2008 年高级会计实务特训精讲班
第三章
第一讲
【大纲要求】理解和掌握收入确认的条件，对复杂交易中收入确认和计量正确性进行判断。
收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入等。
一、销售商品收入的确认（大纲 p19）
（一）商品销售收入确认的条件
同时满足以下条件，确认商品收入：
1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； 判断的方法有：
（1）商品所有权凭证转移和实物交付，一般表明与商品所有权上的主要风险和报酬已经转移。即，凭证、实物同时交付。
（2）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给买方，但实物尚未交付。即，先交付凭证并转移风险，但后交付实物。
【例】 A 制造企业与 B 企业签订了一项设备定制合同。合同规定， B 企业应先支付一部分货款给 A 企业购买材料，同时规定 A 企业必须严格按 B 企业的要求制造设备。假定 A 企业制造该设备的时间不跨年度，且已将设备制造完成并经 B 企业验收，不需要安装。目前，该设备的提货单已交给了 B 企业，但尚未运往 B 企业。
（3）交付商品所有权凭证或实物，但未转移商品所有权上的主要风险和报酬。即，实物或凭证转移，但风险未转移。如因为以下情况之一：
A、企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同规定的要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。
B、支付手续费的委托代销业务，委托方应在取得受托方提供的代销清单时确认收入。
C、售出的商品需要安装或检验工作，且此项安装或检验任务是销售合同的重要组成部分。
D、销售合同中规定了买方有权退货的条款，而企业又不能确定退货的可能性。
2、企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制； 即，卖方与售出的商品已经无关。
3、收入的金额能够可靠地计量， 即，售价可确定。
4、相关的经济利益很可能流入企业。 即，款项收回的可能性＞ 50% 。
5、相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量， 即，成本已经确定。
（二）销售商品收入的计量
1、一次性收款的销售：按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。
2、分期收款的销售：按照应收的合同或协议价款的公允价值―― 即，合同价的现值 确定销售商品收入金额。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益（作为利息收入）。
例： 2005 年 1 月 1 日，甲公司出售一套大型设备给 A 企业，协议约定采用分期付款的方式从每年末分 5 年收款，每年支付 2000 万元，合计 10 000 万元。现在支付只需 8 000 万元，确认商品的收入，假定不考虑增值税。
解析：商品收入按照公允价值 8 000 万元确认收入。
合同价和公允价值之间的差额＝10 000-8 000＝2 000 万元按照实际利率进行摊销的过程：
实际利率： 8000＝2000 ×（P/A i 5）（P/A i 5）＝4 i=8%
年份
收回的款项
分摊的利息收入
收回的本金
未收回的本金
第 1 年
2 000
8000 × 8 ％＝640
2000-640＝1360
8000-1360＝6640
第 2 年
2 000
6640 × 8 ％＝531
2000-531＝1469
6640-1469＝5171
第 3 年
2 000
5171 × 8 ％＝414
2000-414＝1586
5171-1586＝3585
第 4 年
2 000
3585 × 8 ％＝287
2000-287＝1713
3585-1713＝1872
第 5 年
2 000
2000-1872＝128
1872
0
合计
10 000
2 000
8 000
0
确认收入时，
借：长期应收款 10 000
贷：主营业务收入 8 000
未确认融资收益 2 000
第一年收款时，
借：银行存款 2 000
贷：长期应收款 2 000
同时，借：未确认融资收益 640
贷：财务费用 640
（三）几种商品销售收入的确定
1、托收承付：办妥托收手续时确认收入。
2、预收款销售：发出商品时。
3、属于合同重要组成部分的、需要安装的销售：安装完毕，验收合格后。
4、以旧换新的销售：按照一般销售处理，收入按照新商品售价计量，旧商品作价不得抵减收入。
5、采用收取手续费方式委托代销的：收到代销清单时确认收入。
6、售后回购的销售：
（1）有约定的价格的回购：不确认收入，收到的款项计入负债；回购价高于原售价的差额，按期计提利息。
发出商品时，
借：银行存款
贷：其他应付款
应交税金 — 应交增值税（销项税）
借：发出商品
贷：库存商品
回购期内，每月计提利息，
借：财务费用
贷：其他应付款
回购时，
借：其他应付款
应交税金 — 应交增值税（进项税）
贷：银行存款
借：库存商品
贷：发出商品
（2）合同约定按照回购时市场价的，按照销售处理，回购时按照采购处理。
7、售后租回的：一般按照融资业务处理，不确认收入，收到的款项记作负债。售价与资产账面价值的差额作为折旧费或租金费用的调整。
二、提供劳务收入的确认和计量
（一）在资产负债表日，提供劳务交易结果能够可靠估计的，按照完工％法确认收入。即，分期确认收入。 劳务交易结果如同时满足以下条件，则其结果能够可靠地估计：
1.收入的金额能够可靠地计量。
2.相关的经济利益很可能流入企业。
3.交易的完工进度能够可靠地确定。
4.交易中已发生和将要发生的成本能够可靠地计量。
完工百分比法下收入、成本的计量：
本期应确认的收入＝合同总收入×完工％－以前期间已经确认的收入
本期应结转的成本＝合同总成本×完工％－以前期间已经结转的成本
（二）在资产负债表日，提供劳务交易结果不能可靠估计的
企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应 按照已经发生的劳务成本中预计能够得到补偿的金额 确认劳务收入，并按照实际发生的成本结转本期劳务成本。
三、让渡资产使用权收入的确认和计量
1、让渡资产使用权收入的内容：利息收入、使用费收入
2、利息收入和使用费收入的确认原则：同时满足下列条件时，才能予以确认
（1）相关的经济利益很可能流入企业
（2）收入的金额能够可靠地计量。利息收入根据合同或协议规定的存、贷款利率确定；使用费收入按企业与其资产使用者签订的合同或协议确定。当收入的金额能够可靠地计量时，才能确认收入。
3、让渡资产使用权收入的计量
（1）利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。
（2）使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。
① 合同、协议规定使用费一次支付
不提供后期服务的，应视同该项资产的销售一次确认收入；
提供后续服务的，应在合同、协议规定的有效期内分期确认收入。
② 合同规定分期支付使用费的，应按合同规定的收款时间和金额或合同规定的收费方法计算的金额分期确认收入。
PAGE
1
