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定决策例如在可取的质量之间进行替换时，能够提供有用的证据，但概念
框架项 目不需要为追求开发反映或它的组成质量的经验计量。这说明，被
西方学术界大肆宣扬的经验——实证会计理论 ，在联系实际，例如发展
和改进概念框架中的作用是有限的。两个理事会(IASB和FASB)都强调
“可理解性”的重要性。在未来的趋同框架中，包括集合、分类、定性和清
楚与精确地表现一种会计信息，都必须增加可理解性。此外，双方还认
为，会计信息质量特征的步骤分层次和分类可以交由准则制定机构在使
用中加以描述。
一 些其他常被人提到的信息质量如 “透明度”(transparency)、可信
性、高质量、内在一致都没有包括在趋同的概念框架中，因为它们往往不能
清楚地定义，彼此也难区分。例如“透明度”，虽然经常被引用作为可取的
特征，但是都没有对透明度给出过清楚的定义。在应用中，这一信息质量似
乎已经包括在现在的框架之中了。
(三)关于要素、确认和计量属性以及报告主体
在2005年12月的会谈中，曾经对有关资产定义的一项意见进行了考
虑。这项意见认为：“一个主体的一项资产是表示一项现在的权利(a pne一一
sent right)或其他收入(other access)，它们存在于一项有能力产生经济利
益的主体中。”很明显，这个资产定义的意见主要考虑英国财务报告的原则
公告中有关资产的定义。
双方同意由工作班子对这项意见加以推敲，例如什么是 “其他收入”?
双方同时指出：一项资产的定义应当同资产确认的标准联系起来考
虑。
看来，双方尚未对要素、要素的定义、确认的标准和计量属性进行进一
步的考虑。
此外，2005年12月的联席会议开始考虑到一个新的概念 ：“报告主体”
(reporting entity)并得出一些结论，如：(1)报告主体概念应当着重确定报
告主体的边界包括单个的报告主体和一群报告主体；(2)报告主体的概念
不应限制这些主体的外部使用者，他们不可能决定他们所需要的，从而必
须依靠该主体提供信息；(3)要进一步探讨 “仅有母公司主体”(parent-
only entity)是一个报告主体；(4)工作班子必须调查一群主体所依以建立
的控制概念的边界。要研究这些主体所依以建立的控制概念 (concept of
contro1)。
以上只是趋同概念框架的一些进展和动态，看来，离趋同概念框架的
完全建立尚需一个相当长的时间。在要素、要素定义、确认标准和计量属性
等方面，本来趋同的难度就较大，FASB不会轻易放弃自己的观点。我们认
为，从美国一贯的霸权主义态度分析，可以预计，趋同的概念框架在总体上
将以FASB的财务会计概念为基础，适当溶入IASB和其他国家确实比美国科
学合理的观点，美国FASB不可能作出更多的让步。可以预料，在以后一些问
题上争论不休、难以定稿的僵持局面会在—个长期内存在。因为从初步取得
一 致意见的财务报告目标、会计信息质量特征等两个部分就可看到，还是美
国FASB的意见占上风。
(本文系葛家澍教授2006年 5月21日在中国农业会计学会在厦门国
家会计学院举办的会计改革培训班上所作的学术报告，根据讲义整理，未
经本人审阅。)
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、重塑会计文化理念的背景、目的、内容及
意义
在当今崇尚人文精神的时代，会计文化越来
越受到人们的普遍关注。我们所讲的会计改革，
实质上是对会计文化的改革。而文化的价值又在
于它能推动人类社会进步。因此，会计文化不但
具有显著的社会属性，而且承载着对社会对国家
的一种责任。
会计文化是会计学领域的一个重要范畴。它
起源于会计又渗透在社会大文化之中。任何会计
行为和会计意识及相关的外部环境，都是形成会
计文化的基本要素。长期以来，广大会计工作者
在社会实践过程中不断探索，逐渐形成会计行业
重塑会计文化理念与职业道德建设
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的群体意识和价值观念，继而不断发
展、完善，最终成长为比较先进的会计
文化理念。应当说 ，先进的会计文化理
念体现的是一种人文精神和职业道德
的文明。
在我国，会计文化理念已从固守沉
寂的海底逐渐浮出水面，并不断在水中
注入新的思想，形成新的文化层面。但
是 ，目前我国对会计文化研究方面还缺
乏系统性，对会计文化理念普遍存有主
观意识倾向。笔者认为，在认识尚不统一
时，任何对会计文化理论性的探讨，都不
能回答中国会计文化成为独立文化体系
这一问题。基于此，笔者提出，重塑会计
文化理念是我国会计文化改革的关键。
追本溯源，我国国学具有悠久的历
史，而会计文化一直深受国学文化的影
响和制约。多年以来 ，我国的会计文化
一 直没有形成自身独立的文化体系，因
此在全球经济发展大环境的驱动下，我
国的会计文化 日见显露出明显弱势。一
个没有文化 内涵的学科是没有灵魂 的
学科，也无从谈起它的科学性与先进
性。可见，尽早建立我国会计文化体系
意义深远而重大。
重塑会计文化理念 ，其 目的是倡导
我国会计文化应重视人文关怀，即树立
“以人为本”的文化理念。应当按文化
的特性寻找理论依据。会计文化的特性
在于它的理论直接源于对社会实践活
动的经验总结，它的人文精神是在中国
传统文化基础上得到发展的。因此，我
国的会计文化理论依据应当是建立在
历史与现实的结合、观念与制度的辕
换、宏观与微观相互调控、动态与静态
相互制约的融合性文化的基础之上，并
从它的内涵中逐渐延伸 出会计文化独
特的理论。众所周知，任何一种文化的
形成都受其环境的影响，文化在一定社
会环境作用下，会对国家与社会生活产
生重大影响，会计文化亦如此。一般来
说，文化的属性是由所处社会环境决定
的，而会计文化的环境则是由社会群体
意识构成的。我们看到，影响会计文化
的内在环境因素有很多 ，诸如思维方
式 、价值取向、思想理念、行为准则，等
等。这些都是制约会计文化内涵的环境
因素。笔者认为，研究会计文化，应以会
计价值观为核心，以社会经济活动为基
础，充分运用历史文化的积淀，从物质
和精神层面同时渗入社会文化之中而
发展我国的会计文化。重塑会计文化理
念，建立我国会计文化体系，其所具有
的历史性、知识性，群体性和融合性，必
将在社会这个大文化的环境中逐渐显
现出无可替代的作用。
从我国会计教育管理体制看，会计
基础性教育还存在诸多缺陷。比如，会
计教学与会计实践脱节，高素质会计人
才匮乏。据调查，我国的会计教育无论
基础教育还是高等教育，普遍侧重对技
能和经验积累的传输，而没有更多地将
会计作为一门科学加以引申，并强调会
计是要通过群体智慧来共同发展的文
化事业。因此，笔者认为会计文化理念
应在会计基础性教育中体现，而不应成
为会计学科领域里的一个缺憾。在重视
会计文化基础性教育的同时，还要加强
会计文化系统性的研究，进行会计文化
理论性的总结。以达成普遍共识。
会计文化作为现代会计理论和会
计实践发展的意识形态文化，必须要以
其独有的功能对会计资源进行重新整
合，统一认识。在高级管理层面，要强调
重视人文精神，让人文关怀及会计文化
意识跳出狭隘的会计理念 ，从而塑造出
更多高素质的会计管理人才，为尽快建
立我国会计文化体系创造良好的内部
环境。
二、加强会计职业道德建设
会计职业道德是会计文化的重要
组成部分，是会计人员通过自身的自觉
行为主动遵循道德准则的行为规范，表
现为会计人员素质。会计人员自身素质
不仅关联着国家及社会的利益，而且从
某种意义上说，它决定着会计职业群体
的价值观。因此，会计人员具有良好的
职业道德至关重要。
我们知道，实事求是、客观公正和
诚实守信，是会计职业应当具有的重要
道德规范。人无信而不立 ，国无信而不
强。会计职业道德规范正是以国家、社
会的利益为己任 ，在各个领域发挥其重
要作用的。但目前我国会计行业还普遍
存在着会计工作秩序混乱、会计信息失
真、造假甚为严重的状况。从近年来各
地审计报告的披露中，也不难分析存在
这些问题的主要原因之一，是会计人员
自身素质较低。会计人员在工作中能否
坚持原则，捍卫会计职业道德的神圣
性，乃是会计职业道德建设的重点。
从国际经济大环境看，会计职业道
德建设已越来越趋于规范化和法律化。
但就目前而言，我国会计职业道德教育
还停留在思想道德上。这固然能起到一
定作用，但往往流于形式，无法根本遏
制会计人员的非理性行为。会计职业道
德就它自身特点而言，不能等同于思想
道德，因为它更具社会性。因此，会计职
业中自觉性的意识行为，会受到多重因
素的影响，特别是社会大环境的影响，
如法律 、法规不健全，社会产生的种种
消极因素等等。在西方发达国家，对会
计人员职业道德水准的要求，仅次于神
职人员，这说明了什么?难道说中国会
计职业道德的水准太低吗?当然不是。
关键是西方发达国家有一套完整的会
计职业道德规范体系和相对规范的外
部环境，而我国这方面恰恰还处于弱势。
因此，笔者认为，从净化外部行为环境着
手，加快我国会计职业道德体系建设，是
塑造高素质会计人员的战略之策。
加强会计职业道德建设任重而道
远，有赖于会计人员道德意识的觉醒。
当今社会物欲横流，违法违纪案件不时
见诸报端。这反映出在市场经济条件
下，一些人职业道德沦丧，法律意识淡
漠。因此，塑造高素质会计人员，必先大
力提高会计人员职业道德修养，以此推
动全社会树立良好的职业道德风尚。
作者单位：中国农业大学
(责任编辑：小 轩 )
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