审计观察.Audit observation 教育系统内部审计外包研究上海市教育委员会周琳[摘要】随着我国财政性教育经费支出大幅增加，教育内部审计任务日益繁重，内部审计职能外包是有效措施。本文在阐述我国教育系统，内部审计外包发展历程的基础上，对其优劣势等因素进行分析，并结合教育系统经常开展的审计项目类型，采用层次分析法，定性与定量相结合，通过计算权重为外包与否决策提供依据。[关键词]教育审计外包员数量大幅减少。在这一时期，我国教育内部审计一、引言总体上还比较弱小，审计项目数量及审计资金总额内部审计外包起源于西方，是指将内部审计职都有限，再加t第三方市场机制及提供的服务尚不能部分或全部通过契约委托给会计师事务所或其他健全，内部审计外包仅处于起步阶段。外部机构执行。其理论基础主要包括组织职能理论、(二)恢复发展阶段交易成本理论和委托代理理论等。进入21世纪，教育部修订实施《教育系统内部对于教育系统而言，内部审计作为教育单位和审计工作规定~.教育部有关领导也多次呼吁内部审部门"免疫系统"的第一道防线，在规范教育经济计只能加强不能削弱。在实务中，199子一2009年期活动、加强教育系统党风廉政建设等方面发挥了积间，我国高校大规模扩张，各地新校区建设如火如极作用。新时期，一方面新一届党中央领导集体重荼，基建修缮项目审计成为高校重要工作之一，这拳出击、密集反腐，对审计监督提出了更高的要求。一方面推动了内部审计机构队伍自身的建设与完善，另一方面，近年来公共财政教育投入不断加大，加另→方面由于较强的专业性也促进了内部审计外包强教育经费监管、把钱用在刀刃上成为全社会普遍的发展。2000年以来，教育系统经济责任审计逐步关注的焦点。内部审计作为监管体系重要组成部分推广实施，在很大程度上推动了地方各级教育行政之→，受重视程度不断提升，任务也更加繁重。部门和高校内部审计的进一步发展。内部审计外包在此背景下，对教育系统内部审计运作模式的内容由基建修缮项目审计扩大到经济责任审计，部探讨成为理论界和实务界广泛关心的话题。特别是分财务收支审计也开始外包，外包项目的数量和涉内部审计外包，目前在教育系统内部审计实务中较及的审计资金都大幅增加。为常见。本文拟在总结其发展历程的基础上，分析(三)快速发展阶段优劣势等主要影响因素，并采用层次分析法，定性2010年至今是我国教育系统内部审计外包快速与定量相结合探讨内部审计外包决策机制，从而为发展的阶段。随着国家对教育投入的大幅增长，提教育系统内部审计外包提供理论依据和实务参考。高教育经费精细化管理水平成为增强教育综合治理能力的重要保障。《国家中长期教育改革和发展规划二、教育系统内部审计外包发展历程纲要》提出"要加强经费使用监督，强化重大项目(一)起步阶段建设和经费使用全过程审计"。为此，越来越多的在"七五"( 1986一1990年)和"八五"期间地方教育行政部门以及高校独立设置内部审计机构，( 1991一1995年)，教育系统内部审计分别经历了创并增强了内部审计力量;同时，审计业务也不断深业打基础和发展上水平阶段，教育内部审计监督体化，基建修缮项目审计由事后监督向全过程审计转制逐步建立。但1998年，在政府机构改革以及高校变，经济责任审计常态化，专项经费审计、科研经内部管理体制改革过程中，为精简机构、压缩人员费审计、内部控制审计、绩效审计也逐步开展。内编制，很多教育行政部门以及高校撤销了内部审计部审计从查错纠弊财务收支审计向风险管理咨询服机构，或并入其他机构，或改为合署办公，审计人务深化。审计任务的加重，凸显审计人员相对不足，新会计(月刊)2015年第8期{总80期)
Audi t observati on .审计观察再加上近年来会计师事务所在规模和质量上的迅速四、教育系统内部审计外包影晌因素分析提高，内部审计外包成为教育行政部门和高校履行审计监督职能的重要方式之一，得到了快速发展。(一)教育系统内部审计外包优势分析教育具有较强的公共产品属性，在我国基础教三、教育系统内部审计外包意义与作用育和高等教育中，公共财政投入是主要的资金来源随着内部审计范围的不断扩大、审计内容日益渠道，当前我国教育系统内部审计外包优势:复杂，对审计技术和审计人员胜任能力的要求越来( 1 )优化审计资源配置。目前我国教育系统内越高，内部审计外包的意义与作用更加凸显，主要部审计区域之间、校际之间发展极不平衡，内部审体现在以下方面:计外包程度也有较大差异。笔者所在的上海市，教(一)提高内部审计效率育内部审计发展在全国处于较为领先的水平，上海我国教育系统内部审计虽然得到了较快发展，市教委独立设置内部审计机构，同时下设上海市教但总体水平还不高，内部审计人员数量有限。面对育审计中心;17个区县教育行政部门绝大部分设立日益繁重的审计任务，寻求外部力量、提高审计效了内部审计机构，具体形式有独立设置、增挂牌子率成为必然选择。会计师事务所作为提供审计专业以及合署办公等;在沪公办高校基本均设置了内部服务的机构，有相对完善的组织架构和人员配备，审计部门，且独立设置的占较大比例。即便在这种可集中力量在较短时间内完成受托的审计事项。因情况下，上海市教育内部审计仍存在人手少任务重此，内部审计外包已成为教育系统执行内部审计职的矛盾，可以推想这种情况在全国教育系统具有一能的重要组成部分，在外包形式的选择上，可分为定的普遍性。因此，内部审计外包成为我国教育系部分外包、全部外包、合作外包等，各教育部门和统有关部门和单位优化审计资源的重要方式之一。单位可结合自身实际，统筹安排。(2 )提高审计独立性。James (2000)对内部审(二)拓展内部审计业务计职能外包是否能提高使用者在防范财务报告舞弊我国经济社会发展步入"新常态教育领域综方面的信心进行了深入研究，结果表明:银行贷款合改革不断深化，教育系统各部门和单位所处的环人认为将内部审计职能外包给国际级会计师事务所，境、涉及的经济活动、发生的资金往来都更加复杂，比由内部审计部门进行审计并向高管层报告，防止加强反腐倡廉建设、维护教育系统风清气正的政治舞弊发生的可能性更大。我国教育系统内部审计人任务更加突出，教学、科研、基建、物资采购、财员在工资、福利、晋升等方面与本部门、本单位领务管理、校办企业、招生等领域的监管要求不断提导及有关方面存在一定的利益关系，独立性不强。升，内部审计业务范围也不断扩大，这与内部审计内部审计外包，由第三方会计师事务所执行内部审人员专业背景单一的现实状况不相协调。因此，借计职能，不仅可以做到组织上独立，而且在审计决助外部会计师事务所，在内部审计项目中引进计算策判断过程中可较少受到外部干扰，从而能够保证机、基建、管理、经济等各类专业背景的审计人员，审计更加公正、客观。开展全方位、多类别的审计业务成为教育系统构建( 3 )提高审计质量。教育系统内部审计外包另监督体系的重要组成部分。一个主要原因是内部审计人员专业胜任能力及审计(三)提高内部审计服务层次与水平经验与职业注册会计师相比，还存在一定差距。随教育事业改革与发展进入关键时期，改革深水着经济全球化以及我国市场经济体制的建立与完善，区的矛盾与问题日益凸显，内部审计不仅要履行审会计师事务所整体行业取得较快发展，注册会计师计监督、规范行为的职能，还要围绕大局、服务中心，在数量及人员素质等方面显著提升，所提供的审计积极发挥内部审计决策咨询的作用，推进教育事业服务趋向专业化、优质化，运用的审计技术和方法改革与发展瓶颈问题的解决，在更高层面上提高内也更为先进。而教育系统内部审计人员大部分是财部审计服务水平。内部审计机构通常对本部门、本务背景，年龄结构、职称资历等尚有欠缺。因此，单位进行审计，思维具有一定的局限性。而外部注册很多教育部门和单位采用内部审计外包以获得更高会计师则是跨行业、跨单位开展审计，具备更加先进质量的审计服务O的管理理念，对各条线上的规章制度也更加熟悉，能(二)教育系统内部审计外包劣势分析为受托部门和单位提供更加多元化的审计服务。虽然外部注册会计师通常具备更强的审计技术新会计{月刊)2015年第8期{总80期)
审计观察.Audi t observati on 实力，但就组织管理而言，内部审计在很多方面是是美国运筹学家匹茨堡大学教授萨蒂(Saaty)于上世注册会计师所不能替代的，如美国世通财务舞弊丑纪70年代初提出的一种层次权重决策分析方法。层闻最初就是由公司内部审计发现的。教育系统内部次分析模型主要分三层。最高层为目标层，本文设审计外包也存在弊端，主要体现在以下方面:定为对外包与否进行决策。中间层为准则层，综合(1)会计师事务所审计忠诚度问题。内部审计上述对教育系统内部审计外包优劣势的分析，本文外包主要通过契约形式委托会计师事务所执行内部将独立性、专业胜任能力、成本效益、忠诚度四个审计职能，内部审计与本部门、本单位事业发展休因素作为准则层影响因素。最底层为方案层，本文戚相关，而会计师事务所更多的是追求自身经济利将预算执行及财务收支审计、经济责任审计、专项益最大化，因此，内部审计外包存在因注册会计师经费审计、基建修缮项目审计、内部控制审计、管对部门和单位缺乏忠诚度而未能揭示潜在管理隐患理咨询等6项审计类型作为具体方案。的风险。根据专家意见及笔者长期实务工作经验，利用(2)控制成本问题。内部审计职能委托给会计Saaty的1至9标度值构造判断矩阵。为方便运算，师事务所，通常不能一托了之，而是要对其履行契笔者采用YAAHP软件，计算结果如下图:约有关规定以及审计质量等情况进行复核和监督，在这过程中所发生的戚本，笔者认为可称之为控制成本。控制成本大小与审计要求、注册会计师工作质量、项目复杂程度等直接相关，具体包括人力戚本、机会戚本等。对会计师事务所的控制成本再加上支付的审计费用，如果高于取得的收益，内部审计外包则是不合理的。( 3 )内部环境熟悉度问题。内部审计人员是组如图所示，项目外包权重按大小依次为基建修织的雇员，对组织的文化特质、管理理念、工作程序、缮项目审计、内部控制审计、经济责任审计、预算风险及问题、控制措施、发展瓶颈等内部情况较为执行与财务收支审计、专项审计、管理咨询。熟悉，具有外部注册会计师所不具备的"私有知识飞六、结语特别是教育系统，对于会计师事务所而言，懂得经济管理的人才较多，但是懂得教育发展规律的较少，2015年继《教育部关于加强直属高校内部审计因此在某种意义上能为教育管理者提供的服务与现工作的意见》颁布实施;同年教育部内部审计工作实要求还存在一定差距。视频会议在京召开，这是近十年教育部首次召开内部审计工作会议。这说明新时期下教育内部审计工五、教育系统内部审计外包对策作的重要性。为此，地方各级教育行政部门以及各(一)教育系统内部审计规范有关高校应积极整合审计资源，采取外包、内部审国内外理论界与实务界关于内部审计外包与反计实施、内部审计和注册会计师联合审计等多种方外包的争论一直都非常激烈。就我国教育系统而言，式，根据实际情况扬长避短科学决策外包内容，推《内部审计实务指南第4号一一高校内部审计》规动我国教育系统内部审计范围全覆盖及审计工作质定"高校应设置内部审计机构，规模较大的高校(年量的提高。收入5亿元以上或教职工人数在3ω0人以上)应设置础立的内部审计机构教育部《关于加强直属高参考文献[1]沈颖.企业内部审计外包的理论基础研究[J].会计等学校内部审计工作的意见》指出"应设置独立的师，2010(05):82一83内部审计部门，足额配备专职审计人员"。因此，在f2J李琳.基于公司治理背景下的内部审计外包问题研究教育系统，将内部审计职能完全外包并不符合相关[01.兰州、1:兰州理工大学，2009文件的要求，通常是根据项目性质和内容，选择外[3]王光远，瞿曲内部审计外包:述评与展望01.审计研包与否，本文采用层次分析法对外包进行决策。究，2005(2):12一19.(二)教育系统内部审计外包方法编辑:彭秋龙层次分析法(AnalyticHierarchy Process, AHP), 新会计{月刊)2015年第8期{总80期)
