全国中文核心期刊·财会月刊阴商誉会计处理存在的问题及改进建议欧阳世芹奚莹渊肇庆科技职业技术学院广东肇庆526100冤【摘要】我国2006年颁布的企业会计准则体系与国际会计准则已基本趋同，但对商誉确认和处理的规定尚存在一些不足。本文分析了现行会计准则下商誉会计处理存在的问题，进而提出了几点改进建议。【关键词】商誉自创商誉会计处理关于商誉，理论界一直没有明确的定义，“超额盈利能力价；于自创商誉能为企业创造多少未来收益也很难确定；盂确资源观”是目前理论界关于商誉的主流观点。基索和卫根特在定商誉必须考虑商誉是否摊销和如何摊销的问题，而在这方他们合著的《中级会计》中将商誉概括为代表净资产的获取代面目前还存在较多的争议，实务操作中容易出现混乱。价与其公允价值之间的差额和代表企业高于社会平均水平的现行会计准则对自创商誉不予确认，将自创商誉被排除盈利能力两个方面。在会计正常核算体系中，以致会计信息使用者不能运用商誉我国2006年颁布的企业会计准则体系与国际会计准则因素来分析企业的潜力，难以正确地认识企业在同行业中所已基本趋同，但对商誉确认和处理的规定尚存在一些不足。本处的位置。不确认自创商誉，还会对会计原则产生冲击：淤外文就我国商誉会计处理存在的问题和如何改进谈些看法。购商誉实际上是被并企业的自创商誉，即在合并时确认了被一、现行会计准则下商誉会计处理存在的问题并企业的自创商誉，而会计准则规定不确认并购企业的自创1援缺欠对自创商誉的确认。我国现行会计准则不确认自商誉，从而与会计的一致性原则相违背。于自创商誉是企业在创商誉主要基于以下三个方面考虑：淤自创商誉形成是一个长期生产经营过程中逐步创造、积累形成的，与形成商誉有关漫长的过程，很难确定哪些活动会形成商誉，而且难以为其计的各项支出在发生当期计入了费用，只有在平时将自创商誉标，它们既是会计信息，又是契约的一个组成部分。靠会计规则执行者的职业道德，即要有诚信。诚信机制是一种（3）会计信息是监督和评价契约履行效果的重要依据。在非正式的契约制度，它同正式契约一样具有约束机会主义行融资契约中，委托人（债权人）主要通过代理人（债务人）提供为的功能。由于会计规则契约的不完全性，在规范会计行为的的财务报表及相关会计资料所披露的会计信息，来监督和评契约安排中，必然存在制度“缝隙”，这就是剩余会计规则的制价代理人是否根据委托人的利益进行决策，从而根据代理成定权和通用会计规则的选择权问题。这种不完全性程度越大，本和代理收益，采取维护自身利益的措施。会计规则执行者可选择的空间就越大，因而就越需要诚信机（4）外部审计是监督契约履行的重要工具。审计尤其是注制来提供保证。事实上，诚信机制是一种成本更低廉的维持市册会计师审计是会计的逻辑延伸，从广义上来说，审计信息是场经济秩序的工具。诚信在减少交易成本以及提供一种远离会计信息的一种。对审计的需求源于它在融资契约中降低企“不合作均衡”的手段上能够发挥作用（陈汉文等，2005）。如果业代理成本的作用，因为除非契约条款得到监督和实施，否则诚信机制能够发挥作用，那么会计规则就能够自我执行，从而契约就无法发挥约束双方的作用，而审计正是用于监督的方促使融资契约的自我履行，降低契约运行中的交易成本。法之一。审计师可以验证契约条款所使用的会计数据是否符主要参考文献合公认会计程序以及契约条款是否被违反，因此对上市公司1.雷光勇援会计契约论援北京院中国财政经济出版社袁2004财务报表进行外部独立审计是保证资本市场有效运行的一种2.刘峰援会计准则变迁援北京院中国财政经济出版社袁2000重要制度安排，业经审计的会计信息以及由此提供的审计信3.张先治援财务信息在契约中的作用援会计研究袁2000曰9息是利益相关者评价和衡量上市公司财务状况、经营成果和4.瓦茨等著.陈少华等译援实证会计理论援大连院东北财经现金流量情况的重要依据，因而其对债务契约、股权契约、报大学出版社袁2000酬契约等的谈判和履行会产生重要的影响。5.谢德仁援企业剩余索取权院分享安排与剩余计量援上海院3援会计规则的自我执行有助于融资契约的自我履行。会上海三联书店袁2001计规则的约束功能通过自律和他律两种机制发挥作用。会计6.陈汉文袁刘启亮袁余劲松援国家尧股权结构尧诚信与公司规则的自我履行能够降低交易成本，但是它的实现还需要依治理援管理世界袁2005曰8援中旬窑11窑阴
阴财会月刊·全国优秀经济期刊的收支入账，才能体现收入与费用相匹配的原则。盂自创商誉平均利润率”应以国家权威机构公布的数字为准。形成于企业的长期生产经营过程之中，而并非在企业并购瞬2援有必要将自创商誉纳入会计核算体系。自创商誉是企间产生，这种能带来超额收益的资产平时就客观存在，应当予业在长期的生产经营过程中逐步创造、积累起来的能够为企以确认，若不予确认，必然会违背会计信息的真实性原则。业带来超额收益的无形资源。在建立了新的商誉会计理论框2援在会计规范上，目前还缺乏具体的准则。在对商誉会架以后，无论是从会计目标还是从会计确认标准来看，均有必计规范上，各国的做法有所不同。比如，国际会计准则委员会要将自创商誉纳入会计核算体系。制定的《国际会计准则第22号——企业合并》对商誉会计进（1）从会计目标看，应当确认自创商誉。会计目标是会计行了规范。美国是以2001年颁布的《美国财务会计准则第信息系统期望达到的境地，对会计信息系统起着导向的作用。141号——企业合并》与《美国财务会计准则第142号——商对于会计目标，会计界具有代表性的观点是受托责任观和决誉与其他无形资产》来规范商誉会计的。我国对商誉会计的策有用观。随着经济的发展和知识经济的到来，人们对会计目规范分散于《企业会计准则第6号——无形资产》、《企业会标越来越侧重于决策有用观。因此，现代会计的目标应该建立计准则第8号——资产减值》、《企业会计准则第20号——企在为利益相关者提供有利于经济决策的现金流量信息。根据业合并》、《企业会计准则第33号——合并财务报表》中。目前这一目标，会计不但要反映企业已经完成的现金流量情况，而会计准则虽然确认外购商誉，但还没有正式的具体准则，只在且要揭示执行中和尚未完成的现金流量情况，甚至要披露未《企业会计准则第20号——企业合并》和《企业会计准则第来现金流量的预计情况。在这一会计目标下，能为企业带来未33号——合并财务报表》中作了一些原则性的规范。商誉的来现金流入的自创商誉理应得到揭示和披露。会计处理规范分散于多个准则的原因是，商誉既涉及企业合（2）从会计确认标准看，应当确认自创商誉。会计确认自并，又与无形资产相关联，结果导致各具体准则之间不够协调。创商誉必须满足可定义性、可计量性和可靠性的要求：淤从可二、对商誉会计处理的改进建议定义性看，因自创商誉是能为企业带来未来经济利益的资源，1援构建新的商誉会计理论框架。在目前的财务会计框架符合资产的定义，故满足可定义性。于从可计量性看，自创商下，不承认自创商誉，只承认外购商誉，这无论是在理论上还誉具有很大的不确定性，难以准确计量，这是不可否认的，但是在实务上都有缺陷。要彻底解决商誉的会计处理问题，必须是难以计量并不等于不可以计量，事实上，虽然自创商誉不能重新构建商誉理论框架。既然商誉的本质是能为企业在未来对其形成的各因素所投入的成本进行计量，但可以从商誉的带来超额收益的经济资源，我们就可以企业获取超额收益的本质入手，按其自身价值进行计量。盂从可靠性看，自创商誉能力来作为建立商誉会计理论框架的基石。作为企业内部形成的无形财富，使企业未来能够获得超额收（1）商誉的确认标准。商誉的本质是能为企业在未来带来益，只有将这一资产入账，才能全面、真实、可靠地反映企业的超额收益的经济资源，故应将企业有无获取超额收益的能力会计信息，这符合可靠性的要求。作为确认商誉的定性标准，将获利能力的大小作为商誉的定3援制定独立的商誉准则。从商誉与无形资产两个概念产量标准。超额收益绝非凭空产生，在企业中必然存在产生收益生的历史来看，商誉的产生早于无形资产，通常无形资产均是的资源，即“商誉”；反之，若等量资本获得低于市场平均利润在商誉产生的基础上相继得到认可的。20世纪以来，专利权、率的利润，则说明该企业中存在起消极作用的资源，即“负商商标权、著作权、专有技术等一系列无形资产要素得到辨认并誉”。可见，商誉与企业的利润率密切相关。从原来笼统的商誉概念中剥离出来，统称为无形资产。它们重（2）商誉确认的原则及时间。对商誉进行确认要有客观依要的区别就在于商誉不可辨认，其会计处理不仅有着特殊之据，要以利润表上的利润及资产负债表上的资产数据为依据处，而且远比无形资产复杂。因此，对商誉制定独立的会计准计算求得，而非通过主观判断将企业未来的盈利水平作为商则是十分必要的。在购并商誉的数额越来越大的今天，按照重誉计价的依据。商誉的价值在短期内频繁调整，不符合商誉本要性原则，将商誉从无形资产中分离出来，单独制定会计准身的性质，但为简化会计核算，可考虑确定以一个会计年度作则，并且在会计报表中单列项目进行披露，也是合情合理的。为商誉的确认或调整时间。如美国制定的《美国财务会计准则第142号——商誉与其（3）商誉的计算方法。商誉的计算以企业取得的超额收益他无形资产》，虽然不是单独商誉准则，但它已把商誉单独列为基础，企业的超额收益应以利润表和资产负债表的数据为出。随着财务会计理论的发展和对商誉研究的深入，制定独立依据，与行业标准进行对比。具体的计算可用下列公式：商誉的商誉准则势在必行。价值=除商誉外的企业资产总额伊（企业实际利润率原行业平主要参考文献均利润率）/行业平均利润率。1.董必荣.商誉本质研究综述.中南财经政法大学学报袁根据该公式，如果企业实际利润率低于行业平均利润率，2008曰3则说明企业出现负商誉，用负数计入“商誉”科目。这样既可排2.许家林.商誉会计研究的八十年院扫描与思考.会计研除虚列商誉的可能，又能避免应列而未列商誉的问题。公式中究袁2006曰8的“除商誉外的企业资产总额”可从资产负债表中取得，“企业3.叶陈毅袁朱星文.商誉的会计确认问题探析.财会月刊实际利润率”可根据利润表和资产负债表的数据求得，“行业渊理论冤袁2006曰4阴窑12窑援中旬
