的主要问题、重点和难点，研究方法和步骤、预期结果：
人力资源会计:所谓人力资源会计是指对组织的人力资源成本与价值进行计量和报告的一种
会计程序和方法，它是会计学科发展的一个新领域，是在运用经济学、组织行为学原理的基
础上，由人力资源管理学与传统会计学相互结合、相互渗透所形成的专门会计知识.
人力资源会计的发展及现状：从二十世纪八十年代初开始，人力资源成为会计学科中一个新
兴的研究领域，并且产生了会计领域的一个新兴分支——人力资源会计。严格意义上的人力
资源会计产生于 20世纪 60年代的美国，迄今为止，其发展过程可以被划分为 4个阶段。1、
初创阶段（1964－1970年）。2、 发展阶段（1971－1976年）。3、短暂的停滞阶段（1977
－1980年）。4、恢复活力阶段（1981年至今）。
人力资源会计研究的意义：（一）建立和发展人力资源会计是知识经济发展和我国宏观经济
管理的需要。世纪是知识经济的时代，经济的增长、财富的创造将不再主要依靠物质
资料的投入和消耗，而主要依靠知识。2.推行人力资源会计是国家有关部门进行宏观经济管
理的需要。3.推行人力资源会计是我国对外经济交往的需要。（二）推行人力资源会计是加
强企业内部经营管理的需要。1、提高人才使用效率，促进人才合理消费。2、有利于健全对
经营者的激励机制。3、促进人事管理科学化。
研究方法和步骤：
结合当前形势进行理论分析
人力资源会计的前景：当前，人们对人力资源会计在企业生产经营中的重要作用已经没有异
议，但是对人力资源会计的应用还没有完全取得共识。理论学术界对人力资源会计的反对意
见主要有两种：第一种观点是从伦理角度出发，认为资产是为人服务的，将人当作资产和财
富是对人格的贬低，因此反对将人作为资产对待。第二种观点是从会计学角度出发，认为将
人作为资源无法满足现行的资产定义要求，同时也因为还没有一个有效计量人力资源的核算
体系。因此将人力资源作为企业的资产对待不合适。事实上，人力资源会计的反对者提出的
两个理由正是人力资源会计进一步发展面临的两个主要问题。由于人力资源确实不像实物资
产那样容易处理，而且对某一既定时间的企业人力资源的价值进行精确的计量也确实存在着
困难，因此人力资源会计的发展和应用必然要克服很多难题。
论文主要内容（提纲）：
1. 人力资源会计的概念
2. 人力资源会计的现状及发展
3. 人力资源会计研究的意义
4. 人力资源的前景
一、人力资源会计研究发展史
（一）人力资源会计的基本概念
人力资源会计这个概念是由美国密西根大学的赫曼森第一次明确提出的，但是关于人力资源
会计的概念，至今尚未有标准规范的统一定义。人力资源会计的创始人之一弗兰霍尔茨认为，
人力资源会计是把人的成本和价值作为组织的资源而进行的计量和报告，其目的是便于把人
作为组织的资源而进行管理。
美国会计学会人力资源会计委员会在其研究报告中提出的定义为：辨认和衡量有关人力资源
的信息，并沟通这种信息给有利害关系的当事人的秩序。
尽管这些定义各有侧重，但总体上讲，人力资源会计是价值核算和管理的一种活动。本文认
为，人力资源会计是把人力资源作为社会或企业的一项资产对其成本价值进行确认、计量和
记录并对其参与利润分配活动进行记录，并将有关信息报告给各有关方的会计管理方法。它
不同于传统会计的显著特征有：第一，确认人力资源是第一资源。第二，人力资源投资是构
成人力资产的主体，是长期创造价值的源泉，所以应予资本化。第三，人力资源是有分配企
业剩余索取权的权力。
（二）人力资源会计发展基本情况
人力资源会计的发展与社会经济的发展，特别是科学技术、知识经济在国民经济发展中所起
的作用紧密相关；当复杂劳动对经济发展的贡献，逐渐超过物质资本投入对经济发展的贡献
时；人们自然就会将注意力转向能够引起经济快速增长的生产过程中知识承担者——具有
较高素质的劳动者，并对劳动者劳动能力的形成过程进行全面的反映和监督，这就是人力资
源会计形成的基本情况。
1、国外人力资源会计研究发展大致经历了以下几个阶段：
（1）人力资源会计的产生阶段
20世纪六十年代初期，以美国著名教育经济学家、人力资本理论之父——西奥多.W.舒尔茨
首次提出人力资本的概念为标志，形成了人力资源会计的重要的理论，以美国赫曼森发表的
《人力资产会计》为起点，提出了较为完整的人力资源会计的概念。这一时期的研究为人力
资源会计的发展奠定了理论基础。
（2）人力资源成本和价值计量模型的研究阶段
20世纪六十年代后期，以美国会计学家埃里克、弗兰霍尔茨等人为代表，提出研究人力资
源会计模式。其中最具影响力的是弗兰霍尔茨的“为取得、开发和重置作为组织资源的人所
引起的成本的计量和报告”的人力资源会计模式，通过这一理论模型，确定并开发出人力资
源成本会计和人力资源价值会计两种模型并在实践中开始尝试运用。
（3）人力资源会计研究发展和完善阶段
20世纪七十年代以后，当美国的会计学术界提出并在实践中尝试运用人力资源会计的时候，
其他经济较为发达的国家的会计界研究人员也对人力资源会计产生了极大的兴趣，提出了较
为成熟的人力资源会计研究理论，并同时进一步在企业会计管理实务中验证。其间尽管受诸
如“将人进行会计管理有损人的尊严”等传统思想的束缚和非议，但人力资源会计还是得到
了全面、迅速的发展。
2、我国人力资源会计的产生发展阶段
我国的人力资源会计起步较晚，我国是从 20世纪 80年代以后开始介绍和研究人力资源会计
问题。1986年陈仁栋翻译、出版了弗兰霍尔茨所著的《人力资源会计》，第一次系统的介
绍了人力资源会计的内容。进入 20世纪 90年代人力资源会计从介绍为主转向以研究为主。
涌出了包括陈仁栋、阎达五、徐国军等在内的一批研究者，为我国人力资源会计的发展和应
用开拓了领域。尽管人力资源会计的理论研究取得了一定的进展，实践也已有小范围的应用，
但是由于人力资源这一因素本身的主观能动性，带来了人力资源价值确认和计量的困难；同
时由于人力资源会计理论研究中所提出计量模型的不完善，实际可行性差等原因；使人力资
源会计的发展受到阻碍。理论上仍未形成统一规范的体系，实践中仍未得到推广。
二、国内外人力资源会计研究
20世纪中叶以后，特别是知识经济这一崭新的经济形态的出现，为人力资源会计的研究和
发展注入了新的活力。知识经济是知识和信息的生产、分配和使用的经济，是继传统的农业
经济、工业经济之后，一种以计算机技术为核心的全新的经济时代。知识经济是未来经济发
展的主要特征。在知识经济时代，企业及整个国民经济的发展，将不在以物质资本的增加为
主导，而取决于人们对人力资本的开发和利用、取决于人们对人力资本这一重要的生产要素
的认知与开掘。在知识经济时代，人们越来越深刻的认识到，科学技术是第一生产力，而掌
握科学技术的劳动者，即人力资源已日益成为社会进步和经济发展的主要动力，人力资源成
了宏观和微观经济发展的关键性因素。与此认识相适应，人力资源会计理论的研究更加深入。
尽管人力资源会计的核算方法未能够全面应用于会计实践中，但已经形成的人力资源会计理
论，对于社会经济发展已经起了十分重要的指导意义。人力资源会计发源于美国，自 1964
年美国密执根大学的赫曼森明确提出了人力资源会计这一概念后，美国会计学会(AAA)以及
全美会计师协会(NAA)一直致力于人力资源会计理论和方法的研究，特别是 1973年美国会计
学会下属的人力资源委员会(CHRA)发表报告对人力资源会计做出了积极的评价，更是推动了
人力资源会计的发展。我国会计研究人员在介绍国外人力资源会计研究情况的同时，也提出
了不少可供参考的理论和方法。而纵观国内外人力资源会计理论的研究状况，比较成熟的、
具有代表性的人力资源会计理论可以为归纳为人力资源成本会计、人力资源价值会计和人力
资源权益会计等三种人力资源会计模式，下面就一些主要的研究成就作简单介绍。
（一）人力资源会计的基本概念
人力资源会计这个概念是由美国密西根大学的赫曼森第一次明确提出的，但是关于人力资源
会计的概念，至今尚未有标准规范的统一定义。人力资源会计的创始人之一弗兰霍尔茨认为，
人力资源会计是把人的成本和价值作为组织的资源而进行的计量和报告，其目的是便于把人
作为组织的资源而进行管理。
美国会计学会人力资源会计委员会在其研究报告中提出的定义为：辨认和衡量有关人力资源
的信息，并沟通这种信息给有利害关系的当事人的秩序。
尽管这些定义各有侧重，但总体上讲，人力资源会计是价值核算和管理的一种活动。本文认
为，人力资源会计是把人力资源作为社会或企业的一项资产对其成本价值进行确认、计量和
记录并对其参与利润分配活动进行记录，并将有关信息报告给各有关方的会计管理方法。它
不同于传统会计的显著特征有：第一，确认人力资源是第一资源。第二，人力资源投资是构
成人力资产的主体，是长期创造价值的源泉，所以应予资本化。第三，人力资源是有分配企
业剩余索取权的权力。
（二）人力资源会计发展基本情况
人力资源会计的发展与社会经济的发展，特别是科学技术、知识经济在国民经济发展中所起
的作用紧密相关；当复杂劳动对经济发展的贡献，逐渐超过物质资本投入对经济发展的贡献
时；人们自然就会将注意力转向能够引起经济快速增长的生产过程中知识承担者——具有
较高素质的劳动者，并对劳动者劳动能力的形成过程进行全面的反映和监督，这就是人力资
源会计形成的基本情况。
1、国外人力资源会计研究发展大致经历了以下几个阶段：
（1）人力资源会计的产生阶段
20世纪六十年代初期，以美国著名教育经济学家、人力资本理论之父——西奥多.W.舒尔茨
首次提出人力资本的概念为标志，形成了人力资源会计的重要的理论，以美国赫曼森发表的
《人力资产会计》为起点，提出了较为完整的人力资源会计的概念。这一时期的研究为人力
资源会计的发展奠定了理论基础。
（2）人力资源成本和价值计量模型的研究阶段
20世纪六十年代后期，以美国会计学家埃里克、弗兰霍尔茨等人为代表，提出研究人力资
源会计模式。其中最具影响力的是弗兰霍尔茨的“为取得、开发和重置作为组织资源的人所
引起的成本的计量和报告”的人力资源会计模式，通过这一理论模型，确定并开发出人力资
源成本会计和人力资源价值会计两种模型并在实践中开始尝试运用。
（3）人力资源会计研究发展和完善阶段
20世纪七十年代以后，当美国的会计学术界提出并在实践中尝试运用人力资源会计的时候，
其他经济较为发达的国家的会计界研究人员也对人力资源会计产生了极大的兴趣，提出了较
为成熟的人力资源会计研究理论，并同时进一步在企业会计管理实务中验证。其间尽管受诸
如“将人进行会计管理有损人的尊严”等传统思想的束缚和非议，但人力资源会计还是得到
了全面、迅速的发展。
2、我国人力资源会计的产生发展阶段
我国的人力资源会计起步较晚，我国是从 20世纪 80年代以后开始介绍和研究人
力资源会计问题。1986年陈仁栋翻译、出版了弗兰霍尔茨所著的《人力资源会
计》，第一次系统的介绍了人力资源会计的内容。进入 20世纪 90年代人力资源
会计从介绍为主转向以研究为主。涌出了包括陈仁栋、阎达五、徐国军等在内的
一批研究者，为我国人力资源会计的发展和应用开拓了领域。尽管人力资源会计
的理论研究取得了一定的进展，实践也已有小范围的应用，但是由于人力资源这
一因素本身的主观能动性，带来了人力资源价值确认和计量的困难；同时由于人
力资源会计理论研究中所提出计量模型的不完善，实际可行性差等原因；使人力
资源会计的发展受到阻碍。理论上仍未形成统一规范的体系，实践中仍未得到推
广。
研究四
人力资源会计是计量人力资源，提供人力资源信息的一种会计程序和方法，是会
计的一个新领域，产生于本世纪 60年代，是在“人力资本中心观”基础上建立
起来的。从它的产生和发展过程来看，并没有像其他会计那样，一经出现便迅速
推而广之，直到今天也没有得到普遍应用，其原因是不便计量。尽管如此，但人
们并未停止对它的探索，本文的目的也在于此。
一、人力资源会计的计量方法
“零星算之为计，总合算之为会”，因此，会计的过程在于计量。而会
计计量又主要是通过把数额分配于具体事项，以一定的数量关系来反映物品或事
项的本质或本质联系，然后通过一定的再现体(比如财务报表和财务信息)来再现
客体(比如财务状况和经营成果)的本质或本质联系。所以会计计量对于会计来说
具有特别重要的意义。对于人力资源划归资产的范围的不同理解，目前人力资源
会计在计量人力资产的方法上出现两种典型代表：一是人力资源成本会计，二是
人力资源价值会计。下面对这两个分支分别加以介绍。
(一)人力资源成本会计
人力资源成本会计是以企业对人力资产的投资为基础逐期累计计量人
力资产的成本价值，同时将人力资产成本价值按照人力资源的使用期间进行的摊
销作为企业生产经营的产品成本或劳务成本，记录人力资产的累计摊销价值，待
人力资产退出企业时将两者相抵，余额就是企业人力资产为企业创造的收益或带
来的损失。
会计实体为了取得、维持和开发人力资源所发生的全部支出，主要包括
以下三个部分：(1)取得人力资源支出。指会计实体为了获取某一项人力资源所
发生的各项支出，具体包括：招工支出，指为了网罗吸引求职人员所发生的费用；
选拔支出，指从应招人员中挑选理想员工过程中发生的各项费用等；定岗支出，
将录用的职工安排到适当的工作岗位所发生的各项一次性的支出。(2)维护人力
资源支出，指企业为将职工留在企业工作所发生的各种经常性支出，包括工薪及
奖金支出、劳动保健支出，医疗保健支出、社会保险支出、人事管理部门的支出。
(3)开发人力资源支出，指企业为提高员工素质而发生的各项支出，包括上岗前
培训支出，是指为了使职工具备完成特定工作所需要的技能，适应特定工作岗位
的要求而发生的各项支出；在职培训支出，是指职工达到熟练程度以前发生的各
项支出；脱产培训支出，是指脱产学习，以提高员工素质，使之能适应新工作的
要求而发生的支出。
上述的各项支出，并非要全部计入人力资源的成本予以资本化的，只有
那些受益期超过一年以上的费用才能予以资本化。一般说来，我们通常将人力资
源取得支出和开发支出予以资本化，而维护支出则按照传统财务会计的做法计入
当期损益，但对数额较大的一次性维护支出，也可计入待摊费用，分期计入损益。
尽管人力资源投资支出资本化就是将上述支出子以资本化即可，但是实
务中依据计价标准的不同，又可分为三类，历史成本法、重置成本法和机会成本
法。
(二)人力资源价值会计
人力资源价值会计是以人力资产为企业带来的预期总价值为基础计量
人力资产的经济价值，将人力资产进入企业后对其投资的各种支出作为累计摊销
价值，待人力资产退出企业时将两者相抵，余额就是企业对该人力资产预期价值
的高估或低估，可以作为企业的预期收益或损失处理。
人力资源价值会计有多种具体的计量方法。本文就这些方法作简单的介
绍。
1．未来工资报酬折现法、该方法是将一个职工从录用到因退休或死亡
停止支付报酬为止预计将支付的报酬，按一定的折现率折成现值，作为人力资源
价值，
2．调整的未来工资报酬折现法。由于人力资源素质的不同，企业之间
盈利水平会存在差别，因而企业职工的未来工资报酬的现值应乘以一个效率系数。
这个系数反映了企业盈利水平与本行业平均盈利水平的差异，调整后的工资报酬
作为企业人力资源价值。其中的效率系数取决于在设定期间内以某企业盈利水平
与本行业平均盈利水平相比计算出的投资报酬率。
3．未来收益折现法。这是种计量人力资源群体价值的方法。该方法认
为，人力资源价值在于其能提供未来收益，因此将企业各期未来收益折现，然后
按人力资源投资占全部投资的比例，将企业未来收益中人力资源投资获得的收益
部分作为人力资源所创造的剩余价值。
4．非购入商誉法，该法是将企业过去若干年的累计超过同行业平均收
益的部分予以资本化作为商誉的价值，然后再乘以人力资源投资额占企业投资额
的比率作为人力资源的价值。
二、人力资源会计计量的困难
随着知识经济的来临，在人力资源与非人力资源合约的企业组织中，人
力资源的价值比重越来越重要，使得一度沉寂的人力资源价值计量问题再度呈现。
但是，目前人力资源价值的计量困难重重。
(一)人力资源会计计量实施的障碍首先来自人的观念。对非人力资源的
计量，人们认为是理所当然的事情。如果要把人力资源确认为资产并对之计量，
便认为是对人格的侮辱，人怎么能与物一样论质论价。人的价值似乎只可意会不
可言传，永远只能反映在人的心目中。但是，随着社会的进步，人们的观念必将
随之改变，人们会与招聘单位主管对自己的工薪讨价还价，不再羞于启齿，希望
在这之前的教育等投资能够尽快地补偿回来。企业也对人力资源的取得、招聘、
使用等成本反映为一项资产，双方无须羞羞答答。实质上，确认人力资源为资产，
并不是对人本身的论价，而是对其拥有的知识、对企业的贡献大小的评价。人只
是人力资源这项资产的载体，将人力资源确认为资产对它进行计量，非但不是对
人的侮辱，而恰恰是对人才、对知识的尊重。
为了在市场竞争机制下得以生存和发展，企业必须拥有高级管理人才、
高科技人才和技术高超的生产工人。为了得到这些高素质人才，企业必须加大对
人力资源的投资，采用合理的计量方法，使人力资源的核算成为现实，而不是简
单地予以费用化。
(二)目前的计量方法都带有片面性，其计算结果都不能涵盖人力资源价
值的全部。以非购入商誉法为例。这种方法是一种将企业的超额利润按照资本化
的程序确认为人力资源价值的方法。它不仅没有计算人力资源的交换价值，而且
剩余价值也只计算了一部分。因为企业的正常利润同其超额利润一样也含有人力
资源价值的一部分，不容忽视。此外，按照这种计算方法，当某企业的实际利润
等于或低于同行业正常利润时，该企业人力资源就没有价值，显然这是不合理的，
这大大低估了人力资源的价值，违背了人力资源是一种重要经济资源的原理。
(三)人力资源投入的产出效益不直接表现为实物的增加，而总是表现为
人的健康、知识和技能的增加，只有当这些人力资源质量存量投入到生产中，才
能间接看到它们为企业创造了多少效益。这就使得在方法上难以精确计量人力资
源价值。
(四)单纯的人力资源投入在任何时候都不能单独形成生产能力，企业的
效益是其人力资源和物质资源综合的结果。因此，很难把人力资源的价值与物质
资源的价值准确分开。
(五)人力资源的载体是劳动者，作为生产要素的劳动者，其生产能力的
变化和实物资产、无形资产受各种因素影响有增减值变化一样，人力资源的价值
会因管理水平、个人努力、科技进步、教育培养等出现增值、减值变动。人力资
源作为一种有价值的资产，是要给企业带来现金流入的。但人力资源对企业所提
供的未来利益无法确定，且无储存价值，即人力资源具有不确定性。如何最大限
度地减少不确定性的影响，关键是必须且能够对人力资源的增减量进行计量。
三、计量模式设想
个人禀赋的差异使人力资本具有非同质性，根据一般能力、完成特定工
作的能力、组织管理能力以及资源配置能力的不对称分布，可将企业内的人力资
本分为两类：一类是生产型人力资本，即具有社会平均的知识存量和一般能力水
平。另一类是经营管理型人力资本，即管理型人力资本(一般为企业内部的各类
管理人才)和企业家型人力资本(即在不确定性市场中，能够构建新生产函数的人
力资本)。
对两类不同质的人力资源应采用不同的计量方式：
(一)生产型人力资源的计量
由于生产型人力资源就其接受教育的程度来看，这些人力资源一般是趋
同的。一般认为，对于生产型的人力资源，其能力和努力程度一般置于一种基本
可观测的状态，大致可以认为是一种公开的信息，因此激励约束对此类人力资源
所有者而言基本上是不必要的，所以只需要简单地根据其产出进行奖惩即可。此
外，古典经济学原理指出，生产型(尤其一般型)人力资源市场趋同于完全竞争市
场，这些人力资源的价值存在着一个基本的均衡状态——以固定工资的贴现值
来体现，为此，企业获得生产型人力资源时，可进行如下会计确认和计量：
借：人力资产——V
贷：人力资本——V
V的核算采用标准工作年限工薪资本化法。
标准工作年限工薪资本化法的计量依据是标准工作年限内以工薪报酬
反映的职工即期创利能力。即将职工在标准工作年限内按当前工薪水平计算的工
薪报酬资本化，并以之计量人力资产和人力资本。其前提是企业必须制定一个标
准工作年限(如 20年)，以适应于所有的职工。
标准工作年限 n年、平均工资为 W的职工价值的贴现，具体计算为A=∑W
／(1+r)t，(t∈[1，n])。
为了便于理解，以下几点需要说明：
①工薪报酬能够反映职工的创利能力。一个开放、健全的市场具有自动
的资源配置功能，在市场经济中，通过人才的自由流动和双向选择，人力资源的
配置可以达到平衡，从而使职工的工薪报酬与其创利能力相关。
②应以职工的标准工作年限而不是剩余工作年限的工薪报酬的资本化
数额计量人力资产和人力资本。只有以统一的标准工作年限进行计量，才能保证
人力资产和人力资本反映职工的即期创利能力，并可将其作为利润分配的基础。
③人力资产和人力资本按当前工薪水平计量，应逐期调整。按当前工薪
水平计量是为了保证信息的可靠性，而为了保证信息的相关性，又必须对人力资
产和人力资本逐期进行调整。因为随着工作经验、劳动熟练程度的提高以及物价
的上涨，薪资水平必然提高，所以需要按期对人力资产和人力资本进行调整。
④人力资产不需要摊销或计提折旧。由于一定年限内职工的劳动能力一
般不会随年龄的增长而下降，而且，人力资产不像非流动实物资产那样需要在其
报废时付出货币资金进行重置，人力资产退出企业时只须冲销人力资本即可。
(二)经营管理型人力资源的计量
经营管理型人力资源对一个企业而言是不可或缺的，他们在企业内部处
于多重代理链的中心环节，对于他们不能实行固定工资制，而应该进行激励，即
让这些人力资源所有者享有企业的剩余索取权——在固定的年薪之外还应该分
享企业的超额利润。
鉴于此，经营管理型人力资源，尤其是企业家人力资源价值的确定，不
能再沿袭传统的模式，而应该充分体现经营管理者才能这一企业发展的关键要素
的实际价值。否则将不足以实现激励作用。鉴于声誉模型的作用和管理当局的偏
好，本文采取了欧洲看跌期权(Option)模型来估计经营管理型人力资源的价值。
此模型要求企业内部设置合理的激励机制，将经营管理型人力资源作为一种生产
要素赋予其一定的剩余索取权。考虑到经营管理型人力资源自身声誉效应的作用
和企业经营的相对稳定性，假设企业家人力资源任职的期间为 T(大于 5年)，则
在 T期间其价值为
V=p·n
p=S[N(d1)－1]+Xe-rT [1-N (d2)]
d1=[1n(S／X)+(r+a2／2)·T]／a·T1／2
d2=d1－a·T1／2
S：股票现价 X：期权执行价格 r：无风险利率 a：股票价格的波动率
n：公司股份总数 T：高级管理人员的任职期 N(x)：标准正态分布标量的累计概
率分布函数(即这个变量小于 x的概率)
具体会计核算如下：
借：人力资产——V
贷：人力资本——V
年末，按照管理当局分享的税后利润：
借：利润分配——未分配利润
贷：应付利润
另外，人力资源价值的许多特性是货币指标所无法表现的，而且影响人
力资源价值的个人、组织和社会诸方面的因素，也非货币计量所能确定的。因而，
人力资源会计除了运用精确的货币计量外，还可以运用非货币的模糊方法。对此，
已有许多会计学者进行了研究。在此，笔者不再赘述。这种计量在会计报告中的
表现为：除了在报表中进行定量反映外，还要在文字说明中进行定性分析，从而
更完整地反映企业的人力资源状况。
研究五
人力资源会计的探讨
人力资源会计自二十世纪六十年代提出以来，得到了广泛的响应，一些企业和组织也进行了人力资源会计
的实践。但是总的来说，在理论研究上人力资源会计在许多方面末取得一致，在实践中，人力资源会计未
如人们当初所料，在知识密集型行业如会计师事务所、高新技术企业、保险业和银行业中得到广泛应用。
笔者认为，人力资源会计至今在理论上难以完善，在实践中困难重重，是其本身缺陷的必然结果。
一、人力资源会计混淆了宏观视角和微观视角的差别
人力资源（人力资本）的概念，早在亚当·斯密的著作中就有论述，马克思的劳动价值论也论证了\“劳
动是剩余价值的唯一源泉\”。西方经济学家通过实证分析建立的柯布一道哥拉斯函数也表明了劳动对经济
增长的贡献远高于物质资本。人力资源会计学家也乐于引用这些资料，论证实施人力资源会计的必要性。
然而，宏观层次上的正确并不必然带来微观层次上的必然，把宏观层次的概念引人微观领域可能带来实践
上的谬误。对一个国家来讲，拥有大量的高素质的人力资源必然会带来经济发展，但是在企业中未必如此。
例如一个小规模的小吃店的店员都是博士，未必会比店员都是高中生的同等规模的小吃店效益好。原因在
于一个国家总体人力资源数量、素质的形成是一个国家经济发展到一定阶段的必然结果。这里有市场调节
的因素，人力资源所有者对经济利益的追求促使他们自觉去学习，实现劳动力质量的升级。市场机制也会
促使总体人力资源结构自觉趋于合理化。一国人力资源的数量不是凭空创造的，人口数量受制于环境承载
能力。人力资源总量变化和结构调整是一个长期缓慢的过程，人力资源质量增长必然伴随着经济发展和产
业升级，二者之间存在着互动关系。从总体上人力资源质量是离散的连续分布，但是在企业中人力资源质
量分布既可以是离散的连续分布，也可以是极端分布。在宏观层次上可以认为人力资源总量不会超越环境
承载能力，人力资源结构会自动趋于合理，在微观层次上未必如此，对单个企业来讲，人力资源的供给是
无限的，国家就业政策的压力、失败的盲目扩张都会带来超越企业物质资源承载能力的人力资源。人力资
源会计论者以宏观思维来指导微观实践，得出的人力资源越多越好，人力资源质量（受教育程度）越高越
好的结论，无疑是不符合实际的。
二、实行人力资源会计的社会条件还不具备
从现代经济学的鼻祖亚当·斯密到马克思都论述了劳动对价值的意义，然而主流西方经济学都坚持劳动
是投人要素的一种，与资本、技术和土地没有做进一步的区别。是这些经济学家庸俗、短视吗？显然说不
通。企业是一系列契约的联合，生产对要素的依赖程度、要素的稀缺程度决定了其在契约中的地位，即是
否拥有剩余索取权。在封建社会产出依赖土地的供给，农作物生产周期是既定的，生产技术进步缓慢（可
以不认为是自变量），劳动力供给是剩余的，因此地主拥有剩余索取权。资本主义社会生产方式以机器大
工业为主，分工的细化便劳动完全被动的依附于资本，提高资本有机构成是获取利润的最优手段，资本所
有者拥有剩余索取权，土地所有者只能获取定量的地租。传统会计只计量财务资本，不计量人力资本，离
不开社会主要生产方式这个背景。今天正处于工业经济向知识经济转型期，产品（劳务）更趋于个性化，
劳动的能动性日益重要，但是资本还居于创造产出的主导地位。今天的高科技企业都是资金密集型企业，
研究开发需要巨额资本支持和集体协作。今天在企业价值中占重大比重的专利技术、专有技术和商誉等无
形资产都是巨额资金投人的结果。人力资本不能摆脱资本束缚，人力资源会计就难以广泛采用。目前，我
国绝大多数企业属于劳动密集型、资金密集型企业，产出依赖于机器的效率而不是人的能力，这一点决定
了人力资本所有者和财务资本所有者在契约中处于不平等的位置，实行人力资源会计是不切实际的空想。
三、人力资源会计忽视了人力资源的特点
人力资源会计的支持者在论述其观点时，恰恰忽视了人力资源的特点，以物质资本的眼光看待人力资
本。他们认为人力资本（能力）有物质投人才有产出，没有物质投入就不会有产出，这个物质投入就是教
育和培训。然而，教育和培训绝不是左右人的能力的唯一变量，人完全可以在实践中学习，在实践中提高
技能，管理学中的经验曲线的概念也证明了这一点。事实上人在技术和管理层次上的位置越高，面临的问
题越复杂和多样化，雷同的教育和培训所提供的\“营养\”就越有限，实践的体会就越重要。
人的能力是制度的函数，人的能力能否发挥到多大程度，往往取决于激励机制是否有效。这是一个用
会计指标难以计量的范畴，用人力资源会计也无法计量。例如联产承包责任制前后农村粮食产量相差很大，
不是对农民进行培训的结果，完全是激励机制的作用。人的能力的发挥还取决于其在组织中的位置，一个
不称职的人占据高层位置，会使下级的能力无法发挥，甚至适得其反。组织结构的变革对企业效率具有重
大的影响，进入九十年代以来，世界大公司趋向于采用扁平型组织结构，裁减了管理人员，反而增加了股
东财富和企业价值。这样的例子举不胜举。还有的企业高薪聘请高层管理者，从人力资源会计的角度看，
企业的人力资本增加了，但是这个管理者反而把一个好企业摘垮了。这样的例子也不少。人力资本是生产
力中最活跃的因素，人力资本发挥作用受制于多种因素。对人的管理，涉及到社会学、心理学和管理学方
面的知识，比对财、物的管理复杂得多。在人力资源管理中，会计信息的作用要小得多。这些是会计学力
所难及的，不能认为会计能解决一切问题。
否定人力资源会计并非否定了人力资源的作用，对企业来讲，加大对人力资源的开发投入，提高劳动
者素质是提高经济效益的最佳选择之一。定期对职工进行培训是十分必要的。事实上许多企业特别是管理
领先的企业一直在积极探索发挥人力资源主观能动性的方法，这里包括了建立各种可行的制度，而不是简
单的从会计上入手。美国在六十年代就开始了员工持股计划的实践，今天管理层收购（N似叨、股票期权
计划、认股权证在企业界盛行，无不建立在发挥人力资源的主观能动性这个出发点上。这些制度和手段作
为一种继承，为社会所接受。人力资源会计实践上的最大障碍不是\“确认和计量的难题\”，也不是\“理
论供应不足\”，而是严重脱离实际，令社会难以接受。
研究六
试论人力资源会计在我国应如何应用
二战后,科学技术的第三次革命推动社会经济不断增长,单纯从自然资源、物质资源和劳动力投入数量增长
的角度,已经不能解释经济增长的原因.美国的经济学家开始把人力资本变量引入经济分析,对经济发展的
动力做出全新的解释.理论和实践证明人力资本增长已经成为经济发展的主要动力.会计界响应时代的要求,
在人力资本理论基础上提出了人力资源会计.从二十世纪 60年代至今人力资源会计从开始试行阶段到广泛
应用发展阶段,理论和实践都在向前推进.在中国 80年代开始介绍人力资源会计,人力资源会计研究也得到
很大发展,但不容质疑的是还存在许多亟待解决的问题,这些问题的存在阻碍了人力资源会计理论体系的完
善和人力资源会计在实务中的应用.该文的主旨是通过运用制度经济学基本原理对人力资源会计的必要性,
模式选择标准,劳动者权益会计实施困难原因的论述,提出人力资本股权化设想,借以推动人力资源会计在
中国的应用.该文认为人力资源会计迄今尚未得到广泛应用的原因是基础理论供应不足,而不是"人力资源
计量的困难".因此,该文引入科斯的制度经济学,作为一个一般的理论框架,对人力资源会计的一些基本问
题进行论述,运用科斯制度经济学第一定理论述了人力资源会计的必要性.运用科斯第二定理论述了人力资
源会计模式的选择标准.从产值最大化的角度,劳动者权益会计是人力资源会计的最佳模式选择,但该模式
的交易费用太高,主要是该模式的制度成本高.制度成本——制度本身设计、制定、实施、改革的成本.针对
这一原因,在详细分析该模式制度成本基础上,该文提出了人力资本股权化设想,借以降低实施劳动者权益
会计制度成本,推动人力资源会计的应用.人力资本股权化的基本原理:以人力资本价值或贡献大小为基础,
采用一定的标准或方式,给人力资本所有者以一定的股权,使其与物质资本所有者共同参与剩余收益的分配,
设人力资本科目反映人力资本所有者根据与物质资本所有者达成的协议所享有的股东权益,人力资本加入
企业后,企业在人力资源方面投资由于可以准确计量直接计人资产类科目——人力资产投资成本,在以后各
期摊销,不计人力资本增加.最后,文章全面论述了人力资本股权化及其对传统会计的影响.该文从结构上分
为三个部分:第一部分:概论该部分首先回顾了人力资本理论的发展历程,阐述人力资本理论和人力资源会
计的关系,对人力资源会计的发展历程和目前公认的人力资源会计的三个模式的定义及研究状况进行介绍.
对人力资源会计迄今尚未得到广泛应用的"症结",该文认为不是"人力资源计量的困难"而是人力资源会计赖
以构建的基本理论供给不足,进而提出引入科斯的制度经济学理论.第二部分:科斯制度经济学原理与人力
资源会计该部分首先论述了人力资本的产权特征和人力资本特殊的收益效应,进而运用科斯第一定理论述
了人力资源会计的必要性,运用科斯第二定理论述了人力资源会计模式的选择标准的确定.根据科斯第二定
理制定的模式选择标准,从产值最大化角度,劳动者权益会计是人力资源会计的最佳模式,但其交易费用高.
最后,详细分析劳动者权益会计模式的制度成本.进而提出能够降低制度成本,进而推动人力资源会计应用
的人力资本股权化设想.第三部分:人力资本股权化及其对会计的影响该部分明确了人力资本股份化,和人
力资本股权化的定义,及其区别.论述了人力资本股权化的政策依据、理论构想.详细论述了人力资本股权化
对会计基本假设和一般原则、会计方程式、会计要素的具体内容的影响,以及人力资本股权化对会计核算方
法的影响.提出了人力资本股权化下会计报表的格式.该文结尾强调了在中国实行人力资源会计的紧迫性,指
出了我们应本着现实的态度推进人力资源会计为中国的经济建设服务.文章全面论述了人力资本理论的产
生和发展、人力资本理论与人力资源会计的关系、人力资源会计的发展现状和存在的问题.文章认为人力资
源会计迄今尚未得到广泛应用的主要原因是基础理论供给不足,进而引入科斯制度经济学理论,对人力资源
会计的一些基本问题进行论述.运用科斯制度经济学第一定理论述了人力资源会计的必要性;运用科斯制度
经济学第二定理论述了人力资源会计模式选择标准.认为从产值最大化角度劳动者权益会计是最佳模式,但
其制度成本过高,进而详细分析劳动者权益会计的制度成本,提出了人力资本股权化设想,以降低制度成本,
来推动劳动者权益会计的实行.最后,文章全面论述了人力资本股权化的内容及其对传统会计的影响.该文
试图在两个方面有所突破:一方面引入科斯制度经济学对人力资源会计一些基本问题进行论述,希望为人力
资源会计的理论构建有所贡献;另一方面引入人力资本股权化概念,希望能够使劳动者权益会计更具可操作
性,以利其早日实行.
研究七
人力资源会计
60年代以来，伴随人力资源管理理论和实践的发展，人们正在逐步接受将人作为一种最宝
贵的资源加以使用和管理观念，而且一直在探索尽可能准确地计算人力资源投入——产出
效益的理论框架和科学方法，逐步形成了运用会计方法来评估组织的人力资源活动的方法，
即人力资源会计。这种方法将人力资源与其他实物资源一样视作组织的资产，计算其投资成
本和维护成本，并在可能的情况下计算出人力资源活动的经济价值，它也适用于对人力资源
活动的成本——效益评估。 人力资源会计的作用？ 目前，在西方国家的许多企业的人力资
源管理活动中，人力资源会计主要表现出以下作用：
1、人力资源获得方面
人力资源获得包括人力招募、选拔、雇佣等一系列满足企业目前及预期人力资源需求的活动
过程。在完成人力资源需求预测之后，人力资源管理部门须提出以人员需求为基础的人力资
源获得工作预算。人力资源会计可为这种工作预算提供比较精确的计算方法，使人力资源获
得工作本身更实际并具有预见性。例如，在进行人员选拔决策时，管理人员需要衡量不同求
职者价值的方法。当面临要从数个各方面情况均不错的，同一工作的求职者中作出选择时，
决策者们总希望能挑选出对本企业具有最佳未来价值的人。在人力资源会计方法趋于成熟以
前企业一般只能利用“管理潜能测试”等一类非货币价值衡量方法推测人的预期价值。现在，
人力资源会计提供了用货币价值衡量人的预期价值的方法，这无疑能使人员选拔乃至整个人
力资源获得工作更为人效。
2、人力资源开发方面
这里所说的人力资源开发是指企业中进行各种以提高人的技术水平、管理能力以及处理人际
关系的技巧目的的培训。人力资源管理人员在进行人力资源开发预算时一般需解决两个问题：
一是评估拟议中的人力资源开发投资的价值，即人力资本预算，亦即资源分配问题；二是估
算拟支出的成本，即成本估算。人力资源会计通过衡量拟议投资的回报率，帮助企业进行人
力资本投资决策。例如，某电话公司在兴建一座制造电缆及其它部件的工厂（这类工厂一般
在两三年内能达到标准生产率）时，希望加快筹建过程，因而会考虑对组织发展（OD）给予
投资。在确定这种投资的具体指向时，便可利用人力资源会计方法来评估投资的预期回报率。
进而作出更为理性的决策。譬如，将组织发展投资指向尽快开发一种有效运转的人群组织，
这一决策可能进一步形成一些培训计划，如“团队精神”或“班组建设”培训计划等。
3、人力资源配置方面
人力资源配置是将人安置到企业中各个角色或岗位上去的过程。在人力资源配置决策中往往
含有几个目标（有时甚至是互相冲突的目标）。首先，通过人力资源配置。使人以最有效的
方式完成所承担的任务。这就意味着要将“最合格”的人安置到到特定的岗位上；但在第二
方面，人力资源配置必须考虑企业的人力资源开发，管理人员可希望为员工提供边干边学以
开发技能的机会，这就要求不要将“最合格或日“最富有经验“的人安排到某岗位上；第三，
管理人员还要通过人力资源配置为员工提供适应其个人需求的工作简言之，人力资源配置力
图同时使工作的生产率、人力资源开发、个人满意度这三个变量都得到最大限度的优化。人
力资源会计可以帮助管理人员确定人力资源配置产决策中所含的变量数，并以常用的货币单
位来描述这些变量，便于管理人员选择最佳的行动过程。试想，如果能使决策中所含变量得
以量化，便于管理人员选择 最佳的行动过程。试想，如果能使决策中所含变量得经量化，
管理人员便可以应用线性规划去确定人力配置方面的最佳方式。我们知道，错误的安排决策
无论对个人、对企业还是对整个社会，都是代价高昂的。由于不能将员工安排去做能开发其
技能会计的重要作用，尽管目前其还不能准确量化人力资源与配置决策中的所有变量，但它
已指明了人力资源管理科化的一个努力方向。
4、人力资源保证方面。 人力资源保持是指保持作为个人的能力组织所建立起的人群系统
的效用的过程。如果企业不注意监控和维护其人力资源的能力或日效用，它就不得不承提为
重建其人力资源能力面付出的重新培训或重置成本。例如，从短期目标出发，管理人员可以
暂时对员工施加压力以提高棒生产力或减少成本。，忽视员工态度和激励手段，但最终，一
些训练有素的、掌握良好技能的员工会以生不满、离职而去。而企业为找到能接替他们的人
所需付出的成本可能会大大高于过去以压力提高的生产力。为防止企业人力资源减少，人力
资源管理人员必须经常衡量人力资源的保持状况。目前，企业一般根据人员流动率来计算人
力资源保持状况，但这种衡量方式不尽合适，原因是：第一，流动率是历史的，而在人员流
动发生后管理是无效的，因而它不能作为提前警告或提醒采取特殊保持措施的标志；第二，
流动率不能全面代表人员流动带来的经济影响。而人力资源会计可通过计算重置成本说明人
才流失的经济代价；同时，它还可能通过测量和报告有关人群组织状况的某些征兆，提供一
种早期预警系统，管理人员能在实际出现人才流失之前评估其发展趋势，进而采取有效措施
来保持企业人力资源的效用。
5、人力资源利用方面。 人力资源利用是指利用人的工作去实现组织目标的过程。人力资源
会计通过提供某些概念及价值衡量方法来帮助管理人员的效地利用人力资源，其中最重要的
一个概念就是“人力资源价值“。人力资源价值可视为人力资源的管理出发点的标准，更明
确地说，人力资源管理的就是通过优化组织的整体价值。由些出发，工作分析、工作设计、
人员选拔、人员配置、人力资源开发、工作绩评价以及支付工资报酬等，就不仅仅是一系列
工作环节，而是可用以优化人力资产价值进而改变整个组织的一套策略了。基于这种认识，
人力资源利用便被置于一个更高的层次上。
6、人力资源评价与工资报酬管理方面。
人力资源评价是指评价员工对组织有价值的活动，它包测评员工的生产力（工作绩效）和发
展潜力。人力资源会计通过货币计量员工的工作绩效，帮助管理人员测算员工对组织的价值。
工资报酬是激励员工、提高员工工作绩效的手段。它的确定应根据人力资源评价结论。因此，
人力资源会计对工资报酬管理具有帮助作用。 人力资源管理会计的意义？ 在我国，伴随改
革开放的进程，人力资源会计方法开始引进到一些企业中。虽然目前我国企业对人力资源会
计方法的和应用尚处在初级实验阶段，但可以肯定地说，运用这种方法进行人力资源管理成
本核算至少具有如下意义：
1、为人力资源管理和人事决策提供经济核算信息。通过积累、分析、研究人力资源管理活
动的历史成本信息，增强人才资源管理活动的科学性、目的性和一的预见性。
2、在控制人才资源管理过程中的成本去出的同时，提高人力资源管理活动的杨本效益。通
过确定合乎客观实际需要的标准成本，减少及到消除不必要的经费、人力和时间去出；通过
标准成本与实际成本支出的比较，及时发现和纠正人力资源管理行为的失误和不当。
3、明确人力资源管理活动在组织中的经济地位，逐步使人力资源管理部门由传统的成本部
门，即只对本部门要限以下发生的成本费用负责的部门，转化为现代的利润部门，即同时考
核成本和效益的部门，以适应现代组织以人力资源管理为中心的管理模式的要求，切实人力
资源活动的价值与组织的生产经营或服务活动结合起来。
人力资源管理成本的基本概念 ？
1、人力资源的原始成本与重置成本。 这两项成本基本上可以括人力资源管理成本的全部
内涵。人力资源原始成本，是指组织为了获得和开发人力资源所必须付出的费用，通常包括
组织在人员招募、选拔、寻用、安置、培训、考核、天上常退体等一列管理活动过程是所必
须付出的费用，通常包括组织在人员招募、选拔、录用、安置、培训、开发等一活动必需付
出的经费和人力。在人才资源管理成本核算中，人力资源的原始成本和重置成本是两个最基
本的概念。而在这两项基本成本的分析核算中，都不同程度地涉及以下成本概念。
2 、人力资管理的直接成本与间接成本。 直接成本是指可以直接计算和记帐的支出、损失、
补偿。例如：招聘广告费；缺勤、旷工、故赔偿费及抚恤费等等。间接成本是指不能直接记
入财帐目的、通常以时间消耗，因生产或服务损失导致的加班工时及费用去出等等。
3、人力资源管理可控制成本与不可控制成本。 可控制成本是指通过周密的人才资源管理
计划和行为，可以调节和控制的人力资源管理用支出。例如，可通过控制招募范围，控制人
员招募和选拔活动的支出；通过严格挑选培训方案，可以控制人力资源培训活动支出等等。
不可控制成本是指由人力资源管理者本身是很难或无法选择、把握和控制的因素所造成的人
力资源管理活动支.出。例如，由于人力市场供需因素造成人力招聘困难，导致人员招募成
本上.升。可控制成本与不同制成本都是相对的。对人力资源管理成本的控制力一方面取决
于外部环境。另一方面取决于人力资源管理取决于人力资源决策及管理行为的正砍确性和及
时性。
4、人力资源管理的实际面本与标准成本。 实际成本是指为获得、开发和重置人力资源所实
际支出的全部成本。标准成本则是指组织根据对组织现有人力资源状况及有关外部环境的因
素的估价而确定的对某项人力资源管活动或项目的投入标准。确定这种投入标准对组织的人
力资源管理成本控制具有积极意义，但前提是，这种投入标准必须是比较合理而客观的。将
实际成本与标准成本进行比较分析，有助于发现组织在人力资源管理程序和行为方面在一些
问题。
人力资源管理成本核算的运作
1、确定人力资源管理成本顶目，建立成本核算帐目。各个组织织可以根据实际人才资源管
理活动的内容和范围，确定进行成本核算的主要项目，然后将这些项目分类排列，形成人力
资源管理成本帐目。前面我们说过，人力资源管理成本由人力资源原始和生置成本两大部分
构成。以下，我们引用两上模型来说明一般组织可列入人资管理成本核算的主要项目。
（1）人力资源原始成本核算的主要项目。 （2）人力资源重置成本核算的主要项目。
2、确定具体项目的核算办法。 组织可以根据需要和习惯来规定本组织的人才资源管理成
本核算办法。包括核算单位、核算形式和计算方法等。在些，我们仅就上述模型所列项目的
核算作几点说明
、人员招募与人员选择的成本应按实际录用人数分摊。例如，某组织为招聘 5名专业技
术人员进行招募和选拔活动，共有 50名应征求职者，在招募和选拔过程中支出的广告、接
待、资料、面试以及测试等各种费用共 10000元。核算应按 5 人计算、折合为每人体 200
元，因为这一万元成本是为招聘 5人而非 50人所付出的。
、在某些直接成本项目中也包括间接成本。例如，在录用安置项目是，不仅包括为员工
报到上岗所直接付出的经费，而且还包括各种有关的行政费用以及管理人员为员工上岗提供
必须的物质条件而付出的时间等。在核算时，这些间接成本需折算合并入帐。一般说来，对
在人力资源管理活动是参与具体工作的管理人员的时间成本，应按其涉足具体工作的时间，
根据其工资标准折合为具体金额。
、某些成本项目部分交叉。例如，职业生涯管理成本与教育培训成本会有部分交叉。在
核算时，要注意鉴别成本交叉部分，避免重复核算。
3、制定本组织的人力资源管理标准成本。
1、制定标准成本的依据为：对本组织管理历史成本，即以往人力资源管理活动费用及时间
支出情况的分析研究：对组织的人力资源管理活动相关的外部因素的估计预测。
2、与人力资源管理成本项目分类一致，标准成本一般也分为人才资源获得获得标准成本、
人力资源开发标准成本和人力资源重置成本三类。
3、作为人力资源管理成本控制的主要依据，标准成本不仅力求客观．合理，而且在具体实
施人力资源管理活动．计划和方案之前，应让负责这些活动．计划和方案的管理人员了解具
体的标准成本，以便其在一定范围内确定行动方案。
4、审核和评估人力资源管理实际成本支出。 审核和评估的目的在于确定人力资源实际支
出的合理性。审核的资料包括成本帐目．核算结果．原始记录和凭证。帐目和核算结果表明
实际成本支出情况。原始记录和凭证能具体证明支出的合理性和必要性，其主要包括：人事
变动记录，如人员进出流动记录；人力资源管理活动记录，如人员招聘计划．员工工作绩效
评价方案，人力资源管理费用支出凭证，如收据．发票等等。进行实际支出评估的主要依据
是既定的标准成本。通过将实际支出与标准成本进行分类比较。可发现十者之间的差距，对
实际成本支出的合理性作出评价，并确定减少成本和提高效益的行动方案。 由人力资源微
观管行为失误或不当所导致诉成本 进行人力资源管理成本核算的目的不仅在于控制成本支
出更重要是要提高管理效益，因此，在整个核算过程中，就高度重视由管理行为失误或不当
所造成的成本支出，并采取相应的措施尽可能减少这种支出。 人力资源管理行为不当所造
成的成本，是指由于人力资源管理人员的行为对员工的工作行为乃至工作绩效产生负作用而
导致的人力资源浪费或管理成本支出，其一般表现为：
1、直接 在纪律和监控方面，表现为人员缺勤率高、消极怠工现象、申诉频繁、停工乃至罢
工事件等；在工作方面，表现为生产可服务质量不合标准，设备仪器用具等超损耗、原料超
用等；在生产安全方面，表现为事故多发、事故造成生产或服务停止或损发、医疗和赔偿费
用高等等。
2、间接成本 由人力淘汰管理行为失误或不当造成的间接成本一向不会即时实际发生，但其
一旦实际发生往往就会持续一段时间并具有较长远的影响。例如，在工作态度方面，表现为
员工工作热情不高，缺乏工作主动性、积极性和创造性，得过且过，不满必绪积累等；因资
流方面，表现为员工不愿与管理人员交流，不愿提供真实的反馈而导致管理者决策失误；在
工作关系方面，表现为员工与管理人员缺乏相互信任和尊重，工作上不配合、互相防范。凡
此种种，都会使人力淘汰管理活动达不到预期目标或得不到就能得到的效益。 在人力资源
管理成本核算中，分析和计算管理行为失误造行的直接成本比较容易，而对这类间接成本的
辨析及优估算却相当困难，这不仅需要对人力资源管理成本支出情况进行深入细致的分析，
而且需要参考人力资源管理审计结果，有时还必需进行专门深人的调查研究。在目前，国外
大多数组织对这类成本的核算一般了只进行定性评估。 总之，人力资源微观管理成本核算
和效益评估是现代组织人力资源管理中一项非常重要、必不可少的工作。同时，它也是一种
相当复杂和困难的活动，本篇所作的只是一些比较基本的介绍。
