《管理会计》 案例 第十一章 生产经营总预算案例 案例一 某机器制造公司的财务副总经理主要负责在20×2年底编制该企业20×3年的全面预算。由于他是第一次接手该项工作，所以有许多问题不甚明确。20×2年底已经迫近，该副总经理只能先行进入工作状态，一面进行全面预算的编制，一面对操作中的错误予以纠正。以下是他进行预算组织工作的详细记录。 12月10日 为全公司各生产部门和职能部门下达编制全面预算的任务，预算的编制 顺序为“两下两上”，即先由基层单位编制初稿，上交公司统一汇总、协调，然后再返还基层单位修改，修改后再次上交总公司以调整、确认。 12月11日 发专门文件说明预算的本质是财务计划，是预先的决策。 12月12日 专门指定生产部门先将生产计划编制出来，提前上交，因为生产部门的生产计划是全部预算的开端。 12月15日 设计预算编制程序如下： （1）成立预算委员会，由公司董事长任主任； （2）确定全面预算只包括短期预算； （3）由预算委员会提出具体生产任务和其它任务； （4）由各部门负责人自拟分项预算； （5）上报分项预算给公司预算委员会，汇总形成全面预算； （6）由董事会对预算进行审查； （7）将预算下达给各部门实施。 12月20日 截止到该日，已上交的营业预算有：销售预算、生产预算、直接人工预算、直接材料采购预算、制造费用预算、营业费用预算、预计损益表。该副总经理认为营业预算已经基本上交完毕。 资本支出预算也刚刚交来，被归入营业预算中。其主要内容是关于下一经营期购买厂房和土地问题。 12月21日 收到的现金预算中有以下几项内容：现金收入、现金支出、现金余绌。该副总经理把现金预算归入销售预算内，因为销售是企业现金的主要来源。 12月22日 交来的预计资产负债表被该副总经理退回，认为它不在预算之列。 12月25日 该副总经理强行要求所有与生产成本相关的预算都以零基预算的方式进行。基层单位负责人反映该企业为方便业绩考核，前任财务经理对生产成本一直实施滚动预算。况且重新搜集成本资料支出过大，时限过长。 12月28日 生产经理的基本职责有两方面：生产控制和成本控制。公司要求生产经理作固定预算，生产经理强烈反对，认为只有弹性预算才能把生产控制和成本控制分开，便于考核业绩。 12月31日 预计出下一期股利的支付政策和方案，并把它列入专门决策预算。 要求： 1．请帮助找出其中的错误之处，说明理由并加以纠正。 2．请详细说明编制预算中有哪些需要注意的问题。 案例二 一家拥有100套客房、一个餐厅及其他会议设施的饭店的管理层正在准备年度预算。 要求： 1．描述其在编制和使用预算用于计划控制时所采取的步骤及应考虑的因素。 2．很多人将预算称为“多用途”。请列举其用途，并详细解释及举例说明。 1
《管理会计》 案例 3．“实施预算既有技术上的影响，又有行为上的影响”，对此进行简要解释和评价。 案例三 AMT公司只生产一种产品K，同时也就该产品编制不同用途的报表。以下是20×2年8月至12月的销售预算： 件数 8月 24 000 9月 39 000 10月 60 000 11月 60 000 12月 25 500 公司的政策是产成品的期末存货应该是下一个月份销售的20％。另外，政策也规定原材料的库存量应该足以应付下一个月份生产的10％。8月1日的存货量符合此政策。每一个单位的原材料能制成一件产成品，没有原材料浪费。 公司采用完全成本计算法，每个月的固定及变动间接制造费用会分配到当月生产的每件产成品上。8月1日所有库存的产成品的成本都是每件68元，所有原材料的成本都是每单位24元。根据此成本计算方法，由于每月的生产量不同，每个月所生产的产成品的成本也都不一样，该公司成本的流动采用先进先出法。产成品的销售价格为每件130元。 每件产成品的预算成本是： 变动成本： 原材料 元（每生产单位） 人工及制造费用 元（每生产单位） 销售费用 元（每售出单位） 固定成本： 制造费用（包括折旧） 162 000元（每月） 销售费用 132 000元（每月） 要求： 1．编制20×2年8月至10月每月的生产及采购预算数字。 2．根据上述的完全成本计算法，编制一份20×2年8月份的预计损益表。如果可能，列出它怎样与1.部分的预算结合在一起。 3．简单地解释公司处理固定间接制造费用的方法的含意，即把间接制造费用按月分摊到产成品上，并把这方法与利用每年预先确定的间接制造费用分配率来分配作一比较。 4．解释在公司的预算控制系统中所采用的“季度滚动预算”。 案例四 明净有限公司制造一种独特的浓缩清洁液“超洁”。超洁以瓶装出售，顾客在使用时需加水稀释。超洁的售价每瓶元。超洁的主要成份有两种，分别为混合物A和混合物B。 每瓶超洁的变动成本如下： 混合物A：每瓶千克，每千克元； 混合物B：每瓶千克，每千克元 公司每一季度的固定成本为：人工30 000元和其他成本50 000元。 从20×3年1月1日开始，明净有限公司将实施下列的有关持有存货的政策： 原材料：每一季度要求的生产量所需原材料的50％是前一季度的期末存货。 产成品：每一季度的预计销售量的25％是前一季度的期末存货。 20×3年1月1日的预计存货量如下：
《管理会计》 案例 混合物A：16 000千克；混合物B：3 000千克；产成品：8 000瓶。 20×2年第4季度至20×4年第2季度的销售预测如下： 销售数量（瓶） 20×2 第4季度 45 000 20×3 第1季度 60 000 第2季度 64 000 第3季度 30 000 第4季度 40 000 20×4 第1季度 60 000 第2季度 65 000 明净有限公司所发生的人工、材料和其他成本于发生的当季度支付。销售的应收款项于销售发生后的下一个季度收取。20×3年1月1日明净有限公司的银行结余预计是透支46 000元。 要求： 1．计算20×3年明净有限公司为遵守该年的存货政策所要求的每个季度的预算生产量。 2．编制明净有限公司20×3年每个季度的现金预算，并列示每个季度期末的现金结余（即银行结余）。 3．明净公司的银行要求明净在任何一个季度期末时的透支额不能超过60 000元。请向明净提出两个建议确保明净能遵守银行的要求。并在适当处请列出所作的计算。 案例五 普林斯特是一家复印和印刷企业，其每家分店都是按特许经营方式在当地进行管理的。每季度的预算都是由电脑上的报表系统准备，上面列示了要加以监视和报告给特许权使用方的主要财务业绩预测数据。 一个分店的经理最近正在准备20×4年1月至3月的预算信息。一月份的销售额预计为15 000元，此后每月按20%的幅度增长。纸墨是该分店的唯一存货，其销售毛利率为60%。每月采购纸墨和其他费用的预算资料如下（单位：元）： 采购纸墨 营业费 折旧费 广告费 一月 5 500 4 000 1 000 1 000 二月 6 000 4 500 1 000 1 500 三月 7 500 5 000 1 200 2 000 其他一些该分店的情况还包括： 1、特许权使用方必须按期缴纳特许权使用费，每月按其销售额的10%计算。这笔费用要在下一季度开始之初支付。 2、每月的营业费要在下个月支付，而广告费须在当月支付。 3、销售额的80%是现金交易，20%是赊销，赊销期为一个月。 4、采购纸墨的50%是通过赊购进行，赊购期为一个月。 5、二月份将变卖一台账面净值为3 200元的旧设备，可得现金2 650元。同时需用7 000元现金购买一台新设备，该设备的折旧已包含在三月份的预算数字当中。 该分店20×3年12月31日资产负债表中的流动资产和流动负债的数字列示如下（元）： 流动资产 流动负债 现 金 900 应付账款 2 500 应收账款 3 000 应付营业费 3 000 存 货 4 000 应付特许权费 4 820 流动资产合计 7 900 流动负债合计 10 320 3
《管理会计》 案例 要求： 1．为该分店编制各月的存货预算和预计损益表。预计损益表中应包括各月销售额、销售成本、销售毛利、各项费用和营业利润。 2．计算季度末的应收账款、各项应付款项，编制现金预算（假定无最低现金余额要求）及截止到20×4年3月31日的预计流动资产和流动负债。 案例六 育心商店是一家出售各种硬件及家用软件的零售批发店。该商店的店主正急于为下一个季度编制一份预算，而下个季度正是销售旺季。由于店主估计将必须借款购货以达到预计销售额，所以就对现金状况特别关心。店主已收集了编制一份简单预算所需要的所有数据如下： （1）期末预计资产负债表 育心商店20×2年6月30日资产负债表（单位：元） 资产 负债及权益 现 金 9 000 应付利息 0 应收账款 48 000 短期借款 0 存 货 12 600 应付账款 18 300 厂房设备（净值） 200 000 股本 180 000 留存收益 71 300 总资产 269 600 负债及权益总额 269 600 （2）销售预算： 6月（实际） 60 000元 7月 70 000元 8月 85 000元 9月 90 000元 10月 50 000元 （3）现销/赊销组合： 现金销售 20% 赊销（下月收款） 80% （4）销售毛利率为80%。 （5）购货付款支付： 购货当月 50% 购货次月 50% （6）最低存货占下月销售成本的30%。 （7）预算每月营业费用： 工资费用 7 500元 销售运费 占销售额6% 广告费 6 000元 折旧费 2 000元 其他费用 占销售额4% （8）所需最低现金余额为8 000元。 （9）贷款利率12%，利息每月以现金支付。 除上述数据外，7月将用19 750元的现金购买设备，9月还将支付4 000元股利。 本例中，假定需要现金时在月底借入，当有现金结余时在月底偿还。在每月底，本月未清的短期借款余额需按12%的年利率支付利息。 4
《管理会计》 案例 要求：为育心商店编制7、8、9月份的总预算。 案例参考答案 案例一 1．该机器公司的财务副总经理由于不熟悉预算的编制，所以出现错误在所难免。 根据他进行预算组织工作的详细工作日记可以发现，他的主要错误集中在以下几个方面： （1）对于计划和预算概念的理解； （2）总预算编制的内容； （3）总预算编制的程序 （4）不同预算方法的区分和选择 下面就其预算编制的时间顺序，对于原资料一一分析更正： 12月10日 正确。预算的编制最好请预算的执行者参加，采取自下而上的编制方法。该经理设计出“两下两上”的总体程序方案，符合企业的具体实际。先由基层单位编制初稿，上交预算委员会统一汇总、协调，然后再返还基层单位修改，修改后再次上交公司预算委员会调整、确认。这样由于预算执行者参与了预算的编制，听取了他们的意见，使其产生责任感，因此富于激励作用。 12月11日 正确。预算是计划的数量化和具体化，由于计划可以说是预先的决策，所以预算也是预先的决策。在企业内部发专门的文件说明，有利于统一思想，统一口径，统一行动。同时也是预算制定程序中，预算委员会领导和协调各部门工作的一个重要步骤。 12月12日 错误。生产计划不是总预算的开端，销售预算才是总预算的起始。因为企业只有实现商品销售，并且以销定产，生产预算和其他预算才具有意义，所以，总预算的编制通常是以建立在市场调查和销售预测基础上的销售预算为起点的。另外，从预算的概念上看，预算是计划的具体化，关于生产数量方面的规划称“生产预算”更合理，而不应当称作“生产计划”。 12月15日 财务副总经理设计的预算编制程序基本正确，但有些细节问题需要订正。 （1）成立预算委员会是正确的，但应当由公司总经理任主任，而不是董事长。因为编制预算属于企业经营问题，不属于决策层管辖范围。 （2）错误。预算不但包括短期预算，而且包括长期预算，如资本支出预算。 （3）错误。预算委员会一般只提出企业预算期的总体目标，如利润目标。至于说更具体的生产任务和其他任务，则由各部门经理根据企业总体目标自行确定。 （4）正确。请参见（3）。 （5）正确。上报分项预算给公司预算委员会，汇总形成全面预算，但这只是第一个“一下一上”的完成。 （6）错误。编制完成的预算通常由预算委员会审核，而最终由企业最高管理部门，即董事会批准。 （7）错误。“两下两上”预算编制程序中的另“一下一上”尚未进行，预算编制程序未完成，不可以下达执行。 12月20日 错误。大部分营业预算已经编制完成并上交，但还有以下预算未交来：销售成本预算和期末存货预算。 资本支出预算属于企业的财务预算或专门决策预算，不属于营业预算。另外几项财务预算有现金预算和预计资产负债表等。资本支出预算涉及到下一经营期购买厂房和土地问题，属于企业重大的决策事项，尤其不能与一般业务预算混同。 12月21日 错误。现金预算属于财务预算的范畴。 5
《管理会计》 案例 12月22日 预计资产负债表属于预算的重要项目，是财务预算的重要组成部分，是未来企业资产总量的预测，对于企业长短期决策十分重要。 12月25日 错误。零基预算是以零为基础编制预算的简称，即在编制预算时，对于任何一笔预算收支，均以零为基底，不考虑其以往情况如何，从根本上研究、分析每项预算的必要性及其支出数额的大小，使所编制的预算的数据更符合当期实际情况，从而避免了传统的预算编制方法的缺点。零基预算通常适合行政管理等辅助部门或酌量性固定成本预算的编制，而不适合生产部门预算的编制。因为生产部门投入、产出之间的关系很明确，而这种关系可以用标准价值表述。而对投入产出关系不甚清晰的辅助部门，选择使用零基预算可能更有价值。 基层单位负责人的观点更具有参考价值。滚动预算也称连续预算，是指预算期随着时间的推移而自行延伸并始终保持在一定期限之内（12个月）的一种连续性预算。其理论依据是：第一、企业的生产经营活动是连续不断的，企业必须采用相应的预算方法，全面、准确地反映这一过程；第二、企业的生产经营活动是复杂的，其所处的环境也变幻莫测，此外对未来客观事物的认识也是由浅入深的。滚动预算法正是要求在预算期的头几个月提供详细、完整的预算，后几个月则可以简略一些，从而保持预算的完整性和连续性，避免预算的盲目性，使企业的近期计划与远期目标结合，充分发挥预算的指导和控制作用。 12月28日 错误。生产经理的建议更具有参考价值。固定预算也称为静态预算，指预算的编制是依据预算期内一种业务量水平确定收入、费用和利润等相应数据的预算编制方法。弹性预算也称为变动预算，是指以业务量、成本和利润之间的依存关系为依据，根据预算期内业务量水平的变动而相应调整所编制的预算。由于弹性预算可以根据实际业务量的变动而相应调整，所以相对于固定预算，更有利于内部控制和业绩考核。 12月31日 正确。因为股利发放需要由董事会作出决策，制定方案，所以属于专门决策预算。但也应当注意12月31日应是预算经批准并下达实施的最后日期。 2．该机器公司的财务副总经理是预算编制的主要负责人，应当明确什么是计划和预算，把握预算的主要宗旨。计划可以说是预先的决策，通常包括三个阶段：首先预测企业的前景，然后为企业的前景制定战略目标，再为实现企业的战略目标制定战术计划。预算是计划的数量说明，编制预算使得计划更具体化。企业根据预算结果对战略计划加以修订，有助于企业完善和实施计划，使企业管理控制成为可能。 但应注意，如果预算编制和运用不当，也会造成不利后果。主要表现为可能导致过多的责任追究，部门之间相互扯皮，对制定的预算标准有抵触情绪等。所以在预算编制时一定要关注人的问题，即企业内部人际关系和预算指标对执行者行为的引导。预算的编制最好请预算的执行者参加，采取自下而上的编制方法。另外还要注意长短期预算、固定预算和弹性预算、全面预算和业务预算、滚动预算和零基预算的区分和协调，同时注意其合理使用。 案例二 1．这是一个小型服务企业，但仍然要实施正式的计划和控制工作。其管理部门及其下属都应有组织的进行这项工作。预算是企业中层管理者制订年度计划和管理活动的主要手段，它可以帮助他们把公司高层管理者确定的年度目标详细、具体地体现到每日、每周及每月的工作中。应注意年度目标应能反映企业今后10至20年的长期发展政策，这些政策通常存在于企业的使命陈述中。 为了编制预算，公司高层管理者必须制定切实可行的利润目标，具有详细的预算设想，并对其所定位的市场有明确的认识，如商务旅行者还是度假者，以及在服务和供给品的价格、质量方面如何同对手进行竞争。如果他们是一种廉价的旅馆而不是提供最优服务的星级宾 6
《管理会计》 案例 馆，他们的经营方式就应有所不同。 负责预算管理工作的应是有所有主要业务部门和职能部门的代表参加的预算委员会。通常总经理和会计、市场、人事以及旅馆所有职能部门的经理都应是该委员会的成员。他们可对预算的制订作出有价值的贡献，而且，他们的参与也可使他们对旅馆的各种业务活动以及活动之间的联系有一个清楚的认识。 预算委员会可以对其预算编制政策作出解释，并将其传达到负责准备各项预算的下属成员。预算委员会也负责协调安排预算的准备工作、制订预算编制日期表、接受各项提案、并应具有其行使监督职能的方法。对预算草案的编制所负的责任应从下向上增加。为编制预算最早做准备工作的人，也是对他们所要负责的业务活动最为接近的人，而且如果他们一开始就参与预算的编制，他们就会更加努力地使预算得以实现。 预算的内容应该在各级管理人员与他们的上一级主管之间进行开诚布公的谈判，最后汇集到预算委员会，由其进行全面的检查，因为他们负有总的责任。虽然预算的编制需要经过仔细斟酌，但因为这是一个小型的企业，所以信息反馈到预算委员会的时间不会很长。如果需要对预算的估计进行修改，则必须给出明确的理由，以使其修改能够被理解和接受。预算委员会成员与其它各级预算编制人员之间应有一份关于预算内容、销售及成本水平等方面的正式协议，即“签署”该预算，从而使全体预算编制人员都能够致力于预算目标的实现。 在开始编制预算时，应就公司的进一步发展如销售需求的增长和部门可能存在不同的限制因素，例如招待设施、会议设备等预先予以明确。由于旅馆业的季节性特点，在不同的时间也会有不同的限制因素。如果限制条件不预先予以明确，则问题就会一个接着一个地出现，部门预算在通过之后会被混合、修改。 预算的某些内容可能会顺利地被估价和认定，如职员工资的基本水平，某些部门的直接成本，及某些约束成本等。但另外一些支持性领域的成本水平，如果投入和产出的关系不能明确确定，则需要进行仔细地调查和论证。此时，可以选择使用零基预算。在所有的经营领域，预算委员会应确保为饭店各种设施内的顾客提供最为有效的服务。预算中应包含切实可行的成本节约目标和提高运营能力的措施以维持公司的竞争力。 第一次汇总单项预算的努力也许并不能达到平衡资源和获得合理回报的目标。在这种情况下，需要对预算进行修改，以确保获得合理的、可行的利润。因此，预算编制的整个过程应该是：首先自上而下地明确政策和目标，然后是自下而上地提交预算方案，最后，自上而下地对讨论协调后的结果取得一致同意。 所需的预算一经制订，即可分发到各个部门，作为进行经营管理的目标，并据此检查各个部门之间合作的程度以及每个人是否都在为达到这一目标而努力。应建立一种定期报告制度——责任会计制度，使得对实现某一部分预算负有责任的个人或班组能受到监督。对此类报告进行汇总的次数和程度要根据信息的重要性及其在公司中的地位而定。这种报告应包含财务因素和非财务因素。偏离预算目标的主要差异应在报告中指出，并着重找出偏离的原因及应对措施。能够随客人数量的变化而改变的弹性预算可以帮助确定某些部门的支出水平，且所作的报告应使用可控性原则，即需要突出部门或个人所能够加以控制和影响的因素。 预算作为一种指导目标，必须具有灵活性，因为它需要随环境和机会的改变而作修订。获得灵活性的一种方法是把一个年度预算分为四个阶段，对第一个阶段进行更为详细的规划，因为它离现实更为接近。通过这种方法，当第一个阶段执行完后，根据发生的变化对预算进行修订，同时再将预算延续一个阶段，从而使公司在任何时候都可以看到一项十二个月的预算。 2．预算可以具有如下一些用途： （1）资源分配。预算能够使企业评估在未来的某段时间内可以使用的实质上及经济上的资源，并合理安排和分配资源。例如：在资本预算过程中，对潜在的资本项目，因现金资 7
《管理会计》 案例 源有限，而对其作深入分析，并排列实施的先后次序。 （2）沟通。预算编制是一个沟通的过程，允许管理部门传达他们对未来计划的目标及期望。高层管理部门可以通过预算来传达他们希望达到的目标，而较底层次的管理人员也可以向上级建议可行方案。例如：编制一份正式的预算方案并传送给所有的高级管理人员作为一种信息资源。 （3）推动力。预算包括一些预先制定的可达到的水平标准，从而确保管理人员和其他员工严格执行预算。例如：严紧的直接工时标准。 （4）费用审批。在一些预算系统中，支出如果通过预算审核程序便自动成为己批准的项目，无须任何额外的形式。例如：地方政府预算中的不太重要工作支出的审批。 （5）协调。协调资源的取得与使用是非常重要的，例如：当预算的初稿编制后，任何的不平衡便有可能出现。因此，预算的编制应确保生产、采购及存货储存计划与销售预算协调，同时也需要与现金流量预算协调。 （6）注意力的引导。预算的差异分析提倡例外管理原则，差异报告的目的是引导管理层将注意力集中到企业发生重要问题的部分上。预算应该设计成为确保企业的大部分业务都可自我运作，管理层只在需要时才插手。例如：使用正常的差异报告进行分析。 3．预算是一种计划工具，它使管理者必须考虑公司经营的外部经济环境以及各个部门之间的相互关系，从而对公司的目标和能力有一个切合实际的表述。这种形式的预算被看作是对可能结果最好的预测：管理者认为公司的预期目标是什么，并且在当前竞争激烈的环境下以合理的效率能够达到的目标，这些信息对于确定公司的发展能力是很重要的。如果公司的发展偏离了预定目标，则应能够实施改正措施，使之回到正常的轨道上来。这种作用可以从银行结余和贷款的水平这一数据中生动地体现出来。管理者必须准确理解这些数字对公司意味着什么。 预算还可起推动作用，并作为业绩评价标准。它的推动作用表现在预算可使经理们为完成既定目标所作的努力。通过对预算和实际结果进行对比，可以评价经理或某一单位的业绩，在此情况下，预算作为既定目标与对员工的酬劳和提升机会是直接相关的。 适合于对资金运用进行计划的预算并不一定是一种具有挑战性并能激发员工积极性的预算。预算可能与个人的目标不相符，或者个人可能认为预算不合理，这时经理们的行为就会受到影响。因此，一个严密周到的预算可使每个人都能发挥最大作用，而一个宽松的预算却会降低人们的信心。 当管理人员知道预算将被用来作为评价、衡量他们业绩的标准时，他们就会提供不同的数据，无论是在计划阶段进行规划时，还是在随后的执行阶段对预算的结果、销售业绩、支出水平等进行检查时。管理者应认识到预算的不同目标之间存在着潜在的矛盾，并应该找到相应的解决办法。他们既希望得到正确的预算执行结果，也希望员工们能在适当的程度上努力工作。 案例三 1．编制20×2年8月至10月每月的生产及采购预算 生产预算： 8月 9月 10月 11月 12月 件数 件数 件数 件数 件数 销售量 24 000 39 000 60 000 60 000 25 500 期末存货（下月销售×20%） 7 800 12 000 12 000 5 100 31 800 51 000 72 000 65 100 期初存货 4 800 7 800 12 000 12 000
《管理会计》 案例 生产量 27 000 43 200 60 000 53 100 原材料采购预算： 8月 9月 10月 11月 件数 件数 件数 件数 生产耗用 27 000 43 200 60 000 53 100 原材料期末存货（下月生产×10%） 4 320 6 000 5 310 31 320 49 200 65 310 原材料期初存货 2 700 4 320 6 000采购量 28 620 44 880 59 310 2．20×2年8月份的预计损益表 8月份预计损益表 数量（件） 单位成本（元） 元 销售 24 000 130 3 120 000 原材料期初存货 2 700 24 64 800 原材料采购 28 620 24 686 880 31 320 751 680 原材料期末存货 4 320 24 103 680原材料消耗 27 000 648 000 变动制造费用 27 000 32 864 000 固定制造费用 162 000制造成本 27 000 62 1 674 000 产成品期末存货 7 800 62 483 600 1 190 400 产成品期初存货 4 800 68 326 400销售总成本 1 516 800销售毛利 1 603 200 变动销售费用 24 000 10 240 000 固定销售费用 132 000 销售费用 372 000营业利润 1 231 200 3．在完全成本计算法中，间接制造费用分配率被用作把间接制造费用分摊于每一产成品上。上述公司把每个月的间接制造费用根据每月的生产量水平分摊到产成品上。由于固定制造费用分摊在每月变动的产量上，因此单位产品的间接制造费用会随着生产量水平而变动，也即每月单位产品成本会随着生产量水平的变动而变动。 每个月都变动的产品成本对生产及销售人员来说是不正常和有误导性的。尤其是当这些变动并不是由生产效率变动所产生的，也与一般市场价格变化无关。 一个解决这个问题的方法，是利用较长的时间基础来计算间接制造费用分配率，即事先确定一个预算（预定）间接制造费用分配率，其时间基础可以是季度性的，或是与年度预算一致的。这方法使生产成本水平变得平均（在一个营业循环内），以避免产生极端的生产成本。这便是所谓的间接制造费用分配率的“正常化”，也称“常态成本计算法”。这表示所计算的间接制造费用分配率和生产成本不受某些间接费用无规律的性态和各月业务量波动的 9
《管理会计》 案例 影响，便于按周或按月计算成本差异，使得管理人员能够根据这些差异进行业绩评价，同时对差异进行分析，找出原因，以便更好地管理业务活动。 4．季度滚动预算提供一个计划系统。这个系统规划期限比较长远，但在短期内则分割为每三个月一短节。管理部门会定期地审阅及修正他们在这些季度的估计。例如，未来5年的计划会是非常粗略广泛的，下年的计划会是比较详细的，而未来三个月的计划就会非常仔细。当一个季度过去，下一个季度的预算便会根据最近的经验及期望而作出详细的审查及修正。再下一个季度的预算也会被加上去以确保预算的全面性。 案例四 1．季度生产量预算是该季度的销售数量加符合存货政策的期末存货数量减该季度期初的存货数量。 1季度 2季度 3季度 4季度 1季度 销售量 60 000 64 000 30 000 40 000 60 000 加：期末存货量 16 000 7 500 10 000 15 000 16 250 76 000 71 500 40 000 55 000 76 250 减：期初存货量 8 000 16 000 7 500 10 000 15 000生产量（瓶） 68 000 55 500 32 500 45 000 61 250 其中： 1季度期末存货量＝64 000×25％＝16 000瓶 2季度期末存货量＝30 000×25％＝7 500瓶 3季度期末存货量＝40 000×25％＝10 000瓶 4季度期末存货量＝60 000×25％＝15 000瓶 2．应先计算每季度销售收入、购入材料混合物A和混合物B所需支付的现金。 20×2年第4季度销售收入＝45 000×＝144 000元 20×3年1季度销售收入＝60 000×＝192 000元 2季度销售收入＝64 000×＝204 800元 3季度销售收入＝30 000×＝96 000元 混合物A，每瓶需要千克，每千克元： 1季度 2季度 3季度 4季度 生产需要量 34 000 27 750 16 250 22 500 加：期末存货量 13 875 8 125 11 250 15 313 47 875 35 875 27 500 37 813 减：期初存货量 16 000 13 875 8 125 11 250 购入量（千克） 31 875 22 000 19 375 26 563 支付现金（元） 38 250 26 400 23 250 31 876 其中： 混合物数量＝产品数量×千克 1季度生产需要量＝68 000×＝34 000千克 2季度生产需要量＝55 500×＝27 750千克 3季度生产需要量＝32 500×＝16 250千克 4季度生产需要量＝45 000×＝22 500千克 10
《管理会计》 案例 1季度期末存货量＝27 750×50％＝13 875千克 2季度期末存货量＝16 250×50％＝8 125千克 3季度期末存货量＝22 500×50％＝11 250千克 4季度期末存货量＝61 250××50％＝15 313千克 1季度购货支付现金＝31 875×＝38 250元 2季度购货支付现金＝22 000×＝26 400元 3季度购货支付现金＝19 375×＝23 250元 4季度购货支付现金＝26 563×＝31 876元 混合物B，每瓶需要千克，每千克元： 1季度 2季度 3季度 4季度 生产需要量 6 800 5 550 3 250 4 500 加：期末存货量 2 775 1 625 2 250 3 063 9 575 7 175 5 500 7 563 减：期初存货量 3 000 2 775 1 625 2 250 购入量（千克） 6 575 4 400 3 875 5 313 支付现金（元） 63 120 42 240 37 200 51 005 其中： 混合物数量＝产品数量×千克 1季度生产需要量＝68 000×＝6 800千克 2季度生产需要量＝55 500×＝5 550千克 3季度生产需要量＝32 500×＝3 250千克 4季度生产需要量＝45 000×＝4 500千克 1季度期末存货量＝5 550×50％＝2 775千克 2季度期末存货量＝3 250×50％＝1 625千克 3季度期末存货量＝4 500×50％＝2 250千克 4季度期末存货量＝61 250××50％＝3 063千克 1季度购货支付现金＝6 575×＝63 120元 2季度购货支付现金＝4 400×＝42 240元 3季度购货支付现金＝3 875×＝37 200元 4季度购货支付现金＝5 313×＝51 005元 每季度支付人工和其他成本＝30 000＋50 000＝80 000元 20×3年明净有限公司的季度现金预算如下： 1季度 2季度 3季度 4季度 季初现金结余 （46 000） （83 370） （40 010） 24 340 收回现金（上季度的销售） 144 000 192 000 204 800 96 000可动用现金 98 000 108 630 164 790 120 340 减：现金支出 购入混合物A 38 250 26 400 23 250 31 876 购入混合物B 63 120 42 240 37 200 51 005 人工及其他成本 80 000 80 000 80 000 80 000季末现金结余 （83 370） （40 010） 24 340 （42 541） 11
《管理会计》 案例 3．明净有限公司的问题发生在第一季度。现金预算显示了一个超出允许的透支额达23370元（83 370－60 000）的银行结余。解决的方法有多种，但各有不同的后果。 其中一个方法是尝试与银行再度磋商，因为明净公司在年末时的透支额低于年初的透支额，而第三季度中也有银行结余。 另一方法是把部份应付款项推迟到下一季度支付。薪金的支付不能推迟，但原材料和间接费用的支付是可以的。所需延迟支付的金额为23 370元。假如这金额全数延迟，则第二季度的透支额将超过60 000元，导致第二季度中的部份应付款需推迟到第三季度。供应商可能会要求明净支付延迟付款的利息。但如果事前没有与供应商达成协议，则可能会影响公司的商誉。 第三个方法是说服客户提早一个季度付款。假如7 300瓶（23 370/）销售量的应收账款能在销售当季收取现金而不是在下—季度，公司的银行结余将不会超出透支限额。但公司必须向客户提供一个提早付款的折扣，例如发票金额的2％或3％。如此一来，客户需要提早支付约7 530瓶的现金，则公司的银行结余将不会超出透支限额。 实际上，结合上述三个方法将是最佳的选择。 案例五 1．存货预算 一月 二月 三月 期初存货 4 000 3 500 2 300 购货 5 500 6 000 7 500 9 500 9 500 9 800 销售成本 6 000 7 200 8 640期末存货 3 500 2 300 1 160 其中：销售成本＝销售额×（1－60%） 一月份销售成本＝15 000×40%＝6 000元 二月份销售成本＝15 000×（1＋20%）×40% ＝18 000×40%＝7 200元 三月份销售成本＝18 000×（1＋20%）×40% ＝21 600×40%＝8 640元 预计损益表 一月 二月 三月 销售额 15 000 18 000 21 600 减：销售成本 6 000 7 200 8 640销售毛利 9 000 10 800 12 960 减：营业费 4 000 4 500 5 000 折旧费 1 000 1 000 1 200 广告费 1 000 1 500 2 000 特许权使用费 1 500 1 800 2 160 资产处理损失 550 营业利润 1 500 1 450 2 600 其中：特许权使用费＝销售额×10% 资产处理损失＝3 200－2 650＝550元 2． 12
《管理会计》 案例 一月 二月 三月 现销 12 000 14 400 17 280 赊销 3 000 3 600 4 320（季末应收账款） 销售额 15 000 18 000 21 600 现金收入： 12 000 14 400 17 280 3 000 3 000 3 600 15 000 17 400 20 880 一月 二月 三月 现购 2 750 3 000 3 750 赊购 2 750 3 000 3 750（季末应付账款） 购货额 5 500 6 000 7 500 现金支出： 2 750 3 000 3 750 2 500 2 750 3 000 5 250 5 750 6 750 季末应付营业费为5 000元 季末应付特许权使用费＝1 500＋1 800＋2 160＝5 460元 现金预算 一月 二月 三月 期初现金余额 900 1 830 3 630 销售现金收入 15 000 17 400 20 880 资产出售收入 2 650 可动用现金 15 900 21 880 24 510 现金支出 购货支出 5 250 5 750 6 750 营业费 3 000 4 000 4 500 广告费 1 000 1 500 2 000 特许权使用费 4 820 购买资产 7 000 现金支出合计 14 070 18 250 13 250期末现金余额 1 830 3 630 11 260 20×4年3月31日预计资产负债表中的流动资产和流动负债的数字列示如下（元）： 流动资产 流动负债 现 金 11 260 应付账款 3 750 应收账款 4 320 应付营业费 5 000 存 货 1 160 应付特许权费 5 460 流动资产合计 16 740 流动负债合计 14 210 案例六 （1）销售预算（单位：元） 7月 8月 9月 总计 赊销（80%） 56 000 68 000 72 000 196 000 现销（20%） 14 000 17 000 18 000 49 000总销售额 70 000 85 000 90 000 245 000 13
《管理会计》 案例 销售现金收入： 现金销售 14 000 17 000 18 000 49 000 收回上月款 48 000 56 000 68 000 172 000现金收入总额 62 000 73 000 86 000 221 000 （2）采购预算 7月 8月 9月 总计 期末存货 15 300 16 200 9 000 40 500 销售成本 42 000 51 000 54 000 147 000合计 57 300 67 200 63 000 187 500 减：期初存货 12 600 15 300 16 200 44 100购货总额 44 700 51 900 46 800 143 400 其中：每月销售成本＝每月销售额×（1－毛利率），则 7月销售成本＝70 000×（1－40%）＝42 000（元） 8月销售成本＝85 000×（1－40%）＝51 000（元） 9月销售成本＝90 000×（1－40%）＝54 000（元） 10月销售成本＝50 000×（1－40%）＝30 000（元） 每月末存货＝下月销售成本×30%，则 7月末存货＝51 000×30%＝15 300（元） 8月末存货＝54 000×30%＝16 200（元） 9月末存货＝30 000×30%＝9 000（元） 购货现金支出： 7月 8月 9月 总计 支付本月购货 22 350 25 950 23 400 71 700 支付上月购货 18 300 22 350 25 950 66 600现金支出总额 40 650 48 300 49 350 138 300 （3）营业费用及费用支出预算 7月 8月 9月 总计 现金费用 工资费用 7 500 7 500 7 500 22 500 销售运费 4 200 5 100 5 400 14 700 广告费 6 000 6 000 6 000 18 000 其他费用 2 800 3 400 3 600 9 800 费用支出合计 20 500 22 000 22 500 65 000 非现金费用 折旧费 2 000 2 000 2 000 6 000费用合计 22 500 24 000 24 500 71 000 其中：各月销售运费占各月销售额的6%，各月其他费用占各月销售额的4%。 （4）现金预算 育心商店20×2年7—9月现金预算（单位：元） 7月 8月 9月 期初现金余额 9 000 8 000 8 000 现金收入 62 000 73 000 86 000可动用现金总额 71 000 81 000 94 000 现金支出 14
《管理会计》 案例 购买存货 40 650 48 300 49 350 营业费用 20 500 22 000 22 500 购买设备 19 750 0 0 支付股利 0 0 4 000现金支出合计 80 900 70 300 75 850 最低现金余额 8 000 8 000 8 000现金需求合计 88 900 78 300 83 850现金节余（短缺） （17 900） 2 700 10 150 融资 借入现金 17 900 归还借款 （2 521） （9 996） 支付利息 （179） （154）期末现金余额 8 000 8 000 8 000 其中： 8月末支付利息＝17 900×12%×1/12＝179（元） 9月末支付利息＝（17 900－2 521）×12%×1/12＝154（元） （5）预计损益表 育心商店20×2年7—9月预计损益表（单位：元） 7月 8月 9月 总计 销售收入 70 000 85 000 90 000 245 000 销售成本 42 000 51 000 54 000 147 000销售毛利 28 000 34 000 36 000 98 000 营业费用 工资费用 7 500 7 500 7 500 22 500 销售运费 4 200 5 100 5 400 14 700 广告费 6 000 6 000 6 000 18 000 其他费用 2 800 3 400 3 600 9 800 折旧费 2 000 2 000 2 000 6 000 利息费用 179 154 333 费用合计 22 500 24 179 24 654 71 333营业收益 5 500 9 821 11 346 26 667 （6）预计资产负债表 育心商店20×2年7—9月预计资产负债表（单位：元） 7月 8月 9月 资产 流动资产 现 金 8 000 8 000 8 000 应收账款 56 000 68 000 72 000 存 货 15 300 16 200 9 000 流动资产合计 79 300 92 200 89 000 厂房设备（净值） 217 750 215 750 213 750总资产 297 050 307 950 302 750 负债及权益 负债 15
《管理会计》 案例 短期借款 17 900 15 379 5 383 应付账款 22 350 25 950 23 400 负债合计 40 250 41 329 28 783 股东权益 股 本 180 000 180 000 180 000 留存收益 76 800 86 621 93 967 权益合计 256 800 266 621 273 967负债及权益总额 297 050 307 950 302 750 其中： 7月末固定资产净值＝200 000＋19 750－2 000＝217 750（元） 以后每月减少2 000元。 7月末留存收益＝71 300＋5 500＝76 800（元） 8月末留存收益＝76 800＋9 821＝86 621（元） 9月末留存收益＝86 621＋11 346－4 000＝93 967（元） 16
