（营销策划）商场的返利
券促销会计处理和税务策
划
商场返利券促商场返利券促销的会计处理和税务筹划商场
的返利券促销会计处理和税务策划
和税务销的会计处
现在商场的促销手段五花八门，如顾客购买了一定金
额的商品后，商场给予顾客一定金额的返利券（或称“购物券”）
就是其中之一。对于这种促销形式，商场究竟应该如何规范、科学
地进行会计处理和税务筹划呢？笔者专题谈一谈这方面的问题。
一、实务举例：
2006年 2月中旬，笔者为返利券的会计和税务处理去
某商场调查，商场财务总监向我介绍了如下情况：
该商场 2005年 5月 1日举办了“买三送一”的促销活
动，即顾客购物每满 300元，商场即赠送 100元的返利券，5月 1
日发放返利券 120万元（实际回收返利券 117万元）。2005年 5月
该商场实现商品销售收入 3510万元（含税价），在回收的返利券中，
按商场与商品供应商的约定，商场负担 万元，供应商负担
万元。2005年 5月末，该商场针对上述业务做了如下帐务处理：
借：银行存款 万元
借：应付账款――各商品供应商――应收返利券款
万元
贷：主营业务收入 万元
贷：应缴税金――应缴增值税（销项税）万元
从上述处理可以看出，返还的返利券由供应商负担的
部分已由商场全额向各供应商收取，商场自己负担的部分则直接抵
减了主营业务收入。
2005年 6月初申报增值税时，国税管理部门的同志关
注到该商场 5月 1日的促销活动，询问其返利券的帐务处理后认为，
商场返还给顾客的返利券应比照非公益性捐赠按视同销售处理。所
以，由商场负担的部分应补缴增值税。商场遂在 2005年 6月补做
了如下会计分录：
借：经营费用――商品促销费（返利券）万元
贷：应缴税金――应缴增值税（销项税）万元
事后，该商场又询问了其税务顾问，根据税务顾问的
建议，该商场在 2005年 7月又补做了如下帐务处理：
借：经营费用――商品促销费（返利券）万元
贷：主营业务收入 万元
另外，笔者还特别对赠送和回收返利券的具体处理情
况进行了了解。财务总监回答主要有三个关键点：
一是只要顾客 5月 1日在其商场指定的柜台消费购物，
商场按商品标示价格开具发票并收款（使用现金和返利券均可），
顾客可以凭购物发票按照每满 300元即赠送 100元返利券的标准领
取商场赠送的返利券
二是在顾客用返利券消费时，商场虽仍按商品标示价
格开具发票，但必须在发票中注明收取的返利券和现金各是多少，
如顾客购买价格为 500元的商品，共付现金 300元，返利券 200元，
商场开具的发票需注明收现金 300元，返利券 200元，总价 500元
三是商场在赠送返利券时仅是做好发放登记记录，只
对回收的返利券进行帐务处理。对顾客用返利券消费的，其收回的
返利券部分需全额反映销售收入，在申报增值税和所得税时均不得
扣除返利券的金额，其中，对由供货方负担的返利券冲减（或挂）
供货方的往来款项，由商场自己负担的，计入经营费用。
另外，笔者询问有没有考虑过其他对企业更为有利的
纳税筹划方案时，财务总监说，目前许多大型商场对返利券促销均
是这样进行会计和纳税处理的，而且已经得到国税和地税部门认可，
所以，也就没有多思考其他方案。
二、问题分析
笔者针对上述情况多次与国税和地税部门的朋友（包
括征管和稽查）进行了沟通，他们均承认上述笔者对返利券方面的
调查情况属实，而且比较普遍，同时也承认目前税法对商场各种促
销行为的规定尚未健全，有待完善。
笔者认为上述会计和税务处理存在如下问题：
1、给顾客返利券不属于捐赠行为
对赠送返利券的行为比照非公益性捐赠按视同销售处
理不妥。笔者认为，“赠送”返利券实际上仅是商场的一种促销手
段，是商场以顾客消费一定金额的商品为前提，以告示顾客的折扣
比例（或限额）为标准给予顾客的折扣额，所以，这种行为从本质
上讲实际上就是折扣销售，是商家为了鼓励顾客再次前来购物而采
取的促销手段，不应定性为“赠送”。很显然，如果顾客没有在商
场消费，商场就不会无缘无故地如此“赠送”。
因此，对商场返还顾客的返利券应该认定为是给予顾
客的折扣或折让，并应按照国家税务总局（国税发〔1993〕154号）
有关折扣额的规定进行税务处理。
2、返利券金额没有在同一张发票上注明
财务总监在与笔者讨论时强调了这样的观点：如果认
为赠送返利券是折扣行为，则折扣额已经在销售商品的同一张发票
上注明，如销售 500元的商品，顾客支付了 300元现金和 200元返
利券，商场开具发票时一定会注明销售额 500元，收现金 300元，
收返利券 200元，这 200元商场并没有收到钱，实际上就是给予顾
客的折扣额，因此，符合国家税务总局在同一张发票上注明销售额
和折扣额的规定，应该可以按照扣减折扣额以后的收入申报纳税。
笔者认为，商场返还的返利券虽属于折扣额，但这种
折扣是由顾客两次购物的行为来实现的。
第一次购物时顾客必须全额付款，商场全额开具发票，
发票上并没有反映返利券（折扣额），顾客仅是依据商场规定的买
三送一的标准和其消费的金额取得了一定金额可以在商场消费的
返利券，因此，不属于税法所规定的在同一张发票中注明折扣额的
情形。
第二次购物时，不管顾客购物金额大小，只要所购商
品金额大于其所持返利券的面值，就可以凭返利券抵算等额现金
（返利券具有代币券性质），这实际上是对顾客第一次购物后给予
折扣额的兑现。此时，商场仅是在发票上注明收取的现金和返利券
各是多少，没有按扣除折扣额后的差额开票，也无固定的折扣比例
（事实上也无法注明折扣比例），仍是全额反映商品的售价，因此，
也不属于税法所规定的在同一张发票中注明折扣额的情形。
另外，如果认为发票上注明的返利券金额就是折扣额，
则顾客获取该折扣额的销售额应该是反映在第一次购物时的发票
上，更何况顾客可能是凭多张购物发票合并后领取的返利券，所以，
折扣额同样没有在同一张发票上注明。
3、返利券支出不可以税前扣除
针对返利券影响所得税的问题，财务总监解释说：他
们在调帐时已经将返利券补计了销售收入，没有违反增值税和所得
税税法关于折扣额不得抵减销售收入的有关规定，已不存在影响所
得税的问题，更何况地税稽查人员在检查后也没有提出异议，所以
商场完全有理由认为税务部门认可了目前的做法。
但是，笔者认为，商场给予顾客的折扣额没有在同一
张发票上注明，不仅是不可以扣减销售收入计缴增值税和所得税的
问题，而且，也不可以将折扣额计入经营费用税前扣除。
所得税税法虽然没有明确返利券的列支渠道，但在《所
得税税前扣除办法》准予企业所得税税前扣除的项目中，没有支付
给顾客返利券或购物券等内容，更何况将返利券作为经营费用支出
也没有合法的票据。所以，笔者认为，在国家税务总局没有文件允
许扣除以前，企业支付给顾客的返利券不应从所得税税前扣除。
三、纳税筹划
基于上述调查及分析，笔者思考了商场采取“返利券”
促销方式下的纳税筹划，再次征求国税、地税和商场朋友的意见，
并结合他们的补充，最终形成了如下筹划分析和筹划思路：
1、筹划分析：
商场采取发放返利券方式促销，是通过给予顾客折扣
优惠来吸引顾客，但顾客必须再次在商场购物后才能实现折扣，这
也正是商场吸引顾客，扩大销售的精明之处。由于目前各商场对返
利券处理方法的缺陷，不但使得返利券不可以抵减销售收入而少缴
增值税和所得税，也不可以在所得税税前扣除，使得企业采取发放
返利券方式的促销活动税负明显偏高。所以，必须改变许多商场习
惯使用的这些形式。
如果能够设法在同一张发票上注明销售额和折扣额，
则不但可以因抵减销售收入而少缴增值税和所得税，而且也不存在
“返利券”不可以在所得税税前扣除的问题，可谓一举两得。围绕
满足这样面的条件，笔者逐渐形成了如下筹划思路。
2、筹划思路：
（1）关键点一：仅授予顾客获得折扣的权利
商场可以先设定一定的购物消费基数，顾客在第一次
购物时，如果达到了相应的基数，即授予顾客在第二次购物时有权
获得一定折扣的权利，顾客可以凭购物发票领取一张“优惠券”（或
称“折扣券”），优惠券上明确规定一定的折扣比例或限额，优惠规
则等内容。如规定，顾客（再次）购物消费满 300元，即获得享受
七折优惠的权利。
当然，商场也可以根据购物金额的大小设定不同的优
惠档次，如规定顾客消费 500元以内的按七折优惠，500元至 1000
元的按六五折优惠，1000元以上的按六折优惠等。如某顾客第一次
在商场购物消费后领取到一张优惠券，第二次又在商场指定的柜台
购物消费 700元，则 500元以内的部分按七折优惠后为 350元，500
至 700元部分按六五折优惠后为 130元，该顾客本次消费实际付款
额应为 480元，折扣额为 220元。
（2）关键点二：在同一张发票上注明销售额和折扣额
商场对顾客出具的发票必须反映折扣折让的具体过程，
按照折扣以后的金额开具发票并收款。如关键点一的案例中，在发
票上要体现商品总价 700元，折扣 220元，实收 480元的内容。这
样才能符合税法规定的必须在同一张发票上注明销售额和折扣额
的要求。
（3）思路分析
发放顾客“优惠券”或“折扣券”，实际上是商场在顾
客第一次购物消费时与顾客签订了一个再次购物的优惠协议，当顾
客再次购物并出示“优惠券”时，商场必须按照“协议”兑现折扣
承诺，同时，商场按照符合税法规定的要求开具销售发票，即先填
写商品总价，再标明折扣额，最后按扣除折扣额以后的差额作为实
际销售额的顺序开具发票。这样处理，不但符合税法规定的在同一
张发票上注明销售额和折扣额的前提条件，可以按照折扣后的销售
收入计缴增值税和所得税，而且也回避了“返利券”没有可以税前
扣除规定的尴尬，从而可以大大降低商场促销活动的税负。同时，
这种促销方式也同样能够达到给予顾客优惠吸引顾客再次购物消
费的目的。
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