第6章 短期经营决策
《管理会计》 贾成海 主编
学习要点
·了解决策分析的定义、分类和一般程序
·熟悉与决策有关的相关成本
·掌握短期经营决策的一般方法
·掌握新产品开发决策
·掌握亏损产品是否停产或转产的决策
·掌握零部件是自制还是外购的决策
·掌握成本加成定价法
·掌握市场基础定价法
《管理会计》 贾成海 主编
6．1 决策分析概述
6．2 短期经营决策的一般方法
6．3 生产决策
6．4 定价决策
《管理会计》 贾成海 主编
6．1 决策分析概述
6．1．1 决策分析的定义
管理会计中的决策分析是指企业为了实现预定的目标，由各级管理人员在科学预测的基础上，结合本企业的内部条件和外部环境，对未来经营战略、方针、措施与方法的各种备选方案可能导致的结果，进行测算和对比分析，权衡利弊，从中选择出最优方案的整个过程。
《管理会计》 贾成海 主编
6．1．2 决策分析的分类
按决策时期的长短分类
按决策方案之间的关系分类
按决策的重复状况分类
短期决策
长期决策
接受或拒绝方案决策
互斥方案决策
最优组合决策
程序化决策
非程序化决策
《管理会计》 贾成海 主编
6．1．3 决策分析的一般程序
1．提出决策问题，确定决策目标
2．收集相关信息
3．提出备选方案
4．选择最优方案
5．组织监督实施和信息反馈
《管理会计》 贾成海 主编
决策分析一般程序如图6．1所示：
《管理会计》 贾成海 主编
6．1．4 决策分析的相关成本
●相关成本是指与特定决策相联系的、能对决策产生重大影响的、在决策分析中必须加以充分考虑的成本。如果某项成本只属于某个经营决策方案，若有该方案存在，就会发生这项成本，若该方案不存在，就不会发生这项成本，那么，这项成本就是相关成本。
●无关成本是指与特定决策方案无关联，或已经发生的成本。如果无论是否存在某决策方案，都会发生某项成本，那么就可以断定该项成本是该方案的无关成本。无关成本是在决策分析时不予考虑的成本。
●应该指出的是,相关成本和无关成本的区分不是绝对的。有些成本在某一决策方案中是相关成本而在另一决策方案中却可能是无关成本。
《管理会计》 贾成海 主编
1．差量成本
2．边际成本
3．机会成本
4．假计成本
5．付现成本
6．重置成本
7．可避免成本
8．可递延成本
9．专属成本
10．可分成本
返回
《管理会计》 贾成海 主编
6．2 短期经营决策的一般方法
6．2．1 差量分析法
1．差量分析法的定义
管理会计人员在分析研究不同备选方案的预期收入与预期成本之间的差别基础上，从中选出最优方案的方法，叫做差量分析法，也称做差别分析法。
2．与差量分析法有关的概念
（1）差量：是指两个互斥备选方案同类指标之间的数量差异；
（2）差量收入： 是指两个互斥备选方案预期收入之间的数量差异；
（3）差量成本： 是指两个互斥备选方案预期成本之间的数量差异；
（4）差量损益：
是差量收入与差量成本之间的数量差异，实际上就是两个互斥备选方案预期收益之间的数量差异。当差量收入大于差量成本时，其数量差异为差量收益；当差量收入小于差量成本时，其数量差异为差量损失。
《管理会计》 贾成海 主编
3．差量分析法的基本原理与应用
差量分析法是以差量损益作为方案取舍的标准，其基本原理如表6．1所示：
当差量损益＞０时，应选择Ａ方案；
当差量损益＜０时，应选择Ｂ方案。
《管理会计》 贾成海 主编
应该注意的是：
（1）应用分析时，既可以采用分步骤计算分析的，也可以采用编制差量分析表的方式。
（2）差量分析法所涉及的成本为相关成本，收入为相关收入；
（3）两个备选方案并不严格要求哪个方案是比较方案，哪个方案是被比较方案，只要计算中遵循同一处理原则，决策结果是相同的；
（4）差量分析法仅适用于两个备选方案之间的决策，如果是多方案决策，只能分别先进行两个两个方案的决策，逐步淘汰，确定最优方案。
《管理会计》 贾成海 主编
【实例6．3】某企业每年生产甲半成品10 000件，销售单价为60元，单位变动成本30元，全年固定成本总额20 0000元。若把甲半成品进一步加工为乙产品，则每件需追加变动成本20元，乙产品的销售单价为90元。
要求：
（1）如果企业具备进一步加工10 000件甲半成品的能力，且该能力无法转移，并需追加60 000元的专属固定成本，作出甲半成品直接出售还是进一步加工为乙产品的决策。
（2）如果企业只具备进一步加工7 000件甲半成品的能力，且该能力可用于对外承揽加工业务，预计一年可获得贡献毛益80 000元，作出甲半成品直接出售还是进一步加工为乙产品的决策。
《管理会计》 贾成海 主编
根据上述资料分析计算如下：
（1）编制差量分析表，如表6．2所示：
可见，进一步加工方案较优，可比直接出售甲半成品多获利40 000元。
《管理会计》 贾成海 主编
（2）此时的相关产量为7 000件，而不是10 000件，对外加工的贡献毛益就是一种机会成本，必须加以考虑。编制差量分析表，如表6．3所示：
可见，由于继续加工比直接出售少得利润10 000元，故直接出售方案较优。
《管理会计》 贾成海 主编
【实例6．4】某厂现有设备的生产能力为80 000台时，可用于生产Ａ产品和Ｂ产品。生产Ａ产品，每件需消耗20台时，生产Ｂ产品，每件需消耗32台时。两种产品有关资料如表6．4所示。该厂的其他条件要求只能生产其中一种，试分析应该选择哪种产品？
《管理会计》 贾成海 主编
根据资料编制差量分析表如表6．5所示，
从表6．5可知，生产Ｂ产品比生产Ａ产品生产多实现利润16 000元，所以选择生产Ｂ产品。
《管理会计》 贾成海 主编
6．2．2 贡献毛益分析法
1．贡献毛益分析法的定义
●贡献毛益分析法： 是指在成本习性分析的基础上，通过对比不同备选方案所能提供的贡献毛益的大小来确定最优方案的一种方法。
●应该注意的是：
（1）这里所说的贡献毛益，是指各种产品所提供的贡献毛益总额，或每人工小时、机器小时所提供的贡献毛益。
（2）在不存在专属成本的情况下，可以通过比较不同备选方案贡献毛益（总额）的大小进行正确的决策；在存在专属成本的情况下，首先应计算不同备选方案的剩余贡献毛益，然后通过比较不同备选方案剩余贡献毛益（总额）的大小进行正确的决策。
（3）在企业的某项资源受到限制的情况下，应通过计算、比较不同备选方案的单位贡献毛益的大小进行正确的决策。
《管理会计》 贾成海 主编
2．贡献毛益分析法的应用
【实例6．5】某公司甲产品年生产能力为20 000件，目前的正常订货量为16 000件，销售单价30元，单位产品成本为24元，其组成如下：
直接材料 10元
直接人工 5元
变动制造费用 3元
固定制造费用 6元
单位产品成本 24元
现有某客户向该公司追加订货，且客户只愿出价每件22元。
要求：就以下各不相关方案作出是否接受该项订货的决策分析。
（1）订货4 000件，剩余能力无法转移，且追加订货不需追加专属成本。
（2）订货4 000件，剩余能力无法转移，但追加订货需要一台专用设备，全年需支付专属成本10 000元。
《管理会计》 贾成海 主编
（3）订货4 500件，剩余能力无法转移，也不需要追加专属成本。
（4）订货4 500件，剩余能力可以对外出租，可获年租金5 000元，追加订货需追加专属成本10 000元。
根据上述资料计算分析如下：
（1）因为特殊订价22元大于单位变动成本18元（10＋5＋3），所以可以接受追加订货，并由此可多获利润：（22－18）×4 000=16 000元。
（2）编制差量分析表，如表6．6所示：
《管理会计》 贾成海 主编
可见，订货可使公司多获利润6 000元，因此应该接受追加订货。
《管理会计》 贾成海 主编
（3）因为企业剩余生产能力为4 000件，故追加订货4 500件中只能有4 000件可利用剩余生能力，其余500件要减少正常订货量，但这500件不论是否接受追加订货均要安排生产，对于变动成本而言属于无关产量，因而只有4 000件属于相关产量。此外，要将减少正常订货500件的正常收入作为追加订货的机会成本。此项追加订货决策也可用差量分析法分析，如表6．7所示。
可见，订货可使公司多获利润12 000元，因此应该接受追加订货。
《管理会计》 贾成海 主编
（4）其实，要将减少正常订货500件的正常收入和租金收入均作为追加订货的机会成本编制差量分析表，如表6．8所示：
可见，订货可使公司少获利润3 000元，因此不应该接受追加订货。
《管理会计》 贾成海 主编
6．2．3 本量利分析法
1．本量利分析法的基本原理
2．本量利分析法的应用
【实例6．6】某企业打算从外界租入一台专用设备,现有两出租人可提供同样的设备。出租人甲收取租金的条件是：年固定租金10 000元，再加承租人销售收入2%的变动租金；出租人乙收取租金的条件是：年固定租金2 000元，再加承租人销售收入6%的变动租金；
要求：作出该企业选择出租人的决策。
《管理会计》 贾成海 主编
返回
《管理会计》 贾成海 主编
6．3 生产决策
6．3．1 生产决策概述
●企业生产决策需要解决的问题多种多样，通常重点解决以下三方面的问题：
（1）生产或不生产什么产品。
（2）生产多少产品。
（3）如何组织和安排生产。
●生产决策常用的方法：
差量分析法、贡献毛益分析法和本量利分析法等。
《管理会计》 贾成海 主编
6．3．2 新产品开发的决策
【实例6．7】某公司原来生产A产品，原设计生产能力为120 000机器小时，但实际开工率只有原生产能力的70%，现准备将剩余生产能力用来开发新产品甲或新产品乙。老产品A及新产品甲、乙的有关资料，如表6．9所示：
《管理会计》 贾成海 主编
要求：（1）根据以上资料作出开发哪种新产品较为有利的决策分析。
（2）如果生产甲新产品需追加专属固定成本1 000元，生产乙新产品需追加专属固定成本1 600元，则决策分析的结论又如何?
（1）由于该公司是在生产能力有剩余的情况下开发新产品，原固定成本为无关成本，而且不需要追加专属成本。
根据资料，可知剩余生产能力＝120 000×（1－70%）＝36 000 (机器小时)，编制贡献毛益计算分析表，如表6．10所示：
《管理会计》 贾成海 主编
从以上计算结果来看，尽管单位新产品甲所提供的贡献毛益多于单位新产品乙，但开发新产品乙比开发新产品甲能提供更多的贡献毛益总额。应该选择开发新产品乙较为有利。
《管理会计》 贾成海 主编
（2）由于此时专属成本是相关成本，决策分析过程中必须加以考虑，但只需在表6．10的最后一行加以延伸，如表6．11所示。
从以上计算结果来看，在考虑专属固定成本以后, 开发生产新产品甲比开发新产品乙能提供更多的剩余贡献毛益(总额)。应该选择开发新产品甲较为有利。
《管理会计》 贾成海 主编
6．3．3 亏损产品是否停产或转产的决策
1．剩余生产能力无法转移时，亏损产品是否停产的决策
所谓剩余生产能力无法转移，是指当亏损产品停产后，闲置下来的生产能力无法被用于其他方面，既不能转产其他产品，也不能将有关设备出租或售出。这时，只要亏损产品的贡献毛益大于零，就不应停产。
2．剩余生产能力可以转移，亏损产品是否停产或转产的决策
（1）若闲置的生产能力可以转移，如转产其他产品，或将有关设备出租或售出，亏损产品是否停产必须进一步考虑机会成本因素。如果亏损产品所创造的贡献毛益大于生产能力转移的机会成本，就不应该停产，否则因此多损失相当于该亏损产品所提供的贡献毛益与有关机会成本之差的利润；如果亏损产品所创造的贡献毛益小于相关机会成本，应考虑停产。
（2）同理，如果亏损产品停产后，将有关设备对外出租，只要其租金收入大于亏损产品所创造的贡献毛益，那么出租方案就可行，否则就不可行。
《管理会计》 贾成海 主编
【实例6．8】某公司本年产销甲、乙、丙三种产品，有关资料如表6．12所示。
要求：作出有关亏损产品应否停产或转产的决策分析。
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
（3）从表6．13可以看出，乙产品全年亏损3 000元，但应用贡献毛益法分析可以看出，乙产品本身有贡献边际12 000元，之所以亏损是因为它分担的固定成本15 000元大于其所创造的贡献毛益，乙产品能提供贡献毛益12 000元，故不应停产。
如果将乙产品停产，不仅不能使企业增加利润，反而会使其损失更多利润，损失额相当于该亏损产品所能提供的贡献毛益。这是因为继续生产能够提供正的贡献毛益的亏损产品至少可以为企业补偿一部分固定成本，如果停止生产，其负担的固定成本仍要发生，且要转由其他产品负担，结果反而导致整个企业减少相当于该亏损产品所能提供的贡献毛益那么多的利润。其结果如表6．14所示：
《管理会计》 贾成海 主编
由此可见，停止乙产品生产，企业不但没有增加利润，反而使整个企业的利润降至16 000元，减少了12 000元（28 000－16 000），正好是乙产品所创造的贡献毛益。
《管理会计》 贾成海 主编
6．3．4 零部件是自制还是外购的决策
1．需用量确定时自制或外购的决策
（1）自制方案不需增加固定成本，剩余生产能力不能转移。
（2）不自制，剩余生产能力可以转移。
（3）自制方案需要增加专属固定成本。
《管理会计》 贾成海 主编
【实例6．9】某工厂每年需用F零件12 500个，如向市场购买，每个零件的进货价格（包括运杂费）为58元，若该企业辅助车间有剩余能力制造这种零件，预计每个零件的成本资料如下： 直接材料 36元 直接人工 13元 变动制造费用 7元 固定制造费用 10元 单位零件成本 66元 要求：就以下各不相关情况作出F零件是自制还是外购的决策分析。
（1）企业具备生产12 500个F零件的剩余能力，且剩余能力无法转移，也即当辅助车间不制造该零件时，闲置下来的生产能力无法被用于其他方面。
（2）企业具备生产12 500个F零件的能力，但剩余能力也可以转移用于加工H零件，可节约H零件的外购成本30 000元。
（3）企业目前只具备生产F零件10 000个的能力，且无法转移。若自制12 500个F零件，则需租入设备一台，月租金2 000元，这样使F零件的生产能力达到15 000个。
（4）企业目前只具备生产F零件10 000个的能力，且无法转移，但该厂可同时采取自制和外购两种方式，即可自制一部分，同时再外购一部分。
《管理会计》 贾成海 主编
根据上述资料分析如下：
（1）由于有剩余能力可以利用，且无法转移，F零件自制成本内的固定制造费用属于无关成本，不予考虑。据此可计算如下：
自制单位变动成本=36＋13＋7=56（元）
自制相关成本=56×12 500 =700 000（元）
外购相关成本=58×12 500 =725 000（元）
差量成本=700 000－725 000 =-25 000（元）
可见采用自制方案，可比外购方案节约25 000元的成本开支，F零件应采用自制方案。
（2）若安排自制，则会放弃加工H零件带来的成本节约30 000元，这种由于放弃相对节约额的好处，应作为自制方案负担的机会成本。有关计算如表6．15所示：
《管理会计》 贾成海 主编
从表6．15中可知，此种情况应安排外购，因为这样可节约成本5 000元，并用剩余能力加工H零件。
（3）有关计算分析如表6．16所示：
由表6．16可见，自制成本低于外购成本1 000元，应该自制F零件。
《管理会计》 贾成海 主编
（4）此种情况下，应先按现有能力自制10 000个，其成本低于外购成本；超过10 000个的部分，如果自制，则其比外购节约的成本应能补偿增加的专属成本，否则就应外购。补偿专属成本应生产的数量为12 000个（专属成本24 000元，每个自制比外购节约2元）。即F零件需要量超过10 000个时，超过的部分如果大于12 000个，则以自制为宜；超过的部分如果小于12 000个，则以外购为宜，而此种情况下，租入的设备最多能增产F零件5 000个（15 000－10 000）。故此情况下，应自制10 000个F零件，其余25 000个则应外购。各方案相关成本计算如6．17所示：
《管理会计》 贾成海 主编
2．需用量不确定时自制或外购的决策
当零部件的需用量不确定，也可以采用本量利分析法进行决策分析，先计算出能保证补偿追加固定成本所需要的产量，亦称为成本临界点或成本分界点：
《管理会计》 贾成海 主编
【实例6．10】设某大型企业需某种零件。该零件既可自制，又可外购。如果自制，该零件的单位变动成本为20元，每年还需追加专属固定成本12 000元，如外购，单位购价为30元，试作出在年需求量为多大时外购该零件以及在年需求量为多大时自制该零件的决策。
从上述资料可以看出，该产品自制将发生专属固定成本12 000元，单位变动成本为20元，
可见，当零件的年需要量小于1 200件时，外购成本低于自制成本，应选择外购方案。在年需求量为1 200件时，两方案均可；在年需求量大于1 200件时，外购成本比自制成本高，应选择自制。
返回
《管理会计》 贾成海 主编
6．4 定价决策
6．4．1 定价决策概述
●所谓定价决策，就是怎样为生产的产品选择一个适当的价格，使得企业的经济效益最佳。
●在实务中，企业定价一般都应考虑产品成本、市场需求、产品市场生命周期、价格政策法规以及其他等影响产品定价的因素。
●企业的定价方法具体包括成本加成定价法、市场基础定价法、新产品的定价方法、追加特殊订货定价方法、保本定价法、保利定价法、极限定价法、心理定价方法和折扣定价方法等等。
《管理会计》 贾成海 主编
6．4．2 成本加成定价法
1．成本加成定价法的计算
（1）成本加成定价法的理论基础：
是产品的价格必须首先补偿成本，然后再考虑为投资者提供合理的利润。
（2）计算方法：
它是在单位产品成本的基础上按预定的加成率计算相应的加成额，进而确定产品的目标售价。
（3）基本公式：
《管理会计》 贾成海 主编
按照计算产品价格所依据的产品成本不同，成本加成定价法进一步分为全部成本加成定价法和变动成本加成定价法两种。
（1）全部成本加成定价法
价格=单位产品总成本＋（单位产品总成本×加成率） （6-5）
《管理会计》 贾成海 主编
（2）变动成本加成定价法
价格=单位产品总变动成本＋（单位产品总变动成本×加成率） （6-9）
2．成本加成定价法的优缺点
6．4．3 市场基础定价法
最优价格确定有公式法和列表法两种方法。
《管理会计》 贾成海 主编
【实例6．12】假定已知某企业甲产品的售价与销售量有以下关系：P=400－20X，总成本方程为：TC=500＋20X2。
要求：计算最优价格和最优销售量。
解：由于总收入方程为：TL=PX=（400－20X）X=400X－20X2
总成本方程为：TC=500＋20X2
当边际收入等于边际成本时，企业的总利润达到最大，即：
400－40X=40X 得X=5 则P=400－20X=400－20×5=300（元）
显然，当企业按每单位300元的价格销售5个单位产品时，可实现最大利润为：
（400X－20X2）－（500＋20X2）=（400×5－20×52）－（500＋20×52）=500（元）
《管理会计》 贾成海 主编
（2）列表法。
根据【实例6．12】的方程列表计算边际收入和边际成本，如表6．18所示。
《管理会计》 贾成海 主编
从表6．18上可知，当销售量的变动以一个单位递增时，最大利润500元所对应的最优销售量为5个单位，最优售价为300元，此时边际利润为不小于零的最小值。在离散条件下，当边际收入等于边际成本（即边际利润等于零）时，可直接找到最优售价；当无法找到边际利润等于零时，边际利润为不小于零的最小值时的售价，就是最优售价。
返回
《管理会计》 贾成海 主编
思考与练习参考答案
8．单项选择题
（1）Ａ（2）Ｄ（3）Ｂ（4）Ｄ（5）Ｂ（6）Ｃ（7）Ｃ（8）Ｂ（9）A（10）C
9．多项选择题
（1）ABCD（2）ACD（3）ABC（4）ACD（5）AC（6）ACD（7）ABCD（8）ABCD（9）AD（10）ABCD
10．判断题
（1）×（2）√（3）√（4）√（5）×（6）×（7）×（8）√（9）√（10）√
《管理会计》 贾成海 主编
11．（1）差量收入=6×50 000×（1－%）－（×50 000）=292 500－225 000=67 500（元）
（2）差量成本=45 000－0 = 45 000（元）
（3）差量收益=67 500－45 000=22 500（元）
结果表明，选择进一步加工成B产品再出售。
注：上述计算分析的过程，也可用编制差分析表的方式来反映，因为A种半成品单位变动成本元是无关成本。
12．差量收入=（×1 000）－（×500）= -1 900（元）
差量成本=（×1 000）－（×500）=-3 100（元）
差量损益=-1 900－（-3 100）=1 200（元）
由于经营甲商品比经营乙商品可多获利1 200元，因此，经营甲商品较为有利。
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
17．（1）2003年A产品：
销售收入=15 000＋（-5 000）=10 000（元）
变动成本=10 000×80%=8 000（元） 贡献毛益=10 000－8000=2 000（元）＞0
由于A产品贡献毛益大于零，因此2004年应安排继续生产，否则企业将多损失2000元的利润。
（2）继续生产A产品：
贡献毛益=2 000（元） 机会成本=2 500（元）
由于继续生产A产品的贡献毛益小于继续生产A产品的机会成本，说明继续生产A产品将企业损失利润500元，故应停产。
（3）继续生产A产品：
转产D产品的贡献毛益=200×（35－15）=4 000（元）
继续生产A产品的贡献毛益=2 000（元）
由于继续生产A产品的贡献毛益小于继续生产A产品的机会成本，故应转产。
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
《管理会计》 贾成海 主编
