产品成本计算
产品成本计算单
学习本
专题
应重点关注如下知识点：
1.
产品成本计算制度的类型
2.
成本的归集和分配（重点是辅助生产费用的分配以及完工产品和在产品的成本分配）
3.
产品成本计算的三种基本方法（重点是分步法）
学习本专题应达到的目标：
独立填写成本计算单
目录
一、
成本计算概述
在财务会计中，成本是指取得资产或劳务的支出。
成本计算通常是指存货成本的计算，因此，
“
成本
”
实际上是指存货成本。
存货成本具有以下特征：
1.
成本是经济资源的耗费（机会成本）
2.
成本是以货币计量的耗费
3.
成本是特定对象的耗费（成本是对象化的费用）
4.
成本
是正常经营活动
的耗费
成本的一般概念与存货成本特征
（一）成本计算的基本步骤
成本计算的基本步骤如图
1
所示。
产品成本计算的基本步骤
（
1
）对所发生的成本进行审核，确定哪些成本是属于生产经营成本，同时将其区分为正常的生产经营成本和非正常的生产经营成本，并在此基础上将正常的生产经营成本区分为产品成本和期间成本。
（
2
）将应计入产品成本的各项成本，区分为应当计入本月的产品成本与应当由其他月份产品负担的成本。
（
3
）将本月应计入产品成本的生产成本，区分为直接成本和间接成本，将直接成本直接计入成本计算对象，将间接成本计入有关的成本中心。
（
4
）将各成本中心的本月成本，依据成本分配基础向下一个成本中心分配，直至最终的成本计算对象。
（
5
）将既有完工产品又有在产品的产品成本，在完工产品和期末在产品之间进行分配，并计算出完工产品总成本和单位成本。
（
6
）将完工产品成本结转至“产成品”科目。
（
7
）结转期间费用至本期损益。
（二）成本的归集和分配
成本计算的过程，实际上也是各项成本的归集和分配过程。成本的归集，是指通过一定的会计制度以有序的方式进行成本数据的收集或汇总。收集某类成本的聚集环节，称为成本归集点或成本集合。
为了合理地选择分配基础，正确分配间接成本，需要遵循以下原则：
（
1
）因果原则。
（
2
）受益原则。
（
3
）公平原则。
（
4
）承受能力原则。
（三）成本计算使用的主要科目
为了按照用途归集各项成本，正确计算产品成本，应设置“生产成本”、“制造费用”等科目。
1.
“生产成本”科目
“生产成本”科目核算企业进行生产活动所发生的各项产品成本。包括生产各种产成品、自制半成品、提供劳务、自制材料、自制工具以及自制设备等所发生的各项成本。
“生产成本”科目应设置“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个二级科目。
2.
“制造费用”科目
“制造费用”科目核算企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用该科目应按不同的车间、部门设置明细账，账内按制造费用的内容设专栏，进項明细核算
本科目月末一般应无余额。
产品成本计算制度的类型
产品成本计算制度的类型
【
案例
1】
某公司的主营业务是软件开发。该企业产品成本构成中，直接成本所占比重很小
,
而且与间接成本之间缺少明显的因果关系。该公司适宜采纳的
哪种
成本核算制度
？
【
案例解析
】
作业基础成本
计算制度主要适用于直接人工成本和直接材料成本只占全部成本的很小部分，而且它们与间接成本之间没有因果关系的新兴高科技企业。
二、
成本的归集和分配
生产费用的归集和分配
材料费用的归集和分配
生产费用的归集和分配
（一）、
材料费用的归集与分配
材料费用的原始凭证
材料费用的分配方法（分配标准）
(
一
)
材料费用的归集与分配
用于产品生产的原料及主要材料，应根据领料凭证直接记入各种产品成本的“直接材料”项目。
但是
有时一批材料为几批产品共同耗用。属于间接费用，则要采用简便的分配方法，分配计入各种产品成本。在消耗定额比较准确的情况下，通常采用材料定额消耗量比例或材料定额成本的比例进行分配，计算公式如下：
生产费用的归集和分配
生产费用的归集和分配
【变化形式】不计算分配率
某产品应负担的费用
=
该产品的分配标准
/
分配标准总额
×
待分配费用
【
案例
2
】
领用某种原材料
2106
千克，单价
20
元，原材料费用合计
42120
元，生产甲产品
400
件，乙产品
300
件。甲产品消耗定额
千克，乙产品消耗定额
千克。分配结果如下：
【
案例解析
】
分配率＝
42120/
（
400×
＋
300×
）＝
42120/
（
480
＋
330
）＝
52
应分配的材料费用：
甲产品：
480×52
＝
24960
（元
）
480
/
（
480+330
）
×42120
乙产品：
330×52
＝
17160
（元
）
330
/
（
480+330
）
×42120
合计：
42120
（元）
【
案
例
3
】假设某基本生产车间甲产品生产工时为
56000
小时
,
乙产品生产工时为
32000
小时，本月发生制造费用
36080
元。要求在甲、乙产品之间分配制造费用。
【
案例解析
】
制造费用分配率＝
36080/
（
56000
＋
32000
）＝
甲产品制造费用＝
56000×
＝
22960
（元）
乙产品制造费用＝
32000×
＝
13120
（元）
2.
材料费用分配表的编制
在实际工作中，材料费用的分配一般是通过“材料费用分配表”进行的。这种分配表应该按照材料的用途和材料类别，根据归类后的领料凭证编制。其格式内容举例如表
1
所示。
表
1
材料费用分配表
单位：元
根据表
1
“材料费用分配表”分配材料费用，记入有关科目，其会计分录如下：
借：生产成本——基本生产成本
85000
——辅助生产成本
2800
制造费用——基本车间
2500
管理费用
2700
贷：原材料
93000
（二）职工薪酬的归集和分配
职工薪酬，分为职工工资和按照职工工资一定比例提取的其他职工薪酬两部分。
1.
直接从事产品生产人员的职工工资计入产品成本的方法
由于工资制度的不同，生产工人工资计入产品成本的方法也不同。在计件资制下，生产工人工资通常是根据产量凭证计算工铤并直接计入产品成本；在计时工资制下，如果只生产一种产品，生产人员工资属于直接费用，可直接计入该种产品成本；如果生产多种产品，这就要求采用一定的分配方法在各种产品之间进行分配。工资费用的分配，通常采用按产品实用工时比例分配的方法。其计算公式如下：
某种产品应分配的工资费用
=
该种产品实用工时×分配率
按实用工时比例分配工资费用时，需要注意从工时上划清应计入与不应计入产品成本的工资费用界限。如生产工人为安装固定资产服务了，那么这部分生产工时应该划分出来，所分配的费用应计入固定资产的价值，不得计入产品成本。
按照规定的工资总额一定比例从产品成本中计提的职工福利、社会保险、工会经费和职工教育费，与工资费用一起分配。
2.
工资费用分配表的编制
为了按工资的用途和发生地点归集并分配工资及其他职工薪酬，月末应分生产部门根据工资结算单和有关的生产工时记录编制“工资费用分配表”，然后汇编“工资及其他职工薪酬分配汇总表”。该表的格式内容举例如表
2
所示。
表
2
工资及其他职工薪酬分配汇总表
单位：元
【
案
例
4
】根据表
2
即可登记总账和有关的明细账，其会计分录如下：
工资费用
:
借：生产成本——基本生产成本
50 160
——辅助生产成本
33
制造费用——基本车间
684
——供电车间
399
——锅炉车间
管理费用
4 104
贷：应付职工薪酬
89
（三）外购动力费的归集和分配
企业发生的外购动力（如电力、蒸汽），有的直接用于产品生产，有的用于照明、取暖等其他用途。动力费应按用途和使用部门分配，也可以按仪表记录、生产工时、定额消耗量比例进行分配。分配时，可编制“动力费用分配表”，据以进行明细核算和总分类核算。直接用于产品生产的动力费用，列入“燃料和动力费用”成本项目，记入“生产成本”科目及其明细账；属于照明、取暖等用途的动力费用，则按其使用部门分别记入“制造费用”、“管理费用”等科目。
如果企业设有供电车间这一辅助生产车间，则外购电费应先记入“生产成本——辅助生产成本”科目，再加上供电车间本身发生的工资等项费用，作为辅助生产成本进行分配。
（四）制造费用的归集和分配
制造费用是指企业各生产单位为组织和管理生产而发生的各项间接费用。它包括工资和福科费、折旧费、修理费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费、租赁费、保险费、排污费、存货盘亏费（减盘盈）及其他制造费用。
企业发生的各项制造费用，是按其用途和发生地点，通过“制造费用”利目进行归集和分配的。根据管理的需要，“制造费用”科目可以按生产车间开该明细账，账内按照费用项目开设专栏，进行明细核算。费用发生时，根据支出赁证借记“制造费用”科目及其所属有关明细账，但材料、工资、折旧等，要在月末时，根据汇总编制的各种费用分配表记入。材料、产品等存货的盘盈、盘亏数，则应根据盘点报告表登记。归集在“制造费用”科目借方的各项费用，月末时应全部分配转入“生产成本”科目，计入产品成本。“制造费用”科目一般月末没有余额。
在生产一种产品的车间中，制造费用可直接计入其产品成本。在生产多种产品的车间中，就要采用既合理又简便的分配方法，将制造费用分配计入各种产成本。
制造费用分配计入产品成本的方法，常用的有按生产工时、定额工时、机器工时、直接人工费等比例分配的方法。
在具有产品实用工时统计资料的车间里，可按生产工时的比例分配制造用。如果企业没有实用工时统计资料，而制定有比较准确的产品工时定额，也采用按产品定额工时的比例进行分配。在机械化程度较高的车间中，制造费也可按机器工时比例分配。其计算公式如下：
某产品应负担的制造费用
=
该种产品实用工时数×分配率
会计分录如下：
借：生产成本
贷：制造费用
制造费用的大部分支出，属于产品生产的
间接费用
，因而不能按照产品制定定额，而只能按照车间、部门和费用项目编制制造费用计划加以控制。通过制造资用的归集和分配，反映和监督各项费用计划的执行情况，并将其正确及时地计入产品成本。
【
案
例
5
】
假设某基本生产车间甲产品生产工时为
56 000
小时，乙产品生产工时为
32 000
小时，本月发生制造费用
36 080
元。要求在甲、乙产品之间分配制造费用，并编制会计分录。
甲产品制造费用
=56 000
×
=22 960
（元）
乙产品制造费用
=32 000
×
=13 120
（元）
按生产工时比例法编制“制造费用分配表”，如表
16-3
所示。
表
3
制造费用分配表
单位：元
编制会计分录如下：
借：生产成本——基本生产成本——甲产品
22 960
——乙产品
13 120
贷：制造费用
36 080
通过以上各种费用的分配和归集，应计入本月产品成本的各种产品的费用都记入
“生产成本——基本生产成本”
科目的借方，并已在各种产品之间划分清楚，而且按成本项目分别登记在各自的产品成本计算单（基本生产成本明细账）中了。
辅助生产费用的归集和分配
【直接分配法】
【注意】
分母不包括辅助生产各车间相互提供的产品或劳务
只算外账，不算内账
【
案
例
6
】企业有锅炉和供电两个辅助生产车间，这两个车间的辅助生产明细账所归集的费用分别是：供电车间
89000
元、锅炉车间
21000
元；供电车间为生产甲乙产品、各车间管理部门和企业行政管理部门提供
362000
度电，其中锅炉车间耗电
6000
度；锅炉车间为生产甲乙产品、各车间及企业行政管理部门提供
5370
吨热力蒸汽
,
其中供电车间耗用
120
吨。采用直接分配法分配此项费用，并编制
“
辅助生产费用分配表
”
，如
表
4
所示。
【
案例解析
】
表
4
辅助生产费用分配表（直接分配法）
201×
年
5
月单位：元
根据辅助生产费用分配表编制会计分录，将锅炉车间及供电车间的费用分配记入有关科目及所属明细账。
借：生产成本
——
基本生产成本
——
甲产品
67000
——
乙产品
41300
制造费用
——
基本车间
1170
管理费用
530
贷：生产成本
——
辅助生产成本
——
供电车间
89000
——
锅炉车间
21000
【交互分配法】
交互分配后的实际费用
=
交互分配前的成本费用
+
交互分配转入的成本费用
-
交互分配转出的成本费用
【
案
例
7
】仍以
[
案例
6]
为例，采用交互分配法分配辅助生产费用，其辅助生产费用分配表
如表
5
所示
表
5
辅助生产费用分配表（交互分配法）
201×
年
5
月 单位：元
【
案例解析
】
根据辅助生产费用分配表编制分录：
（
1
）交互分配
借：生产成本
——
辅助生产成本
——
供电
——
锅炉
贷：生产成本
——
辅助生产成本
——
锅炉
——
供电
（
2
）对外分配
借：生产成本
——
基本生产成本
——
甲产品
——
乙产品
制造费用
——
基本车间
管理费用
贷：生产成本
——
辅助生产成本
——
供电车间
——
锅炉车间
【计划分配法】
【
案例
8
】仍以
[
案例
6]
为例，采用计划分配法分配辅助生产费用，其辅助生产费用分配表
如表
6
所示
表
6
辅助生产费用分配表（计划分配法）
201×
年
5
月 单位：元
根据上表编制以下会计分录：
【
案例解析
】
（
1
）按计划成本分配：
借：生产成本
——
辅助生产成本
——
供电
504
——
锅炉
1500
生产成本
——
基本生产成本
——
甲产品
67600
——
乙产品
41740
制造费用
1176
管理费用
534
贷：生产成本
——
辅助生产成本
——
供电
90500
——
锅炉
22554
（
2
）结转差异
借：生产成本
——
辅助生产成本
——
供电
996
——
锅炉
54
贷：管理费用
1050
【提示】经过以上分配后，成本计算单中本月生产费用已有数字，该数字与上月初在产品成本的合计数，需要在完工产品与在产品之间进行分配。
完工产品和在产品的成本分配
分配方法：
（
1
）按比例分配；（
2
）先确定在产品成本，倒挤完工产品成本
1.
不计算在产品成本
（即在产品成本为零）
2.
在产品成本按年初数固定计算
【注意】
年终时，根据实地盘点的在产品数量，重新调整计算在产品成本
，以避免在产品成本与实际出入过大，影响成本计算的正确性。
3.
在产品成本按其所耗用的原材料费用计算
【
案
例
9
】某企业只生产乙产品
,
原材料在生产开始时一次投入，产品成本中原材料费用所占比重很大，月末在产品按所耗原材料费用计价。
5
月初在产品费用
2800
元。
5
月份生产费用：原材料
12200
元，燃料和动力费用
4000
元，职工薪酬
2800
元
,
制造费用
800
元。本月完工产品
400
件
,
月末在产品
200
件。
要求：分配计算乙产品完工产品成本和月末在产品成本。
【
案例解析
】
因为原材料在生产开始时一次投入，所以，
乙产品原材料费用分配率
＝（
2800
＋
12200
）
÷
（
400
＋
200
）＝
25
（元
/
件）
乙产品本月完工产品原材料＝
400×25
＝
10000
（元）
乙产品月末在产品原材料（月末在产品成本）
＝
200×25
＝
5000
（元）
乙完工产品成本
＝
10000
＋
4000
＋
2800
＋
800
＝
17600
（元）
4.
约当产量法
所谓约当产量，是指在产品按其完工程度折合成完工产品的产量。
【
案
例
10
】某产品本月完工
26
件，在产品
10
件，平均完工程度为
40%
，发生生产费用共
3000
元。分配结果如下：
【
案例解析
】
分配率＝
3000/
（
26
＋
10×40%
）＝
100
（元
/
件）
完工产品成本＝
26×100
＝
2600
（元）
在产品成本＝
10×40%×100
＝
400
（元）
在实际应用中，通常采用分项目分配。分配时的关键问题是完工程度的计算。
原材料：投料程度
其他费用：累计完成定额工时占产品定额工时的比例
【
案
例
11
】丙产品单位工时定额
50
小时
,
经两道工序制成。各工序单位工时定额为：第一道工序
20
小时
,
第二道工序
30
小时。在产品完工程度计算结果如下：
【
案例解析
】
第一道工序：
[
（
20×50%
）
/50]×100%
＝
20%
第二道工序：
[
（
20
＋
30×50%
）
/50]×100%
＝
70%
如果第一道工序在产品数量为
100
件，则约当产量就是
100×20%
＝
20
（件）；如果第二道工序在产品数量为
50
件，则约当产量就是
50×70%
＝
35
（件）。
【
案例
12
】某厂的
B
产品单位工时定额为
60
小时，经过两道工序加工完成，第一道工序的工时定额为
20
小时，第二道工序的定额工时为
40
小时。假设本月末第一道工序有在产品
40
件，平均完工程度为
30%
；第二道工序有在产品
60
件，平均完工程度为
70%
。
计算
在产品的约当产量。
【
案例解析
】
第一道工序：（
20×30%
）
/60×100%
＝
10%
第二道工序：（
20
＋
40×70%
）
/60×100%
＝
80%
约当产量：
40×10%
＋
60×80%
＝
52
【
案
例
13
】假如甲产品本月完工产品产量
600
件，在产品
100
件，完工程度按平均
50%
计算；原材料在开始时一次投入
,
其他费用按约当产量比例分配。甲产品本月月初在产品和本月
耗用直接材料费用
共计
70700
元，直接人工费用
39650
元，燃料动力费用
85475
元，制造费用
29250
元
。
【
案例解析
】
甲产品各项费用的分配计算如下：
因为材料是在生产开始时一次投入，所以按完工产品和在产品的数量作比例分配，不必计算约当产量。
（
1
）直接材料费的计算：
完工产品负担的直接材料费＝
70700/
（
600
＋
100
）
×600
＝
60600
（元）
在产品负担的直接材料费＝
70700/
（
600
＋
100
）
×100
＝
10100
（元）
直接人工费用、燃料和动力费、制造费用均按约当产量作比例分配，在产品
100
件折合约当产量
50
件（
100×50%
）。
（
2
）直接人工费用的计算：
完工产品负担的直接人工费用
＝
39650/
（
600
＋
50
）
×600
＝
36600
（元）
在产品负担的直接人工费用
＝
39650/
（
600
＋
50
）
×50
＝
3050
（元）
续：
（
3
）燃料和动力费的计算：
完工产品负担的燃料和动力费
＝
85475/
（
600
＋
50
）
×600
＝
78900
（元）
在产品负担的燃料和动力费
＝
85475/
（
600
＋
50
）
×50
＝
6575
（元）
（
4
）制造费用的计算：
完工产品负担的制造费用
＝
29250/
（
600
＋
50
）
×600
＝
27000
（元）
在产品负担的制造费用
＝
29250/
（
600
＋
50
）
×50
＝
2250
（元）
通过以上按约当产量法分配计算的结果，可以汇总甲产品完工产品成本和在产品成本。
甲产品本月完工产品成本
＝
60600
＋
36600
＋
78900
＋
27000
＝
203100
（元）
甲产品本月末在产品成本
＝
10100
＋
3050
＋
6575
＋
2250
＝
21975
（元）
根据甲产品完工产品总成本编制完工产品入库的会计分录如下：
借：产成品
203100
贷：生产成本
——
基本生产成本
203100
5.
在产品成本按定额成本计算
6.
按定额比例分配完工产品和月末在产品费用的方法（定额比例法）
【
案
例
14
】
某企业生产
A
产品，有关
A
产品的定额资料为：单位产品的原材料定额成本
50
元，单位产品工时消耗定额
5
小时。某月完工产品
1000
件，月末在产品
200
件，在产品投料程度
60%,
完工程度
25%
。本月月初在产品和本月份的生产费用合计为
126420
元，其中原材料费用
50820
元，直接人工
42000
元
,
制造费用
33600
元。按定额比例法计算完工产品和在产品的成本。
【
案例解析
】
【原材料】
完工产品定额＝
1000×50
＝
50000
（元）
月末在产品定额＝（
200×60%
）
×50
＝
6000
（元）
分配率＝
50820/56000
＝
完工产品成本＝
×50000
＝
45375
（元）
月末在产品成本＝
×6000
＝
5445
（元）
【直接人工】
完工产品定额＝
1000×5
＝
5000
（小时）
月末在产品定额＝
200×25%×5
＝
250
（小时）
分配率＝
42000/5250
＝
8
（元
/
小时）
完工产品成本＝
8×5000
＝
40000
（元）
月末在产品成本＝
8×250
＝
2000
（元）
制造费用分配原理同直接人工，略。
联产品和副产品的成本分配
（一）联产品加工成本的分配
联产品，是指使用同种原料，经过同一生产过程同时加工出来的两种或两种
以上的主要产品。
1.
售价法
【
案
例
15
】某公司生产联产品
A
和
B
。
1
月份发生加工成本
500
万元。
A
和
B
在分离点上的销售价格总额为
3000
万元
,
其中
A
产品的销售价格总额为
1800
万元，
B
产品的销售价格总额为
1200
万元。
【
案例解析
】
A
产品成本＝
1800/3000×500
＝
300
（万元）
B
产品成本＝
1200/3000×500
＝
200
（万元）
【提示】按照分配的一般模式进行：
分配率＝
500/3000
A
产品成本＝
500/3000×1800
＝
300
（万元）
B
产品成本＝
500/3000×1200
＝
200
（万元）
如果这些联产品尚需要进一步加工后才可供销售，则需要对分离点上的销售价格进行估计。此外，也可以采用可变现净值进行分配。
可变现净值
=
预计售价
-
分离后的加工成本
【
案
例
16
】某公司生产联产品
A
和
B
。
1
月份
A
和
B
在分离前发生联合加工成本为
400
万元。
A
和
B
在分离后继续发生的单独加工成本分别为
300
万元和
200
万元，加工后
A
产品的销售价格总额为
1800
万元，
B
产品的销售价格总额为
1200
万元。
【
案例解析
】
采用可变现净值法分配联合成本：
A
产品的可变现净值＝
1800
－
300
＝
1500
（万元）
B
产品的可变现净值＝
1200
－
200
＝
1000
（万元）
A
产品成本＝
1500/
（
1500+1000
）
×400
＝
240
（万元）
B
产品成本＝
1000/
（
1500
＋
1000
）
×400
＝
160
（万元）
可变现净值
=
估计售价
—
至完工估计将发生的成本
—
估计销售费用
—
相关税金
【
案
例
17
】
A
公司是一个化工生产企业，生产甲、乙、丙三种产品。这三种产品是联产品，本月发生联合生产成本
748500
元。该公司采用可变现净值法分配联合生产成本。由于在产品主要是生产装置和管线中的液态原料，数量稳定并且数量不大，在成本计算时不计算月末在产品成本。产成品存货采用先进先出法计价。
本月的其他有关数据如下：
要求：
（
1
）分配本月联合生产成本；
（
2
）确定月未产成品存货成本。
【
案例解析
】
（
1
）用可变现净值法分配联合生产成本（金额单位：
元
）
（
2
）计算月末产成品存货成本（金额单位：元）
2.
实物数量法
【
案
例
18
】资料同
【
案
例
15】
，假定
A
产品为
560
件，
B
产品为
440
件。
【
案例解析
】
采用实物数量法分配联合成本：
A
产品成本
＝
500/
（
560
＋
440
）
×560
＝
280
（万元）
B
产品成本
＝
500/
（
560
＋
440
）
×440
＝
220
（万元）
（二）副产品加工成本的分配
副产品是指在同一生产过程中，使用同种原料，在生产主要产品的同时附带生产出来的
非主要产品
。
由于副产品价值相对较低，而且在全部产品生产中所占的比重较小，因而可以采用简化的方法
先确定其成本
；然后从总成本中扣除，其余额就是主产品的成本。
产品成本计算的
方
法
产品成本计算的
方
法
按成本计算对象的不同，成本计算的基本方法分为品种法、分批法和分步法三种。
【
案
例
19
】
表
7
产品成本计算单
产品名称：甲产品
201×
年
5
月
产成品数量：
600
件
【注】完工产品与在产品的成本分配采用的是约当产量法，具体见
例
13
产品成本计算的分批法
【
案
例
20
】甲
制药厂正在试制生产某流感疫苗。为了核算此疫苗的试制生产成本，该企业最适合选择
的
是什么
成本计算方法
。
『
案例
解析
』分批法主要适用于单件小批量类型的生产，如造船业、重型机器制造业等；也可用于一般企业中的新产品试制或试验的生产、在建工程以及设备修理作业等。本题属于新产品试制的情况。
主要特点：
1.
成本计算对象是
产品的批别
。
2.
分批法下，产品成本计算是
不定期
的。成本计算期与产品生产周期基本一致，而与核算报告期不一致。
3.
在分批法下，在计算月末产品成本时，
一般不存在
完工产品与在产品之间分配费用的问题。
（
1
）单件生产，不存在分配问题；
（
2
）小批生产，要么全部完工，要么全部未完工，一般也不存在分配问题；
（
3
）批量稍大，跨月陆续完工交货时，需要进行分配。
【
案
例
21
】某企业按照购货单位的要求，小批生产某些产品，采用分批法计算产品成本。该厂
4
月份投产甲产品
10
件，批号为
401
，
5
月份全部完工；
5
月份投产乙产品
60
件，批号为
501
，当月完工
40
件，并已交货，还有
20
件尚未完工。
401
批和
501
批产品成本计算单如表
9
和表
10
。各种费用的归集和分配过程省略。
甲产品成本计算单
批号：
401
产品名称：甲产品
开工日期：
4
月
15
日 委托单位：东方公司
批量：
10
件 完工日期：
5
月
20
日
表
10
乙产品成本计算单
批号：
501
产品名称：乙产品
开工日期：
5
月
5
日 委托单位：佳丽公司
批量：
60
件 完工日期：
5
月
25
日
本例由于原材料费用在生产开始时一次投入，所以原材料费用按完工产品和在产品的实际数量比例分配，而其他费用则按约当产量法进行分配。
1.
材料费用按完工产品产量和在产品数量作比例分配
产成品应负担的材料费用
=18000/
（
40+20
）
×40=12000
（元）
在产品应负担的材料费用
=18000/
（
40+20
）
×20=6000
（元）
2.
其他费用按约当产量比例分配
（
1
）计算
501
批乙产品在产品约当产量，如表
11
。
表
11
乙产品约当产量计算表
（
2
）直接人工费用按约当产量法分配：
产成品应负担的直接人工费用
=1650/
（
40+10
）
×
40=1320
（元）
在产品应负担的直接人工费用
=1650/
（
40+10
）
×10=330
（元）
（
3
）制造费用按约当产量法分配：
产成品应负担的制造费用
=
4800
/
（
40+10
）
×
40=3840
（元）
在产品应负担的制造费用
=
4800
/
（
40+10
）
×10=960
（元）
将各项费用分配结果记入
501
批乙产品成本计算单（
表
10
）即可计算出乙产品的产成品成本和月末在产品成本。
产品成本计算单
批号：
501
产品名称：乙产品
开工日期：
5
月
5
日 委托单位：佳丽公司
批量：
60
件 完工日期：
5
月
25
日
产品成本计算的分步法
分步法的含义、适用范围和分类
逐步结转分步法
逐步结转分步法是按照
产品加工的顺序
，逐步计算并结转半成品成本，直到最后加工步骤才能计算产成品成本的一种方法。
逐步结转分步法就是为了分步计算半成品成本而采用的一种分步法，也称计算半成品成本分步法。
（一）综合结转的基本原理
综合结转法，是指上一步骤转入下一步骤的半成品成本，以
“
直接材料
”
或专设的
“
半成品
”
项目综合列入下一步骤的成本计算单中。
（二）逐步结转分步法举例
假定甲产品生产分两步在两个车间内进行，第一车间为第二车间提供半成品，半成品收发通过半成品库进行。两个车间的月末在产品均按定额成本计价。成本计算程序如下：
（二）逐步结转分步法举例
【
案例
22】
假定甲产品生产分两步在两个车间内进行，第一车间为第二车间提供半成品，半成品收发通过半成品库进行。两个车间的月末在产品均按定额成本计价。成本计算程序如下：
【
案例解析
】
1.
根据各种费用分配表、半成品产量月报和第一车间在产品定额成本资料登记甲产品第一车间（半成品）成本
计算单
。
【提示】
月末在产品定额成本＝月末在产品数量
×
在产品定额单位成本
根据第一车间甲产品（半成品）成本计算单和半成品入库单，编制会计分录如下：
借：自制半成品
151200
贷：生产成本
—
基本生产成本
—
第一车间（甲）
151200
2.
根据第一车间甲产品（半成品）成本计算单、半成品入库单，以及第二车间领用半成品的领用单，登记半成品明细账，
如表
13
。
表
13
半成品明细账 单位：件
根据半成品明细账所列半成品单位成本资料和第二车间半成品领用单，编制会计分录如下：
借：生产成本
—
基本生产成本
——
第二车间（甲
）
169200
贷
：自制
半成品
169200
3.
根据各种费用分配表、半成品领用单、产成品产量月报，以及第二车间在产品定额成本资料，登记第二车间（产成品）成本
计算单
。
根据第二车间甲产品（产成品）成本计算单和产成品入库单编制会计分录如下：
借：产成品
238500
贷
：生产成本
——
基本生产成本
——
第二车间（甲）
238500
4.
综合结转的成本还原
所谓成本还原，就是从最后一个步骤起，把所耗上一步骤半成品的综合成本还原成原材料、工资及福利费、制造费用等
原始成本项目
，从而求得按原始成本项目反映的产成品成本资料。
还原依据：本月上一步骤所产半成品的成本结构
第一步骤
第二步骤
还原分配率＝
20/10
＝
2
还原的材料费用＝
2×3
＝
6
还原的直接人工＝
2×2
＝
4
还原的制造费用＝
2×5
＝
10
【
案例
23】
仍以前例资料为例，第二车间甲产品成本明细账中算出的本月产成品所耗上一车间半成品费用为
189000
元，按照第一车间产品成本明细账中算出的本月所产该种半成品成本
151200
元的成本构成进行还原，求出按原始成本项目反映的甲产成品成本。根据两个车间产品成本明细账的有关资料，编制产成品成本还原计算表详见下表。
【
案例解析
】
产成品还原计算表
【
案
例
24
】某种产品由三个生产步骤构成，采用逐步结转分步法计算成本。本月第一生产步骤转入第二生产步骤的生产费用为
4000
元，第二生产步骤转入第三生产步骤的生产费用为
3000
元。本月第三生产步骤发生的费用
3500
元（不包括上一生产步骤转入的费用），月初在产品费用为
1000
元，月末在产品费用为
700
元，
计算
本月该种产品的产成品成本
。
『
案例
解析
』本月发生费用＝
3000
＋
3500
＝
6500
（元）
产成品成本＝
1000
＋
6500-700
＝
6800
（元）
平行结转分步法
平行结转分步法，是指在计算各步骤成本时，不计算各步骤所产半成品成本，也不计算各步骤所耗上一步骤的半成品成本，而只计算本步骤发生的各项其他费用，以及这些费用中应计入产成品成本的份额，将相同产品的各步骤成本明细账中的这些份额平行结转、汇总，即可计算出该种产品的产成品成本。
这种结转各步骤成本的方法，称为平行结转分步法，也称
不计算半成品成本
分
步法。
【注意】该方法的核心：生产费用在
完工产品与月末在产品
之间的分配。这里的完工产品是指企业最后完工的产成品；这里的在产品（指的是广义的在产品）是指各步骤尚未加工完成的在产品和各步骤已完工但尚未最终完成的产品。
【
案
例
25
】
某企业生产甲产品，生产分两步骤在两个车间内进行，第一车间为第二车间提供半成品，第二车间加工为产成品。各种生产费用归集与分配过程省略，数字在各成本计算单中列示。产成品和月末在产品之间分配费用的方法采用定额比例法；材料费用按定额材料费用比例分配，其他费用按定额工时比例分配。
1.
定额材料
,
如表
16
。假如该厂月末没有盘点在产品，月末在产品的定额资料，要根据月初在产品定额资料加本月投产的定额资料减去产成品的定额资料计算求出。
表
16
甲产品定额资料 单位：元
2.
根据定额资料、各种费用分配表和产成品产量月报，登记第一、第二车间成本计算单。
甲产品成本计算单（第一车间）
表
18
甲产品成本计算单
第二车间
201×
年
5
月 单位：元
3.
根据第一、第二车间成本计算单，平行汇总产成品成本，如表
19
。
表
19
甲产品成本汇总计算表
201×
年
5
月 单位：元
平行结转分步法＋约当产量法
重点：广义在产品约当产量计算
【
案
例
26
】某企业只生产一种产品
,
生产分两个步骤在两个车间进行，第一车间为第二车间提供半成品，第二车间将半成品加工成产成品。月初两个车间均没有在产品。本月第一车间投产
100
件，有
80
件完工并转入第二车间，月末第一车间尚未加工完成的在产品相对于本步骤的完工程度为
60%
；第二车间完工
50
件，月末第二车间尚未加工完成的在产品相对于本步骤的完工程度为
50%
。该企业按照平行结转分步法计算产品成本，各生产车间按约当产量法在完工产品和在产品之间分配生产费用。
计算
月末第一车间的在产品约当产量。
『案
例
解析』某步骤月末（广义）在产品约当产量＝该步骤月末狭义在产品数量
×
在产品完工程度＋以后各步骤月末狭义在产品数量，所以，该题答案为：（
100
－
80
）
×60%
＋（
80
－
50
）＝
42
（件）。
【
案
例
27
】甲公司生产
A
产品，生产过程分为两个步骤，分别在两个车间进行。一车间为二车间提供半成品。二车间将半成品加工成产成品。每件产成品消耗一件半成品。甲公司用平行结转分步法结转产品成本，月末对在产品和产成品进行盘点，用约当产量比例法在产成品和在产品之间分配。原材料在生产开始时一次投入，其他成本费用陆续发生。第二车间除了耗用第一车间的半成品外，还需要其他辅助材料，辅助材料在生产过程中陆续投入，其他成本费用陆续发生。两个车间的在产品相对本车间的完工度均为
50%
。
相关资料如下
：
月初在产品成本余额：
本月产量：
本月发生费用：
广义在产品约当产量＝
50×50%
＋
40
＝
65
广义在产品约当产量＝
40×50%
＝
20
要求：
（
1
）计算第一车间
A
产品成本
（
2
）计算第二车间
A
产品成本
（
3
）计算
A
产品成本计算汇总表
【注】
月末在产品约当产量＝
50×50%
＋
40
＝
65
材料费用分配率＝
140000/
（
610
＋
90
）＝
200
人工费用分配率＝
33750/
（
610
＋
65
）＝
50
制造费用分配率＝
33750/
（
610
＋
65
）＝
50
【注】
月末在产品约当产量＝
40×50%
＝
20
材料费用分配率＝
31500/
（
610
＋
20
）＝
50
人工费用分配率＝
75600/
（
610
＋
20
）＝
120
制造费用分配率＝
50400/
（
610
＋
20
）＝
80
四、标准成本制度
标准成本制度的特点
预先制定
标准成本，作为员工工作努力的目标和衡量实际成本节约或超支的尺度，进行成本
事前控制
生产过程中将实际消耗与标准消耗进行比较，及时揭示和分析
脱离标准的差异
，并迅速采取措施加以改进，加强成本
事中控制
月末将标准成本与实际成本相比较，揭示各成本差异，分析差异原因，评估业绩，并制定有效措施，实现成本
事后控制
标准成本制度的优点
有利于增强员工的成本意识
有利于成本控制
有利于价格决策
有利于简化会计工作
有利于正确评价业绩
实施标准成本制度的步骤和条件
实施标准成本制度的步骤
正确制定成本标准
揭示实际消耗与成本标准的差异
积累实际成本资料并计算实际成本
计算实际产量的标准成本
通过标准成本和实际成本的比较，计算标准成本差异，并分析成本差异原因
进行标准成本及其成本差异的账务处理
实施标准成本制度的条件
企业具备完善的各项成本管理基础工作
企业具备健全的成本管理组织
企业具有较强的成本意识
标准成本的制定
成本标准的类型
按照制定依
据资料分类
按照制定时
间长短分类
按 照 制 定
水 平 分 类
历史标准成本
预期标准成本
基本标准成本
现行标准成本
理想标准成本
正常标准成本
标准成本的种类
标准成本的制定方法
工程技术测算法
（
Engineering Estimates
）：根据企业的机器设备、生产技术的先进程度，对产品生产过程中的投入产出比例进行估计
历史成本推测
法（
Observed Behavior
）：根据企业前几个月或一年的原材料、人工费用等的实际发生数计算平均数
预测法
（
Predicted Behavior
）：考虑未来企业内外因素的变化对标准成本的影响
期望法
（
Desired Behavior
）：反映企业管理阶层对成本耗费的期望
标准成本＝标准消耗量
×
标准价格
将成本差异区分为
“
量差
”
和
“
价差
”
两个部分
直接材料的标准成本：通过工程技术部门取得产品原材料消耗量，通过供应部门取得原材料的标准单位价格
直接人工的标准成本：通过
“
时间和动作研究
”
，按照加工工序制定标准工时，根据人力资源部门提供的计划工资率作为标准价格
制造费用的标准成本：以责任部门为单位，按照固定费用和变动费用两类编制费用预算，然后除以生产量预算数确定制造费用的标准分配率
标准成本各成本项目的制定
