财务管理财务会计小企业会计准则
讲解国税系统
适用行业范围更广
业务 小企业会计准则（2013） 小企业会计制度（2004）
消耗性生物资产核算
1、外购、自营栽培或自行养殖的
借：消耗性生物资产
贷：银行存款/应付账款
2、育肥畜转为产畜或役畜的
借：生产性生物资产
贷：消耗性生物资产
3、出售时
借：银行存款
贷：主营业务收入
借：主营业务成本
贷：消耗性生物资产
无
生产性生物资产核算
1、外购
借：生产性物资产
应交税费-应交增值税（进项税额）
贷：银行存款/应付账款
2、产畜或役畜淘汰转为育肥畜
借：消耗性生物资产
生产性生物资产累计折旧
贷：生产性生物资产
3、处置
借：银行存款
生产性生物资产累计折旧
营业外支出（净损失）
贷：生产性生物资产
营业外收入（净收益）
无
工程施工
1、合同建造时发生的费用
借：工程施工-合同成本
贷：银行存款/原材料/应付职工薪酬
2、发生的折旧等间接费用
借：工程施工-间接费用
贷：银行存款/累计折旧
3、月末间接费用分摊
借：工程施工-合同成本
贷：工程施工-间接费用
4、确认合同收入和成本
借：应收账款/预收账款
贷：主营业务收入
无
借：主营业务成本
贷：工程施工-合同成本
机械作业
1、发生机械作业支出
借：机械作业
贷：原材料/应付职工薪酬/累计折旧
2、期末转工程成本或生产成本（对外单位作业时）
借：工程施工-合同成本/生产成本
贷：机械作业
无
（三）适用行业范围更广
二、统一一个范畴
（一）定量标准：小微企业划型标准
小微型企业标准
行业
从业人员 营业收入 资产总额
农、林、牧、渔业 500万元及以下
工业 300人及以下 2000万元及以下
建筑业 6000万元及以下 5000万元及以下
批发业 20人及以下 5000万元及以下
零售业 50人及以下 500万元及以下
交通运输业（不含铁路运输业） 300人及以下 3000万元及以下
仓储业 100人及以下 1000万元及以下
邮政业 300人及以下 2000万元及以下
住宿业 100人及以下 2000万元及以下
餐饮业 100人及以下 2000万元及以下
信息传输业（包括电信、互联网和相关服务） 100人及以下 1000万元及以下
软件和信息技术服务业 100人及以下 1000万元及以下
房地产开发经营 1000万元及以下 5000万元及以下
物业管理 300人及以下 1000万元及以下
租赁和商务服务业 100人及以下 8000万元及以下
其他未列明行业 100人及以下
（二）定性标准
下列小企业除外：
■股票或债券在市场上公开交易的小企业。
■金融机构或其他具有金融性质的小企业。
■企业集团内的母公司和子公司。
■已执行企业会计准则的小型企业，不得转而使用本准则
其他说明
■符合条件的小企业也可以执行企业会计准则，但不可同时参照小企业会计准则。
■小企业会计准则未做说明的业务可以参照企业会计准则处理
第二讲资产核算及涉税处理
本节主要内容：
一、资产的概念
二、资产的计量
三、资产的分类
第一节资产概述
一、资产的概念
资产，是指小企业过去的交易或者事项形成的、由小企业拥有或者控制的、预期会给小企业带来经济利益的资源。
——《小企业会计准则》第五条
二、资产计量
小企业的资产应当按照成本计量，不计提资产减值准备。
——《小企业会计准则》第 6条
企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。
前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。
——《企业所得税实施条例》第 56条
三、资产分类
小企业的资产按照流动性，可分为流动资产和非流动资产。
流动资产
货币资产、短期投资、应收及预付款项、存货
非流动资产
长期债券投资、长期股权投资、固定资产、生产性生物资产、无形资产、长期待摊费用
小企业的资产按照管理要求，可分为：
货币资产
结算资产
实物资产
投资资产
特殊资产
第二节货币资产与结算资产
本节主要内容：
一、货币资产
二、结算资产
新旧制度变化比较
小企业会计准则 小企业会计制度
库存现
金
现金短缺或溢余通过“待处理财产损溢——待处理流动
资产损溢”科目核算。
如为现金短缺，借记“管理费用”科目；如为现金溢余，贷记“营
业外收入”科目。
应收账
款
不计提坏账，发生损失时直接转销计入“营业外收入”计提坏账准备，坏账准备计入管理费用
应收票
据
因付款人无力支付票款，或到期不能收回应收票据的转
入“应收账款”
应收票据不得计提坏账准备，待到期不能收回转入应收账款后，
再按规定计提坏账准备。
一、货币资产
（一）货币资产内容
库存现金、银行存款、其他货币资金
（二）核算要点
现金盘点
银行存款对账
现金盘点
溢余：借：库存现金
贷：待处理财产损溢
借：待处理财产损溢
贷：营业外收入
短缺：借：待处理财产损溢
贷：库存现金
借：营业外支出
贷：待处理财产损溢
二、结算资产
（一）结算资产内容
1.应收账款
2.应收票据
3.预付账款
（二）核算要点
1.形成
借：应收账款/应收票据/预付账款
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）
2.收回
借：银行存款
贷：应收账款/应收票据/预付账款
3.发生坏账
小企业应收及预付款项符合《小企业会计准则》第十条条件时，减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项，作为坏账损失。
应收及预付款项的坏账损失，应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减应收及预付款项。
企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的，可以作为坏账损失，但应说明情况，并出具专项报告。
企业逾期一年以上，单笔数额不超过五万或者不超过企业年度收入总额万分之一的应收款项，会计上已经作为损失处理的，可以作为坏账损
失，但应说明情况，并出具专项报告。
——国家税务总局公告【2011】25号
第三节存货核算及涉税处理
本节主要内容：
一、存货的概念
二、存货取得的计价
三、存货发出的核算
新旧制度变化比较
小企业会计准则 小企业会计制度
科目设置
材料采购
材料成本差异
周转材料
消耗性生物资产
待摊费用
低值易耗品
存货跌价准备
一、存货的概念
存货，是指小企业在日常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、将在生产过程或提供劳务过程中耗用的
材料和物料等，以及小企业（农、林、牧、渔业）为出售而持有的、或在将来收获为农产品的消耗性生物资产。
阶段 采购 储备 生产 待售
实物形态 在途物资 库存材料 在产品 产品、商品
会计科目
在途物资
材料采购
原材料
周转材料
生产成本
委托加工物资
库存商品
消耗性生物资产
存货的组成内容
二、存货取得计价
外购
自行加工
成本包括：直接材料、直接人工以及按照一定方法分配的制造费用。
接受投资
按照评估价值确定
盘盈
按照同类或类似存货的市场价格或评估价值确定
外购的存货`
☆买价+税费+其他相关费用
（1）购买价款：发票中的金额；
（2）相关税费：计入存货的消费税、资源税、不能抵扣的增值税、关税；
（3）其他可直接归属于存货采购成本的费用：包括运输途中合理损耗、入库前的挑选整理费用。
三、存货发出的核算
（一）计价方法
1.先进先出法
2.加权平均法
3.移动价权平均法
4.个别计价法
计价方法一经选用，不得随意变更。
收入 支出 结余
3月 摘要
数量 金额 数量 金额 数量 金额
1日 月初余额 200 800
5日 购入材料 1000 4620
8日 生产领用 800
15日 购进材料 1000 4430
20日 管理部门领用 500
发出材料的成本是：
1.先进先出法：
（800+*600）+（*400+*100）=5863
2.加权平均法：
（800+4620+4430）/2200=
*1300=5824
3.移动加权平均法：
（800+4620）/1200=
*800=3616
（800+4620-3616+4430）/1400=*500=2225
（二）账务处理
1.消耗、使用
借：生产成本
制造费用
在建工程
管理费用
贷：原材料
周转材料
2.出售
借：主营业务成本
贷：库存商品
原材料
第四节固定资产、无形资产、生产性生物资产核算及涉税处理
本节主要内容
一、固定资产的核算
二、生产性生物资产核算
三、无形资产核算
新旧制度变化比较
小企业会计准则 小企业会计制度
增 设
科目
生产性生物资产
生产性生物资产累计折旧
累计摊销
固 定
资产
自行建造的固定资产的入账价值由建造该固定资产决算前发
生的支出（含相关借款费用）构成
自行建造的固定资产的入账价值为达到预定可使用状态
前所发生的必要支出
无 形
资产
小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不短于 10
年。
如果合同没有规定受益年限，法律也没有规定有效年限的，
摊销年限不应超过 10年。
各项资产核算的共性问题
1.资产取得的计价
2.资产价值摊销
3.资产处置
一、固定资产的核算
主要内容
固定资产概念
固定资产取得计价
固定资产折旧
固定资产后续支出
固定资产处置与报废
（一）固定资产概念
固定资产，是指小企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的，使用寿命超过 1年的有形资产。
小企业的固定资产包括：房屋、建筑物、机器、机械、运输工具、设备、器具、工具等。
（二）固定资产取得的计量
固定资产应当按照成本进行计量
外购（以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产）
自建（借款费用）
盘盈（考虑成新度）
融资租赁
设置的帐户：
工程物资→在建工程→固定资产
【例题】2013 年 1 月，ABC 公司准备自行建造一座厂房，为此从银行贷款 100 万元，每年利息 12 万元，贷款期限 2 年，到期还本付息。购
入工程物资一批，价款为 120万元，增值税进项税额 万元，款项以银行存款支付。
1～10月，工程先后领用工程物资 135万元，支付工程人员薪酬 65800元；11月底工程达到预定可使用状态并交付使用。
丙公司的账务处理如下：
（1）购入为工程准备的物资
借：工程物资
贷：银行存款
（2）工程领用物资
借：在建工程
贷：工程物资
（3）计提工程人员薪酬
借：在建工程 65800
贷：应付职工薪酬 65800
（4）确认长期借款利息
借：在建工程 110000
贷：长期借款 110000
（5）11月底，工程达到预定可使用状态并交付使用
借：固定资产
贷：在建工程
（三）固定资产折旧
折旧概念
折旧范围
折旧方法
折旧时间
1.折旧概念
在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。
小企业应当根据固定资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。
固定资产的折旧方法、使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。
2.折旧范围
小企业应当对所有固定资产计提折旧，但已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地不得计提折旧。
税法规定：
下列固定资产不得计算折旧扣除：
（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；
（二）以经营租赁方式租入的固定资产；
（三）以融资租赁方式租出的固定资产；
（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；
（五）与经营活动无关的固定资产；
（六）单独估价作为固定资产入账的土地；
（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。
3.折旧方法
小企业应当按照年限平均法（即直线法，下同）计提折旧。小企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以采用双倍余额递
减法和年数总和法。
4.折旧时间
起止时间
小企业应当按月计提折旧，当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起
不计提折旧。
持续时间
税法规定折旧的最短年限
A、房屋、建筑物，为 20年；
B、飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为 10年；
C、与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为 5年；
D、飞机、火车、轮船以外的运输工具，为 4年；
E、电子设备，为 3年。
5.账务处理
借：制造费用
销售费用
管理费用
在建工程
应付职工薪酬
贷：累计折旧
（四）固定资产后续支出
1.固定资产的日常修理费，应当在发生时根据固定资产的受益对象计入相关资产成本或者当期损益。
2.固定资产的大修理支出
3.固定资产的改建支出，应当计入固定资产的成本，但已提足折旧的固定资产和经营租入的固定资产发生的改建支出应当计入长期待摊费用。
计入长期待摊费用的包括：
已提足折旧的固定资产的改建支出
经营租入固定资产的改建支出
固定资产的大修理支出
（1）修理支出达到取得固定资产时的计税基础 50%以上；
（2）修理后固定资产的使用寿命延长 2年以上。
其他长期待摊费用
长期待摊费用应当在其摊销期限内采用年限平均法进行摊销，根据其受益对象计入相关资产的成本或者管理费用，并冲减长期待摊费用。
（1）已提足折旧的固定资产的改建支出，按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销。
（2）经营租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。
（3）固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。
（4）其他长期待摊费用，自支出发生月份的下月起分期摊销，摊销期不得低于 3年。
二、无形资产的核算
概念
无形资产，是指小企业为生产产品、提供劳务、出租或经营管理而持有的、没有实物形态的可辨认非货币性资产。
小企业的无形资产包括：土地使用权、专利权、商标权、著作权、非专利技术等。
（一）无形资产取得核算
无形资产应当按照成本进行计量。
1.外购无形资产的成本包括：购买价款、相关税费和相关的其他支出（含相关的借款费用）。
2.投资者投入的无形资产的成本，应当按照评估价值和相关税费确定。
3.自行开发的无形资产的成本，由符合资本化条件后至达到预定用途前发生的支出（含相关的借款费用）构成。
（二）无形资产摊销
无形资产应当在其使用寿命内采用年限平均法进行摊销，根据其受益对象计入相关资产成本或者当期损益。
无形资产的摊销期自其可供使用时开始至停止使用或出售时止。有关法律规定或合同约定了使用年限的，可以按照规定或约定的使用年限分
期摊销。
小企业不能可靠估计无形资产使用寿命的，摊销期不得低于 10年。
三、生产性生物资产的核算
概念
生产性生物资产，是指小企业（农、林、牧、渔业）为生产农产品、提供劳务或出租等目的而持有的生物资产。包括：经济林、薪炭林、产
畜和役畜等。
（一）生产性生物资产计量
生产性生物资产应当按照成本进行计量。
1.外购的生产性生物资产的成本，应当按照购买价款和相关税费确定。
2.自行营造或繁殖的生产性生物资产成本是指达到预定生产经营目的前发生的必要支出：
自行营造的林木类：造林费、抚育费、营林设施费、良种试验费、调查设计费和应分摊的间接费用等。
自行繁殖的产畜和役畜：饲料费、人工费和应分摊的间接费用等。
（二）生产性生物资产折旧
生产性生物资产应当按照年限平均法计提折旧。
小企业应当根据生产性生物资产的性质和使用情况，并考虑税法的规定，合理确定生产性生物资产的使用寿命和预计净残值。
生产性生物资产的折旧方法、使用寿命、预计净残值一经确定，不得随意变更。
第五节投资资产核算及涉税处理
本节主要内容
一、投资资产的分类及概念
二、投资资产的取得成本
三、持有期间收益核算
四、投资资产转让
新旧制度变化比较
小企业会计准则 小企业会计制度
会计科目 长期债券投资 长期债权投资
短期投资
持有期间所收到的股利、利息等，确认投资
收益
持有期间所收到的股利、利息等，不确认投资收益，作为冲减投资成
本处理
长期股权投
资
成本法核算 分别采用成本法或权益法核算
一、投资资产的分类及概念
按照投资目的和形式不同，投资资产分为：
1.短期投资，是指小企业购入的能随时变现并且持有时间不准备超过 1年（含 1年，下同）的投资。
2.长期债券投资，是指小企业准备长期（在 1年以上，下同）持有的债券投资。
3.长期债券投资，是指小企业准备长期（在 1年以上，下同）持有的债券投资。
二、投资资产的取得成本
1.以支付现金取得的投资资产，应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量。
实际支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利（已到付息期但尚未领取的债券利息），应当单独确认为应收股利（应收利息），不计
入投资的成本。
2.通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，应当按照换出非货币性资产的评估价值和相关税费作为成本进行计量。
三、持有期间收益核算
1.短期投资
在短期投资持有期间，被投资单位宣告分派的现金股利或在债务人应付利息日按照分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，
应当计入投资收益。
借：应收利息
贷：投资收益
2.长期债券投资
长期债券投资在持有期间发生的应收利息应当确认为投资收益。
借：长期债券投资/应收利息
贷：投资收益
3.长期股权投资
长期股权投资应当采用成本法进行会计处理。
在长期股权投资持有期间，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应当按照应分得的金额确认为投资收益。
税法相关规定
企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。
利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。
企业的下列收入为免税收入：
1.国债利息收入；
2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；
3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；
国债利息收入时间确认（2011年 36号公告）
根据企业所得税法实施条例第十八条的规定，企业投资国债从国务院财政部门（以下简称发行者）取得的国债利息收入，应以国债发行时约
定应付利息的日期，确认利息收入的实现。
企业转让国债，应在国债转让收入确认时确认利息收入的实现。
四、投资资产转让
出售投资资产，出售价款扣除其账面余额、相关税费后的净额，应当计入投资收益。
借：银行存款
贷：短期投资/长期股权（债券）投资
投资收益
税法相关规定
企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股
权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
第六节资产损失的核算及涉税处理
本节主要内容
一、资产清查损失
二、资产处置损失
一、资产清查损失
债权资产坏账损失
实物资产盘亏损失
投资资产持有损失
（一）债权资产坏账损失
小企业应收及预付款项符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项，作为坏账损失：
1.债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的。
2.债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的。
3.债务人逾期 3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的。
4.与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的。
5.因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的。
应收及预付款项的坏账损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减应收及预付款项。
借：营业外支出
贷：应收账款
预付账款
（二）实物资产盘亏损失
1.存货
盘亏存货发生的损失应当计入营业外支出
2.固定资产
盘亏固定资产发生的损失应当计入营业外支出。
（三）投资资产持有损失
1.长期债券投资符合本准则第十条所列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的长期债券投资，作为长期债券投资损失。
长期债券投资损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减长期债券投资账面余额。
2.小企业长期股权投资符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的：
（1）被投资单位依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照的。
（2）被投资单位财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已连续停止经营 3年以上，且无重新恢复经营改组计划的。
（3）对被投资单位不具有控制权，投资期限届满或者投资期限已超过 10年，且被投资单位因连续 3年经营亏损导致资不抵债的。
（4）被投资单位财务状况严重恶化，累计发生巨额亏损，已完成清算或清算期超过 3年以上的。
（5）国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。
长期股权投资损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减长期股权投资账面余额。
二、资产处置损失
存货发生毁损，处置收入、可收回的责任人赔偿和保险赔款，扣除其成本、相关税费后的净额，应当计入营业外支出或营业外收入。
处置固定资产或无形资产，处置收入扣除其账面价值、相关税费和清理费用后的净额，应当计入营业外收入或营业外支出。
税法相关规定
准予在企业所得税税前扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失（以下简称实际资产损失），以及企业
虽未实际处置、转让上述资产，但符合《通知》和本办法规定条件计算确认的损失（以下简称法定资产损失）。
企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。
企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。
下列资产损失，应以清单申报的方式向税务机关申报扣除：
1.企业在正常经营管理活动中，按照公允价格销售、转让、变卖非货币资产的损失；
2.企业各项存货发生的正常损耗；
3.企业固定资产达到或超过使用年限而正常报废清理的损失；
4.企业生产性生物资产达到或超过使用年限而正常死亡发生的资产损失；
5.企业按照市场公平交易原则，通过各种交易场所、市场等买卖债券、股票、期货、基金以及金融衍生产品等发生的损失。
第三讲负债、所有者权益核算及涉税处理
负债的内容：
在小企业会计准则的第四十五条—第五十二条，共八条。
小企业会计准则和小企业会计制度对照
负债变化的主要内容
小企业会计准则 小企业会计制度
负债以实际发生额入账，利息统一在应付利息日按照合同利率单独核
算
负债以到期值入账，可以包括利息
扩大了应付职工薪酬核算的范围
分别在应付工资、应付福利费、其他应付款等科目中核
算
小企业会计准则和小企业会计制度
会计科目变化对比表
小企业会计准则 小企业会计制度 备注
预收账款 增加
应付职工薪酬 应付工资 整合
应付福利费 整合
应交税费 应交税金 修改
应付利息 增加
其他应交款 减少
递延收益 增加
预提费用 减少
待转资产价值 减少
第一节负债核算及涉税处理
一、负债的概述
1、定义
负债，是指小企业过去的交易或者事项形成的，预期会导致经济利益流出小企业的现时义务。
可以从以下三个方面来理解负债的定义：
负债会导致经济利益流出小企业
（1）负债会导致经济利益流出小企业
将来履行义务时可以用现金或非现金资产、提供劳务、债转股等方式。
负债是小企业的现时义务
（2）负债是小企业的现时义务。虽然是将来还，但却是现在就存在的义务，包括法定义务和推定义务。
注意区别“未发生交易或事项形成的义务”与“推定义务（是根据小企业多年来的习惯做法、公开的承诺或者公开宣布的政策而导致小企业
将承担的责任。）”前者不计入负债，后者可以计入负债。
负债是因过去的交易或者事项的发生所引起的
（3）负债是因过去的交易或者事项的发生所引起的。
预期未来发生的交易或者事项将产生的负债不算。
二、流动负债
（一）定义
小企业的流动负债，是指预计在 1年内或者超过 1年的一个正常营业周期内清偿的债务。
标准：在 1年（12个月）和超过 1年的一个正常营业周期这两者中取时间较长者。如：房开企业营业周期往往超过 1年，可按一个营业周期
来划分流动资产和流动负债。
（二）具体内容
1、短期借款
（1）定义
短期借款，是指小企业向银行或其他金融机构等借入的期限在 1年内的各种借款。
附：金融机构的划分
注意问题：
a、短期借款科目只核算本金，不核算利息；
b、在应付利息日（合同约定的日期，既不是实际支付利息日也不是资产负债表日如：月末、年末），按照短期借款合同利率计算确定利息
费用，不需要预提利息（取消了预提费用科目）。
c、短期借款的利息全部计入财务费用科目，不存在资本化的问题。
举例：
ABC公司于 2013年 10月 1日向某银行借入为期 9个月、年息为 4%的流动资金借款 120000元。合同约定按季付息，到期一次还本。
收到款项：
借：银行存款 120000
贷：短期借款 120000
按季计提利息：
借：财务费用 1200
贷：应付利息 1200
实际支付利息：
借：应付利息 1200
贷：银行存款 1200
（以后各期利息处理相同，到期还本与第一笔做相反的处理。到期如不能归还本息按天计算罚息。）
（3）涉税处理：
通常情况下，利息费用的扣除，按企业所得税法实施条例的第三十八条规定处理；
如涉及同期同类贷款利率确定问题，按《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》2011年 34号公告处理；
涉及关联企业之间的借款问题，按《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》2008年财税 121
号文件处理；
涉及向自然人借款的问题，按《国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知》（国税函 2009 年国税函
777号处理。
2、应付及预收款
（1）应付款
怎样区分“应付账款”、“应付票据”和“其他应付款”?
与采购活动接受劳务等有关日常经营活动有关的应付款，开据了商业汇票的计入“应付票据”，没有开据商业汇票的计入“应付账款”。
（无关的考虑“其他应付款”,如应付租入固定资产和包装物的租金、存入保证金等。）
例题：ABC公司在 2013年 2月 10日从红星公司购入材料一批，取得的增值税专用发票上注明的价款为 30000元，增值税额为 5100元，材料
尚未验收入库，货款及增值税额尚未支付。取得的运费结算单据上注明运输费 1200元，装卸费 100元，已以银行存款支付。会计处理：
借：在途物资 31216
应交税费——应交增值税（进项税额）5184
贷：应付账款——红星公司 5100
银行存款 1300
例题：ABC 公司 2013 年 3 月 12 日收到包装物押金 6000 元，并于 9 月 12 日收回 80%的包装物后归还对方部分押金，同时将逾期未退还的包
装物押金没收。会计处理：
（1）收到包装物押金时：
借：银行存款 6000
贷：其他应付款 6000
（2）归还押金时：
借：其他应付款 4800
贷：银行存款 4800
（3）没收押金时：
借：其他应付款 1200
贷：营业外收入
（小企业会计制度计入其他业务收入）
应交税费——应交增值税（销项税额）
小企业确实无法偿付的应付账款
借:应付账款
贷:营业外收入
（2）预收账款
a、小企业向购货单位预收的款项，借记“银行存款”等科目，贷记本科目。
b、销售收入实现时，按照实现的收入金额，借记本科目，贷记“主营业务收入”科目。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的账务处理。
c、本科目期末贷方余额，反映小企业预收的款项；期末如为借方余额，反映小企业尚未转销的款项。
举例：ABC 公司于 2013 年 12 月 17 日按合同约定收到 EF 公司预付的货款 10000 元，2013 年 12 月 26 日，ABC 公司发出产品货款 100000 元
（不含税价）开具增值税专用发票税额为 17000元。2014年 1月 12日，ABC公司收到 EF公司补付的余款 107000元。
ABC公司的账务处理：
2013年 12月 17日
借：银行存款 10000
贷：预收账款 10000
2013年 12月 26日
借：预收账款 117000
贷：主营业务收入 100000
应交税费——应交增值税
（销项税额）17000
问题：为什么不是如下处理？
借：预收账款 10000
应收账款 107000
贷：主营业务收入 100000
应交税费——应交增值税
（销项税额）17000
2014年 1月 12日
借：银行存款 107000
贷：预收账款 107000
注意：预收账款情况不多的，也可以不设置本科目，将预收的款项直接记入“应收账款”科目贷方。
问题解答：
必要性——管理上要求一笔经济业务只做一个往来账，便于查账；
可能性——从借贷记账法的原理来说，所有的往来账都是双重性账户，余额在借方的属于资产，余额在贷方的属于负债。（故也可以将预收
的款项直接记入“应收账款”科目贷方。）
涉税问题:税务检查中常见企业将收入挂在往来账上。建议追踪往来账户看最后转到哪些账户；对存货进行监盘并与收入核对；调整错账。
3、应付职工薪酬
应付职工薪酬，是指小企业为获得职工提供的服务而应付给职工的各种形式的报酬以及其他相关支出。
职工：是指与企业订有劳动合同的所有人员，包括全职、兼职和临时职工。在实务中还应参考企业有没有为职工购买“五险一金”。
薪酬：即工资薪金，应区别于劳务报酬。（这一点在计算个人所得税时必须注意）
小企业的职工薪酬包括（按下列内容进行明细核算）：
（1）职工工资、奖金、津贴和补贴
（2）职工福利费
（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工
伤保险费和生育保险费等社会保
（4）住房公积金
（5）工会经费和职工教育经费
（6）非货币性福利
（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿
（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出等。
（1）职工工资、奖金、津贴和补贴。
《关于工资总额组成的规定》
（1990年国家统计局令第 1号）
应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。
应由在建工程、无形资产开发项目负担的职工薪酬，计入固定资产成本或无形资产成本。
其他职工薪酬（含因解除与职工的劳动关系给予的补偿），计入当期损益。
注意：上述处理时按“岗位”而不是按“身份”来划分的。
分配工资：
借：生产成本*
制造费用*
在建工程*
无形资产*
管理费用
销售费用
贷：应付职工薪酬——职工工资
涉税问题：
怎样理解“合理的工资薪金”？
文件依据：企业所得税条例第 34条
《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》
（国税函［2009］3号）
工资薪金即工资总额包括职工工资、奖金、津贴和补贴等，是计提工资附加费的基数。
思考题：
某一制造企业上一年实际发放的职工薪酬假定 100万元，符合税法规定的合理支出，是不是在企业所得税税前扣除的就是 100万元？
会计上对于工业企业等应区分哪些职工薪酬必须资本化，哪些职工薪酬可以费用化。
资本化的部分在企业所得税税前扣除并非一次性全部扣除，根据合理原则，在汇算清缴时无需做纳税调整。
相关税收优惠政策：
残疾人工资 100%加计扣除问题
《财政部国家税务总局关于安置残疾人员就业有关企业所得税优惠政策问题的通知》（财税［2009］70号）
特定奖金、津贴免纳个人所得税问题
个人所得税法第 4条、条例第 13条等
（2）工资三项费用
会计处理比照工资进行
问题一：直接支付职工福利费（不再预提）是否还通过“应付职工薪酬”科目核算？
问题解答：必须通过“应付职工薪酬”科目核算，会计上要完整地核算人工成本，企业所得税对职工福利费是限额扣除的，所以如果直接从
成本费用列支，管理上达不到要求。
问题二：下列情况不应作为职工福利费而是
计入工资总额：
按月支付的住房、交通、车改、通
讯、午餐费等货币性补贴。
会计核算相关文件：
《职工福利费制度改革政策》（财企[2007]48号）
以及按（财企[2009]242号）列支职工福利费
11部委的《关于企业职工教育经费提取与使用管
理的意见》（财建[2006]317号）
涉税问题：
关于职工福利费问题的相关税收文件:
关于职工福利费扣除问题
企业所得税条例第 40条（不再预提，强调实际支出）
《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》（国税函［2009］3号）
福利费、抚恤金、救济金免纳个人所得税问题
个人所得税法第 4条
关于工会经费问题的相关税收文件:
关于工会经费扣除比例问题
企业所得税条例第 41条
关于工会经费扣除凭据问题
总局公告 2010年第 24号、2011年第 30号
关于职工教育经费问题的相关税收文件:
关于职工教育经费扣除比例问题
企业所得税条例第 42条（可以结转）
关于职工教育经费税收优惠政策问题
技术先进型服务企业税率 15%、扣除比例 8%
（财税[2010]65号）
软件生产企业职工教育经费中的职工培训费据实扣除
（财税[2008]1号）（国税函[2009]202号）
（3）五险一金
会计处理比照工资进行
《财政部国家税务总局关于基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财税［2006］10号）
小企业也可以建立企业年金（即补充养老保险费）
《财政部国家税务总局关于补充养老保险费、补充医疗保险费有关企业所得税政策的通知》（财税［2009］27号）
（4）非货币性福利
企业将自己生产的产品用于发放职工福利的：
例一：ABC公司为一家生产企业，2013年 2月，公司以其生产的成本为 6000元的产品作为春节福利发放给公司职工。该产品的售价为每台 9000
元，公司为一般纳税人，适用的增值税税率为 17%。假定公司共有 50名职工，其中 35名为直接参加生产的职工，15名为管理人员。
公司决定发放非货币性福利时：
借：生产成本 368550
管理费用 157950
贷：应付职工薪酬——非货币性福利 526550
实际发放非货币性福利时：
借：应付职工薪酬——非货币性福利 526550
贷：主营业务收入 450000
应交税费——应交增值税（销项税额）76500
借：主营业务成本 300000
贷：库存商品 300000
企业将外购的商品用于发放职工福利的
（分两种情况处理）：
如果是企业用以前购进的库存商品用于发放职工福利的，比照自己生产的产品进行会计处理，但注意两点：
一是公允价值应按购进价计算，二是增值税按“进项转出”处理（不做销项税额）。
如果是外购商品直接用于发放职工福利的：
例二：ABC公司为一生产企业，2013年 2月，公司外购每台不含税价格为 500元的电暖器，作为春节福利发放给公司职工。公司购买电暖器
取得了增值税专用发票，增值税税率为 17%。假定 100名职工中 85名为直接参加生产的职工，15名为总部管理人员。
电暖器的售价金额=85×500+15×500=42500+7500=50000（元）
电暖气的进项税额=85×500×17%+15×500×17%=7225+1275=8500（元）
购买电暖器时：
借：应付职工薪酬——非货币性福利 58500
贷：银行存款 58500
公司决定发放非货币性福利时：
借：生产成本 49725
管理费用 8775
贷：应付职工薪酬——非货币性福利 58500
小结：
企业虽然将外购的商品用于发放职工福利的业务，分两种情况进行处理，但其结果对企业所得税有影响（第一种情况按视同销售处理，；第
二种处理会计没有做收入、成本，影响计提销售三项费用的基数，）。
（5）辞退福利，即因解除与职工的劳动关系给予的补偿。
会计处理：
借：管理费用
贷：应付职工薪酬——辞退福利
借：应付职工薪酬——辞退福利
贷：银行存款
综合例题：
ABC公司 2013年 3月份应付工资 125000元，应付奖金、津贴和补贴 12500元。其中：生产人员应付工资 80000元，应付奖金、津贴和补贴 8000
元；生产管理人员应付工资 14000元，应付奖金、津贴和补贴 1400元；厂部管理人员应付工资 20000元，应付奖金、津贴和补贴 2000元；
销售部门人员应付工资 6000元，应付奖金、津贴和补贴 600元；在建工程人员应付工资 5000元，应付奖金、津贴和补贴 1500元。
3月末，公司分别按 10%、12%、2%和 10%计提医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金，按 2%、%计提工会经费和职工教育经
费，预计本月应承担职工福利费支出 2%（每月合理预计年末根据实际支出调整）。
本月实际发放工资时，代扣个人所得税
1500元，结转代垫水电费 3600元。
会计处理：
本月应计提的职工薪酬
=137500+137500×（10%+12%+2%+10%+2%+2%+%）=
借：生产成本 123640
制造费用 21637
管理费用 30910
销售费用 9273
在建工程
贷：应付职工薪酬——职工工资 125000
——奖金、津贴和补贴 12500
——职工福利费 750
——社会保险费 33000
——住房公积金 13750
——工会经费 2750
——职工教育经费
借：应付职工薪酬——职工工资 125000
——奖金、津贴和补贴 12500
——职工福利费 2750
——社会保险费 33000
——住房公积金 13750
——工会经费 2750
——职工教育经费
贷：银行存款
应交税费——应交个人所得税 1500
其他应收款 3600
关于职工薪酬的小结：
在企业所得税中，对于工资三项费用、五险一金是限额扣除的，会计是据实核算，实际支出超过比例部分是存在税会差异的。此次小企业准
则与企业所得税政策协调的地方主要是暂时性差异，永久性差异还是保留了，应做相应的纳税调整，并在报表的附注中加以说明。
4、应交税费
包括：增值税、消费税、营业税、城市维护建设税、企业所得税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税和教育费附加、
矿产资源补偿费、排污费等。小企业代扣代缴的个人所得税等，也通过本科目核算。
直接用现金、银行存款支付的如印花税、耕地占用税不必通过本科目核算。
（1）增值税——是对纳税人销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物征收的一种货物劳务税。（一般纳税人）
思考题：
为什么增值税不能扣除，进项税额为什么记借方，销项税额为什么记贷方，先征后返和直接减免的增值税为什么记营业外入？
假定一商品流通企业，应交税费——应交增值税账户月初余额为 0，本月购进商品 10 万元（不含税），以 20 万元（不含税）全部售出，下
月初，交纳增值税 万元。
从上述数据可以看出，该企业从 0开始，直至上交增值税之后归 0，作为中间环节，该企业没有负担增值税，因此，会计上没有增值税费用，
企业所得税也不能税前扣除增值税。
正因为作为中间环节企业不负担增值税，进项税额可以理解为垫付的资金，记在应交税费的借方，相当于应收款；销项税额可以理解为代收
代缴的资金，记在应交税费的贷方，相当于应付款。
（应交税费是双重性账户，即资产增加记借方，负债增加记贷方）
先征后返等于是企业在上交增值税之后，并没有费用支出的情况下，再返还的资金，直接计入营业外收入（作为利得处理）；直接减免等于
是以收抵支以后的净收益不再上交了，因此直接计入营业外收入（作为利得处理，本题收 -支 =净收益 ，要不要交企业所得税，按
财税[2008]151号处理）
作为进项税额处理必须同时符合三个条件：
否则计入存货成本。
注意问题：
购进固定资产进项税额问题
《财政部国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）
扣税凭证抵扣期限问题
《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函[2009]617号）
购进免税农产品和取得运输发票其扣税的计算。
②销项税额
关于销售自己使用过的固定资产有关增值税
问题
《国家税务总局关于一般纳税人销售自己使用过的固定资产增值税有关问题的公告》（国家税务总局 2012年第 1号公告）
例题：ABC公司 2013年 2月售出设备一台，设备原值元，已计提折旧 400000元，开具的普通发票上注明售价 700000元。该设备于 2006年
12月购入。会计处理：
①出售设备时：
借：固定资产清理 800000
累计折旧 400000
贷：固定资产
②收到设备出售价款时：
借：银行存款 700000
贷：固定资产清理
应交税费——应交增值税（销项税额）
应交增值税＝700000÷（1＋4%）×4%÷2＝（元）
③结转固定资产清理净损失：
借：营业外支出
贷：固定资产清理
③进转税额转出
“免、抵、退”的会计处理（不通过“营业外收入”）
不能免征、抵退的部分
借：主营业务成本
借：应交税费——应交增值税（进项税额转出）
出口货物的进项税额抵内销货物的应交税额
借：应交税费——应交增值税（出口抵内销税额）
贷：应交税费——应交增值税（出口退税）
当出口货物的进项税额抵内销货物的应交税额后，仍有余额时退税
借：其他应收款（或银行存款）
贷：应交税费——应交增值税（出口退税）
还有资产盘亏、固定资产清理、购进物资改变用途都涉及进转税额转出的处理。
例题：
ABC公司是具有进出口经营权的生产企业，对自产货物经营出口销售及国内销售。该公司 2013年 1月份购进所需原材料等货物元，允许抵扣
的进项税额 850000元（假设外销产品进项税额为 77万元、内销产品进项税额为 8万元），内销产品取得销售额元，出口货物离岸价折合人
民币 2400万元。增值税税率 17%，退税率 15%，则相关会计处理如下：
①外购材料时：
借：原材料
应交税费——应交增值税（进项税额）
850000
贷：银行存款
②外销产品时：
借：应收账款 0
贷：主营业务收入 0
③内销产品时：
借：银行存款
贷：主营业务收入
应交税费——应交增值税（销项税额）255000
④月末，计算当期出口货物不予抵扣的税额：
当期不予抵扣的税额＝当期出口货物离岸价×人民币外汇牌价×（征税率－退税率）＝2400×（17%－15%）＝48（万元）
借：主营业务成本 480000
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）480000
⑤计算当期内销产品应纳税额：
当期内销产品应纳税额＝当期内销产品销项税额－当期内销产品进项税额＝－8＝（万元）
因为，外销产品进项税额－当期不予抵扣的税额＝77－48＝29（万元），大于本月内销产品应纳税额 万元，所以，出口抵减内销产品
应纳税额为 万元。
借：应交税费——应交增值税
（出口抵减内销产品应纳税额）175000
贷：应交税费——应交增值税（出口退税）175000
⑥计算应退税额：
应退税额＝当期外销产品进项税额－当期不予抵扣的税额－出口抵减内销产品应纳税额＝77－48－＝（万元）
借：其他应收款 115000
贷：应交税费——应交增值税（出口退税）
115000
⑦收到退税款时：
借：银行存款 115000
贷：其他应收款 115000
④已交税金
注意问题：
前面说过增值税不能税前扣除的，因此没有增值税费用；
关于购买税控机有关增值税问题
（不是做进项抵扣，而是做增值税减征额处理）（财税[2012]15号）
例题：ABC公司 2013年 2月用银行存款购买税控机，价款 5000元，增值税额 850元全部抵了增值税应纳税额。
借：固定资产 5850
贷：银行存款 5850
借：应交税费——应交增值税
（已交税金）850
贷：营业外收入 850
增值税（小规模纳税人）
例题：某小规模纳税人，本月购入材料一批，取得的增值税专用发票上注明的价款为 20000 元，增值税税额 3400 元，已通过银行支付。会
计处理：
借：原材料 23400
贷：银行存款 23400
例题：某小规模纳税人，本月取得销售收入为 30900元（含税），增值税征收率为 3%，款项已收到。会计处理：
不含税收入＝30900÷（1＋3%）
＝30000（元）
应交增值税＝30000×3%＝900（元）
借：银行存款 30900
贷：主营业务收入 30000
应交税费——应交增值税 900
（2）消费税——消费税是对在我国境内生产、委托加工和进口应税消费品的单位和个人，按其流转额征收的一种税。
①销售应税消费品（包括随售的包装物、未退押金的包装物等）
借：营业税金及附加（可以扣除）
贷：应交税费——应交消费税
②以生产的应税消费品用于在建工程非生产机构
例题：ABC 公司将一批应税消费品用于本企业在建工程，该批应税消费品成本为 2000 元，不含税售价为 2400 元，该应税消费品的消费税税
率为 10%。会计处理：
借：在建工程 2648
贷：库存商品 2000
应交税费——应交消费税 240
——应交增值税（销项）408
③委托加工应税消费品
如果收回加工后的材料用于连续生产应税消费品：
借：应交税费——应交消费税
贷：银行存款
如果收回加工后的材料直接用于销售：
借：委托加工物资
贷：银行存款
（3）营业税——营业税是对在我国境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，就其营业额征收的一种税。
借：营业税金及附加
固定资产清理（不动产）
营业外收入或支出（无形资产）
贷：应交税费——应交营业税
例题：
ABC公司出售厂房，其原价 0元，已提折旧元，售价 0元，收入存入银行，另用银行存款支付清理费 50000元。营业税税率为 5%，印花税按
财产所有权转移书据所载金额万分之五贴花。作如下会计处理：
借：固定资产清理 0
累计折旧
贷：固定资产 0
借：固定资产清理 800000
贷：应交税费——应交营业税
750000
银行存款 50000
借：银行存款 0
贷：固定资产清理 0
借：固定资产清理
贷：营业外收入
借：营业税金及附加 7500
（小企业会计制度计入管理费用）
贷：银行存款 7500
（4）资源税——资源税是对在我国境内开采矿产品或者生产盐的单位和个人，就其资源产品销售数量或自用量征收的一种税。
①借：营业税金及附加（销售）
生产成本（自用）
贷：应交税费——应交资源税
②收购未税矿产品
借：材料采购或在途物资
贷：应交税费——应交资源税
③外购液体盐加工固体盐
外购时：
借：应交税费——应交资源税
贷：银行存款
销售：
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交资源税
（5）土地增值税——土地增值税是对在我国境内有偿转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物的单位和个人，就其土地增值额征收的
一种税。
借：营业税金及附加（主营房地产）
固定资产清理（连同土地使用权一并清
算的房屋建筑物）
营业外收入或支出（转让无形资产所有权）
贷：应交税费——应交土地增值税
（6）其他税费——城市维护建设税和教育费附加、房产税、土地使用税、车船税、矿产资源补偿费、排污费等
借：营业税金及附加
贷：应交税费——XX税（费）
耕地占用税：
借：在建工程等
贷：库存现金或银行存款
企业所得税：
借：所得税费用
贷：应交税费——应交所得税
三、非流动负债
小企业的非流动负债，是指流动负债以外的负债。包括：长期借款、长期应付款等。
1、长期借款
小企业会计准则第五十二条非流动负债应当按照其实际发生额（仅指本金）入账。
长期借款应当按照借款本金和借款合同利率在应付利息日（即合同约定的付息日）计提利息费用，计入相关资产成本或财务费用。
例题 ABC公司为建造仓库，于 2013年 1月 1日向建设银行借入 3年期借款 600000元，年利率 8%，每年年末分期归还借款利息，到期一次还
本。款项已存入银行。该工程于第二年末竣工并办理结算。会计处理：
取得长期借款时：
借：银行存款 600000
贷：长期借款 600000
第一年年末计提利息时：
借：在建工程 48000
贷：应付利息 48000
偿还长期借款利息时：
借：应付利息 48000
贷：银行存款 48000
第二年会计处理同上。
第三年年末计提利息时：
借：财务费用 48000
贷：应付利息 48000
偿还长期借款本金和第三年借款利息时：
借：长期借款 600000
应付利息 48000
贷：银行存款 648000
问题一：关于借款费用资本化原则
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第 512号）
第三十八条企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。
企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过 12 个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间
发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。
问题二：如果长期借款合同约定到期一次还本付息如何处理？
本准则规定“在应付利息日（即合同约定的付息日）计提利息费用，计入相关资产成本或财务费用”，应该是考虑在小企业实务中主要是按
到期还本分期付息处理的。
像上述例题如果合同改为到期一次还本付息，则只能按权责发生制在每年末计提利息，否则第二年末竣工之后仍不计提利息的话，在建工程
必须转固定资产折旧了。只是小企业财务压力大，到期一次还本付息的情况可能不常见。
2、长期应付款
长期应付款，指小企业除长期借款以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产发生
的应付款项等。
小企业融资租入固定资产，在租赁期开始日，按照租赁合同约定的付款总额（不折现）和在签订租赁合同过程中发生的相关税费等，借记“固
定资产”或“在建工程”科目，贷记“长期应付款”等科目。
例题：ABC 公司融资租入一台机器设备，租期 5 年，设备价值为元，租金与设备价值相等，租赁合同规定租金分 5 年于每年年末等额支付，
该项设备不需安装即可投入使用。设备预计净残值 20000元，采用直线法计提折旧。租赁期满后设备归承租方所有。会计处理：
（1）租赁开始日：
借：固定资产——融资租入固定资产
贷：长期应付款——应付融资租赁
（2）每年支付租金：
借：长期应付款——应付融资租赁款 200000
贷：银行存款 200000
（3）每年按期计提折旧：
借：制造费用 196000
贷：累计折旧 196000
（4）租赁期满后，该项融资租入固定资产转为承租方所有：
借：固定资产——生产用固定资产
贷：固定资产——融资租入固定资产
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第 512号）
第四十七条企业根据生产经营活动的需要，以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应
当提取折旧费用，分期扣除。
第五十八条融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定
付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础。税会无差异
小企业以分期付款方式购入固定资产，应当按照实际支付的购买价款（不折现）和相关税费（不包括按照税法规定可抵扣的增值税进项税
额），借记“固定资产”或“在建工程”科目，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科
目，贷记“长期应付款”科目。与税法无差异
第二节所有者权益核算及涉税处理
所有者权益的内容：
在小企业会计准则的第五十三条—第五十七条，共五条。
所有者权益，是指小企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。
包括：实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润等。
一、实收资本（股本）
实收资本，是指投资者按照合同协议约定或相关规定投入到小企业、构成小企业注册资本的部分。
例题：
ABC 公司的注册资本为元，由甲、乙、丙三个股东共同投资，其股份比例为 5︰3︰2。2013 年 1 月，公司收到甲投资者投入的现金元，已存
入银行；收到乙投资者投入的银行存款 800000 元和专利技术一项，专利技术的评估价值为 200000 元；收到丙投资者投入的价值 700000 元
的材料一批，取得的增值税专用发票注明的进项税额为 119000元。会计处理：
借：银行存款
无形资产 200000
原材料 700000
应交税费——应交增值税（进项税额 119000
贷：实收资本——甲
——乙 900000
——丙 600000
资本公积——资本溢价 319000
二、资本公积
资本公积是指小企业收到投资者出资超出其在注册资本中所占份额的部分。（资本公积的核算范围仅为资本溢价）
小企业用资本公积转增资本，应当冲减资本公积。小企业的资本公积不得用于弥补亏损。
1.小企业收到投资者的出资，借记“银行存款”、“其他应收款”、“固定资产”、“无形资产”等科目，按照其在注册资本中所占的份额，
贷记“实收资本”科目，按照其差额，贷记“资本公积”科目。（非货币性资产按评估价入账）
2.根据有关规定用资本公积转增资本，借记“资本公积”科目，贷记“实收资本”科目。
根据有关规定减少注册资本，借记“实收资本”科目、“资本公积”科目等科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。
三、留存收益
留存收益，是企业从实现的净利润中提取或形成的资本积累，是企业可以自由使用的资金。包括：盈余公积和未分配利润。
1.盈余公积
盈余公积，是指小企业按照法律规定在税后利润中提取的法定公积金和任意公积金。
小企业（外商投资）按照法律规定在税后利润中提取储备基金和企业发展基金也在该科目核算。
小企业用盈余公积弥补亏损或者转增资本，应当冲减盈余公积。小企业的盈余公积还可以用于扩大生产经营。
（1）小企业（公司制）按照公司法规定提取法定公积金和任意公积金，借记“利润分配——提取法定公积金、提取任意公积金”科目，贷
记“盈余公积——法定盈余公积”、“盈余公积——任意盈余公积”科目。
小企业（外商投资）按照规定提取储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金，借记“利润分配——提取储备基金、提取企业发展基金、
提取职工奖励及福利基金”科目，贷记“盈余公积——储备基金、企业发展基金”科目、“应付职工薪酬”科目。
（2）小企业使用盈余公积弥补亏损或者转增资本，借记“盈余公积”科目，贷记“利润分配——盈余公积补亏”或“实收资本”科目。
例题：
ABC 公司 2013 年实现税后利润为 200000 元，按 10%的比例提取法定盈余公积，同时经股东大会批准按 5%的比例提取任意盈余公积。会计处
理：
借：利润分配——提取法定盈余公积 20000
——提取任意盈余公积 10000
贷：盈余公积——法定盈余公积 20000
——任意盈余公积 10000
例题：
ABC公司经股东会批准，用法定盈余公积 100000元弥补以前年度亏损。会计处理：
借：盈余公积——法定盈余公积 100000
贷：利润分配——盈余公积补亏 100000
2、未分配利润，是指小企业实现的净利润，经过弥补亏损、提取法定公积金和任意公积金、向投资者分配利润后，留存在本企业的、历年
结存的利润。
小企业年度终了，应将“本年利润”科目的余额，转入“利润分配——未分配利润”明细科目（无论是税前、还是税后补亏，此时自动补亏，
无须单独处理）。同时，将“利润分配”科目所属的其他明细科目的余额，转入“利润分配——未分配利润”明细科目。结转后，“利润分
配——未分配利润”明细科目如出现贷方余额，就是未分配的利润；如出现借方余额，则表示未弥补的亏损。
第四讲收入、费用和利润核算及涉税处理
第一节收入核算及涉税处理
小企业会计准则与小企业会计制度关于收入内容的比较
项目 小企业会计准则 小企业会计制度
收入的分类
销售商品收入
提供劳务收入
销售商品收入
提供劳务收入
让渡资产使用权收入
主要变化
《小企业会计准则》没有引入让渡资产使用权收入。
原因：让渡资产使用权收入主要表现为金融企业对外贷款形成的利息收入和企业转让无形资产（如商标权、专利权……）等资产的使用权形
成的使用费收入，而《小企业会计准则》
（1）不适用于金融企业。
（2）目前，我国小企业无形资产的种类少，通常以自用为主，金额较小，在资产中所占比例较低。
本节内容
一、收入概述
二、销售商品收入
三、提供劳务收入
四、视同销售业务
一、收入概述
（一）收入的概念
收入
是指小企业在日常生产经营活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。
收入的概念应从以下几个方面理解
（1）收入来自日常活动，非日常活动，如转让固定资产等形成的经济利益的流入不能确认为收入，而应计入营业外收入。
（2）收入会导致所有者权益增加，不会增加小企业所有者权益的经济利益流入，比如取得借款等不属于收入。
（3）收入与所有者投入资本无关，所有者投入资本的增加不应当确认为收入。
（二）收入的分类
注意：收入的分类与小企业会计制度相比较删除了让渡资产使用权收入。
（三）企业所得税收入及对应会计处理
《中华人民共和国企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式收入总额 会计处理
从各种来源取得的收入，为收入总额。
（1）销售货物收入
（2）提供劳务收入
（3）转让财产收入
（4）股息、红利等权益性
投资收益
（5）利息收入
（6）租金收入
（7）特许权使用费收入
（8）接受捐赠收入
（9）其他收入
主营业务收入
主营业务收入、其他
业务收入
营业外收入、投资收
益
投资收益
贷记财务费用、投资
收益
其他业务收入、营业
外收入
其他业务收入
营业外收入
营业外收入
此外，在《中华人民共和国企业所得税法》的第七条和第二十六条还分别界定了不征税收入和免税收入。
（四）收入内容的差异及纳税调整
第一、来源不同；小企业会计准则的收入只规范从日常生产经营活动中取得的销售商品收入和提供劳务收入，企业所得税法的收入总额包括
从各种来源取得的收入。
第二、内容不同；企业所得税法中的收入总额，既包括小企业会计核算上的主营业务收入和其他业务收入、也包括投资收益和营业外收入，
还包括小企业会计核算上未作收入处理的视同销售收入。
第三、企业所得税法有不征税收入和免税收入的概念，小企业会计准则没有。
收入内容的差异：
关于收入内容差异的纳税调整办法
从二者的比较可以看出，尽管二者收入的内容有差异，但从对应纳税所得额的影响上看一般不影响应纳税所得额，不用作纳税调整。除非属
于所得税的不征税收入和免税收入，此时应作纳税调减的处理。
二、销售商品收入
销售商品收入，是指小企业销售商品（或产成品、材料）取得的收入。
注意：《小企业会计准则》所称的销售商品收入与企业所得税法规定的销售货物收入在构成上是一致的。
（一）销售商品收入的确认
1.销售商品收入的确认条件
小企业会计准则与小企业会计制度关于确认收入条件的比较
小企业会计准则 小企业会计制度
小企业应当在发出商品且收到货款或取得收款权利时，确认
销售商品收入。
小企业销售商品的收入，应当在下列条件同时满足时予以确认：
1.已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
2.既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出
的商品实施控制；
3.与交易相关的经济利益能够流入本企业；
4.相关的收入和成本能够可靠地计量。
小企业会计准则 小企业会计制度
可见，《小企业会计准则》简化了确认收入的判断条件，关注形式，强调物权的转移，减少了关于风险报酬转移的职业判断。
《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[2008]875号）
一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。
（一）销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：
1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；
2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；
3.收入的金额能够可靠地计量；
4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
涉税提示
企业所得税法确认收入时强调的是实质，强调风险和报酬的转移、管理权和控制权的转移，但《小企业会计准则》强调的是形式，不强调风
险和报酬的转移。
因此，具备企业所得税法销售商品收入确认条件的，也符合《小企业会计准则》的确认条件，二者实质上没有差异。
思考——
（1）小企业发生非货币性资产交换，以及将货物用于职工福利或者利润分配等用途的，是否确认收入？
答：这些行为是小企业与外部发生的交易，属于收入实现的过程，视同销售商品，按规定确认收入。与企业所得税处理方法一致。
（2）小企业在建工程、管理部门等内部部门领用所生产的产成品、原材料等，是否确认收入？
答：这些行为是小企业内部发生的经济事项，属于小企业内部不同资产之间相互转换，不属于收入实现过程，不应确认收入，应按成本转账。
与企业所得税处理方法一致。
（二）销售商品收入的计量
小企业会计准则 企业所得税法 增值税法
《小企业会计准则》第六十条
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
（国务院令第 512号）
《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院
令第 538号）
小企业应当按照从购买方已收或
应收的合同或协议价款，确定销售
商品收入金额。
第十三条企业以非货币形式取得的收入，应当
按照公允价值确定收入额。公允价值，是指按
照市场价格确定的价值。
第六条销售额为纳税人销售货物或者应税劳
务向购买方收取的全部价款和价外费用，但是
不包括收取的销项税额。
涉税分析
1.小企业会计准则按合同协议价款确定销售商品收入，充分考虑了市场价格，与企业所得税法实施条例的规定一致，体现了与企业所得税的
协调。
2.增值税销售额中的价外费用不一定确认为小企业的收入。
例题
属与于价外费用
ABC 公司于 2×13 年 1 月 2 日以托收承付方式向 B 公司销售一批商品，成本 80000 元，开出的增值税专用发票上注明售价为 120000 元，增值
税税额为 20400元。随同商品出售收取出租包装物租金 4680元，开出普通发票。该批商品已经发出，并已向银行办妥托收手续。
思考——
该例应确认的会计收入、企业所得税收入、增值税销售额分别为多少？
应确认的会计收入为 120000元；
应确认的企业所得税销售货物收入为 120000元，租金收入 4000元；
应确认的增值税销售额为价款+价外费用=120000+4000=124000（元）
（三）销售商品收入的会计处理
1.通常情况下销售商品收入的会计处理
（1）销售商品确认收入时
借：应收账款等
贷：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
（2）结转销售商品成本时
借：主营业务成本
贷：库存商品
（3）按规定计算出应缴纳的消费税时
借：营业税金及附加
贷：应交税费—应交消费税
2.销售商品涉及现金折扣的核算及涉税处理
现金折扣
是指债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。
从其发生的时间看，一般发生在赊销之后
其原因是：鼓励购买者尽快付款
其业务实质是：销货方为及早收款，付出的代价
项目 小企业会计准则 企业所得税法
依据 《小企业会计准则》第六十条
《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》
（国税函[2008]875号）
处 理
办法
销售商品涉及现金折扣的，应当按照扣除现金折扣前的金额
确定销售商品收入金额。现金折扣应当在实际发生时，计入
当期损益。
销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确
定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用
扣除。
涉税提示
销售商品涉及现金折扣的会计处理与税务处理一致。
但，税务机关在进行企业所得税税前扣除审核时，应注意销货方给予购货方的现金折扣是否符合经营常规和会计惯例，有没有将不合理的现
金折扣在企业所得税税前扣除。
3.销售商品涉及商业折扣的核算及涉税处理
商业折扣
是指小企业为促进商品销售而在商品标价上给予的价格扣除。
从其发生的时间看，一般发生在销货当时
其原因是：鼓励购买者多买
其业务实质是：销货方给予购货方的价格优惠
小企业会计准则 企业所得税法 增值税法
《小企业会计准则》第六十
条
《国家税务总局关于确认企业所
得税的收入若干问题通知》（国
税函[2008]875号）
《增值税若干具体问题的规定》（国税发[1993]154号）
销售商品涉及商业折扣的，
应当按照扣除商业折扣后的
金额确定销售商品收入金额。
商品销售涉及商业折扣的，应当
按照扣除商业折扣后的金额确定
销售商品收入金额。
纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发
票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣
额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除
折扣额。
国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知（国税函[2010]56号）
纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，可
按折扣后的销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减
除。
涉税提示
销售商品涉及商业折扣的，企业所得税法与小企业会计准则处理方法一致。进行增值税处理时，能否按扣除折扣后的销售额征收增值税，应
关注两点：
（1）销售额和折扣额是否在同一张发票上的“金额”栏内分别注明。未在同一张发票的“金额”栏内分别注明的，折扣额不得从销售额中
减除。
（2）销货方将折扣额另开发票的，应按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票，否则，不论折扣额在财务
上如何处理，均不得从销售额中减除。
4.销售商品涉及销售折让的核算及涉税处理
销售折让
是指小企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。
小企业会计准则 企业所得税法 增值税法
《小企业会计准则》第六十
一条
《国家税务总局关于确认企业所
得税的收入若干问题通知》（国
税函[2008]875号）
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务
总局令第 50号）
小企业已经确认销售商品收
入的售出商品发生的销售折
让，应当在发生时冲减当期
销售商品收入。
企业已经确认销售收入的售出商
品发生销售折让……，应当在发
生当期冲减当期销售商品收入。
第十一条一般纳税人销售货物或者应税劳务，开具增值税专用发
票后，发生销售货物……折让……，应按国家税务总局的规定开
具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值税专用发票的，
增值税额不得从销项税额中扣减。
第三十一条小规模纳税人因销售货物……折让退还给购买方的
销售额，应从发生销售货物……折让当期的销售额中扣减。
涉税提示
当销售商品发生销售折让时，企业所得税法与小企业会计准则处理方法一致。进行增值税处理时，销售方能否用红字冲减销项税额，关键看
是否按税法规定开具了红字增值税专用发票。
5.销售商品涉及销售退回的核算及涉税处理
销售退回
是指企业售出的商品由于质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。
小企业会计准则 企业所得税法 增值税法
《小企业会计准则》第六十一条
《国家税务总局关于确认企业
所得税的收入若干问题通知》
（国税函[2008]875号）
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部
国家税务总局令第 50号）
小企业已经确认销售商品收入的售出
商品发生的销售退回（不论属于本年度
还是属于以前年度的销售），应当在发
企业已经确认销售收入的售出
商品发生销售退回……，应当
在发生当期冲减当期销售商品
第十一条一般纳税人销售货物或者应税劳务，开具增值税
专用发票后，发生销售货物退回……，应按国家税务总局
的规定开具红字增值税专用发票。未按规定开具红字增值
生时冲减当期销售商品收入。 收入。 税专用发票的，增值税额不得从销项税额中扣减。
第三十一条小规模纳税人因销售货物退回……退还给购
买方的销售额，应从发生销售货物退回……当期的销售额
中扣减。
提示
（1）本月发生的销售退回，可以直接从本月的销售数量中减去，得出本月销售的净数量，然后计算应结转的主营业务成本，也可以单独计
算本月销售退回成本，借记“库存商品”等科目，贷记“主营业务成本”科目。
（2）按《小企业会计准则》规定，对于已确认销售商品收入的售出商品发生销售退回的，不论此销售业务是发生在本年度还是以前年度，
小企业均应当在该笔退货实际发生时冲减退货当期（通常为当月）的销售商品收入，与企业所得税法对销售退回的处理方法一致。
6.具体销售方式的核算及涉税处理
各种销售方式下销售商品收入确认的时点
为了减轻小企业的纳税调整负担，便于小企业会计人员实际操作，小企业会计准则对不同销售方式下销售商品收入确认的时点采取了与企业
所得税法一致的原则。
各种销售方式下销售商品收入确认的时点
小企业会计准则、企业所得税法
销售方式 收入确认时点
托收承付 办妥托收手续时
预收款 发出商品时
分期收款 合同约定的收款日期
需要安装和检验 购买方接受商品以及安装和检验完毕时（安装程序比较简单的，可在发出商品时确认收入）
支付手续费方式委托代销 收到代销清单时
以旧换新 销售的商品作为商品销售处理，回收的商品作为购进商品处理。
产品分成 分得产品之日
对各种销售方式下收入确认的时点注意两点
（1）增值税法与营业税法对预收款方式的规定
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第 50 号）第三十八条规定，采取预收货款方式销售货物，纳税义务
发生时间为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过 12 个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收
款日期的当天。
《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第 52号令）第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，
采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
（2）增值税法对支付手续费方式委托代销的规定
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第 50 号）第三十八条规定，委托其他纳税人代销货物，增值税纳税
义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，增值税纳税义务发生时间为发出代
销货物满 180天的当天。
三、提供劳务收入
小企业提供劳务的收入，是指小企业从事建筑安装、修理修配、交通运输、仓储租赁、邮电通信、咨询经纪、文化体育、科学研究、技术服
务、教育培训、餐饮住宿、中介代理、卫生保健、社区服务、旅游、娱乐、加工以及其他劳务服务活动取得的收入。
（一）提供劳务收入的确认和计量
1.同一会计年度内开始并完成的劳务，应当在提供劳务交易完成且收到款项或取得收款权利时，确认提供劳务收入。
这一确认原则包含了两个条件，并且应当同时具备：
（1）收入确认的前提是劳务已经完成
（2）收到款项或取得收款权利
提供劳务收入的金额为从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款。
2.劳务的开始和完成分属不同会计年度的，应当按照完工进度确认提供劳务收入。
完工进度的确定方法:
（1）已完工作的测量
（2）已提供劳务占劳务总量的比例
（3）已发生成本占估计总成本的比例
劳务收入的计量方法是，在年度资产负债表日，按以下公式计算：
本期确认的收入＝提供劳务收入总额×完工进度－以前会计年度累计已确认提供劳务收入
本期确认的费用＝提供劳务成本总额×完工进度－以前会计年度累计已确认营业成本
注意：
（1）确认劳务收入和结转劳务成本的时点是年度资产负债表日。
（2）提供劳务成本总额在劳务最终完成之前实际是一个估计的金额。
《国家税务总局关于确认企业所得税的收入若干问题通知》（国税函[2008]875号）
二、企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。
（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：
1.收入的金额能够可靠地计量；
2.交易的完工进度能够可靠地确定；
3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。
（二）提供劳务收入的核算
提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入；
同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。
涉税提示
对于跨年度的劳务，当交易结果不能能够可靠估计时如何确认企业所得税收入税法没有做出规定。《小企业会计准则》一律用完工百分比法。
实际二者没有差异。
（三）企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末
发生劳务成本时
借：劳务成本
贷：应付职工薪酬等
收到预收款项时
申报缴纳营业税金时
借：银行存款
贷：预收账款
借：应交税费——应交营业税
贷：银行存款
确认劳务收入时
借：预收账款
贷：主营业务收入
结转劳务成本时
计算应交营业税时
借：主营业务成本
贷：劳务成本
借：营业税金及附加
贷：应交税费——应交营业税
四、视同销售业务
视同销售，是指企业或纳税人在会计上不作为销售核算，而在税收上要作为销售确认收入计缴税金的商品或劳务的转移行为。
（一）企业所得税视同销售行为
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
（国务院令第 512号）
第二十五条企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利和利润分配等用途的，应
当视同销售货物、转让财产和提供劳务，国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
对于企业所得税视同销售行为，小企业进行会计处理时，可能确认收入，也可能不确认收入。但无论会计上是否确认收入，都要按企业所得
税法规定申报缴纳企业所得税。
例题
新源修配公司到市中心无偿为市民提供家电修理，发生成本 5000元，当月同类修理收费标准为 7000元。则该公司应做如下会计处理：
（1）借：劳务成本 5000
贷：应付职工薪酬、原材料等 5000
（2）借：营业外支出 5000
贷：劳务成本 5000
【税务处理】
该行为属于企业所得税视同提供劳务行为，虽然进行会计处理时不确认收入，但应按同类修理收费标准确认视同销售收入 7000 元，确认视
同销售成本 5000 元；同时 5000 元捐赠支出不得在税前扣除。进行企业所得税汇算时，应调整增加应纳税所得额 7000 元
（7000-5000+5000）。
（二）增值税视同销售行为
《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局令第 50号）
第四条单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：
（一）将货物交付其他单位或者个人代销；
（二）销售代销货物；
（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
对于增值税视同销售行为，小企业进行会计处理时，可能确认收入，也可能不确认收入。但无论会计上是否确认收入，都应按增值税法规定
确定销售额，计算缴纳增值税。
例题
ABC 公司将自产的售价（不含增值税）为 50000 元，成本为 30000 元的一批甲产品用于企业内部不动产建筑工程。则该公司应做如下会计处
理：
借：在建工程 38500
贷：库存商品 30000
应交税费—应交增值税（销项税额）8500
【税务处理】
自产产品用于企业内部不动产在建工程，属于增值税视同销售行为，应计提增值税 8500 元，但该行为会计不作销售处理，企业所得税也不
作视同销售处理，不需要调整应纳税所得额。
（三）营业税视同应税行为
《财政部国家税务总局中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第 52号令）
第五条纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：
（一）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；
（二）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；
（三）财政部、国家税务总局规定的其他情形。
例题
瑞峰公司将某闲置土地直接赠给某敬老院，土地使用权原价 100 万元，已累计摊销 50 万元（等于税法摊销额）。假设该土地使用权的公允
价值为 200万元，适用的营业税税率为 5%。则该公司应做如下会计处理：
借：营业外支出 600000
累计摊销 500000
贷：无形资产
应交税费——应交营业税 100000
【税务处理】
（1）该行为属于营业税视同应税行为，应缴纳营业税 10万元；
（2）该行为又属于企业所得税视同销售行为。应以该土地使用权的公允价值 200万元确认所得税视同销售收入，以土地使用权的计税基础 50
万元（100-50）和相关税费 10万元确认所得税视同销售成本，确认视同销售所得为 140万元（200-50-10）；
（3）直接捐赠支出 60万元不得在税前扣除。
因此，年终进行企业所得税汇算时，应调整增加应纳税所得额 200万元（140+60）。
第二节费用核算及涉税处理
《小企业会计准则》与小企业会计制度相比较“费用”部分的内容及会计处理方法没有重大改革，但在费用科目的名称及核算内容上有一定
的变化，其具体情况如下表所示：
小企业会计准则与小企业会计制度费用科目及核算内容对比表
小企业会计准则 小企业会计制度
科
目
名
称
核算内容
科 目
名称
核算内容
主
营
业
务
成
内容不变 主 营
业 务
成本
……
本
其
他
业
务
成
本
核算小企业确认的除主营业务活动以外的其他日常生产经
营活动所发生的支出。包括：销售材料的成本、出租固定
资产的折旧费、出租无形资产的摊销额等。
其 他
业 务
支出
核算小企业除主营业务成本以外的其他销售或其他务所发
生的支出，包括销售材料、提供劳务等而发生的相关成本、
费用及相关的税金和附加。
营
业
税
金
及
附
加
核算小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业
税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使
用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源
补偿费、排污费等相关税费。
主 营
业 务
税 金
及 附
加
核算小企业日常主要经营活动应负担的税金及附加，包括
营业税、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税
和教育费附加等。
管
理
费
用
核算小企业为组织和管理生产经营发生的其他费用。包括：
小企业在筹建期间内发生的开办费、行政管理部门发生的
费用（包括：固定资产折旧费、修理费、办公费、水电费、
差旅费、管理人员的职工薪酬等）、业务招待费、研究费
用、技术转让费、相关长期待摊费用摊销、财产保险费、
聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费等费用。
管 理
费用
核算小企业为组识和管理企业生产经营所发生的管理费用，
如小企业的行政管理部门在经营管理中发生的公司经费
（包括行政管理部门职工工资、修理费、物料消耗、低值
易耗品摊销、办工费和差旅费等）工会经费、待业保险费、
劳动保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉
讼费、业务招待费、房产税、车辆使用税、土地使用税、
印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、无形资产摊销、
职工教育经费、研究与开发费、排污费、存货盘亏或盘盈
（不包括应计入营业外支出的存货损失）、计提的坏账准
备、存货跌价准备等。
财
务
费
用
核算小企业为筹集生产经营所需资金发生的筹资费用。包
括：利息费用（减利息收入）、汇兑损失、银行相关手续
费、小企业给予的现金折扣（减享受的现金折扣）等费用。
财 务
费用
核算小企业为筹集生产经营所需资金等而发生的费用，包
括利息支出（减利息收入）、汇兑损失（减汇兑收益）以
及相关的手续费等。
一、费用概述
（一）费用的概念
费用
是指小企业在日常生产经营活动中发生的、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。
费用的概念应从以下几个方面理解 5
（1）费用发生于日常活动，非日常活动，比如转让固定资产等产生的经济利益的流出不能确认为费用，应计入营业外支出。
（2）费用会导致所有者权益减少，不会减少小企业所有者权益的经济利益流出，比如偿还借款等不属于费用。
（3）费用与向所有者分配利润无关，向所有者分配利润产生的经济利益流出不应当确认为费用。
（二）费用的分类
小企业会计准则按照费用的功能对小企业的费用进行了分类。包括：
营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用等。
（三）费用的确认
通常，小企业的费用应当在发生时按照其发生额计入当期损益。
这一原则说明小企业费用的记账时间是“发生时”，记账金额是“发生额”。
二、产品成本的核算
（二）产品成本核算的一般程序
小企业进行产品成本核算时，一般应遵循下列程序：
1.确定成本计算对象
2.确定成本项目
3.设置生产成本等明细账
4.归集和分配生产费用
5.结转完工产品成本。
其核心在于生产费用的归集和分配
（三）生产费用的归集
小企业发生的各项生产费用，应当按照成本核算对象和成本项目进行归集。具体方法如下：
（1）属于材料费、人工费等直接费用，直接计入基本生产成本和辅助生产成本。
（2）属于辅助生产车间为生产产品提供的动力等直接费用，可以先作为辅助生产成本进行归集，然后按照合理的方法分配计入基本生产成
本；也可以直接计入所生产产品的生产成本。
（3）其他间接费用应当作为制造费用进行归集，月度终了，再按一定的分配标准，分配计入有关产品的成本。
（4）将生产费用在完工产品和在产品之间进行分配
通过生产费用的归集，本月生产费用与月初、月末在产品成本和本月完工产品成本之间的关系，可用下列公式表示：
月初在产品成本＋本月生产费用＝本月完工产品成本＋月末在产品成本①
变形可得：
月初在产品成本＋本月生产费用－月末在产品成本＝本月完工产品成本②
1.月末产品全部完工
（四）生产费用在完工产品和在产品之间的分配
生产费用在本月完工产品成本和月末在产品成本之间的分配方法有以下六种：
·不计算在产品成本
·在产品成本按年初数固定计算
·在产品成本按其所耗用的原材料计算
·约当产量比例法
·在产品成本按定额成本计算
·定额比例法
生产费用分配方法及其适用范围
分配方法 适用范围
–不计算在产品成本 ■月末在产品数量少，价值低，且各月月末在产品数量相差不大
–在产品成本按年初数固定计算
■月末在产品数量少，价值较大，或者月末在产品数量较多，但各月月末在产品数量相差
不大
–在产品成本按其所耗用的原材料
计算
■月末在产品数量较多，或者各月月末在产品数量不稳定，材料费用在产品成本中占较大
比重
–约当产量比例法
■月末在产品数量较多，各月月末在产品数量变动较大，同时产品成本中各项费用的比重
相差不大
–在产品按定额成本计算
■定额管理基础较好，各项消耗定额或者费用定额比较准确稳定，各月月末在产品数量相
差不大
–定额比例法
■定额管理基础较好，各项消耗定额或者费用定额比较准确稳定，各月月末在产品数量波
动较大
注意
生产费用的分配方法一经选用，不得随意变
更。如需变更，应在会计报表附注中说明。
（五）产品成本计算方法
小企业在进行产品成本计算时，应当根据其生产特点、生产经营组织类型和成本管理的要求，确定成本计算方法。
其成本计算方法主要有
成本计算方法及其适用范围表
方法 适用范围
品种法 适用于单步骤、大量生产的小企业，如供水、采掘等小企业。
分步法 适用于大量、大批多步骤生产的小企业，如冶金、纺织、机械制造等。
分批法 适用于单件、小批生产的小企业，如造船、重型机械制造、精密仪器制造等。
三、营业成本
营业成本
是指小企业所销售商品的成本和所提供劳务的成本。
包括：主营业务成本和其他业务成本。
小企业销售商品收入和提供劳务收入已予确认的，应当将已销售商品和已提供劳务的成本作为营业成本结转至当期损益。
（一）主营业务成本
主营业务成本
是指小企业确认的销售商品或提供劳务等主营业务的成本。
月末，小企业可根据本月销售各种商品或提供各种劳务实际成本，计算应结转的主营业务成本。
借：主营业务成本
贷：库存商品
生产成本
工程施工
（结转销售在产品成本或提供劳务成本）
（结转建造合同成本）
（结转销售商品成本）
（二）其他业务成本
其他业务成本
是指小企业确认的除主营业务活动以外的其他经营活动所发生的支出。
包括：销售材料的成本、出租固定资产的折旧费、出租无形资产的摊销额等。
结转其他业务成本时：
借：其他业务成本
贷：原材料、周转材料
累计折旧
累计摊销
四、营业税金及附加
是指小企业开展日常生产经营活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇土地使用税、房产税、车船税、
印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等。
计算出应交的营业税金及附加时：
借：营业税金及附加
贷：应交税费
注意
（1）“营业税金及附加”科目，既核算主营业务，又核算其他业务的税金及附加。
（2）小企业发生的城镇土地使用税、房产税、车船税、印花税和矿产资源补偿费、排污费在“营业税金及附加”科目核算，不在“管理费
用”科目核算。
（3）与最终确认营业外收入或营业外支出相关的税费，在“固定资产清理”、“无形资产”等科目核算，不在“营业税金及附加”科目核
算。
五、销售费用
销售费用
是指小企业在销售商品或提供劳务过程中发生的各种费用。包括：销售人员的职工薪酬、商品维修费、运输费、装卸费、包装费、保险费、
广告费、业务宣传费、展览费等费用。
小企业（批发业、零售业）在购买商品过程中发生的费用（包括：运输费、装卸费、包装费、保险费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选
整理费等）也构成销售费用。
由此可见，销售费用的多少必然影响利润总额，影响企业所得税。因此学习销售费用时要注意以下几点：
第一，销售费用的核算内容
第二，销售费用的核算方法
第三，属于销售费用核算的费用项目能否在所得税前扣除。
本年利润
请思考——
属于销售费用核算内容的
广告费和业务宣传费
手续费和佣金
能否在税前扣除？
1.广告费和业务宣传费的核算及税务处理
（1）核算办法
小企业发生的广告费与业务宣传费，直接计入发生当期的“销售费用”科目。
（2）税务处理
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第 512号）
第四十四条企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）
收入 15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
（3）税前扣除要点
①实际发生
②不超过当年销售（营业）收入 15%的部分，准予在当年扣除
③超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除
④非广告性质的赞助支出不得在税前扣除
2.手续费及佣金支出的核算及税务处理
（1）核算办法
小企业销售过程中发生的手续费及佣金支出，在“销售费用——手续费及佣金”明细科目归集反映，据实列支。
（2）税务处理
根据《财政部国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税[2009]29号）的规定处理。
（3）税前扣除要点
①实际发生
②与企业的生产经营相关
③企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。
④签订合同或协议的单位或个人应该具有“中介服务”的经营范围以及中介服务资格证书；
⑤签订合同或协议的单位或个人，不包括交易双方及其雇员、代理人和代表人等；
⑥支付手续费及佣金的形式，除委托个人代理外，不得以现金等非转账方式支付。
⑦企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。
六、管理费用
管理费用
是企业为组织和管理企业生产经营所发生的费用。
包括：小企业在筹建期间内发生的开办费、行政管理部门发生的费用（包括：固定资产折旧费、修理费、办公费、水电费、差旅费、管理人
员的职工薪酬等）、业务招待费、研究费用、技术转让费、相关长期待摊费用摊销、财产保险费、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、
诉讼费等费用。
由此可见，管理费用的多少必然影响利润总额，影响企业所得税。因此，学习管理费用时同样要注意以下几点：
第一，管理费用的核算内容
第二，管理费用的核算方法
第三，属于管理费用核算的费用项目能否在所得税前扣除
在相关企业所得税政策中对管理费用中的
的核算及税务处理办法
1.开办费的核算及税务处理
小企业在筹建期间内发生的开办费包括：相关人员的职工薪酬、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的
借款费用等费用。
开办费在实际发生时，借记“管理费用”科目，贷记“银行存款”等科目。
【税务处理】
《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》（国税函〔2009〕98号）
九、关于开（筹）办费的处理
新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理
规定处理，但一经选定，不得改变。
2.业务招待费的核算及税务处理
（1）会计核算
小企业发生的业务招待费，在“管理费用”中据实列支。
【税务处理】
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
（国务院令第 512号）
例题
ABC公司 2×13年度取得主营业务收入 2100万元，其他业务收入 300万元，投资收益 200万元，营业外收入 12万元，企业所得税视同销售收
入 100万元。本年度该公司用银行存款支付业务招待费 25万元。
则 ABC公司应作如下会计处理：
借：管理费用 250000
贷：银行存款 250000
【税务处理】
可税前扣除的业务招待费＝25×60%＝15（万元），但最高扣除限额＝（2100＋300＋100）×5‰＝（万元）。故 2×13 年发生的业务招待
费只能扣除 万元，年终申报企业所得税时，应调整增加应纳税所得额 万元（25－）。
管理费用中的：
财产保险费
劳动保护支出
技术转让费
研究费用
……
的税务处理分别见《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第 512号）的第 46条、48条、90条、95条，以及相关的企业所得
税政策，这里不再讲解。
小企业的利息费用
（1）既包括向金融企业借款的利息费用，也包括向非金融企业或个人借款的利息费用。
（2）既包括短期借款的利息费用，也包括长期借款的利息费用，还包括小企业持有的未到期商业汇票向银行贴现支付的贴现利息。
进行税务处理时，财务费用中的利息费用、银行相关的手续费、企业给予的现金折扣等已在相关内容讲过，这里不再赘述。
汇兑损失的税务处理
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（国务院令第 512号）
第三十九条企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生
的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。
第三节利润及利润分配
一、利润形成的核算
二、利润分配的核算
一、利润形成的核算
（一）利润的构成
利润，是指小企业在一定会计期间的经营成果。包括：营业利润、利润总额和净利润。
营业利润＝营业收入－营业成本―营业税金及附加―销售费用－管理费用－财务费用＋投资收益（或减去投资损失）
利润总额＝营业利润＋营业外收入－营业外支出
净利润＝利润总额－所得税费用
（二）营业外收支的核算
1.营业外收入的核算
营业外收入，是指小企业非日常生产经营活动形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的净
流入。
包括：非流动资产处置净收益、政府补助、捐赠收益、盘盈收益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确
实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、违约金收益等。
通常，小企业的营业外收入应当在实现时按照其实现金额计入当期损益。
提示
（1）《小企业会计准则》中营业外收入的内容有所扩大，主要表现是：
将原计入资本公积的政府补助、捐赠收益、确实无法支付的应付账款计入营业外收入；
将原计入财务费用的汇兑收益计入营业外收入；
将原调整坏账准备的已作坏账损失处理后又收回的应收款项计入营业外收入；
将原冲减所得税的所得税退税以及未予规范的其他所有退税（不含出口退税），均计入营业外收入。
（2）企业所得税法中的“转让财产收入”、“出租包装物和商品的租金收入”、“接受捐赠收入”和“其他收入”小企业进行会计处理时
一般应确认为“营业外收入”，从对应纳税所得额的影响上来看没有差异；
但应注意企业所得税法确认收入的时间与会计确认为“营业外收入”的时间是否一致，如果不一致会影响各期的应纳税所得额，仍应作纳税
调整。比如企业所得税确认租金收入的时间与小企业会计准则确认租金收入的时间可能不一致。
2.营业外支出的核算
营业外支出
指小企业非日常生产经营活动发生的、应当计入当期损益、会导致所有者权益减少、与向所有者分配利润无关的经济利益的净流出。
包括：存货的盘亏、毁损、报废损失，非流动资产处置净损失，坏账损失，无法收回的长期债券投资损失，无法收回的长期股权投资损失，
自然灾害等不可抗力因素造成的损失，税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出等。
通常，小企业的营业外支出应当在发生时按照其发生额计入当期损益。
提示
（1）《小企业会计准则》中营业外支出的内容有所扩大，主要表现是：
将原计入管理费用的坏账损失计入营业外支出；
将原未规范的无法收回的长期债券投资损失和无法收回的长期股权投资损失计入营业外支出；
将原未规范的捐赠支出和赞助支出计入营业外支出。
（2）属于营业外支出核算内容的损失和支出不一定能在税前扣除。
对于企业发生的资产损失——
《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》
（国家税务总局公告 2011年第 25号）
第五条企业发生的资产损失，应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除。未经申报的损失，不得在税前扣除。
对于企业发生的税收滞纳金，罚金，罚款，被没收财物的损失，捐赠支出，赞助支出——
《中华人民共和国企业所得税法》
第九条企业发生的公益性捐赠支出，在年度利润总额 12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。
第十条在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
（三）政府补助
与小企业会计制度相比较政府补助属于新增内容。
小企业是我国国民经济和社会发展的重要力量，中央高度重视支持小企业发展，先后于 2003 年～2009 年颁布了促进中小企业发展的文件，
提出了进一步扶持中小企业发展的综合性政策措施。其中，对中小企业的财政政策更多体现为财政资金支持。因此《小企业会计准则》专门
规定了政府补助的会计处理。
1.政府补助的概念
政府补助，是指小企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不含政府作为小企业所有者投入的资本。主要有如下两大特征：
（1）无偿性
（2）直接取得资产
注意：
不涉及资产直接转移的经济支持不属于小企业会计准则规范的政府补助，比如，政府与小企业间的债务豁免，除税收返还外的税收优惠，直
接减征、免征、抵免税额、加计扣除等。
直接取得资产的增值税出口退税不属于政府补助。
2.政府补助的形式
政府对小企业的补助表现为政府向小企业转移资产，通常为货币性资产，也可能为非货币性资产。其形式主要有以下几种：
（1）财政拨款
是政府无偿拨付小企业的资金，通常在拨款时明确规定了资金用途。
（2）财政贴息
（3）税收返还
是政府按照国家有关规定采取先征后返（退）、即征即退等办法向小企业返还的税款，属于以税收优惠形式给予的一种政府补助。
注意两点：
（1）政府补助中的财政拨款不同于税法中的财政拨款
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》
（国务院令第 512号）
第二十六条企业所得税法第七条第（一）项所称财政拨款，是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织拨付的财政资金，
但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
（2）小企业会计准则中的“财政拨款、财政贴息和税收返还”基本对应于税法中的“财政性资金”
《财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》
（财税[2008]151号）
一、财政性资金
本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免
的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。
3.政府补助的分类
小企业取得的政府补助，根据其政策效应划分为：与资产相关的政府补助和其他政府补助。
与资产相关的政府补助，是指小企业取得的、用于购建或以其他方式形成非流动资产的政府补助。
其他政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助。
4.政府补助的确认
（1）小企业收到与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产的使用寿命内平均分配，计入营业外收入。
（2）小企业收到的其他政府补助
①用于补偿本企业以后期间的相关费用或亏损的，确认为递延收益，并在确认相关费用或发生亏损的期间，计入营业外收入；
②用于补偿小企业已发生的相关费用或亏损的，直接计入营业外收入。
小企业按照规定实行企业所得税、增值税、消费税、营业税等先征后返的，应当在实际收到返还的企业所得税、增值税（不含出口退税）、
消费税、营业税时，计入营业外收入。
5.政府补助的计量
（1）政府补助为货币性资产的，应当按照收到的金额计量。
（2）政府补助为非货币性资产的，政府提供了有关凭据的，应当按照凭据上标明的金额计量；政府没有提供有关凭据的，应当按照同类或
类似资产的市场价格或评估价值计量。
6.政府补助的会计处理
（1）与资产相关的政府补助
收到与资产相关的政府补助时：
借：银行存款等
贷：递延收益
在相关资产的使用寿命内平均分配时：
借：递延收益
贷：营业外收入
（2）其他政府补助
①收到用于补偿小企业以后期间的相关费用或亏损的政府补助时，按收到的金额
借：银行存款等
贷：递延收益
在发生相关费用或亏损的未来期间，应当按照应补偿的金额
借：递延收益
贷：营业外收入
②收到用于补偿小企业已发生的相关费用或亏损的政府补助时，按收到的金额
借：银行存款
贷：营业外收入
思考——
1.小企业取得的政府补助征税不征税？
2.怎样进行纳税调整？
《财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151号）
第一条企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额。
对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收
入总额中减除。
根据《财政部国家税务总局关于财政性资金行政事业性收费政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》（财税[2008]151 号）的规定，小
企业取得的政府补助应在取得当年计入收入总额，征税企业所得税；
但是，对小企业取得的符合规定的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。
财政部国家税务总局
关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知（财税[2011]70号）
一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，
在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：
（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；
（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；
（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，
其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
纳税调整办法
如果小企业在取得时计入了递延收益，在取得的当年应调整增加应纳税所得额，在以后各
年作纳税调减处理。
小企业取得的政府补助属于税法征
税收入
如果小企业取得时计入了营业外收入，不作纳税调整。
如果小企业在取得时计入了递延收益，在取得时不作纳税调整，在以后转作营业外收入时，
作纳税调减处理。
小企业取得的政府补助属于税法不
征税收入
如果小企业取得时计入了营业外收入，应作纳税调减处理。
例题
ABC公司 2×13年 12月 25日收到当地政府无偿划入的办公楼一幢，原账面价值为 270000元，评估价值为 600000元，产权过户手续已经办妥。
则 ABC公司应作如下会计处理：
例题
借：固定资产 600000
贷：递延收益 600000
假定上述固定资产的使用寿命为 10年，不考虑残值，按直线法计提折旧，则每年计提折旧、分配递延收益时应作如下会计处理：
借：管理费用 60000
贷：累计折旧 60000
借：递延收益 60000
贷：营业外收入 60000
【税务处理】
ABC公司 2×13年调整增加应纳税所得额 600000元，以后每年分配递延收益时调整减少应纳税所得额 60000元。
（四）所得税的核算
所得税核算主要有两种方法，应付税款法和纳税影响会计法，根据《小企业会计准则》规定，小企业应采用应付税款法核算所得税。
1.应付税款法
应付税款法
将本期税前会计利润与应税所得之间产生的差异均在当期确认所得税费用的会计处理方法
这种核算方法的特点是，本期所得税费用等于按照本期应税所得与适用的所得税税率计算的应交所得税，即本期所得税费用等于本期应交所
得税。
在应付税款法下，本期应交所得税和本期所得税费用的计算可用如下公式表示：
本期应纳税所得额＝本期利润总额+纳税调整增加额-纳税调整减少额
本期应交所得税＝本期应纳税所得额×适用所得税税率
本期所得税费用＝本期应交所得税
2.所得税会计处理
“所得税费用”科目
属于损益类科目，核算小企业当期发生的所得税费用。
“应交税费——应交所得税”科目
属于负债类科目，核算小企业按税法规定应缴纳的所得税。
小企业计算出应交的企业所得税时：
借：所得税费用
贷：应交税费——应交所得税
例题
ABC公司 2×13年实现的利润总额为元，适用的所得税税率为 25%。本年度收到国债利息收入 10000元，发生赞助支出 20000元；该公司固定
资产折旧采用直线法，本年折旧额为 30000元，按照税法规定采用双倍余额递减法，本年折旧额为 45000元。假设无其他纳税调整因素，请
计算该公司 2×13年的应交所得税和所得税费用，并做出会计处理。
例题
本年应纳税所得额＝－10000＋20000－（45000－30000）＝995000（元）
本年应交所得税＝995000×25%＝248750（元）
本年所得税费用＝本年应交所得税＝248750（元）
ABC公司应作如下会计处理：
（1）计算出所得税费用和应交所得税时：
借：所得税费用 248750
贷：应交税费——应交所得税 248750
（2）上交所得税时：
借：应交税费——应交所得税 248750
贷：银行存款 248750
（五）本年利润的结转
企业应设置“本年利润”科目核算企业实现的净利润（或发生的净亏损）。期末应将企业实现的收入收益、费用支出转入“本年利润”科目，
以确定企业的利润总额和净利润。
本年利润的核算与结转步骤
1、月末，将收入收益转入“本年利润”科目的贷方。
2、月末，将所得税费用以外的费用支出转入“本年利润”科目的借方。
3、月末，将“所得税费用”转入“本年利润”科目的借方。
4、年度终了，将全年实现的净利润（或亏损）自“本年利润”科目转入“利润分配”科目。
其结转过程图示如下:
结转收入收益和费用支出后，本年利润科目的贷方余额就是本年实现的利润总额，然后在利润总额的基础上计算出应纳税所得额，用应纳税
所得额乘以适用的所得税税率，计算出当期应交的所得税。
二、利润分配的核算
利润分配
是指小企业根据国家有关规定和企业章程、投资者协议等，对小企业当年可供分配的利润所进行的分配。
可供分配的利润=本年实现的净利润+年初未分配利润（-弥补以前年度亏损）
（一）利润分配的一般程序
公司制小企业按照以下顺序分配：
1.弥补以前年度亏损；
2.提取 10%法定公积金；
3.提取任意公积金；
4.向投资者分配利润。
企业弥补以前年度亏损和提取盈余公积后，当年没有可供分配的利润时，不得向投资者分配利润，但法律、行政法规另有规定的除外。
（二）利润分配的会计处理
企业应设置“利润分配”科目，核算企业实现利润的分配（或亏损的弥补）情况和历年分配（或弥补）后的积存余额。
1.弥补亏损的会计处理
企业发生的年度经营亏损，依照税法的规定弥补。税法规定年限内的税前利润不足弥补的，用以后年度的税后利润弥补，或者经投资者审议
后用盈余公积弥补。
《中华人民共和国企业所得税法》
第十八条企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。
1.弥补亏损的会计处理
不论用税前利润弥补亏损，还是用税后利润弥补亏损都不需要做专门的会计处理，只要将当年实现的净利润转入“利润分配—未分配利润”
科目，就会自动补亏。年终结转净利润的会计处理如下：
例题
假设某小企业 2×13年初累计未分配利润-800万元，2×13年产生会计利润 500万元。年终结转净利润时做如下会计处理：
将会计利润 500 万元自“本年利润”账户，转入“利润分配——未分配利润”账户，自动补亏 500 万元，2×13 年末未分配利润剩余-300 万
元。
借：本年利润
贷：利润分配—未分配利润
2.提取盈余公积的会计处理
提取盈余公积时：
借：利润分配——提取法定盈余公积
——提取任意盈余公积
贷：盈余公积
3.向投资者分配利润的会计处理
向投资者分配利润时：
借：利润分配——应付利润
贷：应付利润
4.已分配利润的年终结转
年度终了，将“利润分配”科目下的其他明细科目的余额转入“利润分配——未分配利润”明细科目。其结转分录如下：
借：利润分配——未分配利润
贷：利润分配——提取法定盈余公积
——提取任意盈余公积
——应付利润
利润分配的核算程序
①结转本年净利润；
②提取盈余公积，并向投资者分配利润；
③将“利润分配”科目所属各个明细科目的借方余额结转到“利润分配—未分配利润”明细科目的借方。
结转后，“利润分配”科目除“未分配利润”明细科目外，其他明细科目应无余额。
5.利润分配的涉税分析
（1）向自然人分配利润是否代扣代缴个人所得税？
《中华人民共和国个人所得税法》第三条第五款的规定：特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得，偶然
所得和其他所得，适用比例税率，税率为百分之二十。
因此，如果股东是自然人，那么小企业向投资者分配利润时要为股东代扣代缴 20%的个人所得税。
（2）向外国投资者分配利润是否代扣代缴预提所得税？
《财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税[2008]1 号）第四条规定，外国投资者从外商投资企业取得利润的优惠
政策：
2008年 1月 1日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在 2008年以后分配给外国投资者的，免征企业所得税；2008年及以后年度外商
投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。
因此，如果股东是非居民企业，那么 2008年及以后年度外商投资企业新增利润分配给外国投资者的，依法代扣代缴 10%的预提所得税。
第五讲小企业财务报表
本讲内容
■第一节财务报表概述
■第二节资产负债表
■第三节利润表
■第四节现金流量表
■第五节财务报表附注
■第六节财务报表分析
引言
《小企业会计准则》第七十九条规定：“财务报表，是指对小企业财务状况、经营成果和现金流量的结构性表述。”
小企业的财务报表至少应当包括下列组成部分：
（一）资产负债表；
（二）利润表；
（三）现金流量表；
（四）附注。
即“三表一注”（《企业会计准则》是“四表一注”）
小企业应当按照企业会计准则统一规定的报表种类、内容、格式、编制方法，按月度、季度、年度对外报送财务报表。
小企业对外提供的年度财务报表应按有关规定经过注册会计师审计。
财务报表是小企业会计核算的重要内容。
第一节财务报表概述
一、财务报表的作用
小企业会计报表是小企业会计核算的最终产品，是对各种会计核算资料加以整理、汇总加工而形成的具有内在联系、相互配合、相互补充的
综合性信息资料。它是会计要素确认、计量的结果和综合性描述。
财务报表提供的有关资料，有利于小企业及其他各方信息使用者考核、分析财务状况和经营成果，评价小企业生产经营工作的质量，分析、
研究、预测小企业生产经营前景，做出正确的决策，加强财务管理。
（二）小企业财务报表的组成
小企业财务报表体系通常主要由基本财务报表和报表附注两部分组成。
小企业对外提供的财务报表包括资产负债表、利润表和现金流量表三张报表。
财务报表附注是对财务报表的补充说明，也是财务报表体系的重要组成部分。
根据《小企业会计准则》规定小企业需要对外报送的财务报表见下表——
编号 报表名称 编报期
会小企 01表 资产负债表 月报、年报
会小企 02表 利润表 月报、年报
会小企 03表 现金流量表 月报、年报
三、小企业财务报表的编制要求
（一）数字真实。
（二）内容完整。
（三）计算准确。
（四）编报及时。
（五）一致性和可比性。
（六）做好准备工作。
（七）手续齐备。
第二节资产负债表
一、资产负债表的概念与作用
资产负债表是反映企业在某一特定日期财务状况的报表。
特定日期包括：月末、季末、半年末和年末。
资产负债表可以提供的信息主要有：
（1）小企业在某一时点上所拥有的经济资源及这些经济资源的分布和构成情况。
（2）小企业资金来源的构成情况，包括小企业所承担的债务及所有者权益各个项目的状况。
（3）小企业所负担的债务以及小企业的偿债能力（包括短期和长期的偿债能力）。
（4）小企业未来财务状况变动趋势。
二、资产负债表的内容与结构
（一）资产负债表的内容
小企业资产负债表的内容主要反映以下三个方面：
1.资产。资产按其流动性分为流动资产和非流动资产，在资产负债表上按其类别分项列示。
2.负债。负债按其偿还期的长短分为流动负债和非流动负债，在资产负债表上按其类别分项列示。
3.所有者权益。所有者权益按照实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润分项列示。
（二）资产负债表的结构
采用账户式结构，报表分为左右两方，左方列示资产各项目，反映全部资产的分布及存在形态；右方列示负债和所有者权益各项目，反映全
部负债和所有者权益的内容及构成情况。资产负债表左右双方平衡，资产总计等于负债和所有者权益总计。
即:“资产=负债+所有者权益”
分设“年初余额”和“期末余额”两栏。
（三）资产负债表项目排列的特点
1.左方是按资产的流动性强弱排列的。
2.右方先列示负债，再列示所有者权益，体现了破产清偿的顺序。
负债按流动负债和非流动负债顺序排列，体现了归还的顺序；
所有者权益是按所有者权益形成的顺序排列的。
资产负债表
资产 期末余额 期初余额 负债和所有者权益 期初余额 期末余额
流动资产： 流动负债：
货币资金 短期借款
短期投资 应付票据
应收票据 应付账款
应收账款 预收款项
预付款项 应付职工薪酬
应收利息 应交税费
应收股利 应付利息
其他应收款 应付利润
存货 其他应付款
其中：原材料 其他流动负债
在产品
库存商品
周转材料
其他流动资产
流动资产合计 流动负债合计
非流动资产： 非流动负债：
长期债券投资 长期借款
长期股权投资 长期应付款
固定资产原价 递延收益
减：累计折旧 其他非流动负债
固定资产账面价值 非流动负债合计
在建工程 负债合计
工程物资
固定资产清理
生产性生物资产 所有者权益：
无形资产 实收资本（股本）
开发支出 资本公积
长期待摊费用 盈余公积
其他非流动资产 未分配利润
非流动资产合计 所有者权益合计
资产总计 负债和所有者权益总计
三、资产负债表项目的内容及其填列方法
（一）资产负债表编制前的准备工作
在编制年度资产负债表前，一是应对本企业有关库存物资、固定资产等进行财产清查；对应收、应付款项进行核对；对银行存款、库存现金
进行盘点核对，以保证账实相符，账账相符，总账与明细账相符。二是应对各账户的期末余额进行试算平衡，以保证正式编制的资产负债表
数字正确。
（二）资产负债表的填列方法：根据账户的期末余额填列。
具体填列方法有以下五类——
资产类
短期投资、应收票据、应收股利、应收利息、其他应收款、长期债券投资、长期股权投资、固定资产原价、累
计折旧、在建工程、固定资产清理、工程物资、开发支出、长期待摊费用
负债类
短期借款、应付票据、应付职工薪酬、应交税费、应付利息、应付利润、其他应付款、长期借款、长期应付款、
递延收益
1. 根
据
总 账
账户
期 末
余额
直 接
填列
所 有 者
权益类
实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积、未分配利润
货币资金：根据“库存现金”、“银行存款”和“其他货币资金”科目的期末余额合计填列。2.根据
总账账户
期末余额
加计填列
资产
类
存货：根据“材料采购”、“在途物资”、“原材料”、“材料成本差异”、“生产成本”、“库存商品”、
“商品进销差价”、“委托加工物资”、“周转材料”、“消耗性生物资产”等科目的期末余额分析填列。
应收账款项目：根据“应收账款”和“预收账款”科目所属的各明细科目的期末借方余额合计
数填列。
3.根据总账所属明细账
余额
计算填列
资 产
类 预付账款项目：根据“预付账款”和“应付账款”科目所属的各明细科目的期末借方余额合计
数填列。
应付账款项目：根据“应付账款”和‘‘预付账款”科目所属的各明细科目的期末贷方余额合
计数填列。负 债
类 预收账款项目：根据“应收账款”和“预收账款”科目所属的各明细科目的期末贷方余额合计
数填列。
举例：甲公司 2011年 1月 31日部分账户期末余额如下：
应收账款总账，为借方余额 300万元，明细账如下：
A公司借方余额 800万元；B公司贷方余额 500万元。
预收账款总账，为贷方余额 200万元，明细账如下：
C公司贷方余额 600万元；D公司借方余额 400万元。
则报表的填列方法应为：
应收账款项目（资产方）＝800＋400＝1200万元
预收账款项目（负债方）＝600＋500＝1100万元
其他流动资产项目：根据有关科目的期末余额分析填列。主要反映将在 1年内到期的长期债券投资与长
期股权投资。资 产
类 其他非流动资产项目：根据有关科目的期末余额分析填列。主要反映超过 1年以上的预付账款的借方余
额。
其他流动负债项目：根据有关科目的期末余额填列。主要反映将在 1年内到期的长期借款与长期应付款。
4.根据
总账和明细账余
额
分析填列
负 债
类
其他非流动负债项目：根据有关科目的期末余额分析填列。主要反映超过 1年以上的预收账款的贷方余
额。
5.根据有关账户余额
减去其
资 产
类
固定资产账面价值项目：根据“固定资产”科目的期末余额减去“累计折旧”科目的期末余额后的
金额填列。
生产性生物资产项目：根据“生产性生物资产”科目的期末余额减去“生产性生物资产累计折旧”
科目的期末余额后的金额填列。
备抵账户
余额后的
净额填列 无形资产项目：根据“无形资产”科目的期末余额减去“累计摊销”科目的期末余额后的金额填列。
四、资产负债表的新旧对比
（1）新准则新增的项目主要有：预付账款、应收股利、应收利息、长期债券投资、生产性生物资产、开发支出、预收账款、应付职工薪酬、
应交税费、应付利息等。
（2）新准则取消的项目主要有：应收股息、待摊费用、一年内到期的长期债券投资、长期债权投资、应付工资、应付福利费、应交税金、
其他应交款、预提费用、一年内到期的长期负债、法定公益金等。
（3）新准则改变了资产分类、合计。在新准则下，资产分为流动资产和非流动资产两类。新准则要求存货除总额列示之外，还要分为原材
料、在产品、库存商品、周转材料列示。而原制度下，资产分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产及其他资产，并列示相应的合计。
第三节利润表
一、利润表的概念与作用
利润表，是指反映小企业在一定会计期间的经营成果的报表。
利润表的原理是：将一定时期的收入与费用进行配比，以计算出小企业一定时期的净利润（或净亏损）。
利润表的作用是：通过利润表，可以反映企业一定会计期间的收入实现情况；反映一定会计期间的费用耗费情况；反映企业生产经营活动的
成果，即净利润的实现情况，据以判断资本保值、增值情况。
二、利润表的内容和结构
（一）利润表的内容
《小企业会计准则》第八十一条规定，利润表至少应当单独列示反映下列信息的项目：
（1）营业收入；（2）营业成本；
（3）营业税金及附加；（4）销售费用；
（5）管理费用；（6）财务费用；
（7）所得税费用；（8）净利润。
（二）利润表的结构
利润表采用的是垂直多步式结构，即通过对当期的收入、费用、支出项目按性质加以归类，分步计算当期损益。
分设“本月金额”和“本年累计金额”两栏。
年度的利润表应将“本月金额”改为“上年金额”。
■利润表应按利润的构成分类分项列示，分三步计算得出净利润。
■第一步，计算营业利润。以营业收入，减去营业成本、营业税金及附加、销售费用、管理费用、财务费用，在加上投资收益，得出营业利
润。
■第二步，计算利润总额。在营业利润的基础上加减营业外收支，得出利润总额。
■第三步，计算净利润。在利润总额的基础上减去所得税费用，得出净利润。
利润表
项目 本年累计 本月金额
一、营业收入
减：营业成本
营业税金及附加
其中：消费税
营业税
城市维护建设税
资源税
土地增值税
城镇土地使用税、房产税、车、印
销售费用
项目 本期金额 上期金额
其中：商品维修费
广告费和业务宣传费
管理费用
其中：开办费
业务招待费
研究费用
财务费用
其中：利息费用（收入以“－”号填列）
加：投资收益（损失以“－”号填列）
二、营业利润（亏损以“－”号填列）
项目 本期金额 上期金额
加：营业外收入
其中：政府补助
减：营业外支出
其中：坏账损失
无法收回的债券投资和股权投资损失
自然灾害等不可抗力因素造成的损失
税收滞纳金
三、利润总额（亏损以“－”号填列）
减：所得税费用
四、净利润（净亏损以“－”号填列）
三、利润表项目的内容及其填列方法
■利润表应一般根据账户的本期发生额分析填列
■（1）“营业收入”项目，反映小企业销售商品和提供劳务所实现的收入总额。本项目应根据“主营业务收入”科目和“其他业务收入”
科目的发生额合计填列。
■（2）“营业成本”项目，反映小企业所销售商品的成本和所提供劳务的成本。本项目应根据“主营业务成本”科目和“其他业务成本”
科目的发生额合计填列。
■（3）“营业税金及附加”项目，反映小企业开展日常生产活动应负担的消费税、营业税、城市维护建设税、资源税、土地增值税、城镇
土地使用税、房产税、车船税、印花税和教育费附加、矿产资源补偿费、排污费等。本项目应根据“营业税金及附加”科目的发生额填列。
■注：营业税金及附加核算内容增加了。房产税、车船使用税、土地使用税、印花税以及矿产资源补偿费、排污费，这“四税两费”在《小
企业会计制度》中核算为管理费用。
■（4）“销售费用”项目，反映小企业销售商品或提供劳务过程中发生的费用。本项目应根据“销售费用”科目的发生额填列。
■（5）“管理费用”项目，反映小企业为组织和管理生产经营发生的其他费用。本项目应根据“管理费用”科目的发生额填列。
注：管理费用的核算内容减少了，有些内容分别转入了“营业外支出”或“营业税金及附加”。
■（6）“财务费用”项目，反映小企业为筹集生产经营所需资金发生的筹资费用。本项目应根据“财务费用”科目的发生额填列。
■（7）“投资收益”项目，反映小企业股权投资取得的现金股利（或利润）、债券投资取得的利息收入和处置股权投资和债券投资取得的
处置价款扣除成本或账面余额、相关税费后的净额。本项目应根据“投资收益”科目的发生额填列。
■（8）“营业利润”项目，反映小企业当期开展日常生产经营活动实现的利润。本项目应根据营业收入扣除营业成本、营业税金及附加、
销售费用、管理费用和财务费用，加上投资收益后的金额填列。
■（9）“营业外收入”项目，反映小企业实现的各项营业外收入金额。包括：非流动资产处置净收益、政府补助、接受捐赠收益、盘盈收
益、汇兑收益、出租包装物和商品的租金收入、逾期未退包装物押金收益、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款
项、违约金收益等。本项目应根据“营业外收入”科目的发生额填列。
■注：营业外收入的核算内容变化很大。以上的一些项目在小企业会计制度中，原来分别核算为资本公积、其他业务收入或冲减管理费用或
财务费用。
■（10）“营业外支出”项目，反映小企业发生的各项营业外支出金额。包括：存货盘亏、毁损、报废损失，非流动资产处置净损失，坏账
损失，无法收回的长期债券投资损失，无法收回的长期股权投资损失，自然灾害等因素造成的损失，税收滞纳金，罚款，罚金，被没收财物
的损失，捐赠支出，赞助支出等。本项目应根据“营业外支出”科目的发生额填列。
■注：营业外支出的核算内容增加了。以上的一些项目在小企业会计制度中，原来分别核算为管理费用、投资收益或冲减管理费用。
■（11）“利润总额”项目，反映小企业当期实现的利润总额。本项目应根据营业利润加上营业外收入减去营业外支出后的金额填列。
■（12）“所得税费用”项目，反映小企业根据企业所得税法确定的应从当期利润总额中扣除的所得税费用。本项目应根据“所得税费用”
科目的发生额填列。
■（13）“净利润”项目，反映小企业当期实现的净利润。本项目应根据利润总额扣除所得税费用后的金额填列。
四、利润表的新旧对比
■（1）利润表的结构不同。新准则下，利润表中的利润按照其构成分三步计算得出净利润。而原制度下，利润表中的利润按照其构成分四
步计算得出净利润。
■（2）投资收益的列示有所不同，从而改变了营业利润的构成。新准则下，将投资收益纳入营业利润，因为投资收益本质上是属于营业范
畴，体现小企业经营能力的组成部分。而原制度下，投资收益属于计算利润总额的一个组成部分。
利润表中投资收益的变化
■（3）新准则增加了明细项目列示。
■营业税金及附加：要分项列示消费税、营业税、城市维护建设税、资源税等；
■销售费用：要分项列示商品维修费、广告费和业务宣传费；
■管理费用：要分项列示开办费、业务招待费、研究费用；
■财务费用：要列示利息费用；
■营业外收入：要列示政府补助；
■营业外支出：要分项列示坏账损失、无法收回的长期债券投资损失、无法收回的长期股权投资损失、自然灾害等不可抗力因素造成的损失、
税收滞纳金。
第四节现金流量表
现金流量表的核心：一、二、三
一个中心：以现金为中心
两个方向：现金流入与现金流出
三种活动：经营活动产生的现金流量
投资活动产生的现金流量
筹资活动产生的现金流量
■一、现金流量表的概念和作用
■现金流量表，是反映小企业在一定会计期间现金流入和流出情况的报表。
■现金流量表是以现金流入和流出，汇总说明小企业在报告期内的经营活动、投资活动和筹资活动的动态报表。
■它揭示了小企业在一定期间内各项活动所产生的现金流入、现金流出和现金变动净额，全面反映小企业的现金从期初到期末的变化过程。
■现金流量表与资产负债表和利润表等财务报表相结合，构成一个完整的财务报表体系，分别从不同角度反映小企业的财务状况、经营成果
和现金流量。
■现金流量表与另两张主表的关系——
■资产负债表它所提供的是静态的财务信息，并不能反映财务状况的变动的原因，也不能表明这些资产负债给企业带来多少现金、用去了多
少现金；
■利润表只能反映利润的构成，不能反映经营活动、投资活动和筹资活动的全部事项。
■现金流量表提供一定期间现金流入和流出的动态财务信息，对资产负债表和利润表起补充说明作用。
■现金流量表的作用：
■第一，现金流量表能够说明小企业一定期间内现金流入和流出的原因。
现金流量表将现金流量划分为三种活动分别反映，能反映出现金流入和流出的原因，便于报表使用者掌握小企业的现金流动情况。
■第二，现金流量表有助于预测小企业未来获取现金的能力。
■经营活动产生的现金流量，代表小企业运用经济资源创造现金流量的能力；
■投资活动产生的现金流量代表小企业运用资金产生现金流量的能力；
■筹资活动产生的现金流量代表小企业筹集资金获取现金的能力。
■通过这些信息及现金流量表的其他信息，可以分析小企业未来获取或支付现金的能力。
■第三，现金流量表有助于评价小企业净利润的质量、支付能力、偿债能力和周转能力。
企业一定期间内获得的利润并不代表真正具有偿债能力。在某种情况下，虽然小企业利润表上利润很可观，但财务十分困难。
现金流量表以收付实现制为编制基础，反映出小企业实际的现金流动情况以及由此形成的实际偿付能力。
■第四，现金流量表有助于分析小企业投资和理财活动对经营成果和财务活动的影响。
二、现金流量的含义及分类
■小企业现金流量表是以现金为基础编制的。
■现金，是指小企业的库存现金以及可以随时用于支付的银行存款和其他货币资金。
■现金流量是指一定时期内小企业的现金流入和流出量。企业一定时期内现金流入量减去现金流出量就是企业的现金净流量。
■需要提醒的是，小企业现金形式的转换不会产生现金流入和现金流出，如从银行提取现金或将现金存入银行，现金并未流出企业，不构成
现金流量。
■现金流量按其产生的原因和支付的用途不同，分为以下三大类：经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量、筹资活动产生的现
金流量。
（一）经营活动产生的现金流量
经营活动，是指小企业投资活动和筹资活动以外的所有交易和事项。具体包括以下项目：
（1）销售产成品、商品、提供劳务收到的现金；
（2）购买原材料、商品、接受劳务支付的现金；
（3）支付的职工薪酬；
（4）支付的税费。
■（二）投资活动产生的现金流量
■投资活动，是指小企业固定资产、无形资产、其他非流动资产的购建和短期投资、长期债券投资、长期股权投资及其处置活动。
具体包括的项目见报表。
■（三）筹资活动产生的现金流量
筹资活动，是指导致小企业资本及债务规模和构成发生变化的活动。
具体包括的项目见报表。
三、现金流量表的结构
■小企业现金流量表采用报告式结构。
■分三类活动反映产生的现金流量，最后汇总反映现金的净增加额。
■每一类现金流量，具体分为现金流入和现金流出。
■分设“本月金额”和“本年累计金额”两栏。
年度报表应将“本月金额”改为“上年金额”。
现金流量表
项目 本年累计 本月金额
一、经营活动产生的现金流量
销售产成品、商品、提供劳务收到的现金
收到其他与经营活动有关的现金
购买原材料、商品、接受劳务支付的现金
支付的职工薪酬
支付的税费
支付其他与经营活动有关的现金
经营活动产生的现金流量净额
二、投资活动产生的现金流量：
收回短期投资、长期债券投资和长期股权投资收到的现金
项目 本年累计 本月金额
取得投资收益收到的现金
处置固定资产、无形资产和其他非流动资产收回的现金净额
短期投资、长期债券投资和长期股权投资支付的现金
购建固定资产、无形资产和其他非流动资产支付的现金
投资活动产生的现金流量净额
三、筹资活动产生的现金流量：
取得借款收到的现金
吸收投资者投资收到的现金
项目 本年累计 本月金额
偿还借款本金支付的现金
偿还借款利息支付的现金
分配利润支付的现金
筹资活动产生的现金流量净额
四、现金净增加额
加：期初现金余额
五、期末现金余额
四、现金流量表的填列原理
以“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”项目为例
举例：A 公司当年年度的利润表中“营业收入”项目为 3000 万元，当年年末的资产负债表中“应收账款”项目年末数为 1500 万元，年初数
为 500万元。
请问：说明什么问题？
再问：如果情况相反又说明什么问题？
再加上“应收票据”、“预收账款”等因素，则得到确认该项目的基本计算公式——
■销售产成品、商品、提供劳务收到的现金
=销售产成品、商品、提供劳务产生的“收入和增值税销项税额”+应收账款本期减少额（期初余额-期末余额）+应收票据本期减少额（期初
余额-期末余额）+预收款项本期增加额（期末余额-期初余额）
■例题：某企业 2011年度有关资料如下：（万元）
（1）主营业务收入项目：6000；
（2）应交税费—应交增值税（销项税额）：1020；
（3）应收账款项目：年初数 800，年末数 500；
（4）应收票据项目：年初数 200，年末数 3000；
（5）预收款项项目：年初数 400，年末数 700。
■销售产成品、商品、提供劳务收到的现金
＝（6000＋1020）＋（800－500）
＋（200－3000）＋（700－400）＝4820
以“购买原材料、商品、接受劳务支付的现金”项目为例
举例：甲商场当年年度的利润表中“营业成本”项目为
3000万元，当年年末的资产负债表中“应付账款”项目年末数为 1500万元，年初数为 500万元。
请问：说明什么问题？
再问：如果情况相反又说明什么问题？
再加上“应付票据”、“预付账款”和“存货”等因素，则得到确认该项目的基本计算公式——
■购买商品、接受劳务支付的现金=购买商品、接受劳务产生的“销售成本和增值税进项税额”+应付账款本期减少额（期初余额-期末余额）+
应付票据本期减少额（期初余额-期末余额）+预付款项本期增加额（期末余额-期初余额）+存货本期增加额（期末余额-期初余额）
■填列原理：依据资产负债表和利润表，结合企业会计账簿，对前两张主表进行逐项分析，将其转化为现金流量表的具体项目。
六、现金流量表的新旧对比
（1）《小企业会计准则》规定必须编制。而原制度规定需要选择编制。
（2）新准则增加了一些项目。
一是把原制度下的“分配股利、利润或偿付利息所支付的现金”项目变为两个项目：“偿还借款利息支付的现金”和“分配利润支付的现
金”；
二是增加了“期初现金余额”和“期末现金余额”项目。
（3）新准则取消了一些项目。
一是取消了原制度下“筹资活动产生的现金流量”中“收到的其他与筹资活动有关的现金”项目和“支付的其他与筹资活动有关的现金”项
目；
二是取消了原制度现金流量表中的“汇率变动对现金的影响”项目。
（4）新准则改变了现金的范畴。原制度的现金还包括现金等价物，新准则的现金不包括现金等价物。
■三张主表的勾稽关系
■三张主表的勾稽关系——
■勾稽关系，是指相互间存在一种可检查验证的关系。勾稽关系是会计在编制会计报表时常用的一个术语，它是指某个会计报表和另一个会
计报表之间以及本会计报表项目的内在逻辑对应关系，如果不相等或不对应，这说明会计报表编制的有问题。
■三张主表的勾稽关系
■资产负债表与利润表的勾稽关系：
■资产负债表与现金流量表的勾稽关系：
第五节财务报表附注
■一、财务报表附注的概念
■小企业财务报表附注，是指对在资产负债表、利润表和现金流量表等报表中列示项目的文字描述或明细资料，以及对未能在这些报表中列
示项目的说明等。
■附注是财务报表不可或缺的组成部分。附注与三张主表具有同等的重要性，报表使用者要了解企业的财务状况、经营成果和现金流量，应
当全面阅读附注。
■二、附注披露的基本要求
■1.附注披露的信息应是定量、定性信息的结合，从而能从量和质两个角度对小企业经济事项完整的进行反映，也才能满足信息使用者的决
策需求。
■2.附注应当按照一定的结构进行系统合理的排列和分类，有顺序地披露信息。
由于附注的内容繁多，因此更应按逻辑顺序排列，分类披露，条理清晰，具有一定的组织结构，以便于使用者理解和掌握，也更好地实现财
务报表的可比性。
3.附注相关信息应当与资产负债表、利润表、现金流量表等报表中列示的项目相互参照，以有助于使用者联系相关联的信息，并由此从整体
上更好地理解财务报表。
主要附注披露的格式如下——
■（1）短期投资的披露格式
项目
期末
账面余额
期末
市价
期末账面余额与市价的差额
1.股票
2.债券
3.基金
4.其他
合计
■（2）应收账款按账龄结构披露格式
账龄结构
期末
账面余额
年初
账面余额
1年以内（含 1年）
1年至 2年（含 2年）
2年至 3年（含 3年）
3年以上
合计
■（3）存货的披露格式
■存货种类 ■期末 ■期末 ■期末账面余额
■账面余额 ■市价 ■与市价的差额
■1.原材料 ■ ■ ■
■2.在产品 ■ ■ ■
■3.库存商品 ■ ■ ■
■4.周转材料 ■ ■ ■
■5.消耗性生物资产 ■ ■ ■
■合计 ■ ■ ■
■（4）固定资产的披露格式
■项目 ■原价 ■累计折旧 ■期末账面价值
■1.房屋、建筑物 ■ ■ ■
■2.机器 ■ ■ ■
■3.机械 ■ ■ ■
■4.运输工具 ■ ■ ■
■5.设备 ■ ■ ■
■6.器具 ■ ■ ■
■7.工具 ■ ■ ■
■合计 ■ ■ ■
■（5）应付职工薪酬明细表
■项目 ■期末账面余额 ■年初账面余额
■1.职工工资 ■ ■
■2.奖金、津贴和补贴 ■ ■
■3.职工福利费 ■ ■
■4.社会保险费 ■ ■
■5.住房公积金 ■ ■
■6.工会经费 ■ ■
■（6）应付职工薪酬明细表（续）
■项目 ■期末账面余额 ■年初账面余额
■7.职工教育经费 ■ ■
■8.非货币性福利 ■ ■
■9.辞退福利 ■ ■
■10.其他 ■ ■
■合计 ■ ■
■（7）应交税费明细表
■项目 ■期末账面余额 ■年初账面余额
■1.增值税 ■ ■
■2.消费税 ■ ■
■3.营业税 ■ ■
■4.城市维护建设税 ■ ■
■5.企业所得税 ■ ■
■6.资源税 ■ ■
■7.土地增值税 ■ ■
■项目 ■期末账面余额 ■年初账面余额
■8.城镇土地使用税 ■ ■
■9.房产税 ■ ■
■10.车船税 ■ ■
■11.教育费附加 ■ ■
■12.矿产资源补偿费 ■ ■
■…… ■ ■
■合计 ■ ■
■（8）利润分配表
■项目 ■行次 ■本年金额 ■上年金额
■一、净利润 ■1 ■ ■
■加：年初未分配利润 ■2 ■ ■
■其他转入 ■3 ■ ■
■二、可供分配的利润 ■4 ■ ■
■减：提取法定盈余公积 ■5 ■ ■
■提取任意盈余公积 ■6 ■ ■
项目 行次 本年金额 上年金额
提取职工奖励及福利基金* 7
提取储备基金* 8
提取企业发展基金* 9
利润归还投资** 10
三、可供投资者分配的利润 11
减：应付利润 12
四、未分配利润 13
■备注说明：
■*提取职工奖励及福利基金、提取储备基金、提取企业发展基金这 3个项目仅适用于外商投资的小企业按照相关法律规定提取的 3项基金。
■**利润归还投资这个项目仅适用于中外合作经营的小企业根据合同规定在合作期间归还投资者的投资。
第六节财务报表分析
■在税收工作中，财务报表作为主要的会计资料，是我们纳税评估的重要依据，是税务稽查的出发点。通过财务报表的分析，可以发现企业
可能存在的涉税风险点，进而确定税务检查的重点。
■因此，财务报表分析是税收工作的探测器，通过对它的对比分析，可以确定问题所在的部位或区域，为下一步继续进行纳税评估、税务稽
查指明方向。
一、资产负债表分析
（一）资产负债表的项目分析
1.货币资金：与应交税费对比，分析纳税能力。
2.短期投资：如果期末比期初大幅减少，应关注
投资收益是否确认。
3.应收账款
（1）应收账款的增减幅度要结合利润表中收入的增减幅度，防范隐瞒收入。
（2）应收账款如发生大幅下降应分析：
核销的应收账款是否向主管税务机关申报；
是否进行过债务重组，债务人是否存在财务困难，重组损失是否向主管税务机关申报。
（3）应收账款如发生大幅上升应分析：
企业是否在税收优惠期结束之前集中开票销售；
是否存在借方发生额直接对应存货类账户，故意隐瞒收入。
■案例：甲公司为增值税一般纳税人，9月 1日销售商品一批，开具发票价款是 200000元，款项尚未收到。
■甲公司账务处理是：
借：应收账款 234000
贷：库存商品 234000
分析：“应收账款”的对应的贷方一般为“主营业务收入”科目和“其他业务收入”等科目，如果发现企业“应收账款”科目的贷方对应科
目是“生产成本”、“原材料”、“库存商品”等科目，则属于异常会计分录，说明企业对外销售未计主营业务收入。上例中，该企业采取
隐瞒收入的形式偷税。
4.其他应收款：如果其他应收款的余额比应收账款的余额还大，或者占总资产的比重比较大，一定要检查其他应收款明细账。注意关注以下
问题：
（1）关联方占用资金（关联方借款）。
（2）个人股东挪用企业借款。
（3）利用其他应收款隐匿收入。
5.应收股利和应收利息
（1）结合短期投资、长期股权投资项目检查企业有无股利所得，是否正确申报投资收益。
（2）结合短期投资、长期债券投资检查企业有无利息收入。
（3）本项目需要结合现金流量表中“收回短期投资、长期债券投资和长期股权投资收到的现金”和“取得投资收益收到的现金”这两个项
目进行对比分析。
6.存货
在正常情况下，存货发生额与税负率呈反向变动。存货发生大额下降，当期税负率应提高；存货发生大额上升，当期税负率应下降。如企业
税负与存货呈同向变动时，则企业可能存在虚抵进项或销售未申报行为。
（1）原材料
用企业发出材料汇总表上的数据与成本计算单上的数据比较，如果前者大于后者，则说明原材料除了用于生产外，还可能对内用于在建工程
和职工福利，对外用于投资、抵债、换货、捐赠等。
（2）库存商品
用库存商品账户的贷方发生额与利润表上的主营业务成本比较，如果前者大于后者说明企业的产品可能有视同销售的用途。除检查“库存商
品”明细账外，还要关注企业可以增设的“发出商品”、“分期收款发出商品”和“委托代销商品”等账户。另外还要关注是否在税收优惠
期结束之前故意少转存货成本的行为。
（3）存货是否有合法扣除凭证。
（4）存货发出是否采用了后进先出法。
（5）对比材料成本差异率与“原材料”、“材料成本差异”账户的余额，检查是否存在调节利润行为。
（6）是否存在将达到固定资产标准或者用于在建工程的工程物资混入存货项目。
7.长期股权投资
（1）企业以非货币资产对外投资，是否按税法规定作为视同销售处理。
（2）持有和处置过程中发生的损益，是否计入应纳税所得额，转让成本是否正确。
8.固定资产、累计折旧、固定资产清理
A：增值税方面
（1）在建工程（不动产）领用了本企业产品，如果是自产或者委托加工的，是否按视同销售确认了销项税金；如果是外购的，是否作进项
转出。
（2）属于应征增值税范围对外出售的固定资产，是否未按相应办法计缴税金；
（3）外购的非生产用或不动产固定资产，是否错误地抵扣了进项税额。
B:所得税方面
（1）关注固定资产变动对企业盈利能力的影响。
（2）对增加的固定资产，是否将运杂费、安装费等资本化支出计入了当期损益。
（3）固定资产建造发生的利息是否正确的资本化。
（4）固定资产折旧是否符合税法规定。
（5）固定资产盘亏、毁损的损失是否擅自在税前扣除。
（6）固定资产清理是否长期挂账。
9.在建工程、无形资产、长期待摊费用
（1）工程试运行收入，是否申报所得。
（2）土地使用权的核算是否正确。
（3）无形资产的摊销是否正确。
（4）长期待摊费用是否正确摊销。
10.开发支出
（1）是否将不属于“三新”的研发支出列入三新研发支出项目。
（2）是否将应当资本化的开发支出费用化列入研究支出。
11.应付账款、其他应付款及预收款项
（1）三年以上未支付的应付账款，是否并入所得征税。
（2）债务人的债务重组收益，是否确认为所得。
（3）逾期的包装物押金，是否确认为营业外收入和增值税销项税额。
（4）是否利用往来账隐瞒收入。
（5）计入其他应付款的价外费用是否计算了增值税。
（6）房地产企业的预收账款是否确认了所得税和营业税，是否将预收账款挂入其他应付款。
12.应付职工薪酬：关注对应的税收政策的扣除标准。
13.递延收益：关注与财政性资金税收政策的关系。
14.资本公积
（1）是否对因资产评估增值导致增加的折旧等进行了纳税调整。
（2）资本公积增加时，是否缴纳了印花税。
（二）资产负债表的指标分析
主要涉税指标：
1.流动比率：流动比率=流动资产÷流动负债×100%
2.资产负债率：资产负债率=负债总额÷资产总额×100%
这两个指标分析企业的偿债能力。如果资产负债率与预警值相差较大，则企业偿债能力有问题，要考虑由此对税收收入产生的影响。
3.总资产周转率：
总资产周转率=销售收入净额÷平均总资产×100%。
该指标表示企业的总资产在一定时期内（通常一年）周转的次数，它是反映企业的总资产在一定时期内创造了多少销售收入或周转额的指标。
4.存货周转率：存货周转率=主营业务成本÷〔（期初存货成本+期末存货成本）÷2〕×100%
一般情况下，存货的周转率越高越好，存货周转率越高，周转次数就越多，表明企业存货变现速度越快，企业的经营管理的效率越高，资产
流动性越强。
总资产周转率和存货周转率分析总资产和存货周转情况，推测销售能力。如总资产周转率或存货周转率加快，而应纳税税额减少，可能存在
隐瞒收入、虚增成本的问题。
5.存货变动率：存货变动率=（期末存货－期初存货）÷期初存货×100%
6.资产利润率：资产利润率=利润÷平均资产总额×100%
该指标用于反映平均资产的获利能力，表明了企业资产利用的综合效果。类似的还有资产净利润率（资金报酬率）。
7.销售利润率：销售利润率=利润÷销售收入净额×100%
该指标表示每百元销售收入带来的利润的多少，用以衡量企业销售收入的收益水平。
8.应收（付）账款变动率：
应收（付）账款变动率=（期末应收（付）账款－期初应收（付）账款）÷期初应收（付）账款×100%
分析纳税人应收（付）账款增减变动情况，判断其销售实现的情况。如应收（付）账款增长率增高，而销售收入减少，可能存在隐瞒收入、
虚增成本的问题。
二、利润表分析
（一）利润表的项目分析
1.营业收入
（1）营业收入的变动趋势要结合资产负债表中固定资产规模、应收应付账款的增减变动、现金流量表中“销售产成品、商品、提供劳务收
到的现金”等因素综合分析。
（2）对符合税法视同销售规定但会计不确认收入的业务，是否进行纳税调整。
（3）是否存在将营业收入确认为营业外收入，导致减少营业税的问题。
2.营业成本与营业税金及附加
结合营业收入的变动比例进行分析，正常情况应同向等比例变动。否则可能存在隐瞒收入或多转成本的问题，重点抓住营业成本的形成。具
体的现象包括成本计算方法的改变、单位成本的虚高、结转数量不配比等。
3.期间费用
■期间费用如果波动较大，需要分析：
——是否有账外经营？
——是否有关联交易？
——是否有虚报费用？
——是否将应计成本的计入期间费用。
4.投资收益
（1）结合资产负债中“短期投资”、“长期债券投资”和“长期股权投资”项目进行分析。
（2）结合现金流量表中“收回短期投资、长期债券投资和长期股权投资收到的现金”和“取得投资收益收到的现金”进行分析。
5.营业外收入
（1）注意结合现金流量表中“收到的与其他经营活动有关的现金”、“处置固定资产、无形资产和其他非流动资产收回的现金净额”进行
分析。
（2）关注政府补助的税收调整。
6.营业外支出
注意检查营业外支出明细账，关注营业外支出中的纳税调整项目
（二）利润表的指标分析
主要涉税指标——
1.主营业务收入变动率。
2.单位产成品原材料耗用率。
3.主营业务成本变动率。
4.主营业务费用变动率。
5.营业（管理、财务）费用变动率。
6.成本费用率。
7.成本费用利润率。
8.主营业务利润变动率。
9.其他业务利润变动率。
10.营业外收支增减额。
三、现金流量表分析
主要项目的分析：
（1）如果“销售产成品、商品、提供劳务收到的现金”和“购买原材料、商品、接受劳务支付的现金”与主营业务收入和主营业务成本的
金额相当，则说明企业经营正常；如果出现大额正差，则存在收入不入账的可能；
（2）“支付的职工薪酬”和“支付的税费”与主营业务收入和利润总额相比，如果出现较大反差，表明存在账外销售的可能；
（3）“投资活动产生的现金流量”中的各项目与投资收益、营业外支出比较，如果反差较大，则可能少计投资收益、多计营业外支出或隐
藏相关交易的可能；
（4）“筹资活动产生的现金流量”中各项目与财务费用比较，如果反差较大，则有多计或少计财务费用以调节利润、调节应税所得的可能。
