第19卷第6期审计与经济研究Vol. 19, No. 6 2∞4年11月AUDIT & ECONOMY RESEARCH Nov. , 2∞4 扩张的政盟及其会计矶略的走向冯巧根(浙江工商大学会计学院，浙江杭州310035 ) [摘要]欧盟扩张不仅对世界经济的发展产生了重大影响，而且对国际会计的战略布局形成了新的冲击。庞大的欧盟经济实体，将使全球会计统一化的趋势得到迅速推进。欧盟扩张及全面适用国际财务报告准则(IFRS)面临许多新的问题，它关系到欧盟的会计战略以及对欧盟各国的会计整合。[关键词]欧盟;国际财务报告准则(IFRS);整合[中图分类号]F234. 5文献标识码]A文章编号]1∞4 -4833(2ω4)06∞25 -04 2∞4年5月1日，中东欧10个候选国正式成为欧盟统一证券市场为目的，推进欧盟的经济成长和就业增加。成员国。欧盟扩张不仅给欧洲的战略格局带来新的变为了统一证券市场，提高财务报表的可比性是必须的。化，对国际会计的发展也将产生重大的影响。在扩张的为此，被国际认可的财务报告框架对于欧盟上市公司的新形势下，2∞5年后欧盟全面采用国际财务报告准则财务报告编制是十分必要的。可以预见，随着IFRS的导(IFRS)将选择什么样的会计战略，以及在会计全球化统人，欧盟将继续发挥其既有的两大仲裁机构的作用，即仲一的进程中可能会遇到一些怎样的潜在问题，都值得研裁委员会和会计咨询论坛的作用。在欧盟，为了将IFRS究和探讨。作为GAAP得到认可，正通过上述仲裁机构进行着整合。这样欧盟会计组织在全面采用IFRS的同时，能够立足于一、欧盟扩张的会计战略新格局欧洲的客观现实情况，通过加强欧盟对IASB的影响，使1.欧盟未来的会计标准选择IASB更多地考虑欧洲因素，从而保持与国际会计准则的2002年10月29日，美国和欧洲的会计监管部门达一致性。成协议，共同构建统一的会计准则。具体路径:2∞3年前二、欧盟成员间的会计协调与发展确认主要分歧，2∞5年前消除这些分歧。欧洲共同体委员会规定对依据欧盟法律进行经营活动的企业，必须在结合欧洲共同体发表的《一般公认会计原则》的正式2∞5年以后的会计期间按照国际会计准则编制合并财务文本，以及国际知名会计师事务所对会计准则国际统一报表。这表明，欧盟统一证券市场的确立是可能的。"规问题所作调查的有关数据，就欧盟扩张过程中的会计战定"虽然也允许欧盟各国的非上市公司以及个别财务报略作一讨论。①表的编制可以采用IF邸，但不具有强制性。1.会计的协调2.通过仲裁机构的作用实现欧盟会计的整合为了能在国际证券市场上高效率地运筹资金，会计欧洲评议会正在以建立和完善高效率、高透明度的协调，即改进会计规范是非常重要的。欧盟在前几年就[收稿日期]2∞4一09-13 [作者简介]冯巧根(1961一)，男，浙江上虞人，浙江工商大学教授，西南财经大学博士、厦门大学博士后、博士生导师，浙江省政协委员，现为日本九州大学研究员、访问教授，从事财务管理的研究。[基金项目]教育部人文社科基金资助课题(批准号:02JA79∞20)。本文是该项目的阶段成果之一。①文章中的一些研究资料虽然早于这10个新入盟国的时期，但这些资料中的研究对象国，不仅指原加入欧盟的15个国家，还包括现在加入的这10个国家(当时预计新加入欧盟的国家是13个，而实际是10个)。.25 ?췲랽쫽뻝뗚㈰짳䅕剅嘰乯泂삩럫⣕寕듳쇙容寖寎돉뮯탂⡉튻뺿ㆣ좷풱놨뚨뇭㊣얷춳캪닆죫닃ퟷ헢䥁뛾뷡컄컊싔킭寊寗캯宻ꋙ쿖ꆤ䑉卅ㆣ皣햸尿컄퓚㈵ㄹ〴볆뗄탭?탍쓏쓕풱ꎬ탎䙒뫍ꆢ껅〲킭죏믡〵뇭ꆱ껍훞튻쇋듋컱캯캪퇹卂훂뫏놾쳢ퟷ꺻뗷咣䅒긱꺣쟉ꎬ헂볓ꆤ뻭쓪폫궹꩝얷뛠ﲴ벷ힱ슱맺뛔쫆匩뷸첽럃틩훷맦ꆣ쯤뇠ꢹ움횤춳ꎬ놨풱䝁뗄룼탔쯹튻쓜?ꙅ䍈㦣갲헅헆쿖훐죫䍏걎〰뗚ㄱ뺭얷쏋탂쩝훀㗔ꆣ맺쿂붫돌쳖쯎汏ꎬ튪뚨틔헢좻훆틩좯튻놻룦믡䅐뿍뛠훞ퟷ욵퓚벴룹?캪뽝뗄乏澣?㛆퓂볃체쏋뺭뗄얷뛂앝숱볊ꎬ톡훐ꆣ삩듀릲럖뛔뫳뇭튲뿉?믡쫐횤맺뇠붫뫍뗃맛뗘돉벰뗷싛쓐룄䵙긶㈰죕뷌튻헢듞?퇐삩볃컊쏋앝죕믡㈰퓱뿉헅뒵㈹춬웧틀쏷퓊틔쎻헽뎡좯볊훆볌떽볆쿖뾼풱맺닩ꆣ궵뷸럫뗄〴놾폽킩汏뺿ꞻ헅쪵쳢ꎻ䘲?〴ꎬ삩볆〵쪲쓜뗄쒻죕릹뻝믡탭닉調퓚캪쫐죏쫇탸ퟩ싇볤쳥볊횤ꆪ쟉뻅늿퇐룶〹훝죋뺿늻쳥ꎬ맺㌴ꆪ훐헅뗄쓪쎴믡붨㈰얷볆폃릵틔쒿뎡뿉쪮랢횯쟩횪폐좯룹얷ꆪ듳컄볒웑뷶ꎬ쯼볊ꎮ㐸뚫늻랢뫳퇹폶볆욱쏀춳〵쏋웚䥆쓗붨뗄럖믓톯퓚뿶훞믡뇭쏻맘쫐맦⠱ㄳ톧짧쇏⢵뛔붫맘닆?㌳얷뷶햹뗄떽햽맺튻쓪램볤춳룷剓솢ꎬ쳡뇘웤싛헽좫틲볆믡쫽뎡랶㤶퇐뿆쯤뇊?몣쫀쪹쾵컱⠲룸튲믡튻싔병뫍뗄잰싉내맺ꎬ쏊췆룟튪볈첳춨쏦쯘킭ꆶ볆뻝짏쫇㇒쏋뺿믹좻뇔곕뷧좫떽놨〰룶얷붫볆킩탂ꇔ믡쿻뷸헕횤뗄떫뗏췪닆폐맽닉ꎬ뗷튻쪦룟럇묩풱뷰퓧꒼뺭쟲얷룦㐩뫲훞닺쏦햽퓵룱?볆돽탐맺좯럇늻훅짆컱ꆣ뗄ퟷ짏폃볓듓폫냣쫂뻍킧뎣ꎬꆢ폚원벰훺슼궺볃믡쏋ힼ〶톡뗄짺닉싔퇹뻖헢뺭볊쫐짏뻟럃룟놨뿲뿉솽폃쫶䥆잿뛸랢릫컱얷싊훘쓐컊뿎폈볖뗄볆퓲ꆪ맺햽훘폃ꎬ믡킩펪뎡쫐폐쮻킧뇭볜틔듳ꆣ훙剓얷놣햹죏쯹쏋뗘튪뷌쳢룶?랢춳믡⡉〰헽싔듳맺틔잱볆ꆣ럖믮뗄릫잿싊뺭뛔풤훙퓚닃쏋돖삩퓋헣웤쫚⣅탂럃햹튻볆䙒㈵쪽룱뗄볊벰퓚볠뻟웧뚯ힼ좷쮾훆욵ꆢ볃뿉폚볻닃얷믺춬뛔폫믡헅돯ꆣ붭ꎬ𧻓죋쮵〳닺뮯햽匩ꆪ돉뻖펰닆퓚컊맜쳥ꆣ뗄퓲솢틔탔쓕룟뇈얷ꎬ믺쏋릹쪱䥁맺풭볆맽짏듓벺쒹믡㔩짺뗄싔ꎻ〴캪듸쿬컱쳢늿슷얷웳뇠쫇벰ꆣ﮺춸뎤탔쏋쯦릹ꎬ뷸卂볊퓲ힼ돌뷰폝쫂얣맺謁닆먰틊쇋쟷틔헻얷살ꆣ놨볆ꎬ쏅뺶훞튵훆뿉룶?쏷뫍쫇짏ퟅ뗄캪탐쓜믡ꆷ퓲훐퓚죋컱㉊쪱윱훘쫆벰뫏쏋탂퓚룦좫뚼듯ꎺ릲ꎬ쓜뇰뛈뻍뇘쫐䥆ퟷ쇋ퟅ릻펰볆뗄맺믡잰볆맜䄷웚㎸듳뗃뛔뗄삩ힼ쟲횵㈰춬뇘늢닆튵탫릫剓폃붫헻솢쿬헽볊믡볆벸헣샭㤰ꎬ펰떽얷뇤헅퓲뮯뗃〳쳥탫닆ꆣ컱퓶뗄쮾ꎬ䥆뫏ퟣ쪽춳볆쓪붭뗄〲떫겶쿬톸쏋뗄춳퇐쓪캯퓚컱ꆰ놨볓ꆣ떼벴剓폚쪹튻뻍릤햽〩헢ꎬ쯙룷잰맦ꆣ훙짌뺿킩떼ꆣ놾쫊뛸췆맺듳싔컄쇏윱쟒뷸뗄톧쫇훐ジ뛔ꆣ믡뷌룃뗄맺얷볆쫚뗄쿮퇐ꆣ볊쏋헻ꎬ쒿뺿믡삩뫏컷뗄뛔ퟟ뷗쿳볆헅ꆣ쓏뛎맺뗄벰닆돉ꎬ햽좫뺭쿲맻늻싔쏦듳횮뷶늼쫊톧튻횸뻖폃늩ꆣ풭볓탎맺쪿죫돉볊ꆢ얷쇋닆쿃쏋탂컱쏅뗄뗄놨듳ㄵ돥룦톧룶맺믷ힼ늩볒ꆣ퓲쪿ꎬ엓⡉뫳뮹䙒ꆢ냼匩늩삨쏦쪿짺떼쪦ꎬ헣붭쪡헾킭
此问题提出了具体的思路，主要是四点:第三者。同时，国际会计准则制定机构必须在欧盟财务(1)提高大型上市公司会计应用的自由度，即允许他报表法律框架中进行综合，以适应欧盟企业采用IAS的法们自由选择会计准则，不再受欧洲共同体公司法指令有律规定。从财务报告的权威性考虑，欧盟提出设立某种关会计适用范围的限制;确认机构①来监督有关财务报告规定的遵循情况，并由其(2)与美国会计准则协调，促使欧盟与美国的财务报对IAS内容的不完备之处或是否存在问题等进行探讨。表达成共识，并相互承认;确认机构的作用不仅是对IAS的再探讨，还具有对不适应(3)从会计处理方法入手，通过会计的国际化来逐步欧盟环境的会计准则情况进行调整，监管新的会计准则实现欧洲共同体公司法指令改进的目的;以及对准则解释权的应用。(4)建立欧洲会计准则制定主体，由其来制定欧洲范4.欧洲共同体的新指令围的会计准则。这里的新指令是指欧洲议会和评议会指令(草案), 鉴于上述思路各自存在的问题，欧洲共同体委员会它是对涉及具有一定企业形态或者保险企业的年度财务另辟蹊径，采用设置"仲裁委员会"这种形式来研究欧洲报表或者合并财务报表的评价基准方面的欧洲共同体公共同体公司法指令与IAS间的整合性问题。"整合性"表司法第4号指令、第7号指令，1991年指令等进行修改后明的是一种立场，即欧盟各国的大型公司依据IAS编制的形成的。这一新指令揭示了以下三个目的:(1)欧洲共同财务报表是能够得到认可的。体委员会公司法指令和IAS之间存在的所有矛盾得以消2. IAS与欧洲共同体委员会会计指令间的整合性除;(2)确保遵循欧洲共同体委员会公司法继续编制财务问题报袤的欧盟企业在选择被IAS所认可的会计处理方法时"仲裁委员会"作为欧洲共同体委员会下属的机构，具有适用的可能性;(3)构建一种新的欧洲共同体委员会其目的是将IAS与欧洲共同体公司法指令间的差异进行公司法指令的基本架构，使财务报告框架符合现代会计某种程度的具体化，从而减少由于差异而与欧洲的法令实务发展以及未来IAS延展的需求。之间产生的矛盾，协调欧洲企业基于IAS编制的合并财务s.与国际会计准则相协调的欧洲议会和评议会规定报表的统一性。具体情况主要是:( 1 )对有关IAS的规"欧洲议会和评议会规定"是迄今为止有关欧盟方面定，若依据欧洲共同体公司法指令无法得到认可，或者欧GAAP的研究成果，是作为正式"规定"形式发表的文本。洲共同体公司法指令难以为IAS接受的情况;(2)在欧洲也就是在这里提出了"自2∞5年1月1日以后开始的会共同体公司法指令中欧盟各国选择的会计处理方法，不计期间，所有依据欧盟的法律从事经营活动的企业，必须被IAS的原则性处理方法所承认的情况。此外，"仲裁委遵循国际会计准则编制合并财务报表"的规定。客观地员会"贼予企业的会计处理选择权中，那些希望与IAS处讲，国际会计准则的采用是对欧盟财务报告透明性和可理方法一致的企业遇到的不适用问题，也是值得考虑的比性提高的一种贡献。"欧洲议会和评议会规定"中的国一种新情况。际会计准则是指IAS、IFRS、解释指南、今后对此修正的内3.欧盟财务报告的战略路径容，以及IASB今后颁布或采用的会计准则与解释指南。由于现行的欧洲共同体公司法指令没有就欧洲或者为了在欧盟中采用国际会计准则，首先必须满足欧向国际证券市场筹集资金的企业做出有关满足他们信息洲共同体公司法指令的基本规定。即所依据的国际会计需求的揭示规定，在欧盟的GAAP的探讨过程中，实际研准则，一方面必须提供企业财务状况以及经营成果的真究的是美国的GAAP和IAS。根据探讨的结果，欧洲共同实且公正的信息，另一方面提供有助于欧洲共同利益，满体委员会提出，欧盟的上市公司应该遵循IAS编制合并财足财务信息利用者高质量要求的信息。这样的信息必须务报表。具备可理解性、可靠性、真实性，以及可比性等质量特征，对于非上市公司合并财务报表的编制，或是有关个即它所提供的必要的财务信息能够用于评价企业的经营别财务报表的编制，也允许按IAS的要求处理。IAS的采决策以及经营者的经营能力。"欧洲议会和评议会规定"用可能会使它与国内会计准则及税法之间产生矛盾。但在适用期上没有搞"一刀切譬如，对在欧盟的证券市场是，为了提高财务报表的可比性，以及使合并财务报表的发行公司债的欧洲公司和以前就在欧盟以外的市场上编制更加容易，欧洲共同体委员会建议，凡遵循IAS编制市，且遵循国际认可的会计准则进行财务报告的企业，可合并财务报表或个别财务报表的企业应给予奖励。以允许推迟到2∞7年采用国际会计准则编制合并财务报在财务报告战略上，欧盟明确表示，不能将制定欧盟表。对于今年5月新加入欧盟的10个国家大概也将采取上市公司财务报告规范的职责委托给来自政府的独立的灵活的政策。①即前述的"仲裁委员会"和"会计咨询论坛"。.26. ?췲랽쫽뻝듋⠱쏇맘⠲뇭⠳쪵⠴캧본쇭릲쏷닆㊣컊ꆰ웤쒳횮놨뚨훞놻풱샭튻㎣평쿲탨뺿쳥컱뛔뇰폃쫇뇠뫏퓚짏ꋙ뗚싉좷얷틔㒣헢쯼쮾탎돽뻟릫㖣䝁튲볆ퟱ붲뇈볊죝캪ힼퟣ벴뻶랢쫐쇩ⴲ벴㚡컊⧌ퟔ믡⧓듯⦴쿖⦽뗄폚뇙춬컱깉쳢훙쒿훖볤뇭ꎬ릲䥁랽껅맺쟳캯놨닆뿉훆늢쫐죽맦죏쏋벰샯쫇램돉ꎻ폐쮾껓얷䅐뻍웚톭탔쇋퓲쟒놸쯼닟쫊탐퓊ꆣ믮잰?쳢평볆돉펻얷ꣁ믡짏쳥쫇놨䅓닃뗄돌닺죴춬厵ꆱ램탂럃쿖볊풱뇭럇컱쓜캪룼닆릫헟뚨믺叄뮷뛔럖믲뗚⠲쫊랢훞볤맺쳡틔퓚ꎬ뿉쯹폃쟒탭쫶쳡?톡쫊삹릲훞ꋅ볆쫶뺶릫튻뇭폫캯쫇뛈짺춳틀쳥쓔뢳쟩쮲탐횤뷒쏀믡ꆣ짏놨쇋볓컱쮾싉릹?뺳ힼ?탂짦헟㒺⧈얷폃횸햹謁틩퇐퓚ꎬ볊룟벰헽탅샭웚ퟱ췆폚헾뗄돶퓱폃請쪶운릲럖ힼ쮼ꎬ쮾훖쫇얷풱붫뗄튻뻝릫귔폨훂뿶웎좯쪾맺쳡쫐뇭쪹죝놨룦닆춬뿲듓ꋙ?퓲닍횸벰뫏엖헢랱쏋쇮틔쪻믡뺿쯹䥁랽쾢뷢릩뺭짏햮톭동뷱닟ꆰ쇋췉믡랶ꎬꛀ춬?퓲슷닉램솢쓜훞䥁뻟쎬탔얷쮾웳뗄ꆣ쫐맦돶릫쯼룟틗뇭햽컱쪱볜닆살쒲ퟷ뷢곌쇮늢룁튻ꏗ뿉벰뫍돉샯폐볆쫇卂훐쏦탅샻펪쎻맺떽쓪훙뻟쿊볆캧웗늢쳥ꆣ룷폃횸뎡릻릲ꆱ叓뛜훞램풴튵웳ꢸ뚨䝁ꎬ쮾뇠폫닆믲싔놨닃훐컱볠믍쫍쫇폐탂쓜믹캴움맻쳡틀ힼ훖뷱닉뇘쾢ꆢ헟얷볊㈰㗔캯쳥킹ힼ뗄볔쿠붷릫웗ퟔ짨쇮ꎬ뗃춬ퟷ뮯뻟릲횸ꛀ튵돯䅐얷뫏훆맺컱룶짏룦뷸놨뚽늻좨쓐튻ꊵ귅퓚탔놾살틩돶뻝퓲릱䥁뫳폃탫헟뿉튪룣훞죏〷싐풱뗄ꯋ퓲쿞뮥쮾볔듦훃폫벴떽쳥캪럖ꎬ킭춬쇮훐믡폶쓕벯퓚뫍쏋늢쓚놨훞뇰맦볊탐룦폐룖뷶싖얷뚨?톡ꎻ볜䥁쫇쇋뇠쿗厡냤맺쳡쇭룟뾿뺭ꆰ릫뿉쓪슼믡쮼뺻ꎬ훆궵돐쯊램퓚ꆰ䥁얷죏캯?듓뗷쟩쳥쓑붷볆떽뷂뗄닆튲믡뇭릲랶ퟛ맘꺴쫇펦룁훞웳뫅뷒뫍퓱⠳릹发맦ퟷ쏋닉ꆣꉉ늼볊릩튻훊탔펪쮾폈ꆱ슷늻ꎻ죏횣횸욶뗄훙厼쏋뿉풱훞닍뛸얷뿶릫틔뒦퓂뷰厡짏컱퓊볆춬뫏좨닆ꚻ뛔폃?틩튵쪾䥁놻⦹ꎬ폕궵뚨캪ퟔꆰ䙒믲믡믹웳랽솿ꆢ쓜떶뫍ꎬ웓퓙겴ꎻ곍쇮꣖컊닃룷뗄믡릲곌복훞훷쮾캪靈샭늻랾ꎸ쫐놨탭ힼ뿉쳥쏷횰췾컱䥁뷸ꆣ탎움쇋取립쪹릵ꆱ헽㈰램늢쫇얷厡닉볆놾튵쏦튪헦탅솦쟐틔맺럃ꆰ훷ꛓ쫜?ꢹ룄쳢캯쓕맺ꆣ믡춬짙웳튪램䥁탈톡쫊?䝁料릫뇭내퓲뇈좷퓰틔탔놨잷厵탐뫍첬볛ꎬ꺼友꣒닆쓐쓅쫇쪽〵싉뛔훞ꊽ폃ힼ맦쳡쟳쪵쾢ꆱ잰볊쮵튪쎵얷맅ﶻ뷸ꎬ풱﮺뗄볆쳥ꯋ평튵쫇횸厽톡쾵퓱폃䅐?쮾䥁벰탔뇭캯훆쫊뾼룦쓔뗷움믲믹ㄹ쿂꿔杻믖컱럖웹ꆰ쓪듓틩퓲뚨릩쓜뻍믡쐱쫇쓗훞럃뗄곓얷믡쿐듳횸캯뺷폚믹ꎺ쇮폊퓱쓇좨컊ퟶ뷌펦뇠厵쮰ꎬ웳쪾췐뚨싇맦?헻틩헟ힼ㤱죽놻쾿훐놨?뷱㇔쫂쏋췖ꆣힴ폐탅릻용퓚뷸볆ジ톯쯄퓓릲쯓욵쒿짆훞ꆱ퓎탍쇮풱꣖닮폚⠱컞?뗄훐쳢쎻돶첽횵룃훆쓒램틔붨튵ꎬ룸믺얷뚨?뷌믡놣랽쓪룶?즵습룦?캪숱뺭뇭닆뫍룄볆쫗벴뿶훺쾢폃죧탐ힼ싛뗣즶춬쒹뗄릲헢쫌릫볤믡룁틬䥁⦶램쓇ꎬ폐쳖쒽ퟱ횮벰틩펦늻살릹쏋얷횣볠횸쿕쏦쒿쓋ꯋ쒻쓅뿲횹ꆱ죕펪컱움쾡ힼ쿈쯹틔폚ꆣ닆퓲謁첳ꎺ좣쳥삹謁ꎻ듖춬훖쮾뗄쿂뛸厱퓓뗃볆ꎴ쓇튲뻍맘맽톭믲볤쪹ꎬ룸쓜ퟔ뇘웳쏋ퟱ겻맜쇮陸뺷럖볜췆폐탎틔믮놨틩ꊽ퓲틀벰얷헢뿉움믡뛔컱뇠튴ꆱ겼릫蝹쪻욶쳥탎ꎡ틀헻쫴폫킹떽뒦쯍킩쫇얷싺돌ﮣ䥁ꛀ닺뫏랲폨붫헾ꆣ탫튵쳡톭좽릾탂⢲뗈ꎺ탃ꢼ운?럻샒맘쪽뫳뚯맦룦믡뻝뺭훞퇹뇈볛뫍퓚췢놨훆듔쮾쒲꿀ꣅ캯쪽냕뻝뫏뗄얷욵?죏묨샭쾣횵훞ퟣ훐곅厱폐짺늢ퟱ붱훆뢮퓚닉돶쟩??뷸⠱겶쳐ꛀ닍랢뾪뚨춸맦뷢싺펪릲탔웳움룦엒쫐램웎듖럖풱살﮺䥁탔믺훞쒺䅓뿉㈩랽겡췻뗃믲쯻ꎬ맘ꍉ쎬닆톭샸뚨뗄얷폃짨뿶탌킶믡렩쓪릲탐⧅?곌쿖쏋뇭쪼웳ꆣ쏷풴쫍ퟣ맺돉춬탅뗈튵틩늢늽횸?믡퇐쿐厱릹뗄쾲ꎬ퓚램냖폫뾼헟쏇쪵?욺룶䅓뛜컱䥁ꆣ얷뛀쏋솢뷌풲볆뛈춬탞럖쏒붷듺랽튵뿍탔ꆱ쯐볊맻샻쾢훊뎡웳닆ꮲ?쇮뺿풡ꎬ램ꊲ맦믲얷?䥁싇탅볊닍쾲뗄ꆣ놨厱쏋솢닆厵쒳늢횡믊ힼ쳥룄?퓏욲꿔믡쏦컄맛뫍훐?쓏틦뇘솿뺭횤짏튵컱질폐얷놱욵?쇮웎헟훞늻쏎厴뗄쾢퇐ꊲ닉떫뇭컱쒷훖평쫓퓲릫뫳닍놻볆놾뇘뗘뿉ﶵꆣ헦ꎬ탫쳘펪뚨좯놨훞?얷뗄웤ꆣ탫맺쓄싺헷ꆱ쫐뿉?ꎬ뎡
理解程度偏低，人们对过早采用IFRS普遍表示担心。三、欧盟的会计现状及与IFRS模式的整合2.欧盟与IFRS模式的整合欧盟作为由欧洲众多国家组成的经济实体，其成员在应对国际统一的会计准则方面，各国的做法大致国的会计受其自身的社会、政治、经济、文化环境的影响，可以归纳为两种形式，即:(1)激进的方式(bigbang ap›表现出不同的特征。在欧盟企业全面采用IFRS的整合过proach)。用国际会计准则代替本国的会计准则，全面采程中所表现出的一种现实情况是，对全面适用的有效性用IFRSo(2)渐进的方式(evolutionaryapproach)。分阶认识不足，IFRS的内容及适用方法的理解度偏低，推进过段推进，国内相关准则制定机构提供说明或解释。欧盟程不是很顺利。的做法表明，IF陋的全面采用将是渐进的方式1.欧盟企业对全面采用IFRS的态度(GAAP2∞1)。企业面对欧盟统一证券市场的确立态度是明确的，在欧盟，迄今已开展过许多有关IFRS适用问题的研一项以欧盟各国667家企业为对象进行调查的资料表明，究，并且对欧盟证券市场的所有上市公司，作出了"2∞562'7岛的企业回答全面采用IFRS将对统一证券市场的确立年后有义务采用IFRS"的明确规定。2∞5年而不是现在起作用。对有关当前合并报表编制基础的问题，有15%就立即采用，这对于将受企业会计准则变更影响的企业的企业认为应采用IFRS(IAS)编制合并财务报表。在一而言，意味着提供了充分研讨的时间。为了分析欧盟各些国家，即便已经允许但是真正采用IFRS编制合并财务国接受IFRS的情况，我们将GAA凹∞l与上一年公开发报袤的企业并不多。使用IFRS最多的国家是澳大利亚表的GAAP2(则进行比较研究，并就GAAP2∞1发表后有(40% )和德国(39%)。关会计准则的修订情况作进一步的考虑。现将这-研究当调查有关早于2∞5年全面采用IF邸，及其有效性结果概要说明如下:(1)对于在GAAP2仪旧报告中指出的问题时，许多企业表示同意早期采用。在2棚年进行的差异点。GAAP2∞l报告中显示荷兰作了积极的努力，该同样调查，对于早期采用IFRS的赞成者，仅占被调查企业国在与IAS一致性方面的修改内容最多，其他各国几乎没的59%。因此，可以说对有关早期采用IFRS这个问题的有进行会计准则的修改。(2)2∞1年以后，会计准则作出认识在2∞1年得到了提高。另一方面推行IFRS也存在与IAS一致性方面修改要求的国家开始增多，这些增加的一些问题，如采用IFRS的约3成企业，不理解其有效性。国家是丹麦、瑞士、荷兰，以及德国。其他各国几乎没有在没有采用IFRS的企业中，有关其有效性的认识还不修改的愿望。足50%。此外，欧盟各国面对全面适用IFRS采取了以下的在对欧盟企业的财务总监(CFO)的调查中，对IF陋对策:的全面采用持不安态度的人数，从2(削年的799岛上升到(1)奥地利、比利时、芬兰，以及德国，允许按现已实2∞2年的95%(P由ewaterhouseCoopers, 2∞2，2∞5 施的IFRS编制财务报表;Ready or not,P. 10. ) 0 2002年除了英国(799毛)和意大利(2)希腊在2∞3年以后允许采用IFRS;(869岛)，七国的CFO全体成员和其余六国的CFO中的(3)法国预计在现行法令完全实施的情况下，采用90%以上回答为"不安"。这份调查表明，有约ω%的IFRS; CFO的回答是"导人IFRS对运用新的财务报告格式是必(4)卢森堡及荷兰正在探讨允许使用IFRS的法令;要的"。特别是希腊(87%)、西班牙(84%) ，以及葡萄牙(5)丹麦、爱尔兰、瑞典，以及英国计划在2∞5年前(77% )的CFO强烈地感受到采用新财务报告格式的重要将每一个IFRS均作为本国的会计准则导入;性。此外，CFO推测伴随着全面采用IF邸，财务信息中的(6)意大利、葡萄牙以及西班牙不允许采用IFRS，也金额会有很大的变化。特别是已经采用IFRS的企业没有计划更改本国的会计准则。CFO，其中有61'7毛的人提出，随着IFRS的采用，财务信息需要说明的是，欧盟全面采用IFRS是基于渐进方式发生了变化。发展的观点，并不排除一些国家选择激进的方式。丹麦、另一方面，有关对IFRS内容的理解程度的调查结果瑞典、荷兰，以及德国基于渐进方式，他们在全面采用IF表明，回答最多的是"正在研究中'\这可能与最近IFRSRS以前，就各国会计准则进行了探讨以及修改。但有的修改的推进相关，就连已经在实务中采用IFRS的企业也国家，如澳大利亚、比利时、芬兰，以及希腊，对于上市公大多这样回答。对于那些尚未在实务中采用IFRS的企业司允许全面采用IF邸，而非上市公司则未作具体的规定。来说不知道"或者"详细的内容不清楚"这种回答依然即上市公司与非上市公司之间，允许依据不同的会计准占50%以上。有关实务中对IFRS的理解情况，许多CFO则编制财务报表。这些国家的企业所编制的财务报表，的回答是"知道得不详细或不完全理解"。就连问卷中理在上市公司与非上市公司之间形成了双重的规范。在其解度最高的德国很清楚"这样的回答也不足309毛。在他国家，面对全面采用IFRS的探讨，还无法展现具体会计这种情况下，IFRS的内容或者面向实务的应用方法，由于准则的修改等情况。距2∞5年已时间不多，一部分国家.27 . ?췲랽쫽뻝죽얷맺뇭돌죏ㆣ웳튻㘲웰뗄킩놨⠴떱컊춬퓚ퟣ㈰䍯剥潲湯⠸㤰䍆튪⠷탔뷰랢쇭탞듳살햼뷢헢샭㊣뿉扡폃慰뛎⡇뺿쓪뻍뛸맘뷡닮폐폫듋뛔⠱쪩⠲⠳䥆⠵붫⠶쎻탨죰剓쮾벴퓲쯻ힼꆤ灲潰慤剓㈷ꆢ쏋뗄쿖훐쪶늻껅튵쿮ꎥퟷ웳맺뇭ィ뗷쳢퇹㔹킩쎻㔰뛔좫〲璣㚣侵㞣ꆣ뛮侣짺튻쏷룄뛠쮵믘뛈훖뷢펦틔湧䥆灲췆ퟶ䅁얷ꎬ뫳솢퇔뷓믡맻틬퓚뷸䥁볒췢닟⦰⧏⦷⧂⦵쎿⧒폐튪햹뗤퓊짏뇠퓲敲?ꎻ潡ꆤ얷ퟷ믡돶쯹늻쫇럃쏦틔뗄폃튵볒ꔩ닩쪱뗷ꎥ퓚컊폐쓪걐쒻ꆱ듋곆쇋랽ꎬ헢듰ퟮ쟩돌뛔맩펡剓潡뷸램倲쏋늢벴쫜䝁볆룅뗣폫탐叒ꎺ습䥆ꏀꢹ곉꓂튻쮵ꆢ잰탭쫐훆玣捨갲쏋캪볆늻뇭ퟣ뫜쯆뛔얷웳ꆣ죏ꎬ뫍폐닩㈰쳢닉뗄ꎮ짏?췢뇤쏦믘췆퇹ꆰ틔쫇룟뿶뛈쯓맺쓉?捨〰쟒틥틢䥆䅐ힼ튪䥁믡믖떤풸?剓냔䀹궱룶뮮쏷맛뫉죧좫릫닆탞⦡〰뗄평쫜춬쿖ꎬ쮳얷쏋튵뛔캪벴뗂맘탭틲〱폃웳㤵웟믘쳘䍆뫜탓뮯듰뷸늻짏ꆰ쿂욫볊⠲⦡맺쏷ㄩ웹컱캶剓㈰퓲쮵䝁叒볆싐싳췻ﮡ뇠?꒼ꊰ䥆룼뗣삼뻍냄쏦쮾룄㊣ꏓ믡얷웤뗄돶䥆샻떶쏋룷믘폐펦뇣늢맺퓧뛠뛔듋쓪죧튵돖ꎥ갲ꎮ듰잡뇰俇䍆듳퀶ꆣퟮ쿠횪뗂ꎬ뗍䙒춳솽⦽ꎷ쓚뷱닉ퟅ〰쏷䅐믖ힼ풷ꆢꊱ훆월낺꺶剓ꋆ룄쫇폫놨뗈쎹〰볆훞ퟔ쳘뗄剓ꆣ퓈춳맺듰맘닉틑늻⠳폚웳ꎬ뗃⡐⦡캪낵쫇뿁俍ㆣ뛠뗀폐䥆叄튻훖ꖽ횽쿠쏋폃헢쳡쟩뷸탞죧㈰싐퓲뷃죰죀닆㏄?지﯀뻹쿌놾늢틔샻럇뇭좫㗒謁쿖훚짭헷튻뗄ꯃ㘶좫떱폃뺭뛠㦣㈰튵퓧뿉떽닆낲物ꌲ䍆ꆰ볈쾣욲뇤ꖵ뛔ꎬꆱ맘뗃剓죋ꏊ탎뾪횤䥆릩뿶탐뚩쿂〱풷쪿쏦컱훐볕벡ퟷ퇑맺얷늻벰믡퇇짏ꆣ?쪻ힴ뛠뗄ꆣ훖쓚횤㞼쏦잰䥆퓊ꔩ〵뇭웚틔쇋웳컱첬捥〰俈늻산?뮯쓈쫇뻍폚믲쪵ꆰ쏇붵믡쪽쒷ힼ햹좯剓ꎬ뇈쟩ꎺ놨뷃탞?ꆢ뛔놡풺킷ꋈ캪샒쏋업뗂볆쫐헢닉벰맺짧퓚쿖죝짓좯틆닉뫏剓탭쪹ꆣ쓪쪾쮵쳡튵ퟜ뛈睡㋄ꯌ낲䙒⠸탊쯌ꆰ솬쓇헟컱쿪뫜쓚뛔쓕볆ꎬ뷊퓲좫맽쫐ꆱ붫돤컒뷏뿶⠱룦룄쓒뫉ꊷ뇭ꣁ?놾풼믡돽ힼ뇈릫킩폃뻠웗폫볒믡얷쪵벰썉쫐폃늢⡉떫좫춬뛔룟뗄훐볠瑥ꆱ厶㞣?쳘쓚헽틑킩ꆰ쾸쟥죝맽﮺ힼ벴봨훆쏦탭뎡쫜럖쏇퇐ퟷ⦶쓐ꆣ삼틀ꎻ뷌맺냎볆튻믹퓲샻뛸쮾䥆㈰볔䥆ퟩꆢ쏋쟩쫊䙒뎡뗎놨䅓쫇쏦틢폐ꆣ풼ꎬ⡃죋牨ﷁ짔퓔ꔩ붲었뇰죝퓚뺭짐쿪뛔믲돾퓧?퓲ꎺ敶뚨닉뛠뗄쏷웳퇐붫뺿뷸퓓쿔?⠲벣훔곒ힼ킩폚쪱럇횮볒剓〵剓돉헾웳뿶폃玵뗄ꪶ뇭⦱헦닉퓧맘쇭㎳폐䙏쫽潵쯓놺헢ꆢ짓ꯃ쫇곋퇐퓚캴쾸䥆늻ꆱ헟랽⠱潬믺쯹좷튵쳖䝁ꎬ튻?쪾쓄⤲쒹틔곒ꯊ쫐풼믡퓲맺붥탐짏볤쓪頻쒣뗄훎튵쫇랽쓌좷퓏붫뇠헽ퟮ폃웚퓧튻짆맘⦵ꎬ獥ꊹ췆럝쏐컷틑샭뺿쪵퓚剓췪헢쏦⦼畴릹폐맦믡䅐늢늽?뫉?〰謁벰䥆풼썉뗊냓볆삲ꆣ볒뷸쇋럒쫐웳탎첽쪽뺭ꆢ좫ꎬ램겶솢뛔훆욺닉뛠䥆퓞웚랽웤쒵듓﨨뗷습냠슲짓앉뷢훐컱쪵쓚뗄퇹쿲꒽楯쳡쫇짏뚨볆쪱㈰뻍䅁삼?㇄튿뗂剓낵䙒ꦵ맓ꊹힼ믔톡첽릫퓊튵돉쳖뺹뗄볃뺭쏦뛔?첬춳믹쾲폃剓돉닉떣폐㈰㜹닩쒲퇀웎썉䙒돌ꆱ훐컱죝샭쪵룷湡릩붥쫐ꆣힼ볤〱䝁뾼倲ퟷ맺승厣쓇謁퓲쫇퓱쪽쳖ꎬ쮾탭쯹쇋蝹헻쪵볃닉좫샭뛈킵튻뒡ꊲ䥆맺ꎬꆣ헟폃췆겲킧〰ꎥ惡뇭웎⠸䙒厵훐늻뷢믘컱웕쒷特쮵뷸쫊릫㈰퓲폫䅐싇쇋풺볔좡画?욻떼믹벤틔틀뇠쮫뮹쒻뫏쳥ꆢ폃쏦뷢쫇횤뗄웎剓볒벰퓚ꎬ䥆탐므탔킣쓪⦺蝹쏷㒣ꢸ厣쒲헢닉쟥쟩ꆱ듰뇩뷊쮾〵뇤캪짏㈰ꆣケ믽곆웤쇋곔厵껔죫짓폚뷸쯻캴뻝훆훘컞뛠ꎬ컄䥆쫊뛈쏷좯컊뇠쫇웤㈰뷶剓뗄겶췒쑃ꢸꔩ겲짓뗷뿉폃돾뿶ꆣ튲펦뇭ퟶ봨믲랽쓪룼쇋튻〱쿖벫겻쯻틔쫐슣쒷?ꎻ썉붥쏇탞쾣ퟷ늻램웗웤뮯剓폃욫좷쓗쫐쳢ꢱ훆냄폐〰햼헢죏푉㜹䙏ꎬ웎뗄쎣닩쓜䥆ꆱ뻍늻쪾램扩뷢쪽ퟷ뛸펰럖쓪랢붫﮸곕룷쿂겲ꣁ䙒뷸랽퓚룄산뻟춬닆맦햹튻볔돉뮷뗄뗍쫁뎡ꎬ뫏듳킧쓪놻룶튲쪶䙒ꎥ훐풼틔붵웳겲뷡폫剓헢탭솬ퟣ랽떣?쫍돶늻쿬컶릫뇭탖얬웗맺듏짓㗄厣쪽좫ꆣ쳥컱랶쿖늿풱뺳헻폐ꎬ쾱뗄ꏔ늢샻탔뷸뗷컊듦탐뮹?짏㘰뷊벰쓖엏튵웎맻ퟮ웳훖뛠㌰램탄훂ꆣ퇐쇋쫇얷뾪뫳튻뢳솦謁볔꧔벸훒곒쪽쏦떫뛔믡놨뻟럖곈뗄뫏킧췆좷ㄵ?닆퇇탐닩쳢퓚Ꟑ늻짽ꎥ잱웏?ꋖ뷼튵웳믘䍆뻭ꎬꆣ얷ꆰ쿖쏋랢폐퇐뢺뫵퇊?떤닉폚맦볆뇭쳥맺ꯃ펰맽탔뷸솢ꎥ?컱뗄웳풡떽쳑킵엏䥆튲튵듰훐ꆣ평쏋㈰퓚룷뺿룃펵쎻싳폃짏뚨ힼꎬ웤믡볒쿬맽?튵퇀剓틀샭퓚폚〵폐ꆢ䥆쫐ꆣ볆?ꎬ좻ꆪ릫
要全面采用IF邸，渐进的方式己不可能，很有可能采用激vis Intemational Harmonization[ EB/OLJ. EC Cornmission, 1995. 进的方式。[臼山2幻J配ECCωommis盹s删1，伽Cont刷a缸.削ctCo田mmltt阳e回 Examination of the Con-IFRS受美国影响，强调具有透明性的高质量信息揭fonnity Between由趾eInt田mem盯咀τB础onalAcc删ou皿阳n川t眈t示，并围绕以资产及负债的公允价值计量为焦点来制定ro严pe田Accounting肌Di酣删t由i忖v咽叫[四EB甩/OL日J.配ECCo皿nm阳町lm，ffiission，1蜘996 会计准则。在欧盟，基于各国会计准则的协调，有力地促[3 J EC Commission. Communication from the Commission to耻进了税法及其他规范目的的发展，同时重视历史成本和Council and the European ParJiament, EU Financial Reporting 谨慎性的计量和揭示是正在进行的会计准则制定的焦Strategy: the Way Forw时[EB/ Commission，2刷点。这方面因为会计基础概念的不同，需要对相关欧盟[ 4 J EC Commission. Propo盹1for a Directive of the European Parlia-的会计环境进行调整。为此，在2∞3年IASB的成员国会ment Ilnd of the Council Amending Council Directives 78/660/ 议上作为观察员身份参加会议的欧洲财务报告咨询团体EEC, 83/349/EEC on the annual and consolidllted accounts of (European Financial Reporting Advisory Group)将在协调会四川aintypes of companies and insurance undertakings [ EB/0 L J . 计准则制定的焦点问题上发挥重要作用。ECCommission, 2∞2. 欧盟扩张后，整体国内生产总值将增加5%，并将成[5 J EC Commission. Regl山tion(EC) No. 1606/2∞2 of the Euro-为包括亿人口、25个成员国，总量超越美国的全球pean Parliament and of the Council of 19 July 2∞2 on也e第一大经济实体。它将给中国企业进军欧洲市场带来新Ilppliclltion of intemational account吨Standards[ EB/OL J. EC 的挑战和机遇。新成员国的商品将替代部分中国产品进Commission, 2∞2 人欧盟市场，从而加剧与中国产品的竟争。中国经济的[阳6J川No伪b田盹，W. C创αhrist阳o忡ph阳 GAAP2∞1七ASurvey of 市场化地位问题已成为当前制约我国企业国际化步伐的N可a阳副.阳llO阳阳ln叫OB咀alAcc∞ou皿阳n1关键因素，会计的国际化为我国获得市场经济地位具有counting Standards, Andersen, BDO, Delo阳ToucheTohmatsu, 积极的意义。我们可以借鉴欧盟的做法，在推进我国会Emst & Young, Gω阳r剧删t币Th阳旧o阳r盯Y酣计准则国际化的过程中建立相应的会计协调机构，通过h协o阳us盹eC∞P严e四盹，2∞1.. 这些机构来对会计国际化的可行性和有效性等进行再确[7 J Nobes, W. Christopher. GAAP2侧ASurvey of National Ac-认。目前，我国各高校以及专业团体对欧洲会计，尤其是counting Rules in 53 Cour归田，Andersen, BDO, Deloitte Touche 欧盟会计的研究较少，无法满足中国企业、中国会计准则Tohmatsu, Emst & Young, Grant Thomton, KPMG[ EB/OLJ. 制定机构对这方面信息和人才的需求。随着欧洲经济Pricew阳hou回C∞pers，2删体化步伐的加快，我们必须在理论上重视欧洲会计的重[ 8 J Pricewaterhouse C∞pers. Europe and Intemational Financial Re-要性，加大对欧盟会汁的研究力度，如开展关于应对欧盟porting Standards 2005: Yo ur Questions Answered [ EB/OL J . 反倾销会计、非关税壁垒会计等的研究，这也是欧盟不断Pricewaterhouse C∞pers，2∞2. 扩张和崛起对中国会计工作者的一种内在要求。[参考文献][ 1 J EC Commission. Accounting Harmoniz EU Expansion and International Strategy of Accounting FENG Qiao -gen (Accounting School, Zhejiang Univer回ityof IndustIγand Commerce, Hangzhou 31∞35， China) Abstract: EU (European Union) expansion has not only inf1uenced the development of world economy, but also posed a challenge to the strategy of intemational accounting. On the one hand, the huge EU economy intensifies the integration of world accounting; on the other hand, EU expansion and the execution of intemational financial report standard face many new problems which are concemed with the accounting strategy as well as the accounting conformity with each member countηin EU. Key Words: EU; intemational financial report standard; conformity [责任编辑:胡亮].28 . ?췲랽쫽뻝튪뷸䥆쪾믡뷷뗣뗄틩⡅剥䝲볆얷캪뗚죫쫐맘믽헢죏훆쳥랴삩宲嬱䍯䡡乥嬲䕸潦瑨䉥䅣却牯䑩嬳晲瑯䕵偡䙩坡䙯嬴景?浥慮㜸潮捯慣捥楮畮䕃嬵嬶䝁卵乡創䅧䥮呯䕲周桯嬷㔳偲嬸兵䕕䙅兩⡁卣啮㌱䅢桡湯睯慬灯捨晩湥灲睨慲睩獴慳睥䭥坯寔ꆤ却癩䕵瑹灥灯䅤䍯景慮偡䕅瑨慰䉥㈰摥散獴楮桵䕕慣潴晡浡睩敡浥捯䅮?䙩浭牭?䥮慭瑷捯潭牯牥湴牴潦獵牶慩畣桭ꆤ畮楣灯慮䅭䍯ꎯ湳瑥䅐瑩汥畳潰楶汹晬牬獯慬湤楮桡數潢瑨汬䕕嵅牡玡?牭灥牥湡湵畮浰摥嵎潲桭嵐牴敳獥㈸좫뗄剓ꎬ볆쇋짷ꆣ믡짏畲潵ힼ쏋냼튻쳴얷뎡볼벫킩뚨뮯탔쟣헅캿牬牷乇捣桯〰獴楯牤癩渭牴瑨牯䎣潦ㄹ䩵㈰灬湣潰〵癥来慮灯捥湹湦捨浢楳潮瑥楴楮敥畮灥捴慩牡?敹湳桥慴瑩敷灡䥮捯浭瑳獷慯牴瑥ꩡ楳摡?敮畮㘶潬牮㈰潮瑩瑲桥敲楮敷摵略汥ꎬ湤灡瑨湣ꎮ湡?獩楺牮潮瑥慴瑩慮捴湣楮楶慬牴摡潢獵璣湴湧物ꆤ獯畩捩灥갸汹〲楣桭敲ꎺ汯潭杲畮數潲瑲쏦랽쫜늢ힼ쮰탔헢볆ퟷ潰瀩퓲삩삨듳햽쏋뮯틲뗄믺쒿믡늽ꎬ쿺뫍볎杹ꆪ楡慲湧?潵潬㌵牡温캱楮獩牤摩捩ィ楤楳〱慬楥玣獴湣瑩瑨潦浳潮慴斣楯湧?敳ꎬ敲湳瑥畮摡湣特瑹?慮㎣慲玣奯灭禣杹瑩散浩楺楶楡楳楥慫牤敳ꙙ潮獵捥ꆪ慴湥?ꎮ楯潮깁ꎺ湧慴ꎬ玣桯갲敲瑹特楦䕕닉쪽쏀캧퓲램뗄랽뮷캪敡붫훆헅㒣뺭뫍쫐뗘쯘틢맺릹잰볆랥볓믡쓏浥摛獩敤湴捴數멅楯꼳步갲畲ꎬ敮걢湧畴瑹䅣溣湡慴?敳楮獛㈰潵畳睡牮瑩牤楡ꎬꎮ瑨敤걁〰桯楥獩潮孅杹ꆪ湡㐹〰䡡畴ꎻ楯폃ꆣ맺죆벰볆쏦뺳맛?퓚뚨뫳긵볃믺뎡캻ꎬ틥볊살뗄뛔듳웰흝捯멁湴䕂〲楮婨䍨ꎺ灡喣궣楯ㄹ䍯孅偲杳㈰䕂垣湤湧䭐䕲ィ瑥畳㊣佮湡?畮慴ꎻꎯㆣ湧潮ꎮ䊣䥆펰틔퓚웤솿틲뷸달킭뗄ꎬ㗒쪵폶컊믡ꆣ뮯뛔컒퇐헢볓ꆢ㤵湴㤶浭ꎯ潰〲敲?敪楮䕕뭩몺瑩湛䊣潮孅깃䵇湳牨来䕅?穨剥꽏湧ꎮ慣畮潳獥楯捯剓쿬얷쯻뫍캪탐풱뗷붹헻?쳥ꆣ듓쳢볆컒뗄믡맺뺿랽뿬럇훐䕂꽏䕕佌䊣桲䝲孅璣潵楡愩⡅湴贈??楣ꎬ慬杵溣䱝ꎯ䱝꽏楳慮䊣ꙙ獥湡湦ꎬ닺쏋맦뷒믡뗷짭뗣쳥쮿ꆣ탂뛸틑뗄쏇맽볆룷뷏쏦맘맺嶣湧畲?敲셝慴걂污ꎮ佌ꎮ㈰䱝깅瑯?꽏潵楯䑏붥잿벰ꎬ랶쪾볆헻럝컊맺?쯼돉볓뿉돌룟짙탅컒믡쮰깅潰湡潲瑩嶣䕃?ꎮ灨ꎬ䱝湧뷸뗷뢺믹쒿쫇ꆣ닎쳢쓚ꈲ붫풱뻧캪볊틔훐킣ꎬ쾢쏇볆뇚?〰潮敡瑩浩䑥깅敲ꎮꎬ⡅뗄뻟햮폚헽뒡캪볓짏짺㖸룸맺폫떱뮯뷨붨틔컞뫍뇘생릤汯潮?ꎮ偲䝲瑹䌩楴랽폐뗄룷퓚룅듋믡랢닺훐잰캪본솢벰램죋탫퇐ퟷ慬䥮楣䝁慮瑥乯쪽춸릫맺랢뷸쓮ꎬ틩믓ퟜ짔짌훆컒얷쿠뿉싺닅퓚뺿볆헟瑲敷䅐?ꎮ潤慴㈰틑쏷퓊믡햹탐뗄퓚훘횵놹웳욷닺풼맺쏋펦튵ퟣ샭솦뗈ㄶ畣敲〰늻탔볛볆ꎬ뗄㈰얷튪붫画튵욷컒믱췅훐탨싛뛈튻〶楮?ꎺ뿉뗄횵ힼ춬믡〳훞ퟷ퓶곗뷸쳦맺뗃ퟶ뫍쳥쟳짏ꎬ퇐훖ꎯ?㈰쓜룟볆퓲쪱ꎬ쓪닆폃볓?뻼듺뺺웳쫐램폐뛔ꆣ훘죧뺿쓚〲ꎬ훊솿뗄훘ힼ탨䥁컱ꆣ㖣뾳얷늿헹튵뎡킭킧쯦쫓뾪퓚뫜솿캪킭쫓퓲튪卂놨ꖣ곔훞럖ꆣ맺뺭퓚뗷탔ꆢퟅ얷햹헢폐탅붹뗷샺훆뛔뗄룦겲뷃쫐훐볊볃췆믺뗈믡얷훞맘튲쟳뿉쾢뗣ꎬ쪷뚨쿠돉ꊽ삹뎡맺뮯뗘뷸릹볆훞믡폚쫇ꆣ쓜뷒살폐돉뗄맘풱톯ꮳ蝹듸닺뺭늽캻컒ꎬ탐믡볆펦얷닉훆솦놾붹얷맺췅?쓈살욷볃랥뻟춨퓙폈볆뗄뛔쏋폃뚨뗘뫍쏋믡쳥ꯇ탂뷸뗄폐맽좷웤ힼ튻훘얷늻벤듙?쫇퓲쏋뛏
