第五章 对外投资
财务会计
明确交易性金融资产、持有至到期投资、可供出售金融资产
之间的联系和区别。
掌握公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的确认
和计量、收益实现、处置的会计处理。
熟悉持有至到期投资的确认和计量，掌握持有至到期投资的
取得、收益实现、到期以及计提减值准备的会计处理。
熟悉可供出售金融资产的确认和计量，收益实现、公允价值
变动、处置和计提减值准备的会计处理
掌握长期股权投资取得、成本法、权益法的核算
学习目标
1.以公允价值计量且其变动计入
当期损益的金融资产
2.持有至到期投资
3.可供出售金融资产
4.长期股权投资
教学重点与难点
第五章 对外投资
第一节 以公允价值计量且其变动计入当期
损益的金融资产
第二节 持有至到期投资
第三节 可供出售金融资产
第四节 长期股权投资
前言
主要学习
《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量
》规范的金融资产。
金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并
形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。
债券
甲公司
股票
债券
乙公司
股票
金
融
负
债
金
融
资
产
金
融
资
产
权
益
工
具
金融资产属于企业资产的重要组成部分，
主要包括：
库存现金、银行存款、
应收账款、应收票据、其他应收款项、
股权投资、债权投资、衍生（金融）工
具形成的资产等。
本章主要指下列具体的金融资产内容：
（交易性金融资产）以公允价值计量且其变
动计入当期损益的金融资产；
持有至到期投资；
可供出售金融资产；
长期股权投资。
投资
股票
债券
交易性金融资产
长期股权投资
可供出售金融资产
持有至到期投资
可供出售金融资产
交易性金融资产
贷款和应收款项
基金
以公允价值计量且其变动计入当期损益的
金融资产（交易性金融资产）；
持有至到期投资；
可供出售金融资产；
长期股权投资。
企业应当结合自身业务特征和风险管理
要求，将取得的金融资产在初始确认时
划分为
金融资产的分类与企业金融资产
计量密切相关。不同类别的金融资产
其初始计量和后续计量
采用的基础也不完全相同，
因此上述分类一经确定，不应随意变更。
第一节 以公允价值计量且其变动
计入当期损益的金融资产
一、以公允价值计量且其变动计入当期损益
的金融资产概述
二、以公允价值计量且其变动计入当期损益
的金融资产的会计处理
第一节 以公允价值计量且其变动
计入当期损益的金融资产
以公允价值计量且其变动计入当期损益
的金融资产，包括交易性金融资产和直接
指定为以公允价值计量且其变动计入当期
损益的金融资产（基于风险管理、战略投
资需要等所作的指定）。
一、以公允价值计量且其变动计入
当期损益的金融资产概述
某项金融资产划分为以公允价值
计量且其变动计入当期损益的金
融资产后（交易性金融资产），
不能再重分类为其他类别的金融
资产；其他类别的金融资产也不
能再重分类为以公允价值计量且
其变动计入当期损益的金融资产。
（一）交易性金融资产
1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售
或回购，比如企业以赚取差价为目的或从二级市
场购入的股票、债券或基金等。
活跃市场，是指同时具有下列特征的市场：
（1）市场内交易的对象具有同质性；
（2）可随时找到自愿交易的买方和卖方；
（3）市场价格信息是公开的。
2、属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部
分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方
式对该组合进行管理。
3、属于衍生工具，但是不含有效套期工具。
(二)指定以公允价值计量且其变动计入当期
损益的金融资产
1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资
产的计量基础不同所导致的相关利得或损
失在确认或计量方面不一致的情况。
2.企业风险管理或投资策略的正式书面文件
已经载明，该金融资产组合或该金融资产
和金融负债组合，以公允价值为基础进行
管理、评价并向关键人员报告
二、以公允价值计量且其变动计入
当期损益的金融资产的会计处理
设置“交易性金融资产”和“公允价值变动损益”账
户核算
“交易性金融资产”属于资产类账户，
交易性金融资产
——成本
——公允价值变动
“交易性金融资产”科目按照资产类别和品种，分别
“成本”、“公允价值变动”等进行明细核算。
“公允价值变动损益”账户属于损益类账户，核算尚
未实现的损益
（一）交易性金融资产的取得
初始确认时，应按公允价值计量，相关交
易费用应当直接计入当期损益。交易费用
是指可直接归属于购买、发行或处置金融
工具新增的外部费用，包括支付给代理机
构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及
其他必要支出，不包括债券溢价、折价、
融资费用、内部管理成本及其他与交易不
直接相关的费用。
借：交易性金融资产——成本（公允价值）
投资收益（交易费用）
应收利息或应收股利（已到付息期但尚未领
取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利）
贷：银行存款（实际支付的金额）
收到取得金融资产时实际支付的价款中包含的已
到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放
的现金股利
借：银行存款
贷：应收利息或应收股利
交易性金融资产——成本
投资收益
应收股利
应收利息
支付的价款中
包含的现金股利
或利息
公允价值
交易费用
如：某企业购入W上市公司股票180万股，
并划分为交易性金融资产，共支付款项
2830 万元，其中包括已宣告但尚未发放的
现金股利126万元。另外，支付相关交易费
用4万元。该项交易性金融资产的入账价值
为( )万元。
【答案】 B
【解析】该项交易性金融资产的入账价值
=2830-126=2704(万元)。
如：.A公司于2010年4月5日从证券市场上
购入B公司发行在外的股票200万股作为交
易性金融资产，每股支付价款4元(含已宣告
但尚未发放的现金股利元)，另支付相关
费用3万元，A公司交易性金融资产取得时
的入账价值为( )万元。
【答案】 B
（二）交易性金融资产的现金股利或利息
持有期间被投资单位宣告发放现金股利，
或在资产负债表日按分期付息、一次还本
债券的投资的票面利率计算的利息
借：应收利息或应收股利
贷：投资收益
如：甲公司2008年7月1日购入乙公司2008
年1月1日发行的债券，支付价款为2100万
元(含已到付息期但尚未领取的债券利息40
万元)，另支付交易费用15万元。该债券面
值为2000万元。票面年利率为4%(票面利
率等于实际利率)，每半年付息一次，甲公
司将其划分为交易性金融资产。甲公司
2008年度该项交易性金融资产应确认的投
资收益为( )万元。
【答案】 A
【解析】该项交易性金融资产应确认的投
资收益=-15+2000×4%÷2=25(万元)。
（三）交易性金融资产的期末计量
资产负债表日，交易性金融资产的公允价值
高于其账面价值的差额
借：交易性金融资产——公允价值变动
贷：公允价值变动损益
公允价值低于帐面价值的差额做相反的
会计分录。
如：.A公司于2010年11月5日从证券市场上
购入B公司发行在外的股票200万股作为交
易性金融资产，每股支付价款5元，另支付
相关费用20万元，2010年12月31日，这部
分股票的公允价值为1050万元，A公司
2010年12月31日应确认的公允价值变动损
益为( )万元。
A.损失50 B.收益50 C.收益30 D.
损失30
.【答案】 B
【解析】公允价值变动收益=1050-
200×5=50(万元)。
（四）交易性金融资产的处置
处置该金融资产时，其公允价值与初始入
账金额之间的差额应确认为投资收益，同
时调整公允价值变动损益。
借：银行存款
贷：交易性金融资产——成本
——公允价值变动
借或贷：投资收益
同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出
借或贷：公允价值变动损益
贷或借：投资收益
如： A企业2007年1月24日购入甲公司发行的公
司债券，该笔债券于2006年7月1日发行，面值
3000万元，票面利率为4%，债券利息半年支付
一次，A公司将其划分为交易性金融资产，支付价
款3500万元其中包含已宣告发放的债券利息60万
元以及交易费用40万元，2007年6月30日该债券
的公允价值为3700万元，2007年12月31日A公司
将上述债券以3800万元出售，则确认的投资收益
为( )万元
A 100 B 300 C 400 D 200
答案：C
解析：出售的会计分录是：
借：银行存款 3800
贷：交易性金融资产-成本 3400
-公允价值变动 300
投资收益 100
同时：
借：公允价值损益 300
贷：投资收益 300
所以投资收益合计：300+100=400万元
以公允价值计量且其变动计入当期损益的
金融资产后续计量
公允价值变动 交易性金融资产
——公允价值变动损益
资产负债表日
处置资产时
收款金额 交易性金融资产账面余额
投资收益
交易性金融资产公允价值变动
【例】2007年5月12日，甲公司支付
1 080 000元从二级市场购入乙公司发行的
普通股100 000股，每股价格元（含已
宣告但尚未发放的现金股利元），另支
付交易费用10 000元。甲公司将持有的乙
公司股权划分为交易性金融资产，且持有
乙公司股权后对其无重大影响。
甲公司其他相关资料如下：
（1）5月26日，收到乙公司发放的现金股利；
（2）6月30日，乙公司股票价格上涨到每股13元；
（3）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，
每股售价15元。
假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：
（1）5月12日，购入乙公司股票
借：交易性金融资产——成本1 000 000
应收股利 80 000
投资收益 10 000
贷：银行存款 1 090 000
（2）5月26日，收到乙公司发放的现金股利
借：银行存款 80 000
贷：应收股利 80 000
（3）6月30日，确认股票价格变动
借：交易性金融资产
——公允价值变动 300 000
贷：公允价值变动损益 300 000
（4）8月15日，将持有的乙公司股票全部售出
借：银行存款 1 500 000
贷：交易性金融资产
——成本 1 000 000
——公允价值变动 300 000
投资收益 200 000
借：公允价值变动损益 300 000
贷：投资收益 300 000
交易性金融资产
——成本
——公允价值变动
1银行存款
2.公允价值变
动损益
4银行存款
4投资收益
3投资收益
5公允价值变
动损益
5投资收益
1投资收益
应收股利
总结
若企业购买的债券作为交易性金融资产
核算时，比较股票作为交易性金融资产，
会增加固定利息的核算。
属于企业持有债券期间的利息，计算时
借：应收利息
贷：投资收益
第二节 持有至到期投资
一、持有至到期投资概述
二、持有至到期投资的会计处理
（一）持有至到期投资
持有至到期投资，是指到期日固定、回
收金额固定或可确定，且企业有明确意图
和能力持有至到期的非衍生金融资产。企
业持有至到期投资，主要是债权性投资。
通常具有长期性质。
一、持有至到期投资概述
下列非衍生金融资产不应当划分为持有
至到期投资：
№（1）初始确认时被指定为以公允价值计
量且其变动计入当期损益的非衍生金融资
产；（交易性金融资产）
№（2）初始确认时被指定为可供出售的非
衍生金融资产；（可供出售金融资产）
№（3）符合贷款和应收款项定义的非衍生
金融资产。（贷款和应收款项）
（二）持有至到期投资的特征
企业持有至到期投资具有下列特征：
1.到期日固定、回收金额固定或可确定；
（时间和金额）
2.企业有明确意图将该金融资产持有至
到期； （主观上）
3.企业有能力将该金融资产持有至到期。
（客观上）
二、持有至到期投资的会计处理
持有至到期投资——成本
——利息调整
——应计利息
并按持有至到期投资的类别和品种，分别
“成本”、“利息调整”、“应计利息”等进行明
细核算。本科目期末借方余额，反映企业
持有至到期投资的摊余成本。
（
一
）
初
始
计
量
取得时的公允价值
交易费用
实际支付的价款中包含的
已到付息期尚未领取的债
券利息（应收利息）
成本（面值）
利息调整
持有至到期投资的初始计量分录
借：持有至到期投资——成本 投资的面值
借：应收利息 支付的价款中包含的已到付
息期但尚未领取的利息
贷：银行存款等 实际支付的金额
借或贷：持有至到期投资——利息调整 差额
（二）持有至到期投资的后续计量
企业应当采用实际利率法按摊余成本对
持有至到期投资进行后续计量。
实际利率法，是指按照金融资产或金融负
债的实际利率计算其摊余成本及各期利息
收入或利息费用的方法。
金融资产的摊余成本，是指该金融
资产的初始确认金额经下列调整后的
结果：
1.扣除已偿还的本金；
2.加上或减去采用实际利率法将
该初始确认金额与到期日金额之间的
差额进行摊销形成的累计摊销额；
3.扣除已发生的减值损失。
持有至到期投资在持有期间应当按照摊余成
本和实际利率计算确认利息收入，计入投
资收益。
实际利率应当在取得持有至到期投资时
确定，在该持有至到期投资预期存续期间
或适用的更短期间内保持不变。
实际利率与票面利率差别较小的，也可
按票面利率计算利息收入，计入投资收益。
以摊余成本进行后续计量，如发生减值，
将账面价值减计至可收回金额，减值损失
计入当期损益（资产减值损失）。
处置持有至到期投资，应当将所取得的
价款与持有至到期投资账面价值之间的差
额，计入当期损益（投资收益）。
持有至到期投资的计量
持有至到期投资
——成本（面值）
持有至到期投资
——利息调整
应收利息
持有至到期投资
——应计利息
投资收益
持有至到期投资
——利息调整
初始计量 后续计量
资产减值损失 持有至到期投资减值准备
持有至到期投资的计息
借：应收利息 分期付息、一次还本债券投资
按票面利率计算确定的应收未收利息
借：持有至到期投资——应计利息 一次还本付
息债券投资按票面利率计算确定的应收未
收利息
贷：投资收益 按持有至到期投资摊余成
本和实际利率计算确定的利息收入
借或贷：持有至到期投资——利息调整 差额
（三）持有至到期投资重分类
将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产
的，应在重分类日
借：可供出售金融资产 公允价值
借：持有至到期投资减值准备
借：持有至到期投资——利息调整
贷：持有至到期投资——成本
——应计利息
——利息调整
贷或借：资本公积——其他资本公积 差额
账
面
余
额
账
面
价
值
见书93-94页例题
例：
2009年1月1日甲公司该债券剩余部分的摊
余成本万元 ，其中面值200万元，
利息调整万元，应计利息20万元，公
允价值240万元,2009年1月1日甲公司该债
券进行重分类，并编制重分类为可供出售
金融资产的会计分录：
将剩余持有至到期投资重分类为可供出售
金融资产的账务处理：
借：可供出售金融资产——成本 240
贷：持有至到期投资——成本 200
——应计利息 20
——利息调整
资本公积——其他资本公积
持有至到期投资可供出售金融资产
——成本（面值）
——应计利息
——利息调整——利息调整
持有至到期投资
持有至到期投资减值准备
——（公允价值）
借 贷
资本公积
重分类
出售持有至到期投资
出售持有至到期投资
借：银行存款 实际收到的金额
借：持有至到期投资减值准备
借：持有至到期投资——利息调整
贷：持有至到期投资——成本
——应计利息
——利息调整
贷或借：投资收益 差额
账
面
余
额
账
面
价
值
【例】2004年1月1日，大洋公司支付价款
100 000元（含交易费用）从活跃市场购入
甲公司5年期债券，该债券面值125 000元，
票面利率%，利息按年支付（每年5
900元），本金最后一次支付。合同约定，
该债券的发行方在遇到特定情况时可以将
债券赎回，且不需为提前赎回支付额外款
项。大洋公司在购买该债券时，预计发行
方不会提前赎回。不考虑所得税、减值损
失等因素。
根据上述经济业务公司
所作会计处理如下：
年1月1日购入债券
借：持有至到期投资——成本 125 000
贷：银行存款 100 000
持有至到期投资——利息调整
25 000
计算确定实际利率
5 900/（1+r）＋5 900/（1+r）2＋5
900/（1+r）3＋5 900/（1+r）4＋（125
000＋
5 900）/（1+r）5=100 000。
r=10%
公司现金流入（应计收利息+面值）和实际
利息计算如下表所示。
年
份
年初摊余成
本（1）
实际利息
（2）=（1）
×10%
现金流入
（3）
（应计利息
+面值）
利息调整
摊销
（4）=（2
）-（3）
中应计利
息
年末摊余成
本
（5）=（1）
+（2）-
（3）
04 100 000 10 000 5 900 4 100 104100
05 104 100 10 410 5 900 4 510 108 610
06 108 610 10 861 5 900 4 961 113 571
07 113 571 11 5 900 5
08 119 11
※2
5 900+
125 000
5
※1
0
合
计
54 500 154 500 25 000
年12月31日确认利息收入，收到票面利息
借：应收利息 5 900
持有至到期投资——利息调整4 100
贷：投资收益 10 000
借：银行存款 5 900
贷：应收利息 5 900
年12月31日确认利息收入，收到票面利息同前
借：应收利息 5 900
持有至到期投资——利息调整4 510
贷：投资收益 10 410
年12月31日确认利息收入，收到票面利息
同前
借：应收利息 5 900
持有至到期投资——利息调整 4 961
贷：投资收益 10 861
5. 2007年12月31日确认利息收入，收到票面利息
同前
借：应收利息 5 900
持有至到期投资——利息调整5
贷：投资收益 11
6. 2008年12月31日确认利息收入
借：应收利息 5 900
持有至到期投资——利息调整 5
贷：投资收益 11
收回本金收到票面利息
借：银行存款 130 900
贷：持有至到期投资——成本 125 000
应收利息 5 900
练习：公司于2008年1月1日购入中原公司发
行的2年期债券，支付价款41 486万元，债
券面值40 000万元，每半年付息一次，到
期还本。合同约定债券发行方中原公司在
遇到特定情况下可以将债券赎回，
且不需要为赎回支付额外款项。甲公司在
购买时预计发行方不会提前赎回，并将其
划分为持有至到期投资。该债券票面利率8
％，实际利率6％，采用实际利率法摊销，
则甲公司2009年6月30日持有至到期投资的
摊余成本为（ ）万元。
A． B．
C． D．41600
[答案解析]
（1）2008年1月1日：
借：持有至到期投资——成本 40 000
持有至到期投资——利息调整 1 486
贷：银行存款 41 486
2008年6月30日：
借：应收利息 1600（40 000×8％/2）
贷：投资收益 1 （41486×6％/2）
持有至到期投资——利息调整
借：银行存款 1600
贷：应收利息 1600
此时持有至到期投资的摊余成本=41 486+1 -
1 600=（万元）
（2）2008年12月31日：
借：应收利息 1 600（40 000×8％/2）
贷：投资收益 1 （4 ×6％
/2）
持有至到期投资——利息调整
借：银行存款 1600
贷：应收利息 1600
此时持有至到期投资的摊余成本
=41 +1 -1600=40 （万元）
（3）2009年6月30日：
借：应收利息 1 600（40 000×8％/2）
贷：投资收益 1 （40 ×6％
/2）
持有至到期投资——利息调整
借：银行存款 1600
贷：应收利息 1600
此时持有至到期投资的摊余成本
=40 +1 -1600=40 （万元）
（4）2009年12月31日：
借：应收利息 1 600（40 000×8％/2）
贷：投资收益 （倒挤）
持有至到期投资——利息调整
（）
借：银行存款 1600
贷：应收利息 1600
借：银行存款 40000
贷：持有至到期投资——成本 40000
（四）持有至到期投资的减值
资产负债表日，持有至到期投资发生减值
的，按应减记的金额：
借：资产减值损失
贷：持有至到期投资减值准备
已计提减值准备的持有至到期投资价值以后又得
以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复
增加的金额：
借：持有至到期投资减值准备
贷：资产减值损失
总结：
1.因为在计算持有至到期投资的实际利率时，
需要考虑货币时间价值的问题
2.持有至到期投资的利息调整采用实际利率
法摊销，对于投资者而言，债券未来现金
流量的现值，即期初摊余成本 。
3.实际利率法下根据期初摊余成本乘以实际
利率得出的金额即是投资者应该确认的投
资收益。持有至到期投资的期末摊余成本
（本金）＝期初摊余成本（本金）-［现金
流入（即面值×票面利率）－实际利息（即
期初摊余成本×实际利率）］，其中“现金流
入－实际利息”可以理解为本期收回的本金
4.企业所持证券投资基金或类似基金，不
应当划分为贷款和应收款项。
划分为贷款和应收款项的金融资产，与划
分为持有至到期投资的金融资产，其主要
差别在于前者不是在活跃市场上有报价的
金融资产，并且不像持有至到期投资那样
在出售或重分类方面收到较多限制。如果
某债务工具投资在活跃市场上没有报价，
则企业不能将其划分为持有至到期投资。
第三节 可供出售金融资产
一、可供出售金融资产概述
二、可供出售金融资产的会计处理
可供出售的金融资产是指初始确认时即被指定
为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资
产以外的金融资产：
（1）贷款和应收款项；
（2）持有至到期投资；
（3）以公允价值计量且其变动计入当期损
益的金融资产。
一、可供出售金融资产概述
二、可供出售金融资产的会计处理
与公允价值计量且其变动计入当期损益的
金融资产处理有些类似，均采用公允价值
进行后续计量。但是，不同的是可供出售
金融资产取得时发生的交易费用应当计入
入账价值，后续计量时，公允价值变动计
入所有者权益。
可供出售金融资产
——成本
应收股利 支付的价款中
包含的现金股利
公允价值
交易费用
（一）可供出售金融资产为股票的计量
可供出售金融资产为股票的后续计量
公允价值变动 可供出售金融资产
——公允价值变动
资产负债表日公允价值变动
处置资产时
收款金额 可供出售金融资产账面余额
投资收益
可供出售金融资产公允价值变动
资本公积
资产负债表日资产减值
资产减值损失 公允价值变动
（二）可供出售金融资产的为债券的计量
初
始
确
认
金
额
取得时的公允价值
交易费用
实际支付的价款中包含的
已到付息期尚未领取的债
券利息（应收利息）
成本（面值）
利息调整
可供出售金融资产为债券的计量
可供出售金融资产
——成本（面值）
可供出售金融资产
——利息调整
应收利息
可供出售金融资产
——应计利息
投资收益
可供出售金融资产
——利息调整
初始计量 后续计量
可供出售金融资产为债券的计量
1.计息
2.公允价值变动
3.发生资产减值
4.出售
名义利息 实际利息 利息调整
资本公积
资产减值损失
收款金额 账面价值 投资收益
（三）可供出售金融资产的会计处理
可供出售金融资产——成本
——利息调整
——应计利息
——公允价值变动
企业设置该科目，核算可供出售金融资产的公允价
值，并按可供出售金融资产的类别和品种，分别“成
本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等进
行明细核算。本科目期末借方余额，反映企业可供
出售金融资产的公允价值。
（一）可供出售金融资产为股票
1.可供出售金融资产的取得
借：可供出售金融资产——成本 公允价值与
交易费用之和
借：应收股利 支付的价款中包含的已宣告但
尚未发放的现金股利
贷：银行存款 实际支付的金额
2.可供出售金融资产的价值变动
资产负债表日，可供出售的金融资产的公
允价值高于其账面价值
借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资本公积——其他资本公积
公允价值低于其账面价值之间的差额做相
反的会计分录。
资产负债表日，确定可供出售金融资产发生
减值
借：资产减值损失 应减记的金额
贷：资本公积——其他资本公积
应从所有者权益中转出原计入资本公积的
累计损失金额
贷：可供出售金融资产——公允价值变动
差额
对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在
随后会计期间内公允价值已上升且客观上与原减
值损失事项有关的，应按原确认的减值损失
股票
借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资本公积——其他资本公积
债券
借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资产减值损失
3. 可供出售金融资产的出售
企业出售可供出售金融资产
借：银行存款 实际收到的金额
贷：可供出售金融资产——成本
——公允价值变动
账面余额
借或贷：资本公积——其他资本公积 应从所有者
权益中转出的公允价值累计变动额
贷或借：投资收益 差额
【例】乙公司2007年7月13日从二级市场购入丙公
司普通股100 000股，每股市价15元，手续费3
000元；初始确认时，企业将该股票划分为可供出
售金融资产。
乙公司至2007年12月31日仍持有该股票，该股
票当时的市价为每股16元。
2008年2月1日，乙公司将该股票出售，售价为
每股13元，另支付交易费用1 300元，假定不考虑
其他因素，乙公司的账务处理如下：
年7月13日，购入丙公司的股票
借：可供出售的金融资产——成本 1 503 000
贷：银行存款 1 503 000
年12月31日确认公允价值变动
借：可供出售的金融资产——公允价值变动
97 000
贷：资本公积——其他资本公积 97 000
年2月1日出售股票
借：银行存款 1 298 700
投资收益 301 300
贷：可供出售金融资产——成本 1 503 000
——公允价值变动 97 000
借：资本公积——其他资本公积 97 000
贷：投资收益 97 000
【例】企业于2007年3月2日从二级市场购入
甲公司股票10 000股，每股市价元，
发生交易费用4 000元，款项均以银行存款
支付，企业将其作为可供出售金融资产进
行管理和核算。2007年6月30日，该股票市
价为每股17元。2007年12月31日，该股票
市价为每股15元。2008年3月10日，企业
以每股元的价格将其出售，款项收到存
入银行。
（1）2007年3月2日购入股票
借：可供出售金融资产——成本200 000
贷：银行存款 200 000
（2）2007年6月30日确认公允价值变动
借：资本公积——其他资本公积 30 000
贷：可供出售金融资产——公允价值变动
30 000
（3）2007年12月31日发生减值
借：资产减值损失 50 000
贷：资本公积——其他资本公积
30 000
可供出售金融资产——公允价值变动
20 000
（4）2008年3月10日出售该股票
借：银行存款 165 000
可供出售金融资产——公允价值变动
50 000
贷：可供出售金融资产——成本 200 000
投资收益 15 000
（二）可供出售金融资产为债券
1.可供出售金融资产的取得
借：可供出售金融资产——成本 债券面值
借：应收利息 支付的价款中包含的已到付息
日尚未支取的利息
贷：银行存款 实际支付的金额
借或贷：可供出售的金融资产——利息调整
差额
2.可供出售金融资产的利息
借：应收利息 分期付息、一次还本债券投资
按票面利率计算确定的应收未收利息
借：可供出售金融资产——应计利息 一次还本
付息债券投资按票面利率计算确定的应收
未收利息
贷：投资收益 按可供出售金融资产摊余
成本和实际利率计算确定的利息收入
借或贷：可供出售金融资产——利息调整 差额
3.可供出售金融资产的价值变动
资产负债表日，可供出售的金融资产的公
允价值高于其账面价值
借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资本公积——其他资本公积
公允价值低于其账面价值之间的差额做相
反的会计分录。
资产负债表日，确定可供出售金融资产发生
减值
借：资产减值损失 应减记的金额
贷：资本公积——其他资本公积
应从所有者权益中转出原计入资本公积的
累计损失金额
贷：可供出售金融资产——公允价值变动
差额
对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在
随后会计期间内公允价值已上升且客观上与原减
值损失事项有关的，应按原确认的减值损失
股票
借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资本公积——其他资本公积
债券
借：可供出售金融资产——公允价值变动
贷：资产减值损失
持有至到期投资可供出售金融资产
——成本（面值）
——应计利息
——利息调整——利息调整
持有至到期投资
持有至到期投资减值准备
——（公允价值）
借 贷
资本公积
4.重分类
5.出售可供出售金融资产
借：银行存款 实际收到的金额
借：可供出售金融资产——利息调整
——公允价值变动
贷：可供出售金融资产——成本
——应计利息
——利息调整
——公允价值变动
贷或借：投资收益 差额
借或贷：资本公积——其他资本公积
应从所有者权益中转出的公允价值累计变
动额
贷或借：投资收益 差额
三种金融资产会计
处理总结比较
类别 交易性金融资
产
可供出售金融
资产（股票）
持有至到期投
资
可供出售金融
资产（债券）
子细目 成本、公允价
值变动
成本、公允价
值变动
成本、利息调
整、应计利息
成本、利息调
整、应计利息
公允价值变动
取得
—成本
公允价值 公允价值+
交易费用
面值 面值
—利息
调整
差额 差额
现金股
利
应收股利
投资收益
应收股利
投资收益
计息 应收利息
投资收益
投资收益、
利息调整
投资收益、
利息调整
公允价
值变动
公允价值变
动损益
资本公积 资本公积
类别 交易性金融资
产
可供出售金融
资产（股票）
持有至到期投
资
可供出售金融
资产（债券）
子细目 成本、公允价
值变动
成本、公允价
值变动
成本、利息调
整、应计利息
成本、利息调
整、应计利息
公允价值变动
资产减
值
资产减值损失
资本公积
公允价值变动
资产减值损失
持有至到期投
资减值准备
资产减值损失
资本公积
公允价值变动
资产今
后升值
公允价值变动
资本公积
持有至到期投
资减值准备
资产减值损失
公允价值变动
资产减值损失
重分类 成本、利息调
整、应计利息
持有至到期投
资减值准备
成本、利息
调整
出售 投资收益 投资收益 投资收益 投资收益
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