审计教学下的反思能力培养
摘要：审计学是一门理论性与实践性兼具的综合学科，在审计职能日益转变的背景下，审计课
程的教学不应仅仅局限于传统的理论灌输和操作训练，而应主动适应变革，从提升学生反思能力的角
度，为培养和造就素质精良、业务精湛的审计人员队伍贡献力量。本文结合社会捐赠资金审计教学，探
讨了围绕审计安排与公开制度所开展的反思能力培养的程序与思路。
关键词：审计；教学；社会捐赠
一、引言
审计学是一门理论性与实践性兼具的综合学科，其突出的特点在于不仅融合了会计学专业主干
学科的理论体系，而且无论是在教学还是实践中，对将上述理论体系紧密联系单位业务实际都提出了极
高的要求。可以说，空谈理论却无法联系实际的审计工作，往往会成为“无源之水”、“无本之木”，
审计工作也就失去了存在的根基。因此，致力于审计教学的众多高等院校，逐步加大了审计课程教学中
实践环节的引入，但是多数仍然是以介绍并引导学生实施审计程序为主，追求的是学生能够掌握审计的
“操作技能”，而缺乏对审计发现问题乃至审计程序本身的反思与总结，即审计的“反思能力”的培
养。在审计职能上升至“免疫系统”的大背景下，这一教学理念已显陈旧，也应及时做出调整，为培养
和造就业务精湛的审计队伍贡献力量。审计的“反思能力”的培养，结合上海理工大学的教学现状来
看，既可以贯穿于审计课程教学的全过程，也可以结合审计案例教学重点开展。本文将结合社会捐赠资
金的审计教学，从审计安排与公开制度的角度，围绕培养学生“反思能力”的目标来谈谈现有的教学心
得与思考。
二、融入反思能力培养的审计教学程序
1.介绍审计背景。社会捐赠资金是社会各界出于爱心、热心与信任，捐赠给我国政府部门及公
益性组织或者其他相关单位的相关财物。近年来社会公众对社会捐赠资金使用管理的质疑较多，特别是
“郭美美事件”后，以中国红十字总会为代表的公益性组织遭遇了空前的舆论压力和信任危机。如何完
善社会捐赠资金的监督管理制度，重塑社会组织公信力，成为当前亟待解决的问题。
2.引入审计目的。社会捐赠资金作为一种基于爱心、热心与信任的无偿性资金，其最主要的审
计需求来自于资金捐赠人，即捐赠人希望资金能够用于公益事业或者特定用途的公益项目。就社会捐赠
资金流向来说，财政拨款社会团体、基金会拥有最大的捐赠人群体，捐赠人与捐赠资金管理主体间信息
不对称现象比较突出。社会捐赠资金是被用于公益项目，还是用于发放人员工资奖金、购买消费品甚至
是高档消费品？社会捐赠资金是发放到了真正的困难人群手中，还是一直滞留在管理机构抑或发给了关
系户？尚未使用的社会捐赠资金是进行了合法的保值增值运作，还是出借给企业等盈利性组织？这些是
捐赠人所非常关心的问题。社会捐赠资金使用过程中的公开性、公益性要求相对较高。资金使用的不公
开透明会影响公众的参与度，使公众丧失信任与捐赠的热情。因此，满足社会公众对社会捐赠资金的审
计需求，对行政机关、企事业单位等接收、分配、使用和管理社会捐赠资金的真实、合法、效益进行监
督，是审计工作的目标与追求。审计目的的引入，在教学中一般采用启发式提问的方式，要求学生从社
会捐赠者的角度思考如果向公益机构捐出款项，自己最为关切的事项及可能存在的风险，以及基于现有
的制度安排与管理状况，这些风险有无降低的可能性等等。
3.讨论注册会计师审计安排及结果公开情况。2011年 12月，财政部和民政部出台了《关于加
强和完善基金会注册会计师审计制度的通知》（以下简称《通知》），明确提出了对基金会注册会计师
审计制度的要求，明确目前审计开展的主要形式有三种：年度审计，离任和换届审计，专项审计。讨论
这一部分内容时，师生需要共同完成对包括《通知》在内的一系列有关社会捐赠资金审计的制度文件的
分析，结合现实案例，例如“郭美美事件”等，探讨注册会计师审计对于社会捐赠资金审计的覆盖程
度。经过共同讨论发现，《通知》的效力局限于在民政局登记注册的基金会，未纳入民政登记范围的
19家社团不在其规定的范围内，与“郭美美事件”联系紧密的中国红十字总会位列其中。有关注册会
计师审计结果公开情况，被审计单位将年度财务会计报告在登记管理机关制定的统一信息公开平台上公
布的同时，一般也需要一并公布注册会计师审计意见。根据基金会中心网的调查显示，2005年至 2007
年公募基金会在披露常规信息方面，年报披露率在 35%-40%。2008年至 2010年，年报披露率分别为
73%、74%和 79%[1]。因此，如果单纯从披露的数量来看，注册会计师审计特别是年报审计信息公开的
力度逐步加大，披露率上升趋势明显。但是，通过对目前公开的内容的分析和探讨，师生共同认为，公
开的内容较为笼统，如果是从社会捐赠者的角度预设立场，无法满足其对捐赠资金使用情况公开透明的
现实要求，审计结果公开的情况很难令人满意。
4.分析社会捐赠资金审计安排中的制度性缺陷。社会捐赠资金审计监督体系的建立并不能通过
简单地要求管理机构对其报表进行注册会计师审计来完成。审计背后包含着一系列的审计目标、审计要
求、审计行为规范，需要针对监管目标，来进行相应的制度建设。但是，随着媒体对公益性机构各类不
规范行为的曝光，经师生共同分析发现，公益性机构审计的固有风险处于一个相对较高的水平，且高风
险主要来源于制度本身的缺陷，具体表现为：①公益性机构财务信息质量标准偏低。我国目前对公益性
机构需要披露的会计信息并没有进行严格规定。目前已披露的年报，绝大多数仅仅反映了基金会的总体
收支情况，缺乏具体的项目细节、质量等。公益性机构提供高质量的财务信息并接受社会公众监督，是
公益性行业必需的发展路径。提高审计质量，首先需要提高财务信息质量，因此，公益性机构的财务信
息已经成为当前社会捐赠资金审计的首要风险因素。②现有审计安排难以满足对社会捐赠资金安全性、
合规性、公益性的监督需要。我国针对基金会的注册会计师审计的形式主要有年度审计、离任和换届审
计，以及专项审计。现有审计形式由于制度缺陷等原因，难以全方位满足监督需要。其中：年度审计是
一项对历史财务信息进行合理保证的鉴证业务，但合理保证不等于绝对保证。离任审计是对法定代表人
任职期间经济责任履行情况进行审计，但公益机构法定代表人的经济责任缺乏明确界定。换届审计要求
对财务数据的真实、合法和效益等情况作出审计评价，其中合法性的评价要求已经超出了注册会计师的
责任范围。专项审计同样存在对象不明确的问题，其审计报告的格式与要素都有待明确。
5.尝试提出对策与建议。经过前面的讨论与分析，同学们普遍认为，目前我国公益性团体发展
程度较低，总体收支水平不高，我国的公益机构的发展还有很长的路要走。审计监督是制度环境中非常
重要的一部分，因此应当从以下方面来改善和提升社会捐赠资金审计的作用。①完善信息披露制度是社
会捐赠资金审计的基础。与国外相比，我国目前对公益性机构需要披露的财务信息缺乏严格规定，由此
导致审计工作的基础薄弱、审计难度加大以及披露的信息质量不高等一系列问题。因此，完善对社会捐
赠资金的核算与披露是当前我国社会捐赠资金领域亟待解决的问题。②明确注册会计师审计定位，健全
和完善监督体系。社会捐赠资金的监管与治理需要解决两大问题：一是捐赠人与管理人之间的信息不对
称；二是合法合规性问题，即出于鼓励慈善考虑，公益性机构一般都会享受一定的优惠政策，而优惠政
策需要对其行为合法合规进行前置审核。解决信息不对称问题的最终途径是公益性机构加强信息披露，
把捐赠人希望了解的信息传达给捐赠人，把判断的最终权利交给社会公众。在这基本的监管逻辑下，由
注册会计师来搜集适当证据，对其披露信息的客观性、公允性做出适当保证，才是注册会计师恰当的审
计定位。合法合规性问题的检查主体应当是权力部门，目前基金会的审计监督制度还有待在公益性机构
治理的总体框架下进一步完善。
参考文献：
[1]全国基金会投资发展趋势分析(2011版)[EB/OL].(2012-07-24).
作者：张英婕 单位：上海理工大学管理学院
