2007年 3月
第23卷 第3期
学习论坛
TIUBUNE oF S彻 Y
Mar,2O0r7
Vok 23 N 3
构建我国财政信息透明的总体框架
丛树海 ，李永友2
(1．上海财经大学，上海200433；2．南京大学经济学院，江苏南京 210093)
【摘 要]我国财政信息透明的制度设计至少应包括三个方面的内容，即评价信息披露质量的一般原则、信息披
露的范围以及信息披露的具体 内容。除此之外，为了提高信息披露的质量，使财政信息披露制度落到实处，制度的设
计还应包括建立信息披露的内部和外部监督机制。
【关键词]财政信息；透明；总体框架
[中图分类号】I；'812．2 [文献标识码】A [文章编号】1003—7608(2007)03—0024—04
2003年春夏之交爆发的 SAILS所反映的公共安全
危机和2004年审计署审计报告中所披露的各种挤占挪
用财政资金的恶性事件，在使我们对我国现行财政体制
诸多不完善之处进行反思之余，还令我们不得不思考这
样一个问题，即完善财政体制就一定能规避和遏制这些
情况的发生吗?笔者认为未必如此。原因在于只要存
在委托代理关系，就不可能规避道德风险的发生。实际
上，和经营者与所有者的关系一样，政府和全体纳税人
之间也存在委托代理关系，全体纳税人将一部分私人权
利让渡给政府，政府利用这种权利履行公共职能。只要
存在委托代理关系，就不可能规避道德风险问题，既然
道德风险问题不可能自发地消失，所以完全杜绝政府部
门违背纳税人意愿的行为是不可能的。为了提高公共
政策的有效性，我们不应该刻意追求政府部门与公众利
益目标的一致性，而应该努力防范道德风险的发生及其
危害，降低道德风险的程度。而在这一过程中，降低道
德风险产生的根源——委托人和代理人之间的信息不
对称程度至关重要。这就是本文研究我国财政信息透
明度问题的原因所在。
随着我国参与世界经济一体化程度的不断提高和
国内市场经济体系的日益完善，完善公共财政体制，提
高政府财政活动的效率已成为我国学术界的共识和政
府唯一的政策选择。根据国际货币基金组织的研究，财
政信息透明对实现一国财政体制的完善，提高政府公共
治理的效率至关重要。但在2002年国际货币基金组织
对35个国家财政信息透明度所作的综合评价中，我国
位居最后。这一事实说明，我国的财政信息透明度低已
成为提高政府公共治理效率的“瓶颈”，而突破这一“瓶
颈”就成为提高我国财政活动效率和公共治理效率的关
键。不仅如此，保持政府财政信息的透明也是降低经济
决策不确定程度和市场交易费用，提高经济效率的关
键。同时，财政信息的公开披露也是当前我国推进财政
民主化进程的重要组成部分 。随着我国政治民主化程
度的进一步提高，公民参政议政的意识也在逐步增强，
但公民能够实现参政议政权利的前提就是政府公共治
理信息的公开透明，只有在一个信息透明的国家里，才
能保证公民参政议政权利的充分实现。另外，随着我国
在世界上经济地位的不断提高和国际交往的不断加深，
提高财政信息的透明度不仅是满足国际组织、外国政府
和投资者的需要，也是我国进一步参与世界经济 ，更新
公共管理理念，保持与世界同步的需要。
对于如何提高我国政府财政信息的透明度，根据国
外已有的经验，主要应做到以下几点：一是明确财政信
息透明应坚持的原则；二是明确界定财政信息透明的范
围和内容；三是建立健全财政信息透明的监督机制。本
文接下来的内容就是从这三个方面对我国财政信息透
[收稿日期】2006—11—20
[基金项目】本文为上海市社科青年资金项目“经济波动与我国财政政策稳定效应研究”(2005KIB003)的阶段性成果
[作者简介】1．丛树海(1957一 )，男，上海市人，上海财经大学教授、博士生导师；2．李永友(1970一 )，男，安徽省巢湖市人，南京大学经济
学院博士后．副教授。
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明度建设的总体架构进行分析。
一
、财政信息透明的一般原则
作为与市场相对应的资源配置主体——政府，通过
自身的财政活动实现 自己应承担的经济与社会职能。
为了增加政府财政活动的透明度，有效降低政府财政活
动“暗箱操作”的程度，提高政府财政效能，政府在向公
众及时充分披露政府相关财政活动信息时，必须遵循一
定的原则 ，这些原则不仅是推进政府财政信息透明度建
设的指导思想，也是衡量政府财政信息披露质量的标
准。一般来说，政府财政信息披露的原则应包括三个方
面，即衡量信息质量的一般原则、确认和计量的一般原
则、起修正作用的一般原则。
(一)衡量信息质量的一般原则
根据信息披露的一般要求，政府财政信息披露的主
要任务就是为包括纳税人在内的各方提供行为决策所
需要的信息，这种信息质量的高低是评价政府信息披露
工作成败的标准。评价财政信息披露质量的标准主要
有客观性 、可比性 、一贯性 、相关性 、及时性以及明晰性 。
所谓客观性，就是政府所披露的财政信息应以客观事实
为依据，如实反映政府的财政活动、财政态势以及财政
后果，对未来财政预测的依据应能体现科学性。客观性
是对政府披露财政信息的基本要求。所谓可比性，就是
要求政府在披露财政信息时，应按照国际惯例或规定的
方法进行，即各项指标应具有国际可比性。所谓一贯
性，就是要求政府财政信息披露的内容和核算方法前后
各预算年度应保持一致，不得随意变更。如有必要变
更 ，应当将变更的内容和理由、变更的累积影响数以及
累积影响数不能合理确定的理由等，在披露的信息报表
附注中予以说明。所谓相关性 ，就是要求政府提供的公
共部门财政活动的信息应能够反映政府的财务状况、公
共部门财政行为的经济与社会后果、未来财政年度的财
政收支等，以满足信息使用者的需要。所谓及时性，就
是要求政府对财政信息的披露应当及时进行，不得提前
或滞后。为此，及时性原则要求政府首先应及时地收集
相关的财政活动信息，在此基础上及时对相关信息进行
计算处理，最后在相关制度规定的时限内及时地向公众
传递财政信息。所谓明晰性，就是要求政府的财政信息
披露清晰明了，便于公众和其他使用者理解和利用。
(二)财政信息确认和计量的一般原则
这一原则主要是针对政府会计信息披露而言的，具
体包括权责发生制原则、配比原则和划分经常性和资本
性收支原则。所谓权责发生制原则，就是要求政府的会
计核算应当以权责发生制为基础，凡是当年已经实现的
收人 、已经发生的支出或应当承担的费用，不论 当期是
否发生，都应当作为当期的收支予以确认和计量。这一
原则要求改变 目前我国政府会计核算 中实际采用的现
金实现制。所谓配比原则，就是要求政府在进行会计核
算时，财政收人与其获取的成本费用，财政支出与其产
生的收益相互配比，当年的各项财政收支，应当在当年
得到确认。所谓划分经常性和资本性收支，就是要求政
府在会计核算中应根据收益的时限合理划分经常性和
资本性收支的界限。
(三)起修正作用的一般原则
除了上述两类一般原则外，还有一些属于对前述原
则加以补充、修正性质的一般原则，主要是谨慎性原则、
重要性原则和实质重于形式原则。所谓谨慎性原则 ，就
是要求政府在信息特别是财务会计信息的披露中，既不
、 得多计 ，也不得少计 ，尤其是在对未来财政状况的预测
中更应遵循这一原则。所谓重要性原则，就是要求政府
在财政信息披露中，应根据信息对公众理解政府财政活
动的重要程度，采用不同的方式进行披露，由于重要性
只是一个相对主观的概念，所以一般说来，政府在信息
重要性的把握上应坚持质和量的综合分析。所谓实质
重于形式，就是要求政府在信息披露中应实事求是，不
要为披露而披露，应把向公众诚实披露财政信息看成自
身应尽的义务和职责。
除了上述三大原则外，在政府财政信息披露中还应
坚持适度的原则。这是因为政府的有些财政信息涉及
一 国的重要机密，过分的披露对一个主权国家来说有时
会带来无法估量的政治和经济后果，因此，政府在财政
信息披露中，在确保重要国家机密不泄露的情况下，应
尽可能地满足公众对政府财政信息的需求。
二、财政信息透明的范围和内容
对财政信息披露范围和内容的确定，首先必须了解
对财政信息透明的一般界定。根据国际货币基金组织
对财政信息透明的一般界定，财政信息透明应是政府尽
可能地向一般公众公开政府的组织结构和制度结构、政
府职能、财政政策意图、公共部门会计账户以及各种公
共计划、政府财政活动的未来经济和社会效果。从这一
概念中，我们不难看出，政府财政信息透明实质上应包
含的范围和内容。
(一)财政信息披露的范围
为保证财政信息披露的充分性和完整性，国际货币
基金组织在其颁布的《财政透明度手册》中对政府财政
信息披露的范围是这样规定的，即所有以履行政府职能
为主要活动的机构。根据这一规定，政府在披露财政信
息时，其披露的范围应包括所有中央政府单位和次级政
府单位，预算外资金以及所有主要提供非市场性服务、
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由政府单位控制并提供主要资金来源的非营利机构。
这里的政府职能是指，通过提供非市场性服务以及进行
收入与财富的再分配来履行公共政策的相关职能，其资
金来源主要来 自于税收收入和非政府部门的其他强制
性收费。不过值得注意的是，由于在我国有很大一块准
财政活动是通过一些主要从事货币或经营性活动的非
政府公共部门进行的，因而在我国仅限于政府部门并不
能实现政府财政信息的完整性。鉴于此，在满足国际货
币基金组织的财政信息披露范围要求的基础上，结合我
国的实际情况，政府在披露财政活动信息时应具体包括
三大部门：一是政府部门；二是各种接受财政拨款的事
业性单位；三是部分履行各种准财政活动的部门，包括
相关国有控股企业、国有参股企业以及由政府提供主要
资金来源的各非营利性组织。实际上这就是一种广义
政府的概念。具体可以通过图1予以表示。
图 1 政府财政信息披露的范围——广义政府
(--)财政信息披露的内容
根据 国际货币基金 组织研究 员 Kopits and Craig
(1998)的观点，政府财政信息披露的内容应主要包括三
个方面：一是结构和制度信息的透明；二是政府预算会
计信息的透明；三是指标与预测信息的透明。应该说这
一 部分是整个政府财政信息披露或透明的核心内容。
1．结构和制度透明。所谓结构和制度透明，是指政
府应将政府部门与其他公共部门和经济的其他部分区
别开来，明确公共部门内部的政策和管理职能并予以公
开披露，明确财政管理的相关法律和行政管理框架。具
体来说，结构和制度透明主要包括以下一些内容：明确
界定政府的范围和结构框架并予以公布；明确界定各级
政府的经济与社会职能，明确界定各级行政、司法和立
法机关的责任并予以公布；建立起明确的关于预算和预
算外活动的协调和管理机制并予以公布；对政府与非政
府公共部门之间的关系做出明确的制度安排；建立明确
的政策效果评价机制；建立明确的会计核算制度；建立
严格的内部审计制度和完善的外部监督机制；建立有广
泛调查政府活动权利的独立审计机构及相关制度；建立
明确的政府信息披露的相关制度和责任追究机制。
总之，结构和制度透明实质上就是通过一系列的信
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息披露，使公众能对政府公共治理的结构和制度框架有
个全面的了解 ，便于公众监督。
2．政府预算会计信息透明。所谓政府应预算会计
信息透明，是指政府实事求是地向公众公布其各财政年
度的财务状况。这是国际货币基金组织在考察各国财
政透明程度方面最重要的考核内容。根据各国一般的
做法，在政府预算会计信息披露方面，一般是向议会提
交预算报告并将有关内容详细披露给公众。但是，一个
国家的政府预算报告非常复杂，一般的公众难以读懂。
再加上官员们可能会有意增加预算报告及预算制度的
复杂程度，或搞一些“似是而非”的内容，以此隐瞒其为
图私利而滥用的财政开支。正因为这一部分最容易受
信息披露主体的操纵，所以，在各国的财政透明度综合
评价中，政府预算会计的透明度得分一直都较低，这一
情况在国内市场化和民主化程度较低的国家尤为如此。
为此，在政府预算会计透明度方面，重要的是制度的设
计要让公共部门能实事求是地向公众披露有关财务信
息。具体来说，在规定政府披露预算会计信息时，应包
括如下一些数据：在总额的基础上报告预算数据，区分
财政收入、财政支出和融资，并根据职能和行政类别进
行分类，同时在同样的基础上报告各种预算外活动的数
据；广义政府的总体性收支差额，在此基础上同时公布
其操作性差额、结构性差额；在非政府公共部门机构进
行重大的准财政活动的情况下，报告其具体的收支数据
和差额；应公布各项财政收支的预算变动情况，包括预
算调整和追加；各个政府部门的明细报表、部门之间的
资金往来；包括中央政府和地方政府在内的普通政府基
金和社会保障基金等预算外资金；各公共部门负债总
额、结构、期限和未来要支付的数额，各种公共部门担保
的或有负债、可能的损失；应识别并在可能的情况下量
化主要的财政风险等。
然而值得一提的是，政府预算会计信息的透明依靠
信息披露的主体自身的约束机制是无法实现的，所以，
建立一套科学严密的指标框架对政府的财政预算会计
信息披露质量进行评价，对有效遏制操纵是非常必要
的，同时公共部门为了能够掩盖自身的财务状况，往往
对经济作过分乐观的估计，为此要求公共部门披露其对
经济预算的经济模型和假设条件也是提高信息披露质
量的关键，这正是信息披露第三个内容所要研究的
对象。
3．指标与预测信息透明。所谓指标与预测信息透
明，是指政府向公众公布评价政府信息披露质量的指标
和政府经济预测依据的经济模型、假设前提以及预测对
外界变化的敏感程度。之所以把这个作为政府财政信
息披露的重要内容之一，主要有两个方面的原因：一是
政府及公共部门为了使过度的财政支出正当化，往往会
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对经济增长做出乐观的预测，从而高估预期增长率甚至
税收。而宏观经济预测是判断预算规模妥当与否的依
据，应通过宏观经济预测以及各种政策对财政的影响，
来消除有图谋的乐观预测，把真实的数字披露给公众，
以接受公众的监督。从这个意义上讲，“预测的透明度”
非常重要。同时，对于政府来说，预测并评述未来的政
策经常会伴随着风险。因为未来变幻莫测，环境的变化
往往是政府所无法控制的。如果政府被“不许失败”的
“政策无谬误神话”所束缚，可能就不愿去“进行预测，确
定未来政策方向”，也不会希望公众看到“预测和政策的
前提条件”等“核心秘密”，所以，自然也不会形成“对预
测和政策效果进行事后评价”的激励，而通过要求预测
的透明，可以从 制度上强化政府预测 的积极性和客观
性。二是为了使公众能够正确把握和分析当前的财政
状况，同时也能对政府公布的财政信息质量进行评价，
需要广泛地向其提供各种必要的指标。根据 Kopits and
Craig(1998)的建议 ，指标和预测的透明主要包括：预算
报告中是否明示了特别会计；预算报告是否汇总为一个
报告；对于财政透明度的自我评价；预算报告与国民经
济统计是否有联系；预算报告中是否明确写出了政府向
非政府部门的贷款；是否公布了与财政平衡相关的若干
指标和相关分析性指标的测算，包括结构性和循环性的
财政平衡、财政的可持续性等；相关经济指标的预测模
型与假设前提，预测结果对预测模型和假设前提的敏感
程度等。
总之 ，披露指标和预测 的前提条件、明示预测与未
来政策的走向、事后做出评价——如果政府能够贯彻执
行这套程序，公众就会增加对公共部门财政能力的信
赖，政府也就没有必要对政策失误进行隐瞒或闪烁其
词。此外，政府提高指标与预测的透明度将使旁观者更
容易进行政策评价，使相关机构踊跃提出政策建议，从
而可以活跃“政策竞争”，提高“政策质量”。总之，摆脱
“政策无谬误神话”、提高前瞻性政策和分析的透明度，
将有望把政策意图比较明确地传达给公众，同时可以提
高“政策质量”，达到比较理想的政策效果。
三、财政信息披露的监督机制
要提高透明度，既不可能依靠政府部门自身来主动
推进这一进程，也不可能依靠外界通过劝说去说服政府
当局，要真正使财政信息透明落到实处，提高财政信息
披露的质量，就必须建立严格的内外部监督机制。
(一)财政信息披露的内部监督机制
对公共部门来说，财政信息的内部监督机制主要是
通过公共部门内部的审计部门实现的。审计部门作为
政府的一个部门，通过依据政府信息披露的相关法律对
政府的财政信息披露质量、数量、程序等进行审计，并对
审计结果进行及时公布，在此基础上对信息披露的改进
提出建议。
根据国际货币基金组织《财政透明度手册》的要求，
各国应当允许首席审计员直接向立法机构报告。还应
假设国家审计机构的所有报告一旦提交给立法机构，就
自动公开提供或者立即提供给公众，至少在规定的时间
内提供。当前，为提高我国政府财政信息披露内部审计
的监督效力，建立一套严格的审计公报制度，刊登审计
规定与审计结果，并提供方便公众查询的统一的国家
“公文登记”制度非常必要。
(二)财政信息披露的外部监督机制
财政信息披露的外部监督机制主要通过包括专业
的外部审计机构、其他中介组织、社会公众以及国际组
织等予以实现的，通过外部的监督对政府财政信息披露
的自由裁量权进行约束，使公布的信息能满足各方特别
是广大纳税人的需要。在加强财政信息披露的外部审
计时，应同时建立起公开审计结果的补救机制。根据国
际货币基金组织《财政透明度手册》的要求，财政信息的
外部监督应具备有关机制，以便对外部审计报告中发现
的问题采取补救措施，这是财政信息透明的一项基本要
求。例如，允许被审计机构以书面形式对审计的结果公
开作出反馈，并说明它将对此采取的措施。另一个机制
是由公共账户委员会检查公共账户、审核审计报告并要
求行政机构负责针对审计暴露出的缺陷采取补救措施。
总之，实现完全的政府财政信息透明是一个漫长的
过程，这不仅需要政府公共治理理念的更新和改革者自
身的极大勇气，而且需要全社会的共同努力。应该说这
是一项系统工程，不仅需要公共财政体制自身的完善，
而且需要其他相关制度的改革和完善。作为新公共管
理制度的重要内容之一，不仅对有效降低公共部门官员
道德风险的程度，提高政府公共治理效率具有非常重要
的意义，而且对推进我国市场化进程向纵深发展也具有
举足轻重的作用。为适应经济全球化条件下政府治理
的管理理念，在我国全面推进财政信息透明建设已是大
势所趋。 ’
[责任编辑 ：付钦太]
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