阴财会月刊·全国优秀经济期刊交易性金融资产公允价值变动损益期末结转及利润表列示顾珺渊珠海城市职业技术学院广东珠海519000冤【摘要】新会计准则引入了会计科目“公允价值变动损益”，本文通过实例对交易性金融资产“公允价值变动损益”科目的期末结转会计处理进行解析，指出公允价值变动损益在利润表中列示存在的问题，并提出改进建议。【关键词】交易性金融资产公允价值变动损益期末结转利润表新会计准则引入了会计科目“公允价值变动损益”，其用资收益。借：公允价值变动损益——已实现100000；贷：投资于核算交易性金融资产等公允价值变动形成的应计入当期损收益100000。益的利得或损失，是一个损益类账户，期末应将科目余额转入由于“公允价值变动损益”科目金额已转到“投资收益”科“本年利润”科目，结转后本科目无余额。本文通过实例说明目，期末应结转投资收益至本年利润，会计分录为：借：投资收“公允价值变动损益”科目期末结转的会计处理，并在此基础益115000；贷：本年利润115000。上指出公允价值变动损益在利润表中列示存在的问题，进而2008年10月末，计入本年利润的金额=115000（元），计提出改进建议。入投资收益的金额=115000（元）。一“、公允价值变动损益”科目期末结转的会计处理2.交易性金融资产公允价值变动与处置不在同一个会计《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》应用期间（以月为会计期间）。指南规定：资产负债表日，企业应将以公允价值计量且其变动例2：沿用例1的资料，假定2008年11月30日甲企业计入当期损益的金融资产或金融负债的公允价值变动计入当以每股元的价格出售该股票，收到价款1120000元。期损益。处置该金融资产或金融负债时，其公允价值与初始入甲企业购入股票和确认公允价值变动的分录同例1。账金额之间的差额应确认为投资收益，同时调整公允价值变2008年10月31日，将“公允价值变动损益”科目余额结转到动损益。因此，交易性金融资产公允价值变动与处置是否在同“本年利润”科目的会计分录为：借：公允价值变动损益——未一个会计期间会影响公允价值变动损益期末结转的会计处实现100000；贷：本年利润100000。借：本年利润5000；贷：理。现按照交易性金融资产公允价值变动与处置是否在同一投资收益5000。个会计期间分三种情况分析如下：此时，2008年10月末，计入本年利润的金额=100000-1.交易性金融资产公允价值变动与处置在同一个会计期5000=95000（元），计入投资收益的金额=-5000（元）。间（以月为会计期间）。2008年11月30日，出售股票的会计分录同例1。同时，例1：甲企业于2008年10月1日支付价款1010000元将公允价值变动损益转入投资收益，会计分录为：借：公允价从二级市场购入某公司股票，其中包含已宣告发放但尚未领值变动损益——已实现100000；贷：投资收益100000。取的股利10000元，发生交易费用5000元，该股票每股10将公允价值变动损益和投资收益期末结转至本年利润的元，共100000股。甲企业将其划分为交易性金融资产。2008会计分录为：借：投资收益120000；贷：本年利润120000。借：年10月31日，该交易性金融资产的公允价值为1100000本年利润100000；贷：公允价值变动损益——已实现100000。元，甲企业以每股元的价格出售该股票，收到价款2008年11月末，计入本年利润的金额=20000（元），计入1120000元。投资收益的金额=120000（元）。10月和11月两个月计入本年购入时。借：交易性金融资产——成本1000000，应收股利润的金额=95000+20000=115000（元），计入投资收益的利10000，投资收益5000；贷：银行存款1015000。金额=120000-5000=115000（元），与第一种情况相同。2008年10月31日，确认公允价值变动。借：交易性金融资3.交易性金融资产公允价值变动与处置不在同一个会计产——公允价值变动100000；贷：公允价值变动损益100000。期间（以年为会计期间）。2008年10月31日出售时。借：银行存款1120000；贷：例3：沿用例1的资料，假定2009年1月31日甲企业以交易性金融资产——成本1000000、——公允价值变动每股元的价格出售该股票，收到价款1120000元。100000，投资收益20000。同时，将公允价值变动损益转入投甲企业购入股票和确认公允价值变动的分录同例1。阴窑窑援中旬56
全国中文核心期刊·财会月刊阴2008年10月31日，期末结转公允价值变动损益的分录如列“其他综合收益”和“综合收益总额”项目“。其他综合收益”项下：借：公允价值变动损益——未实现100000；贷：本年利润目反映企业根据会计准则规定未在损益中确认的各项利得和100000。借：本年利润5000；贷：投资收益5000。损失扣除所得税影响后的净额。笔者建议，将公允价值变动损2008年10月末，计入本年利润的金额=100000-5000=益在“其他综合收益”项目下专设“未实现的交易性金融资产95000（元），计入投资收益的金额=-5000（元）。公允价值变动利得（损失以“-”号填列）”项目列示。2008年12月31日，将本年利润结转到利润分配。借：本第二，已实现的公允价值变动利得或损失从公允价值变年利润95000；贷：利润分配——未分配利润95000。此时，动损益转入投资收益，那么，利润表中已实现的利得或损失在“本年利润”科目余额已结转为零。“投资收益”下设项目“已实现的公允价值变动收益（损失以2009年1月31日，出售该股票，会计分录同例1。同时，“-”号填列）”列示。将公允价值变动损益转入投资收益，借：公允价值变动损依前例，假设所得税税率为25%，公允价值变动损益在期益——已实现100000；贷：投资收益100000。将公允价值变末利润表中列示如下：动损益和投资收益结转至本年利润的会计分录为：借：投资收（1）假设交易性金融资产公允价值变动发生在处置前，甲益120000；贷：本年利润120000。借：本年利润100000；贷：企业在例2的2008年10月、例3的2008年10月的利润表公允价值变动损益——已实现100000。中列示如下：2009年1月末，计入本年利润的金额=20000（元），计入投资收益：投资收益的金额=120000（元）。加上2008年10月末的数据，其中：已实现的公允价值变动收益（损失以“-”号填列）0计入本年利润的金额=20000+95000=115000（元），计入投其他综合收益：资收益的金额=120000-5000=115000（元），与第一、二种情其中：未实现的交易性金融资产公允价值变动利得（损失况一致。以“-”号填列）75000［100000伊（1-25%）］根据以上分析，期末将公允价值变动损益结转至本年利（2）假设交易性金融资产公允价值变动发生在处置后，甲润，并不影响企业最终的利润金额。交易性金融资产处置后公企业在例1的2008年10月、例2的2008年11月、例3的允价值变动形成的利得成为已实现的利得，将公允价值变动损2009年1月的利润表中列示如下：益结转至投资收益，计入当期损益也是合理的。但是，如果是年投资收益：终结转，在处置交易性金融资产之前将未实现的公允价值变动其中：已实现的公允价值变动收益（损失以“-”号填列）形成的利得通过本年利润转入利润分配，即企业提前将未实100000现的利得进行分配，笔者认为这样处理不妥，年终结转本年利其他综合收益：润时应将未实现的公允价值变动利得或损失扣除。其中：未实现的交易性金融资产公允价值变动利得（损失二、公允价值变动损益在利润表列示存在的问题以“-”号填列）0第一，会计准则应用指南指出，“公允价值变动损益”科目这样处理的优点在于：一是利润表中能区分未实现与已核算交易性金融资产等公允价值变动形成的应计入当期损益实现的利得和损失，使利润表提供的会计信息更具相关性。二的利得或损失。按照全面收益观，这里的“计入当期损益”不能是将处置前交易性金融资产公允价值变动引起的未实现的利理解为计入当期利润，而是计入当期的全面收益，并且也可在得或损失在利润表中的“其他综合收益”项目列示，充分体现利润表中列示。利得（损失）是指由企业非日常活动所形成的、了全面收益观应确认未实现利得或损失的要求。三是交易性会导致所有者权益增加（减少）的、与所有者投入资本无关的金融资产公允价值变动在处置前是未实现的利得或损失，在经济利益的流入（流出）。营业利润是指企业日常经营活动所“其他综合收益”项目反映，则会计利润不包括未实现的利得产生的利润，不包括利得或损失。显然，公允价值变动损益不或损失，由于税法上不认可交易性金融资产公允价值变动，从应在利润表中作为营业利润构成项目列示。而税前利润和应纳税所得额的计算口径一致。公允价值变动第二，交易性金融资产公允价值变动形成的利得或损失在处置后转入投资收益，理所当然地要纳入应纳税所得额，而只有在处置后才成为已实现的损益，在处置前是未实现的持税法也认可实现的投资收益，从而也实现了税前利润与应纳有损益。虽然会计准则应用指南规定，在报表附注的重要项目税所得额的一致。说明中包括交易性金融资产的披露和公允价值变动损益的披主要参考文献露，但是在利润表中不能直接看出已实现的损益和未实现的1.财政部会计司编写组.企业会计准则讲解2006.北京院持有损益，不利于报表使用者做出正确的决策。人民出版社袁2007三、公允价值变动损益列示的改进建议2.财政部.企业会计准则2006.北京院经济科学出版社袁2006第一，虽然期末公允价值变动损益都结转至本年利润，但3.中国注册会计师协会编.2009年度注册会计师全国统在编制利润表时，应将本年利润中结转的未实现的公允价值变一考试辅导教材要要会计.北京院中国财政经济出版社袁2009动损益单独列出来，不能将其计入利润总额。根据《企业会计准4.财政部会计资格评价中心编.中级会计实务.北京院经济则解释第3号》的规定，企业应当在利润表“每股收益”项下增科学出版社袁2008援中旬窑57窑阴
