Auditing& 金融危机环境下持续经营审计的策略·张庆龙刘晓描对企业持续经营能力进行判断和评价，是注册会计师进行财务报告审计时必须考虑的重要内容，也是政府监管部门关洼的一个焦点问题。对此中国注册会计师协会2006年发布了《中国注册会计师审i忖佳则1324号一一持续经营}}o2009年1月国际审计与鉴证准则理事会(IAASB)发布了一项新的实务提示《在当前经济环境下对持续经营的审计考虑}}，真目的是协助审计师和管理层在评估企业持续经营能力的过程中应对当前金融危机带来的独特挑战。在当前金融危机环境下，持续经营不确定的信息是相关利益各方最为关心的问题。金融危机的发生导致被审计单位持续经营的不确定性增大，很多不确定性j宣布历史数据或以往经验可以参考，导致被审计单位、投资者乃至注册会计师的风险大幅提高。就此，本文探讨了金融危机环境下注册会计师行业在企业持续经营审计中所面临的挑战及对策。在金融危机环境下，资金链审计的从而导致被审计单位的应付账款的还款一、持续经营困难的判断标准持续经营是指被审计单值1吕定真经关键是对以下六个方面做出判断期缩短，导致被审计单位资金链断裂1营活动在可以预见的将来会继续下去，?判断营运资金是否不足。营运资使其持续经营产生不确定性。依据法律或法规不拟也不必破产清算、全是被审计单位资金链的主要要素，也3.判断是否存在流动负债难以归终止经营或债务重组。持续经营审计就是真持续经营必须的资金。在金融危机还导致的流动性枯竭。金融危机对被审下1被审计单位融资更难，营运资金若计单位的影响可能主要是两方面目是是判断被审计单位在可预见的未来是否日常对现金的需求超过预期，即营运资会持续经营下去。而影响被审计单位持出现不足7很难得到短期补足。金出现不足;二是很难从银行得到长期续经营能力的关键是真资金链的状况。2判断是否存在较大的信用风险。贷款。这两方面可能促使被审计单位增如果资金链断裂，那么被审计单位死亡一方面，被审计单位的一些客户企业可加流动负债以弥补营运资金不足1或是(破产)的可能性就大大增加。因此，注能出现财务困难1从而导致被审计单位增加流动负债以满足购置长期资产的需产生大量应收账款无法收回的重大不确册会计师应当谨慎地预测被审计单位未求，从而造成企业偿债能力下降1极易定性。另方面，被审计单位的一些供来的资金链状况，评估真是否存在断裂引发流动性风险。如果金融危机对被审货商可能不愿再提供宽松的信用政策，的可能性。56 1,
审计与鉴证服务计单位的影响不可能在短期内消除，这(一)在实施风险评估程序时需将继续向企业发放日常所需的信贷资一流动风险就极有可能造成真资金链断要更多考虑可能导致对持续经营假设金。但在金融危机下，许多假行不愿再裂，进而影响其持续经营能力。产生重大疑虑的事项或情况做出发放新贷款的保证。因此，注册会4.判断是否存在对外提供重大担保1.注册会计师要复核管理层在初步计师就很难判断被审计单位在明年是否给被审计单位自身造成被动。在金融危评估中是否考虑到高关持续经营不确定还能获得所需融资，即判断被审计单位机的影响下，被审计单位对外提供重大性的信息。注册会计师在实施风险评估融资能力的夕阳E审计证据很难获得。此坦保的一些被担保方可能出现重大损失程序时，需要复核管理层在初步评估中外，洼册会计师还要重点考虑金融危机等财务困难，这就会牵连到被审计单位是否考虑到以下可能导致对持续经营假发生之前作为持续经营审计证据的借款自身，使真承担法定的连带责任7进而设产生重大疑虑的事项或情况。这包括·协议1看真是作为支持持续经营的审计影响被审计单位资金链状况1甚至影响长期借款即将到期，但没再可行的债务证据还是作为否定持续经营的审计证其持续经营能力。j自主或债务展期计划1或过度依赖短期据。注册会计师应当重点关注被审计单5.判断是否存在投资失误。在金融借款来为长期资产筹资;无法获得债权位融资方面获得的所有相关审计证据，危机环境下，被审计单位的投资项目的入资金支持的迹象;无法雇行借款合同并且需要比以前更详细地查看各融资协实际成本可能超过预算，或投资需要的中的有关条款;失去主要市场、经销权、议的内窑。后续资金难以筹集到3最终使得投资失许可证或主要供应商;没高雇行主要的2.获取内部审计证据方面。金融危误1这些重大损失会对被审计单位的资或真他法定的要求，等等。机下注册会计师对管理层的预测性信息金链有走的影响。如果投资失误造成2.注册会计师要考虑管理层是否充的评估需要考虑更多内窑，比如-预测的重大损失是被审计单位难以承受的，分披露高关持续经营不确定性的信息。性信息是否表明每个月现金不充足，且其资金链可能会断裂F进而导致其持续具体内窑包括:管理层是否充分披露贷管理层对现金不足采取了哪些应对措经营能力产生重大不确定性。款和且他债务的合约条款，如借款协议施;预测性信息是否考虑到潜在的收入6判断账外资产是否大幅缩水。目条款和保护性条款以及正在履行的那些损失1冥中包括被审计单位没高能力获前我国公司治理很不规范，些被审计条款;管理层是否充分披露有关真所在得信用证是否会影响它的国际业务;管单位可能存在账外资产及负债。因为账行业或地区的发展情况;出售资产或处理层是否做出了适当、灵敏的分析，如外、账内本是一家，只是做账时做了区理业务的不确定性是否在财务报表及附考虑失去主要害户或供应商的后果是否分。如果账外资产大幅缩水，也会直接注中充分披露出来;受金融危机的影响，会导致被审计单位破产。此外，金融危影响到账内的资产安全。被审计单位的产昂销售量可能会大幅下机下注册会计师在评估管理层的应对计降，固定资产和无形资产的产能也会下划过程中一，需要做更多的现金流量分降，出现较大的无形损失，固定资产和二、持续经营审计面临的挑战析。进一步讲1应当通过审阅母公司财由于金融危机的发展速度与影响程无形资产的无形损失是否在财务报表及务报表以及与母公司注册会计师进行沟度均大大超出人们的预期，危机究竟会附注中充分披露出来，等等。通等方法，评估母公司提供财务支持的持续多久以及以何种方式结束尚不得而(二)获取持续经营的审计证据能力，并预计被审计单位可能从母公司知。这就给被审计单位未来的经营增添面临的挑战那里得到的最少的资金支持以及被审计了很大的不确定性。在这样的经济环境1.获取外部审计证据方面。有关持单位做出的让步，评估这种资金支持的下1对于持续经营假设的审计就显得尤续经营的外部审计证据，主要来自被审时间长短以及被审计单位恢复正常经营为重要，真间存在的风险也较没奇金融计单位的贷款银行等→些金融机构。例所需的时间，对这-应对计划做出合理危机时明显加大。如货款i~行出真书面确认函1证明银行的现金流量分析;对重组计划做出详细TrlF CHIN即CFRTIFlfCOPlIBLIC
Auditing & Assurance 的现金流量分析以评估真可行性?进而披露重大不确走性的特殊性质以及解释适当的关于所有不确定性的审计证据1考虑实施重组计划对被审计单位的持续为何持续经营假设仍是适当的1并且注但因为不确定性间的相亘影响和对财务经营能力的影响7等等。册会计师的结论与管理层的评估以及相报表潜在的影响，注册会计师无法对财(三)对于注册会计师出具审计关的披露是致的1那么注册会计师应务报表出具审计意见时7就应当考虑出意见的挑战当出具带强调事1m段的无保留意见，5虽且无法表示意见。由于注册会计师要考虑的可能导致词事1])1段说明存在重大不确定性。如果4.出具保留审计意见的情况。因为持续经营假设产生重大疑虑的事项或情管理层认为运用持续经营假设是不适当对所有被审计单位来说，由于持续经营;兄增多，但可获得的可靠的审计证据叉的1披露选用真他基础编制财务报袤的假设运用得不适当而得到保留意见对真减少，这就导致注册会计师很难出旦造原因以及相关会计准则1并且注册会计以后经营的影响是重大的1所以注册会计师可能很少针对持续经营出具保留意见，但也不是不可能。例如1在一些情-.自由金融危阳盯，由眉不自由信息息相况下，被审计单位的问题被要求在短期内解决(比如签订新的金融工具台约)，关利益鲁范最为关心的问题。金融危机的发生导致被审计单管理层可能拖延财务报表的签署和批位持续经营的不确定性幢大，很多不确定性没膏历史数据或准，直到问题解决和不确定性消除为止。以往经验可以参考，导致被审计单位、投资者乃至注船会计三、金融危机环境下持续经营师的凤险大幅提高。这就给被审计单位未来的经营蹭添了很审计的对策面对以上三个方面的挑战，如果注大的不确定性。在这样的经济环撬下，对于持续经营假设的册会计师还只将审计重点放在审核:$度审计就显得尤为重要，真间存在的风险也较没有金融危机回财务报表上1而忽视真编制基础是"持续经营那么出具的审计报告可能是无效的，甚至是有喜的。在没再以在经验归胁，二一-和历史数据可以参考的情况下?注册会当的审计意见。结合持续经营假设的考师认为筐理层选用的真他编制基础是适计师应当依靠有放的沟通和详细的实地当的，且财务报表己做出充分披露p注监盘等策略来获取更多的有关持续经营虑y审计意见类型主要包括·1出具无保留审计意见的情况。如册会计师可以出且无保留意见的审计报的审计证据，从而得出适当的审计意见。告7并考虑在审计意见段之后增加强调(一)注册会计师要与被审计单果管理层认为持续经营假设是适当的，事项段，提醒财务报表使用者关注管理位管理层和治理层进行及时高效的沟没高识别出导致对持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性1并且注册会计层选用的真他编制基础。通1了解金融危机对被审计单位的影3出具无法表示审计意见的情况。师的结论与管理层的评估以及相关的披响。金融危机对各个被审计单位的影响在极端情况下7比如同时存在多项重大露是一致的?那么注册会计师应当出具程度是不同的。注册会计师需要及时、不确定性，且这些不确定性对财务报表无保留审计意见。有效地与被审计单位的管理层和治理层是重要的1此时注册会计师应当考虑出2.出具带强调事项段的无保留审沟通1以便清楚地了解金融危机对被审具无法表示意见，而不是在审计意见段计意见的情况。如果持续经营假设是计单位持续经营的实质性影响，并且考后增加强调事项段。虽然已经获得充分、适当的1但存在重大不确定性，管理层58 I二
审计与鉴证服务虑被审计单位是否在年度财务报告中把及时、高效的沟通y以对其资金链状况本身是持续经营不确定性的重要审计证这些影响充分肢露出来，进而出县公正、做出适当的评价。据，另一方面裁员计划产生的预计负债合理的审计意见。2.获取贷款f~行的确认函等重要审(如辞退福利)会加剧被审计单位持续经2讨论被审计单位的预测性信息相计证据。因为贷款银行很难预测到金融营的不确定性。应对计划的可行性。被审计单位已经制危机对被审计单位的影响，所以，真不(四)注册会计师应当审慎出具走的预测性信息相应对计划，在金融危愿意提供有关被审计单位贷款续期或更审计意见机的影响下可能朝令夕改，注册会计师新的确认函，而t~行确认函又是重要的审计报击"自我实现预测豆放立果应当积极与被审计单位针对预测和计划审计证据1所以注册会计师应当与货款这是f指旨财务或经营陷入困境的公司本来的可行性进行充分的讨论。这样，一方f~行进行及时、高效的沟通，以获得提还高希望j渡度过难关'但因为洼而会计师面可以帮助被审计单位顺利制走更合理行确认函或者银行提供的有关证明被审对被审计单位的持续经营能力发表非标的预测性信息相应对计划，使其渡过金计单位融资能力的真他书面艾件。准意见，导致被审计单位会计报表使用融危机1持续经营下去;另一方面可以(三)洼册会计师应更详细地实者的过度反应y如采取收缩信用、不予给注册会计师提供更充分、可靠、合理地监盘资产以获取更充分的审计证据贷款或改变交易条件等擂施，从而会加的内部审计证据。1.关注是否存在生产能力不足的情速被审计单位财务状况恶化，使被审计3获取治理层对宏观经济彤势变化况。金融危机导致产昂需求下降，实际单位很快就面临破产清算的境地。金融带来的影响进行分析的有关书面资料。产量可能低于计划产量水平3这是判断危机下1注册会计师应当更加谨慎地出在金融危机下，注册会计师应当获取治真持续经营能力不确定性的重要审计证具审计意见1以避免出现审计意见的"自理层对宏观经济形势变化带来的影响进据。所以，注册会计师应当实地考察被我实现预测效果"。另外1如果注册会计行分析的高关书面资料1包括分析国内审计单位的实际生产能力，以及是否存师无视被审计单位存在的持续经营的重外市场形势变化、信贷政策调整、汇率在大量产晶积压的情况。必要时可以请大不确定性，出具了无保留意见:9x;强调利率变动、成本要素价格变化及自然灾专家来做实地测量。事项段中没有充分披露被审计单位存在喜等对企业本年度和未来财务状况和经2关注是否存在非季节性和非修理的持续经营的重大不确定性7若被审计营成果的影响，以及对公司曾做出的盈性的停士。在金融危机中1被审计单位单位突然倒闭，利益相关者也会投诉会利预测及相关承诺事顶的影响。这些书的生产成本有可能大幅上升，而销售收计师事务所。面资料可以作为持续经营不确定性的重入大幅下降1使得被审计单位继续生产所以，注册会计师在出具审计意见要内部审计证据。的自失大于停工的损失，这是判断真持时应当谨慎考虑，以使审计意见公正、(二)注册会计师要与被审计单续经营能力不确定性的重要审计证据O合理，既使审计报告能帮助被审计单位位的贷款银行进行及时有效的沟通所以，注册会计师应当关注被审计单位渡过金融危机，又能向公众披露真受金1.了解被审计单位的资金链状况。是否存在非季节性和非修理性停工。若融危机影响的真实情况，最终注册会计由于被审计单位的资金链状况是与真持将停工损失确定为季节性和修理期间的师能够在不断摸索中平衡公众和害户的续经营能力相关的重要信息，尤真是金停工损失，需提交相关证明及公司管理利益j达到洼册会计师、第三万利益相融危机可能给被审计单位带来的巨大流层的审批文件，同时在期末考虑相关存关者和窑户共赢的效果。.动风险相信用风险加剧了真资金链的紧货;威值情况。绷程度，所以目前注册会计师可以通过3.关注裁员计划的处理情况。金查看被审计单恒的眼行存款、贷款，并融危机可能导致被审计单位裁员，注册与其贷款提行进行有关其资金链状况的会计师应重点关注裁员计划。因为裁员作者单位·北京工商大学商学院T C1~ ::HiW’SE U f,c!F.,
