企业合并权益结合法在我国的拓展【摘要】本文分析了我国对于权益结合法从适用范围、概念基础到利润操纵防范和合并费用处理等几方面所做的拓展，论述了权益结合法这种备受争议的会计处理方法在经过拓展之后被纳入我国会计准则的必要性和合理性，并对规范该方法的使用提出了自己的看法。【关键词】权益结合法同一控制企业合并权益结合法是基于企业合并中一种特殊的代价形式——则第141号——企业合并》（FAS141）和2004年3月国际会计换股合并而产生的。相对于购买法而言，这种方法并不将企业准则理事会（IASB）发布的《国际财务报告准则第3号——企合并视为取得资产或筹集资本的交易行为，而是把企业合并业合并》（IFRS3）中，FASB和IASB都先后取消了权益结合法。视作参与合并各企业通过权益性证券交换而实现的所有者权我国在企业合并会计处理方面的研究起步较晚。在2006益的结合，其实质是现有的股东权益在新的会计个体的联合年之前一直没有企业合并的具体会计准则出台。对于企业合和存续。权益结合法下，参与合并的各企业均按原来的账面净并的会计处理一直是参照财政部1995年颁布的《合并会计报资产价值合并，合并后，各合并主体的权益不因企业合并而增表暂行规定》和1997年发布的《企业兼并有关会计处理问题加或减少。暂行规定》。这两个暂行规定都没有明确地规定不能采用权益（一）结合法，但从其所介绍的具体的会计处理方法可以明显地看自1950年权益结合法被美国会计程序委员会纳入美国出是购买法。2006年2月15日，财政部颁布了《企业会计准会计准则以来，人们对它的争论就没有停止过。从国外的研究则第20号——企业合并》，把企业合并明确地划分为同一控文献来看，争论的焦点在于权益结合的概念是否存在合理的制下的合并和非同一控制下的合并，从会计处理的实质来看，经济基础，是否会影响合并企业的价值。虽然权益结合法在理要求同一控制下的合并采用权益结合法，非同一控制下的合论上还存在争议，但在实务中合并企业却总是存在采用权益并采用购买法。结合法的冲动。这是因为权益结合法将被并企业整个年度的（二）损益并入实施合并企业的损益表，而购买法仅仅将合并日后在国际上大多数国家都取消了权益结合法的情况下，我被并企业所实现的收益纳入损益表。因而只要合并不是发生国出台的会计准则却明确规定采用权益结合法，这一方面是在年初，而被并企业又有收益，合并当年按权益结合法处理所从我国的国情考虑，另一方面我国会计准则规定采用的权益得的收益数总是大于购买法下的收益数。此外，由于通货膨胀结合法不仅仅是对以前美国会计准则或国际会计准则规定的的影响，企业资产的现行公允价值一般会大于其账面价值，所照搬照抄，而是结合我国的实际情况对它进行了拓展。为了论以，在按权益结合法处理之后，实施合并的企业通过将并入资述方便，笔者将我国现在采用的权益结合法称为拓展的权益产按现行公允价值变现，便可以增加合并当年或以后年度的结合法。它与曾经在美国流行的传统的权益结合法的差异主收益。要表现在以下几个方面：权益结合法一度成为企业用来粉饰报表甚至操纵利润的1.适用范围。工具。为此，美国会计原则委员会（APB）于1970年发布了第美国会计准则和国际会计准则均是将权益结合法限制在16号意见书《企业合并》（APB16），对权益结合法的使用做出主并企业采用发行权益性证券的手段完成的合并中使用，即了12条限制。国际会计准则委员会在其1983年颁布和1998只有在换股合并的情况下才涉及权益结合法的采用问题，而年修订的《国际会计准则第22号——企业合并》（IAS22）中也且给出了其他限制条款。APB16给出了有关参与合并企业对权益结合法的使用做了一定的限制。但是，这些限制都没有的性质、合并所有者权益的方式和不存在有计划的交易三个达到预期的效果，而对于权益结合概念基础的质疑以及合并方面共12个限制条件。IAS22则规定，当且仅当合并交易中会计方法的不同选择所产生的利润差异对证券分析人员的功无法辨认哪一方为购买方时，才能采用权益结合法。美国会计能锁定影响一直困扰着会计准则制定者。因此，在2001年6准则和国际会计准则都未考虑同一控制下的企业合并的会计月美国财务会计准则委员会（FASB）发布的《美国财务会计准处理。援财会月刊渊综合冤窑阴11窑
我国会计准则规定的拓展的权益结合法采用的条件不再表时，对被合并方在合并前实现的净利润在合并利润表中单限于以换股合并为代价形式的合并，而是以参与合并的企业列一项反映，信息使用者在运用该信息时，应以扣除该部分合是否处于同一控制之下作为选择权益结合法的条件。《企业会并前实现的净利润后的当期损益对企业盈利情况进行分析。计准则第20号——企业合并》规定，参与合并的企业在合并这可以防止企业在年底时为了考核等原因，将下属的各企业前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性进行合并的行为发生。的，为同一控制下的企业合并。按照会计准则的规定，不论企4.合并费用的处理。业合并时主并企业采用的代价形式是什么，只要是参与合并美国曾经采用的权益结合法规定，合并时的相关费用不的企业处于同一控制之下就应该采用权益结合法。论其是直接费用还是间接费用，均确认为当期费用。《企业会2.概念基础。计准则第20号——企业合并》规定，合并方为进行企业合并权益结合法之所以在美国会计准则和国际会计准则中被发生的各项直接相关费用，包括为进行企业合并而支付的审取消，最重要的原因是它一直以来都受着缺乏概念基础问题计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发生时计入当期的困扰。权益结合法的反对者指出，一般情况下，如果企业合损益。为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、并涉及的是独立的双（多）方之间的资产与权益或权益与权益佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。企的交换，那么原则上不存在“权益结合”会计中的“延续”基础。业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵此外，权益结合法没有反映合并谈判中讨价还价的交易结果。减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收也就是说，如果参与合并的企业是相互独立的，在合并过程中益。将主并企业发行证券所发生的手续费、佣金等费用不直接必然存在讨价还价的交易行为，在这种情况下，将主并企业合计入当期损益，缓解了合并当期的费用压力，提高了企业合并并被并企业的行为看成是一种取得资产的交易，采用购买法的积极性。进行会计处理是符合其经济实质的。因此，我国会计准则规定权益结合法作为一种备受争议的会计处理方法在经过适对非同一控制下的企业合并采用购买法，而只对同一控制下用范围、概念基础、对利润操纵的防范和合并费用的处理等的企业合并采用权益结合法。几个方面合理的拓展之后被正式纳入我国企业会计准则中。从另一个角度来看，同一控制下的企业合并在合并过程（三）中并没有讨价还价的购买行为，因而对其采用购买法进行核从我国目前的经济发展特点来看，拓展的权益结合法的算显然是不合理的。同一控制下的企业合并具有两个主要特使用确实是有很多合理之处的。在我国资产的公允价值难以点：淤从最终实施控制方的角度来看，其所能实施控制的净资有效取得的情况下，采用拓展的权益结合法，直接按被并企业产没有发生变化；于由于参与合并的企业同受一方或相同的的账面价值入账，简单易行，易于操作，也不存在商誉问题，有多方控制，有些合并甚至不是参与合并的企业自愿的，所以交利于促进企业合并的进行。另外，拓展的权益结合法还符合历易往往不是按公允价值进行的，很难以双方议定的价格作为史成本原则和持续经营观念。核算基础。但是，为了使这种会计处理方法在以后的企业合并中能3.对利润操纵的防范。得到更好、更健康的运用，我们还需要对它做进一步的规范和对权益结合法的质疑除了其概念基础以外，最大的问题完善。例如，采用权益结合法造成利润虚高的原因有两个：一就是权益结合法对资源配置可能存在负面影响，易导致会计是将被合并方在合并日以前实现的净利润计入合并利润表；政策被滥用。一方面，企业可能通过年底的合并将被并企业整二是通过将并入资产按公允价值变现创造收益。我国会计准个年度的损益并入实施合并企业的损益表，或者通过合并后则中已经要求将被合并方在合并日以前实现的净利润在利润尽快出售并入的资产迅速增加利润，为操纵盈余提供可能。另表中单列一项反映，以防止企业操纵会计利润，但对并入资产一方面，由于证券市场并不是完全有效的，权益结合法能带来的处置却没有限制。如果能对主并企业在当年处置并入资产较高的会计利润，主并企业的管理者相信市场缺乏效率，也愿的行为进行限制，将会从另一个角度有力地防止企业利用企意出更高的买价，因而采用权益结合法的主并企业比采用购业合并进行利润操纵。买法的主并企业支付了更高的购买溢价，从而减少了主并企主要参考文献业的股东财富。1.陈信元.我国上市公司换股合并的会计方法选择院案例我国采用的拓展的权益结合法考虑了传统权益结合法造分析与现实思考.会计研究袁2001曰5成的利润虚高的问题。《企业会计准则第20号——企业合并》2.新企业会计准则重点难点解析编写组.新企业会计准规定，合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至则重点难点解析.北京院企业管理出版社袁2006合并日所发生的收入、费用和利润。同时，为防止企业利用同3.张川.企业合并会计处理方法的比较与选择.特区经济袁一控制下企业合并操纵利润，该准则还要求在编制合并利润2005曰5阴窑12窑财会月刊渊综合冤援
