第六章 税收负担
与税负转嫁
本章提要
第一节 税收负担概述
第二节 我国宏观、微观税负
的简要考察
第三节 税负转嫁与归宿
2
第一节 税收负担概述
一、税收负担的一般涵义
二、影响一国宏观税负的主要因
素
3
一、税收负担的一般涵义
税收负担税收负担指整个社会或单个纳税人实际承受的税款。
宏观税负与微观税负：
宏观税负是指一个国家的总体税负水平，一般通过
一个国家一定时期内税收收入总量占同期GDP的比
重来反映，宏观税负的高低，表明政府在国民经济
总量分配中集中程度的大小，也表明政府社会经济
职能及财政功能的强弱。
微观税负也就是个别税负，一般是用以研究某个纳
税人（或企业）的负税程度，体现的是个别纳税人
的经济负担。
4
税收收入额的不同口径。
税务部门的口径
财政部门的口径：税务口径+进口环节税收+农业各税
专款专用、专项基金性质特点的税收计入税收统计口径会影响税负的计算结
果。
:
社会保险税（费）是否计入核算口径会影响国家间税收负担的比较。
2００９年我国全年社会保险（不含农村社会保险）基金收入合计１６
１１６亿元，比上年增长２４２０亿元，增长率为１７．７％
2010年，全国企业职工基本养老保险基金、失业保险基金、
城镇职工基本医疗保险基金、工伤保险基金和生育保险基金等社
会保险基金总收入17071亿元，比上年增长16%，完成预算的
111%；总支出13310亿元，比上年增长21%，完成预算的98%
；收支相抵，当年结余3761亿元，年终滚存结余21438亿元，比
上年增长21%
..
5
二、影响一国宏观税负的主要因素
（一）生产力发展水平（一）生产力发展水平
主要表现在三个方面：
经济发展规模和速度对宏观税负水平的影响；
产业结构变化对宏观税负水平的影响；
经济效益的好坏对宏观税负水平的影响。(为什么?)
（二）政府职能范围（二）政府职能范围
税收收入作为财政支出的重要来源，其数额必然受财
政支出需要的影响，而财政支出的多少取决于一国政府
职能范围，包括政府活动的广度和深度，即政府在社会
经济的哪些领域发挥作用，以及发挥作用的程度如何，
在不同的国家或同一国家的不同发展阶段，政府的职能
范围是不同的，因而经由政府财政分配的资金份额也不
相同，由此影响宏观税负的水平。
6
（三）财政收入手段选择（三）财政收入手段选择
政府取得财政收入并非仅仅通过税收，当政府采用多种渠
道取得财政收入时，宏观税负也会发生相应变化。
（四）税收制度和征管的因素（四）税收制度和征管的因素
主要表现在三个方面：税种的设置对宏观税负的影响；税
收优惠政策对宏观税负的影响；征管水平的高低和征管
强度的大小对宏观税负的影响。
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第二节 我国宏观、微观税负的简
要考察
一、衡量我国税负水平的三个指标
二、我国的宏观税收负担考察
三、我国企业税负水平考察
四．宏观税负和微观税负差异的一般原
因
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一、衡量我国税负水平的三个指标
在这三个指标中，大口径的指标最能全面反映政府集中财力的程度
和整个国民经济的负担水平；而中小口径更能说明在政府取得的收入中，
财政真正能有效管理和控制的水平。
小口径宏观税负：税收收入占GDP比重，这里的税收收入指的是税务部
门发布的税收收入加上关税、农业五税（现在指耕地占用税和契税）
以及减去出口退税支出后的税收收入；
中口径宏观税负：财政收入占GDP的比重，这里的财政收入指的是纳入
财政预算内管理的收入，包括税收收入和少量其他收入（如国有资产、
变卖公产收入以及规费收入等）；
大口径宏观税负：政府收入占GDP的比重，这里的政府收入不仅包括财
政收入，而且包括各级政府及其部门向企业和个人收取的大量不纳入
财政预算管理的预算外收入，以及没有纳入预算外管理的制度外收入
等，即包括各级政府及其部门以各种形式取得的收入的总和。
9
二、我国的宏观税收负担考察
1．我国宏观税负的历史变化过程
（1）小口径宏观税负变化情况
改革开放以来，我国宏观税负（国内生产总值税负率）
经历了从低→高→低→高的变化。1978年至1981年，一直处
在12%的较低水平；两步利改税至1994年税改前急剧上升，
1985年达到%的峰值，之后下降， 20世纪90年代以来中
国的宏观税负呈现明显的先降后升的特点。
下表可以看出，我国1994－1997年的宏观税负维持在10
％左右的水平上，1997年开始我国宏观税负逐年上升，2007
年达到最高值%，国民收入分配中政府部门所占的份额
在增加，为政府的宏观经济调控提供了较大空间。
10
数据来源：中经网数据库
表一：1993年以来中国国内生产总值税负率（单位：亿元）
2010 397983 77390 %
11
（2）我国小，中，大口径宏观税负的一个估算。
表二：（单位：％）
2008 ——
2009 11. 72
2010 ——
12
结合表一和表二可以看出，衡量税收负担的三个口径的走势基本相同，但水平相差很大。
另据专家测算分析，我国大口经宏观税负约为小口径宏观税负的两
倍或者更多。中央党校政策研究室副主任周天勇周天勇算过一笔账，以2004年
为例，24141亿税收＋社会保障5780亿＋公共管理部门和社会组织收费
12211亿＋土地收入年平均为4500亿左右，总计46632亿元。拿这个数值
跟当年的国内生产总值相比较，实际宏观税负高达31%。2006年政府财
政收入接近万亿元，如果加上万亿元的预算外收费、土地出让金
5000亿元、社保8000亿元等预算外收入，我们真实的税负已经达到31%
至32%。
08年9月中国税务报一份报告指出：我国含社会保障基金的宏观税负
为% 。相当于24个发达国家宏观税负加权平均数（35%）的60%.相
当于18个发展中国家宏观税负加权平均数（%）的70%.
但按税费1：算，总负担为32%左右。
中国社科院财政与贸易经济研究所的报告测算显示，按全口径计算的
中国政府财政收入占GDP的比重，在2009年达到%，全年政府收入
超过10万亿元，当年税收收入只有万亿元。
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2、宏观税负的国际比较
起今为止，国内学者进行宏观税负的国际比较时多用OECD
统计数据，然而，OECD所涵盖的国家数量有限，且多为发
达国家，在分析时具有一定的局限性。考虑到IMF《政府财
政统计》中有关政府收入的定义较为全面的反映了政府参与
社会生产和财富的分配状况，更接近现实地反映政府与市场
的关系，加之IMF每年都要求成员国提供按照这一概念调整
后的各国政府收入，并在每年的《政府财政统计》中定期公
布各国政府收入占GDP比重的数据，口径较为统一且便于国
际比较，因此，这里我们采用IMF有关政府财政收入的口径
来反映宏观税负
14
表三：部分国家税收负担指标变化表（单位：％）
15
从表中可以看出
（1）近年来各国政府财政收入占GDP的比重
总体变化不大。
（2）发达国家的政府收入占GDP比重明显高
于发展中国家。
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图1：各国宏观税负的对比（政府收入占
GDP比例）
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表4 税收总收入占GDP的比重（百分比）
1965 1975 1985 1995 2000 2007 2008 2009
澳大利亚 28 ——
奥地利
比利时
加拿大 32 33
智利 —— —— —— 19 24
捷克 —— —— —— 36
丹麦 30 49
芬兰 43
法国
德国 36 37 37
希腊 34
匈牙利 —— —— ——
冰岛 30
爱尔兰
18
1965 1975 1985 1995 2000 2007 2008 2009
以色列 —— —— —— 37
意大利
日本 27 .
韩国 —— 20
卢森堡
墨西哥 —— —— 21
荷兰 ——
新西兰 31
挪威 41
波兰 —— —— —— ——.
葡萄牙 —— ——
斯洛伐克 —— —— —— ——
斯洛文尼亚 —— —— ——
西班牙
瑞典
瑞士 30
土耳其
英国 37 34
美国 24
非加权平均
OECD国家 ——.
数据来源：Revenue Statistics 2010, OECD 2010
19
20
相比国际上其他国家的税收负担，我国的税收负担具有
转轨时期国家的特点：
一是税收负担的波动比较大。从1997年开始我国宏观税
负逐年上升，2007年达到最高值%，整体看税收负担的
波动要大于其他国家。
二是小口径税收负担水平并不高。1999年中国宏观税负
为%，直至2007年持续上升至%，但仍远远低于高
收入国家的水平，而高收入国家在1999年宏观税负平均就已
达到%。因此，我国小口径税收负担水平并不高。
三是大口径税收负担水平比较高，国际上许多国家政府
收费较少，我国的税收负担具有中国特色，在我国总体税费
负担偏重这一点上，大家认识基本一致。
21
焦点 ——中国税收负担全球第二吗？
回应：以国际标准“宏观税负”衡量，
我国税负并不高
按照OECD统计口径计算，2007年美国、日本、德国、
法国宏观税负分别为%、%、%、%。按
此标准，2009年我国宏观税负为%，比上述国家均低。
根据IMF统计口径计算，2007年，发达国家全部政府收
入占GDP比重的平均值为%，发展中国家全部政府收
入占GDP比重平均值为%。按照该标准，2009年中国大
口径宏观税负约为%，低于发达国家及发展中国家平均
水平。
朱青认为，根据最近数据统计，2010年我国宏观税负
(与OECD统计口径相近)约为%，与OECD统计的30个
成员国2008年平均宏观税负%相比，低了近13个百分点。
所以，从宏观税负指标上看，我国与发达国家相比宏观税负
确实不高。
可见，无论采用哪种方式比较，中国税负水平不可能排
在世界前列。
22
完善中国宏观税负的几点思考
（1）形成与我国经济社会发展需要相匹配的
宏观税负水平。
（2）改革和完善宏观税负的结构
（3）调整政府财政支出结构
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3．我国地区间宏观税负水平呈现“东西高、中部低”
的状态，东部地区的宏观税负水平有较大的提高。
表五：1994——2004年我国分地区宏观税负比较（单位：%）
年份
全国税
负
东部税负 中部税负 西部税负
1994
1995
1996
1997
1998
1999
2000
2001
2002
2003
2004 24
25
地区宏观税负的决定因素：
——税收能力，即既定的税制作用于经济现状所可
能产生的税收规模。就经济因素而言，对地区宏观
税负产生影响的有：经济规模（人均GDP），经济
质量（投资的效率和资产的增值能力），经济结构
（产业结构），经济集中程度；就税制而言，税制
结构、税收待遇、税收优惠等对地区宏观税负影响
很大。
——税收努力，即税务机关在社会各种因素的影响
下，在征收管理方面所表现出的工作强度，理论上
可用入库税收占应纳税收（税收努力）的比例衡量。
内部因素有：人员因素、征管手段、激励约束机制；
外部因素：纳税意识、政府干预、财政收入结构。
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西部企业实际税负偏高
以税费与销售收入之比来度量税费负担，2005年，东南沿海和
环渤海地区的税费负担较低，分别为% 和%；而西南和西北地区较
高,分别为%和%；东北和中部地区处于中间水平，分别为% 和
%。2007年西部地区规模以上工业企业增值税占产品销售收入比重为
%，在四大区域中最高，比东部地区高出 个百分点；企业所得
税占销售收入比重为%，低于东部地区%的水平。2008年，西部
地区规模以上工业企业税收总额占产品销售收入的比重为%，在四大
区域中最高，分别比全国和东部地区平均水平高% 和%。其中，
产品销售税金及附加占产品销售收入的比重为%，分别比全国和东部
地区平均水平高% 和144%；应交增值税占产品销售收入的比重为
%，分别比全国和东部地区平均水平高40% 和%。
27
为何会出现这种现象呢？主要有以下几方面原因：一
是我国实际利用外商投资和出口高度集中在东部地区，而国
家对外资企业和出口给予了较多的税收优惠；二是西部地区
烟、酒、能源、资源性产品等高税行业所占比重较大；三是
各地税收征管力度的差异。东部地区由于有着充足的财政来
源，往往有余地取消一些行政性收费，同时实行“放水养鱼
”政策，加大税收优惠的力度；西部地区则由于财政紧张给
予企业的优惠幅度较小，税收征管比较严格，各种行政收费
较多，甚至存在收过头税的现象。
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三．我国企业税负水平考察
微观税负衡量指标
衡量微观税收负担的指标主要是指纳税人负担率，即一定 时期内某
纳税人（包括企业和个人）缴纳税额占其收入的比率。衡量微观税收负
担比衡量宏观税收负担复杂，其衡量指标往往只能作为参考性指标。具
体如下：
1.全部税收负担率。即企业（或个人）交纳的各项税收的总和与企业总
产值（或个人毛收入）的比率。其计算公式为：全部税收负担率= 企业
（或个人）各项税收之和/ 企业总产值（或个人毛收入）
2.直接税负担率。即企业（或个人）交纳的全部直接税与其收入的比率。
实践中多采用纯收入直接税负担率的指标：纯收入直接税负担率＝企业
（或个人）一定时期内缴纳的所得税（包括财产税）/ 企业（或个人）
一定时期获得的纯收入
3．企业流转税负担率=流转税税负支出/营业支出×100%
4．所得税负担率=所得税支出/(所得税+净利润)×100%
5．纯收入税收（税费）负担率=全部税收（税费）/纯收入×100%
29
2009年，A股公司平均税负为%，这创下了
2000年以来的最高值。并且，与2008年的税负相比，
大幅提升了37%。事实上，最近十年来， A股公司的
平均税负只有%。
2009年平均税负最高的3个行业是采掘业、房地
产以及金融服务，其中，采掘业的税负达到%
，房地产和金融服务也都超过了10%，分别为%
和%。而税负最低的三个行业是黑色金属、家
电以及农林牧渔。
30
我国实行增值税改革试点启动以来，试点范围不断扩大：
２００４年７月１日起，增值税转型试点首先在东北
三省的装备制造业、石油化工业等八大行业进行；
２００７年７月１日起，试点范围扩大到中部六省２
６个老工业基地城市的电力业、采掘业等八大行业；
２００８年７月１日，试点范围扩大到内蒙古自治区
东部呼伦贝尔市、兴安盟、通辽市、赤峰市和锡林郭勒盟；
２００８年８月，试点又扩大到四川汶川地震受灾严重
地区，改革涉及四川、甘肃和陕西三省被确定为极重灾区和
重灾区的５１个县（市、区）。
从试点地区情况看，增值税转型改革确实给企业减
轻了税负，带来了实惠。
31
三．我国企业税负水平考察
2008年11月召开的国务院常务会议，出台了扩大内需的十项措施。其中
之一是在2009年1月在全国所有地区、所有行业全面实施增值税转型改革，
鼓励企业技术改造，减轻企业负担1200亿元。
允许企业抵扣其购进设备所含的增值税，可以消除我国生产型增值
税制产生的重复征税因素，降低企业设备投资的税收负担，在维持现行
税率不变的前提下，是一项重大的减税政策。由于它可避免企业设备购
置的重复征税，有利于鼓励投资和扩大内需，促进企业技术进步、产业
结构调整和经济增长方式的转变。对于增强企业发展后劲，提高我国企
业竞争力和抗风险能力，克服国际金融危机对我国经济带来的不利影响
具有十分重要的作用。
为了平衡小规模纳税人与一般纳税人之间的税负水平，财政部和国
家税务总局出台政策，将小规模纳税人原有的6%—4%的征收率，统一降
低至3%。小规模纳税人征收率水平的大幅下调，进一步减轻中小企业税
收负担，为中小企业提供一个更加有利的发展环境。
32
两税合并对企业税负影响
新税法规定，自2008 年1 月1 日起，原享受低税率优惠
政策的企业，在新税法实行后5 年内逐步过渡到法定税率。
其中，享受企业所得税15% 税率的企业，2008 年按18% 税
率执行，2009 年按20% 税率执行，2010 年按22% 税率执
行，2011 年按24% 税率执行，2012 年按25%税率执行；原
执行24% 税率的企业，2008 年起按25% 税率执行。两税合
并后，外资企业所得税单独享受优惠政策取消，将会一定程
度上提高外商投资企业税收负担。但是，过渡期政策给予了
一缓冲时间。
33
“ 新税法”实施后，342 户内资企业平均名义税率将从
% 降到25%，下降 个百分点，平均实际税率将从
% 降到%，下降7 . 8 4 个百分点。同时，“新税
法”实施后，目前适用内资企业的新办企业减免税、民政福
利企业减免税等政策将按“新税法”做出重新安排。对外资
企业而言“新税法”实施后，外资企业按规定享受低税率优
惠的，将在五年内逐步过渡；享受定期优惠的，将按规定享
受到优惠期满。因此，“新税法”对现有外资企业过渡期内
的影响不大，但过渡期结束后，其税负水平将有明显上升。
如果不考虑过渡期政策，那么按“新税法”，209 户外资企
业平均名义税率将由% 增加到25%，增加 个百分
点，实际税负由% 增加到%，增加 个百分
点。
34
四．宏观税负和微观税负
差异的一般原因
宏观税负状况和微观税负状况不是绝对一致的。有时宏观税负不重，
甚至呈下降状况，但不少企业仍然感到税负很重。以下因素会引起宏观
税负与微观税负的差异：
第一，宏观税负反映的是平均税负率。
假定税负不转嫁，除非各行业、企业生产经营状况都一样，税收政
策及其贯彻执行也不偏不倚，宏观税负（平均税负）与行业、企业税负
才会完全一致。这种情况在现实生活中不会出现。
第二，微观税负水平受税收转嫁影响，宏观税负水平则不存在这一
问题。
从微观层次看，有的企业生产的产品畅销，供给弹性高，需求弹性
低，税负容易转嫁，名义上是企业纳税实际上是别人负税；反正，销路
不畅的企业税负就不易转嫁，可能负担全部税收，负担当然重。
第三，再生产补偿不足，造成实际税负重。
如果企业技术更新改造方面欠账大，折旧率低，那么企业再生产的
物质补偿严重不足，或者企业的存货跌价损失准备、长短期投资损失准
备不允许在睡前抵扣，就会出现利润“虚高”的现象，从而导致实际税
负上升。因此，税率或税负水平同样，但负担内涵可能不同。
第四，公共产品提供不足也会加重企业负担。
现实生活中，存在“企业办社会问题”。宏观税负往往只计算正税，
而不计算杂税，这样也导致微观“税”负与宏观税负出现差异。 35
第三节 税负转嫁与归宿
一．税负转嫁与归宿的概念
二．税负转嫁的方式
三、影响税负转嫁的主要因素及转嫁机理
四．社会主义市场经济中税负转嫁的客观必
然性
五．具体税种的转嫁
36
一．税负转嫁与归宿的概念
税负转嫁（tax shifting）：是指纳税人通过
一定的方式(主要以改变价格的方式)将一部分或全
部税收负担转移给他人的活动。
税负归宿（tax incidence)：税负转嫁的最终
结果或税收负担的最终落脚点。
37
二．税负转嫁的方式（一般方式）
11、前、前转转（（forward shifting)forward shifting)
也被称为“顺转”。即纳税人通过提高其所提供商品的价格，将其所应
纳税款转移给商品的购买者。
一般认为，前转是税负转嫁最典型和最普遍的形式，多发生在商品和劳
务税收场合，商品和劳务税的转嫁过程如下：
A → B → C → D → E
原材料生产者 制造商 批发商 零售商 消费者
22、后、后转转（（backward shifting)backward shifting)
也称为“逆转”。即纳税人通过压低购入商品价格的方式，将其应缴纳
的税收转给商品或生产要素供给者。
例如，在供大于求的汽车消费市场上，汽车销售商很难把税负转嫁给消
费者，为了保证一定数量的销售额，只好通过压低汽车制造商的供给价
格转嫁部分税负。其过程如下：
A ← B
汽车制造商 汽车销售商
（箭头表示税负转嫁的方向）
（箭头表示税负转嫁的方向） 38
二．税负转嫁的方式（一般方式）
33、混、混转转
就是纳税人既可以把税负转嫁给供应商，又可以同时把税负
转嫁给购买者，在日常经济活动中这种转嫁方式比较常见。
其过程如下：
A ← B → C
汽车制造商 汽车销售商 消费者
39
二．税负转嫁的方式（特殊方式）
44、消、消转转（（diffused shifting)diffused shifting)
也被称为税收转化。指纳税人用降低课税品成本的办法将应纳税
收的全部或部分消化掉。这既不是提高销售价格的前转，也不是
压低购价的后转，而是通过改善经营管理、提高劳动生产率等措
施降低成本、增加利润而抵消税负，所以被称为消转。
消转要具备一定的条件，如生产成本有减少的空间，商品销售量
可能扩大有可能降低单位商品的成本、有可采用的新技术以及税
负不重等。
消转实质上是用生产者应得的超额利润抵补税负，实际上不转嫁，
由纳税人自己负担。
55、、税税收收资资本化本化(capitalization taxation)(capitalization taxation)
应税物品（主要是土地和其他收益来源较具永久性的政府债券等
资本品）交易时，买主将物品可预见的未来应纳税款从所购物品
价格中做一次性扣除，此后虽由买主按期交税，实际上税款由卖
主负担。
40
三．影响税负转嫁的主要因素及转嫁机理
1、税负转嫁与税种的形式
（1）流转税税负容易转嫁，转嫁的程度取决于商品定价
方式(计划价或市场价)、价格弹性、征税范围等因素。
（2）所得税中个人所得税一般不能转嫁，企业所得税的
转嫁问题比较复杂，一般认为企业所得税具有税负转嫁的可
能性：一是企业有可能通过提高商品价格的方式将税负转嫁
给消费者负担，二是企业有可能通过降低职工工资的方式将
税负转嫁给企业职工负担，当然，税负也有可能无法转嫁出
去，而由企业所有者负担。
（3）财产税包括对财产所得或财产交易征税。财产所得
税的税负转嫁类似于企业所得税，税负可能会通过提高租金
方式转嫁给土地或房屋使用者负担；财产交易税的税负转嫁
类似于流转税，税负可能由财产卖方或买方负担。
41
2、税负转嫁与定价方式
（1）在市场定价方式下，流转税作为商品价格的组成部
分，其税负可以通过商品价格变动而发生转嫁，转嫁程度取
决于价格弹性、征税范围等因素。
（2）在计划价格下，税收难以通过影响商品价格变动而
发生税负转嫁。
（3）市场竞争状况也会对税负转嫁及其归宿产生不同影
响。例如完全竞争条件和垄断条件下由于定价方式也存在差
异，所以税收对价格变动的影响会有所不同，税负的归宿也
会有所不同。
42
3、税负转嫁与供求弹性
在市场价格下，流转税通过影响商品价格变动引起税
负转嫁，转嫁程度主要取决于商品的供给和需求弹性供给和需求弹性力量
对比。
（1）供给弹性较大、需求弹性较小的商品的课税较易
转嫁。因为供给弹性较大，生产者可灵活调整生产数量，最
终使其在所期待的价格水平上销售出去，税款也易随之转嫁；
需求弹性较小的商品，其价格最终决定于卖方，也易实现税
负转嫁。
（2）供给弹性较小、需求弹性较大的商品的课税不易
转嫁。因为供给弹性较小的商品，生产者调整生产数量的可
行性较小，从而难以控制价格水平，税负转嫁困难；需求弹
性较大的商品，买方可通过调整购买数量影响价格，税负转
嫁比较困难。
（3）供给弹性大于需求弹性，税负容易转嫁；供给弹
性小于需求弹性，税负转嫁困难；供给弹性等于需求弹性，
供需双方共同负担税收，税负转嫁部分实现。
43
4、税负转嫁与征税范围
（1）对需求方而言，征税范围窄，消费者选择替代商品的
余地较大，税负更多趋向于由生产者负担；征税范围广，消
费者选择替代商品余地较小，税负更多趋向于由消费者负担。
（2）对供给方而言，征税范围窄，生产者选择转换生产的
余地较大，税负更多趋向于由消费者负担；征税范围广，生
产者选择转换生产的余地较小，税负更多趋向于由生产者负
担。
44
5、税负转嫁与反应期限
税负转嫁的即期、短期和长期效应是不同的。
（1）即期来看，对商品选择性征税，消费者和生产者都
难以立即作出替代消费和转换生产的反应，税负由供求双方
均衡负担；
（2）短期来看，消费者具有选择替代消费的便利，税负
趋向于由生产者负担；
（3）长期来看，生产者和消费者都会作出替代消费和转
换生产的反应，税负如何在这二者间分配最终还是取决于供
求弹性的对比关系。
45
四．社会主义市场经济中税负转嫁的
客观必然性
1、市场经济中，经济活动的主体追求利益最大化，是
诱发强烈的税负转嫁动因。
2、市场经济中形成的自由定价为主的价格形成机制，
为我国市场经济条件下实现税负转嫁提供了基本条
件和现实可能性。
3、税负转嫁机制是可供市场经济国家选择用于干预经
济、调节资源配置、调节社会供需的手段之一。
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五．具体税种的转嫁
（一)增值税
1、理论上讲，增值税税负能够转嫁，转嫁程度取决于产品的
供给弹性和需求弹性。产品的供给弹性越大，厂商越能通过
调整产量，将其所缴纳的固定资产增值税转嫁给买方；反之，
产品的供给弹性越小，厂商转嫁固定资产增值税的难度越大。
生产型增值税对购进固定资产不允许抵扣使供给弹性小的产
品处于竞争的劣势一方。
2、生产型增值税加剧了区域经济不均衡发展态势。中西部地
区是原材料、能源的主要供应地，资源性产品供给弹性较小，
资本密集型产品比重大的特点使其固定资产投资的增值税税
负较重，税负难以转嫁；相反，东部沿海地区以加工工业为
主，大多属于劳动密集型企业，产品供给弹性较大，固定资
产投资的增值税税负较轻；增值税税负差异加大了区域间投
资收益率差距，资源流向加剧我国区域经济不平衡。
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（二）企业所得税
如前所述，企业所得税的税负可能最终有两种
转嫁形式：一是提高价格将税负转嫁给商品的消费
者；二是通过降低职工工资转嫁给劳动者。
我国税法规定，对企业的资本投入不征税，但由于不允
许在税前分配投资收益，因此事实上资本的投资收益承担了
所得税税负；而且我国劳动力市场不完善，劳动力供给十分
充裕，企业有可能将所得税税负转嫁给劳动者。
（蒋洪，2004）
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（三）个人所得税
如前所述，个人所得税
一般难以转嫁。
从个人的微观税收负担
来看，即个人所得税额与个
人收入之比来考察，我国个
人所得税还是处于较高水平，
有些指标还高于发达国家水
平。我国工薪阶层承担了大
量税负，2002年达到65％。
工薪收入者中的高收入者对
税收贡献增大。
年
份
1997 1998 2000 2001 2002 2008
工
薪
阶
层
82 81 78 68 65 65
高
收
入
者
10 12 15 20 24 35
其
他
阶
层
8 7 7 12 11
社会各阶层在个人所得税中的比重
（％）
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1994年，我国仅征收个人所得税73亿元，2008年增加到3722亿元。
2009年个人所得税完成亿元。2010年个人所得税快速增长，实现
收入亿元，同比增长%，比上年同期增速加快个百分点。
个人所得税收入占税收总收入的比重为%。 1994年～2010年，个人所
得税占税收收入的比重由%上升至% 。
2008年年所得12万元以上纳税人自行申报的人数为240万人，占全国
个人所得税纳税人数的约3%，而缴纳的税额为1294亿元，占全国个人所
得税总收入的35% 。
2008年我国城镇居民人均可支配收入中工薪收入所占比重% ，
因此，工薪阶层作为社会的主要群体(在国外包括发达国家也是如此)，
构成了个人所得税的最大税源。
工薪收入者中的高收入者对税收贡献增大。据国家税务总局的统计，
2005年，全国年工资收入25万元以上的纳税人占工薪收入纳税人数的比
例接近5‰，缴纳的税款占工薪所得项目总税额约15%。2007年对工薪所
得征收的个税收入中，适用20%（含）以上税率（即月工薪应纳税所得额
在5000元以上）的纳税人次占工薪所得总纳税人次的%，但缴纳税额
却占工薪所得总税额的%。
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