第四章 营业税核算
学习目标：
通过学习，了解营业税的基本
内容，掌握营业税的基本方法，提
高营业税核算的实务操作能力。
第一节 营业税概述
一、营业税的概念
1、概念：是对在我国境内提供应税
劳务、转让无形资产或销售不动产
的单位和个人所取得的营业额征收
的一种流转税。
2、特点：
一般以营业额全额为计税依据
按行业设计税目税率
计算简便，便于征管
属于价内税
二、营业税的征税范围
（一）“境内”的含义
1、提供或者接受税法规定劳务的单位
或者个人在境内；
2、境内载运旅客或货物出境。
3、组织游客出境旅游。
4、所转让的无形资产（不含土地使用
权）的接受单位或者个人在境内。
5、销售的不动产在境内。
6、境内保险机构提供的包括出口货
物险、出口信用险在内的保险劳务。
7、境外保险机构以境内的物品为标
的提供的保险劳务。
（二）应税行为的含义
指有偿提供应税劳务，转让无形资产、销
售不动产。
特殊情况：
1、单位和个人转让不动产有限产权或永久使
用权，以及单位或个人将不动产无偿赠于他
人的行为，视为销售不动产。
2、但单位或个体经营者聘用的员工为本单位
或雇主提供劳务，不属于营业税的征税范围
（三）与增值税征税范围的划分
三、营业税纳税人、扣缴义务人
1、营业税的纳税人是指在我国境内提
供应税劳务、转让无形资产、销售不动
产的单位和个人。
2、扣缴义务人
（1）境外单位或个人在境内发生应税
行为而境内未设经营机构的，其应纳税
额以代理者为扣缴义务人；没有代理者
的，以受让者或购买者为扣缴义务人。
（2）财政部规定的其他扣缴义务人。
四、营业税计税依据的基本规定
（一）全额计税
向对方收取的全部价款和价外费用
（二）差额计税
（三）计税依据的核定
无价或价格明显偏低无正当理由的
确定顺序：
1、按纳税人当月提供的同类应税劳务
或者销售的同类不动产的平均价格确定
2、按纳税人最近时期提供的同类应
税劳务或销售的同类不动产的平均
价格确定
3、按组成计税价格：
=营业成本×(1+成本利润率) ÷ (1-营
业税税率)
特殊：纳税人购置税控收款机，可
从当期应纳营业税税额中抵免负担
的增值税。
五、营业税纳税义务发生时间、期限、地点
（一）纳税义务发生时间
1、一般规定：纳税人收讫营业收入款项或取
得索取营业收入款项的凭据的当天
2、纳税人转让土地使用权或者销售不动产，
采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为
收到预收款的当天。
3、纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取
预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到
预收款的当天。
4、纳税人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单
位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有
权、土地使用权转移的当天。
5、纳税人发生自建行为的，其纳税义务发生时间为
销售自建建筑物的纳税义务发生时间。
6、营业税扣缴义务发生时间为纳税人营业税纳税义
务发生的当天。
7、单位和个人提供除建筑业和租赁业以外的其他应
税应税劳务、转让专利权、非专利技术、商标权、
著作权和商誉时，向对方收取的预收性质的价款(包
括预收款、预付款、预存费用、预收定金等)，其营
业税纳税义务发生时间，以按照财务会计制度的规
定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。
（二）期限
营业税的纳税期限由主管税务机关依纳税人应纳
税额大小分别核定为5日、10日、15日、1个月或
1个季度；
不能按期纳税的，可按次纳税;
以1个月或1个季度为一期的纳税人，于期满后15
日内申报纳税；
以5日、10日或15日为一期的纳税人，期满后5日
内预缴税款;
次月1日起15日内申报纳税，并结算上月应纳税
款。扣缴义务人的解缴税款期限，则比照执行。
（三）地点
1、 纳税人提供应税劳务应当向其机构所在
地或者居住地的主管税务机关申报纳税。但
是，纳税人提供的建筑业劳务以及国务院财
政、税务主管部门规定的其他应税劳务，应
当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳
税。
2、纳税人转让无形资产应当向其机构所在地
或者居住地的主管税务机关申报纳税。但是，
纳税人转让、出租土地使用权，应当向土地
所在地的主管税务机关申报纳税。
3、纳税人销售、出租不动产应当向不动产所
在地的主管税务机关申报纳税。
4、扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住
地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。
5、纳税人应当向应税劳务发生地、土地或者
不动产所在地的主管税务机关申报纳税而自
应当申报纳税之月起超过6个月没有申报纳税
的，由其机构所在地或者居住地的主管税务
机关补征税款。
【例题·多选题】依据营业税的有关规定，
下列劳务属于营业税征税范围的有（ ）。
A.境外保险机构以境外物品为标的提供
的保险劳务
B.境内保险机构以境内物品为标的提供
的保险劳务
C.境内保险机构提供的出口信用险劳务
D.境内保险机构提供的出口货物险劳务
E.境外保险机构以境内物品为标的提供
的保险劳务
【例题·多选题】下列行为中，应纳营业税
的有（ ）。
A.甲国某公司在甲国向中国某公司转让
一项专利权，该专利在中国使用
B.甲国某公司在中国向中国某公司转让
一项专利权，该专利在中国使用
C.甲国某公司在甲国向中国某公司转让
一项专利权，该专利权在甲国使用
D.甲国某公司在中国向中国某公司转让
一项专利权，该专利在甲国使用
【例题·单选题】按《营业税暂行条例实施
细则》的规定，企业下列行为属于兼营应税
劳务与货物或非应税劳务的有（ ）。
A.运输企业销售货物并负责运输所售货
物
B.饭店开设客房、餐厅从事服务业务并
附设商场销售货物
C.建材商店加工修理修配还兼营建筑、
安装、装饰业务
D.电信部门为用户安装电话，并销售电
话
【例题·多选题】下列业务属于营业税征收
范围的有（ ）。
A.银行销售金银业务
B.邮政部门销售集邮商品业务
C.典当业销售死当物品
D.计算机公司随同销售软件一并提供的
软件培训业务
E.计算机公司销售软件交付使用后按期
提供有偿软件培训业务
【例题·多选题】外国甲企业在我国境内拥有一处
房产，境内未设有经营机构和代理机构。甲企业将
该房产销售给乙外资企业，销售价格为3200万元人
民币，乙企业以该房产按市场价格作价3500万元投
资入股丙企业，乙企业拥有丙企业8%的股份，并按
所拥有的股份分担风险，分享利润。销售不动产的
营业税税率为 5%，对于上述业务，下列营业税税务
处理正确的有（ ）。
A.甲企业不缴纳营业税
B.甲企业缴纳营业税为l60万元，由甲企业向税
务机关申报纳税
C.甲企业缴纳营业税为l60万元，由乙企业代扣
代缴
D.乙企业不缴纳营业税
第二节 营业税应纳税额的计算
一、交通运输业
（一）税目（7个子目）与税率（3%）
1、铁路运输业
2、公路运输业
3、管道运输业
4、水上运输业（对远洋公司从事程租、
期租的收入，按交通运输业征税；光租
应按服务业征税。
5、航空运输业
湿租业务，按交通运输业税目征税
干租业务，按服务业征税
6、其他交通运输业
7、交通运输业辅助业（航空机场、旅
客服务、搬家业务等）
（二）计税依据
1、一般规定：从事交通运输业的纳税人提供交
通劳务所取得的全部运营收入，包括全部价款和
价外费用。
2、特殊规定：
纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或
者个人的，以其取得的全部价款和价外费
用扣除其支付给其他单位或者个人的运输
费用后的余额为营业额。
例：某运输公司2008年8月客运收
入150万元，保价收入5万元，货运
收入100万元，集装箱使用费8万元，
经税务机关审核购进税控收款机，
取得普通发票，注明价款万元，
则该企业应纳营业税为多少？
应纳税额=（150+5+100+8）×3%-
二、建筑业营业税的核算
（一）税目与税率（3%）
建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业
特别：
纳税人自建自用的房屋不纳营业税；
纳税人将自建自用房屋对外销售，
其自建行为按建筑业征税，再按销售不动
产征税。
（二）纳税人与扣缴义务人
建筑安装业务实行转包、分包的，
以总承包人为扣缴义务人。
（三）计税依据
1、纳税人将建筑工程分包给其他单
位的，以其取得的全部价款和价外费用
扣除其支付给其他单位的分包款后的余
额为营业额。
2、从事建筑、修缮、装饰工程作业，
无论怎样结算，营业额均包括工程所用
原材料及其他物资和动力的价款。从事
安装工程作业，凡所安装的设备的价值
作为安装工程产值的，其营业额不应包
括设备的价款。
3、工程价款之外收取的临时设施费、
劳动保护费和施工机构迁移费，以及施
工企业收取的材料差价款、抢工费、全
优工程奖和提前竣工奖等，均应并入营
业额征税。
（四）申报与缴纳
1、纳税时间
一次结算工程价款的—价款结算时确认
收入
分期结算—进行价款结算时确认收入
2、纳税地点
跨省承包工程—向其机构所在地
例：胜利建筑公司于2009年1月承包甲单位的
一项建筑工程，根据合同规定，采用包工不
包料的方式进行工程价款结算。2月份工程完
工并验收合格，该建筑公司取得工程价款
1500万元，其中包括向甲单位收取的临时设
施费2万元、施工机构迁移费3万元，另外，
甲企业给予该建筑公司提前竣工奖3万元、全
优工程奖10万元，该工程耗费甲单位提供的
建筑材料2250万元。试计算该建筑公司应纳
的营业税及计提营业税的会计处理。
该项工程建筑公司应纳营业税
=（1500+2250+3+10）×3%=
9（万元）。
则会计分录：
借：营业税金及附加 1128900
贷：应交税费——应交营业税
1128900
三、金融保险业营业税的核算
（一）税目与税率 5%
本税目征税范围包括金融业、保险业
1、金融业
征税范围包括贷款、融资租赁、金融商
品转让、信托业和其他金融业务。
注意：非金融机构和个人的金融商品转
让不征营业税，存款或购入金融商品行
为，以及金银买卖业务，不征收营业税。
2、保险业
出口信用业务、出口信用担保业务免征
营业税。
（二）纳税义务人和扣缴义务人
纳税义务人：在境内提供金融保险业务
并取得货币、货物或其他经济利益的单
位和个人。包括金融机构和非金融机构
及个人。
（三）计税依据
1、对一般贷款、典当、金融经纪业等
中介服务，以取得的利息收入全额或手
续费收入全额确认为营业额。
2、外汇、证券、期货等金融商品转让，
按卖出价减去买入价后的差额确认为营
业额。
3、一般贷款业务的营业额为贷款利息
收入全额（包括加息、罚息）
5、融资租赁是一种特殊形式的贷款业务，其
营业额是以向承租者收取的全部价款和价外
费用减去出租方承担的出租货物的实际成本
后的余额，以直线法折算出本期的营业额。
6、金融经纪业和其他金融业务（中间业务）
营业额为手续费类的全部收入。
注意：金融机构往来利息收入不征营业税
人民银行对金融机构的贷款业务不征营业税
对金融机构的出纳长款收入不征营业税。
例：某农业银行2009年第一季度买卖企业债
券出现负差60万元，第二季度购买企业债券
共支付620万元，其中包括各种税费万元，
第二季度转让企业债券取得收入750万元，在
转让企业债券过程中，支付各种税费万元，
试计算该银行第二季度上述业务应纳营业税
为多少？
第二季度转让价差=750-（620-
）=（万元）
该银行第二季度应纳的营业税=（-
60）×5%=（万元）
四、邮电通信业营业税的核算
（一）税目与税率 3%
本税目的征税范围，是邮政业、电信业以及
与邮政电信业相关的劳务。
单位和个人从事快递业务按此税目征收营业
税。
税目：邮政业、电信业、邮政电信业、邮政
物品销售、邮政储蓄、电话安装、电信物品
销售、其他邮政电信业务。
（二）纳税人与扣缴义务人
（三）计税依据
1、以取得收入的全额确定营业额，如：邮汇、
传递函件包件
2、以差额或收益额确定营业额，如：报刊发
行、邮政储蓄
3、电信部门以集中受理方式为集团客户提供
跨省的出租电路业务，由受理地区的电信部
门按取得的全部价款减除分割给参与提供跨
省电信业务的电信部门的价款后的差额为营
业额计征营业税；对参与提供跨省电信业务
的电信部门，按各自取得的全部价款为营业
额计征营业税。
4、邮政电信单位与其他单位合作，共
同为用户提供邮政电信业务及其他服务
并由邮政电信单位统一收取价款的，以
全部收入减去支付给合作方价款的余额
为营业额。
五、服务业和娱乐业营业税的核算
（一）税目与税率
娱乐业：包括歌厅、舞厅、卡拉OK、音
乐茶座、台球、高尔夫球、保龄球、游
艺 5%——20%
服务业：包括代理业、旅店业、饮食业、
旅游业、仓储业、租赁业、广告业和其
他服务业。 5%
（二）纳税人和扣缴义务人
（三）计税依据
1、经营娱乐业向顾客收取的各项费用，
包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒
和饮料收费及其他收费为营业额。
2、服务业的营业额是纳税人提供服务
业劳务向对方收取的全部价款和价外费
用。
特殊：
1、纳税人从事旅游业务的，以其取得
的全部价款和价外费用扣除替旅游者支
付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、
交通费、旅游景点门票和支付给其他接
团旅游企业的旅游费后的余额为营业额。
2、广告代理业的营业额为代理者向委
托方收取的全部价款和价外费用减去付
给广告发布者的广告发布费后的余额。
对于广告经营单位支付的印刷费、雇工
费，不得从营业额中扣除。
3、从事物业管理的单位，以与物业管
理有关的全部收入减去代业主支付的水、
电、燃气以及代承租者支付的水、电、
燃气、房屋租金和价款后的余额为营业
额。
例：鑫鑫股份公司2008年取得如下经营
收入：饮食服务业收入300万元，其中包
括向客人提供各种烟、饮料等的收入125
万元；住宿服务收入420万元，网吧收入
180万元；歌舞厅、音乐茶座取得收入
250万元，保龄球馆、台球馆营业取得收
入75万元，美容美发、中医按摩收入180
万元（其中包括选派员工在境外提供中
医按摩服务收入60万元），该公司2008
年应纳营业税为多少？
该公司2008年应纳营业税：
300 ×5%+420 ×5%+
180 ×20%+250×20%+75×20%
+（180-60） ×5%
=?（万元）
六、转让无形资产应纳营业税的核算
（一）税目和税率 5%
是指转让无形资产的所有权和使用权的
行为。
1、征税范围：6项无形资产（转让土地
使用权、转让商标权、转让专利权、转
让非专利技术、转让著作权、转让商誉）
2、以无形资产投资入股，参与接受投
资方的利润分配，共同承担投资风险的
行为，不征收营业税。在投资后转让其
股权的也不征收营业税。
3、转让在建项目
（1）转让已完成土地前期开发或正在
进行土地前期开发，但尚未进入施工阶
段的在建项目，按“转让无形资产”税
目中“转让土地使用权”项目征收营业
税。
（2）转让已进入建筑物施工阶段的在
建项目，按“销售不动产”税目征收营
业税
（二）纳税人与扣缴义务人
个人转让土地使用权以外的其他无形资
产，其应纳税款以受让者为扣缴义务人。
（三）计税依据
1、单位和个人转让土地使用权，余额
计税。
2、单位和个人转让抵债所得的土地使
用权，余额计税。
（四）申报与缴纳
采用预收款方式转让土地使用权的，为
收到预收款的当天。
七、销售不动产应纳营业税的核算
（一）税目与税率 5%
销售不动产，是指有偿转让不动产所有权的
行为。
特别：1、在销售不动产时连用不动产所占土
地使用权一并转让的行为，比照销售不动产
征税。
2、以不动产投资入股，参与接受投资方的利
润分配，共同承担投资风险的行为，不征收
营业税。在投资后转让其股权的也不征收营
业税。
3、个人转售不动产的规定
免税规定
1.自2010年1月1日起，个人将购买超过5年
（含5年）的普通住房对外销售的，免征营业
税。
2.个人（含个体工商户及其他个人）无偿赠
予不动产、土地使用权，属于以下情形之一
的，暂免征收营业税：
（1）离婚财产分割；
（2）无偿赠予配偶、父母、子女、祖父母、外
祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹;
（3）无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务
的抚养人或赡养人；
（4）房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权
的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。
（二）纳税人与扣缴义务人
既包括专门从事销售不动产的单位和
个人，如房地产开发公司、住宅开发公
司等;
也包括一次性销售不动产，如行政事业
单位销售自有房产的单位和个人。
（三）计税依据
1、销售不动产的计税营业额是指纳税
人销售不动产所取得的销售额，即向对
方收取的全部价款及价外费用。
2、单位和个人销售或转让其购置的不
动产或受让的土地使用权，以全部收入
减去不动产或土地使用权的购置或受让
原价后的余额为营业额。
3、单位和个人销售或转让抵债所得的
不动产、土地使用权，以全部收入减去
抵债时该项不动产或土地使用权作价后
的余额为营业额。
4、房地产开发公司销售商品房，要代
当地政府及有关部门收取一些资金或费
用，对此类费用，不论其财务上如何核
算，都应该作为销售不动产的营业额计
征营业税。
第三节 营业税会计处理概述
一、会计科目设置
为了全面、准确、系统地反映营业税的提取、
上缴和欠缴等情况，企业应通过“应交税费
—应交营业税”账户进行核算。
在取得应税收入时，借记“银行存款”、“
应收账款”等账户，贷记“主营业务收入”、
“其他业务收入”、等账户；同时计提营业
税金，借记“营业税金及附加”账户，贷记
“应交税费—应交营业税”账户；
缴纳营业税时，借记“应交税费—应交营业
税”账户，贷记“银行存款”账户。
例：光明运输公司2009年3月客运收入80万元、
保价收入5万元；货运收入l00万元、另外收
取货运过秤费2万元、货车篷布费3万元、集
装箱使用费5万元。
该公司2009年3月应纳营业税
=（80+5+100+2+3+5）×3%=（万元）
则该公司会计分录为：
借：营业税金及附加 58500
贷：应交税费——应交营业税 58500
例：某市农业银行支行2009年第1季度
取得如下收入：为电信部门代收电话费
取得手续费收入50万元；销售各种凭证
取得收入20万元；向某工业企业发放周
转性贷款取得利息收入300万元，逾期贷
款罚息收入3万元；1月l 日购进企业债
券350万元，其中包括各种税费8万元，3
月20日以380万元卖出，在转让债券的过
程中，支付相关税费9万元。该农业银行
2009年第一季度应纳的营业税为：
发放贷款业务应交纳的营业税＝（300＋3）×5%＝
（万元）
销售各种凭证应交纳的营业税＝20×5%＝1（万元）
手续费收入应交纳的营业税＝50×5%＝（万元）
金融商品买卖业务应纳的营业税＝[380－（350-
8）]×5%＝（万元）
第1季度应交纳的营业税＝+1++＝
（万元）
则会计分录：
借：营业税金及附加 205500
贷：应交税费——应交营业税 205500
第四节 营业税的申报纳税及纳税申报表
的填制
自2006年3月1日起，交通运输业、娱乐业、
服务业、建筑业营业税纳税人，除经税务机关核准
实行简易申报方式外，均据下列营业税纳税申报表
进行纳税申报。邮电通信业、文化体育业、转让无
形资产和销售不动产的营业税纳税人仍按照各地的
申报办法进行纳税申报。金融保险业营业税纳税人
仍按照《国家税务总局关于印发<金融保险业营业税
申报管理办法>的通知》（国税发【2002】9号）进
行纳税申报。
一、营业税的纳税申报表及填制方法
凡按全国统一的《营业税纳税人纳税申报办法》进
行纳税申报的营业税纳税人均应报送以下资料：
（一）《营业税纳税申报表》；
（二）按照纳税人发生营业税应税行为所属的税目，
分别填报相应税目的营业税纳税申报表附表；同时
发生两种或两种以上税目应税行为的，应同时填报
相应的纳税申报表附表；
（三）凡使用税控收款机的纳税人应同时报送税控
收款机IC卡；
（四）主管税务机关规定的其他申报资料。
纳税申报资料的报送方式、报送的具体份数由省一
级地方税务局确定。
二、营业税减免：P101
