职工薪酬的个税筹划
主讲人 李秀华
1
【课程提纲】
一、工资薪金
二、年终奖
三、职工福利费
四、工会经费与职工教育经费
五、五险一金
六、补充保险
七、股权激励
月工资的计税与节税
外籍人员薪酬的计税与节税
劳务报酬的计税与节税
一、工资薪金的个税安排
月工资的计税与节税
个税法实施条例第八条 工资、薪金所得，是指个人因任
职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动
分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。
个人所得税法实施条例第十条 个人所得的形式，包括现
金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。所得为实物
的，应当按照取得的凭证上所注明的价格计算应纳税所得
额；无凭证的实物或者凭证上所注明的价格明显偏低的，
参照市场价格核定应纳税所得额。所得为有价证券的，根
据票面价格和市场价格核定应纳税所得额。所得为其他形
式的经济利益的，参照市场价格核定应纳税所得额。
4
工资、薪金所得应纳税额的计算公式为：
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
＝（每月收入额－3500元或者4800元）×适用税率 －速
算扣除数（华侨适用附加费用扣除121）
下表为工资、薪金所得适用的累进税率表，其中含税级距与
不含税级距均按有关税法规定减除有关费用后的所得额。不
含税级距适用于雇主代雇员负担全部或部分税款时使用。
6
级数 月应纳税所得额 税率 速算扣
除数
1 不超过1500元的 3% 0
2 超过1500元至4500元的部分 10% 105
3 超过4500元至9000元的部分 20% 555
4 超过9000元至35000元的部分 25% 1005
5 超过35000元至55000元的部分 30% 2755
6 超过55000元至80000元的部分 35% 5505
7 超过80000元的部分 45% 13505
工资、薪金所得适用的七级累进税率表
工资薪金的节税技巧
1. 按月均衡发放工资
个人所得税法规定：特定行业的工资、薪金所得应纳的税款，
可以实行按年计算、分月预缴的方式计征。而实施条例规定：
特定行业，是指采掘业、远洋运输业、远洋捕捞业以及国务
院财政、税务主管部门确定的其他行业；对这些特定行业职
工的工资、薪金所得应纳的税款，按月预缴，自年度终了之
日起30日内，合计其全年工资、薪金所得，再按12个月平
均并计算实际应纳的税款，多退少补。
《山东省地方税务局关于特定行业职工取得全年一次性奖金
个人所得税计算问题的通知》（鲁地税函[2010]94号）
7
2. 利用免税待遇
（1）个人所得税法及其实施条例规定的免税待遇
个人所得税法第四条：下列各项个人所得，免纳个人所得税：
一、省级人民政府、国务院部委和中国人民解放军军以上单
位，以及外国组织、国际组织颁发的科学、教育、技术、文
化、卫生、体育、环境保护等方面的奖金；
二、国债和国家发行的金融债券利息；
三、按照国家统一规定发给的补贴、津贴；
四、福利费、抚恤金、救济金；
五、保险赔款；
8
六、军人的转业费、复员费；
七、按照国家统一规定发给干部、职工的安家费、退职费、
退休工资、离休工资、离休生活补助费；
八、依照我国有关法律规定应予免税的各国驻华使馆、领事
馆的外交代表、领事官员和其他人员的所得；
九、中国政府参加的国际公约、签订的协议中规定免税的所
得；
十、经国务院财政部门批准免税的所得。
9
① 免税的津贴、补贴有哪些？
按照个人所得税法第四条的规定，按照国家统一规定发给的
补贴、津贴免纳个人所得税。
实施条例第十三条 税法第四条所说的按照国家统一规定发
给的补贴、津贴，是指按照国务院规定发给的政府特殊津贴、
院士津贴、资深院士津贴，以及国务院规定免纳个人所得税
的其他补贴、津贴。
请问：其他免税的补贴、津贴有什么？
10
国家税务总局关于印发《征收个人所得税若干问题的规定》
的通知（国税发[1994]89号）要求对于补贴、津贴等一些
具体收入项目应否计入工资、薪金所得的征税范围问题，按
下述情况掌握执行：
（一）条例第十三条规定，对按照国务院规定发给的政府
特殊津贴和国务院规定免纳个人所得税的补贴、津贴，免予
征收个人所得税。其他各种补贴、津贴均应计入工资、薪金
所得项目征税。财税[2005]183号
（二）下列不属于工资、薪金性质的补贴、津贴或者不属
于纳税人本人工资、薪金所得项目的收入，不征税:
1. 独生子女补贴；
2. 执行公务员工资制度未纳入基本工资总额的补贴、津贴
差额和家属成员的副食品补贴；
3. 托儿补助费； 4. 差旅费津贴、误餐补助。
11
《财政部国家税务总局关于误餐补助范围确定问题的通知》
（财税[1995]82号）：国税发[1994]89号文件规定不征税
的误餐补助，是指按财政部门规定，个人因公在城区、郊区
工作，不能在工作单位或返回就餐，确实需要在外就餐的，
根据实际误餐顿数，按规定的标准领取的误餐费。一些单位
以误餐补助名义发给职工的补贴、津贴，应当并入当月工资、
薪金所得计征个人所得税。
12
② 免税的福利费有什么？
按照个人所得税法第四条的规定，福利费、抚恤金、救济金
免纳个人所得税。
实施条例第十四条 税法第四条所说的福利费，是指根据国
家有关规定，从企业、事业单位、国家机关、社会团体提留
的福利费或者工会经费中支付给个人的生活补助费；所说的
救济金，是指各级人民政府民政部门支付给个人的生活困难
补助费。（抚恤金是指个人因公伤亡，或因意外事故造成生
活困难，而取得的经济补偿）
注意：人人有份的补贴、补助需要缴纳个人所得税。
13
14
《国家税务总局关于生活补助费范围确定问题的通知》
（国税发[1998]155号）：
一、上述所称生活补助费，是指由于某些特定事件或原
因而给纳税人本人或其家庭的正常生活造成一定困难，其
任职单位按国家规定从提留的福利费或者工会经费中向其
支付的临时性生活困难补助。
节税策略：企业用心、细心，利用好免税生活补助费。
15
二、下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入纳
税人的工资、薪金收入计征个人所得税：
（一）从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工
会经费中支付给个人的各种补贴、补助；
（二）从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人
有份的补贴、补助；
（三）单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属
于临时性生活困难补助性质的支出。
生活补助费的税务检查要点：重点检查福利费或者工会经
费是否有支付给本单位职工的人人有份的补贴补助。注意，
由于某些特定事件或原因（例如生病等）向个别人支付生
活困难补助不用纳税。
（2）工伤保险待遇
《关于工伤职工取得的工伤保险待遇有关个人所得税政策的
通知》（财税【2012】40号）
因公负伤职工与企业解除劳动合同，企业向其支付的伤残补
助金是否需要缴纳个人所得税？
根据国税函[2009]3号的规定，职工福利费之中包括丧葬补
助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。（抚恤金是指个人
因公伤亡，或因意外事故造成生活困难，而取得的经济补偿，
可以是企业支付的）
16
（3）生育津贴和生育医疗费
《关于生育津贴和生育医疗费有关个人所得税政策的通知》
（财税[2008]8号）：根据《中华人民共和国个人所得税法》
有关规定，经国务院批准，现就生育津贴和生育医疗费有关
个人所得税政策通知如下：生育妇女按照县级以上人民政府
根据国家有关规定制定的生育保险办法，取得的生育津贴、
生育医疗费或其他属于生育保险性质的津贴、补贴，免征个
人所得税。
17
（4）社保与住房公积金的免税待遇
《财政部 国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险
费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财
税[2006]10号）：三、个人实际领（支）取原提存的基本
养老保险金、基本医疗保险金、失业保险金和住房公积金时，
免征个人所得税。
18
（5）财税字[1994]020号规定的免税待遇
二、下列所得暂免征收个人所得税
(一)外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、
伙食补贴、搬迁费、洗衣费。
(二)外籍个人按合理标准取得的境内、外出差补贴。
(三)外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，
经当地税务机关审核批准为合理的部分。
(四)个人举报、协查各种违法、犯罪行为而获得的奖金。
(五)个人办理代扣代缴税款手续按规定取得的扣缴手续费
(六)个人转让自用达五年以上、并且是唯一的家庭生活用房
取得的所得。
19
20
《财政部 国家税务总局关于高级专家延长离休退休期间取
得工资薪金所得有关个人所得税问题的通知》（财税
〔2008〕7号）：
一、财税字「1994」20号第二条第（七）项中所称延
长离休退休年龄的高级专家是指：
（一）享受国家发放的政府特殊津贴的专家、学者；
（二）中国科学院、中国工程院院士。
21
二、高级专家延长离休退休期间取得的工资薪金所得，
其免征个人所得税政策口径按下列标准执行：
（一）对高级专家从其劳动人事关系所在单位取得的，
单位按国家有关规定向职工统一发放的工资、薪金、奖金、
津贴、补贴等收入，视同离休、退休工资，免征个人所得
税；
（二）除上述第（一）项所述收入以外各种名目的津
补贴收入等，以及高级专家从其劳动人事关系所在单位之
外的其他地方取得的培训费、讲课费、顾问费、稿酬等各
种收入，依法计征个人所得税。
三、高级专家从两处以上取得应税工资、薪金所得以
及具有税法规定应当自行纳税申报的其他情形的，应在税
法规定的期限内自行向主管税务机关办理纳税申报。
3. 工资收入费用化（社保费、福利费、差旅费等）
讨论：请您提几点可行的建议
22
外籍人员薪酬的计税与节税
1. 外籍人员在中国境内的纳税义务
（1）如果外籍人员有三证，即《中华人民共和国外国人就
业许可证书》、《外国人就业证》和居留证，可以认为外籍
人员是中国境内企业的雇员，按照工资薪金所得缴纳个人所
得税。 劳部发【1996】29号
（2）外籍人员以个人身份从中国境内取得所得按照劳务报
酬所得纳税。
23
（3）如果外国企业派人到境内提供劳务构成常设机构，则
常设机构缴纳企业所得税，外籍人员缴纳个税。
企业所得税：《关于外国企业在中国境内提供劳务活动常设
机构判定及利润归属问题的批复》（国税函[2006]694
号） ；税总2013年19号公告
个人所得税：《关于外商人员来华提供劳务应如何依照税收
协定所确定的原则进行征税问题的批复》（国税外字
[1989]91号）
24
2. 外籍人员的计税策略
（1）居民纳税义务人与非居民纳税义务人的转换
（2）合理设计在华居住时间
（例如：实施条例第七条 在中国境内无住所，但是在一个
纳税年度中在中国境内连续或者累计居住不超过90日或183
天的个人，其来源于中国境内的所得，由境外雇主支付并且
不由该雇主在中国境内的机构、场所负担的部分，免予缴纳
个人所得税）
（3）规避高管、董事身份，如技术总监转化为技术顾问
（4）充分利用免税补贴 财税1994 20号
25
财税字[1994]20号规定的免税项目
二、下列所得暂免征收个人所得税
(一)外籍个人以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、
伙食补贴、搬迁费、洗衣费。
(二)外籍个人按合理标准取得的境内、外出差补贴。
(三)外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，
经当地税务机关审核批准为合理的部分。
(八)外籍个人从外商投资企业取得的股息、红利所得。
26
劳务报酬的计税与节税
国家税务总局关于印发《征收个人所得税若干问题的规定》
的通知（国税发[1994]89号）十九、关于工资、薪金所得
与劳务报酬所得的区分问题：工资、薪金所得是属于非独立
个人劳务活动，即在机关、团体、学校、部队、企事业单位
及其他组织中任职、受雇而得到的报酬；劳务报酬所得则是
个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬。两者的
主要区别在于，前者存在雇佣与被雇佣关系，后者则不存在
这种关系。
27
28
《国家税务总局关于影视演职人员个人所得税问题的批复》
（国税函[1997]385号）：根据个人所得税法的规定，凡与
单位存在工资、人事方面关系的人员，其为本单位工作所取
得的报酬，属于“工资、薪金所得”应税项目征税范围；而
其因某一特定事项临时为外单位工作所取得报酬，不属于税
法中所说的“受雇”，应是“劳务报酬所得”应税项目征税
范围。
《劳动和社会保障部关于确立劳动关系有关事项的通知》
（劳社部发〔2005〕12号）
29
一般地，同时满足以下两个条件的所得为工资薪金所得
① 原则上应当签订劳动合同；（但没签劳动合同也可能
存在实质上的劳动关系）
《关于确立劳动关系有关事项的通知》（劳社部发
〔2005〕12号）：用人单位招用劳动者未订立书面劳动
合同，但同时具备下列情形的，劳动关系成立
（一）用人单位和劳动者符合法律、法规规定的主体
资格；（二）用人单位依法制定的各项劳动规章制度适
用于劳动者，劳动者受用人单位的劳动管理，从事用人
单位安排的有报酬的劳动；（三）劳动者提供的劳动是
用人单位业务的组成部分。
② 原则上按规定缴纳社保。 （但社保账户是唯一的，没有为
劳动者缴纳社保不等于不存在劳动关系）
3
0
※ 劳务报酬所得的计税规定
个人所得税法实施条例第八条 劳务报酬所得，是指个人从
事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、
会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕
刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术
服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得
的所得。
个人所得税法第六条 劳务报酬所得，每次收入不超过
4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%
的费用，其余额为应纳税所得额。
31
劳务报酬所得适用的三级超额累进税率表
级数 每次应纳税所得额 税率% 速算扣
除数
1 不超过20000元（含）的部分 20 0
2 超过20000元至50000元（含）的
部分
30 2000
3 超过50000元的部分 40 7000
32
实施条例第二十一条 劳务报酬所得，属于一次性收入的，
以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以
一个月内取得的收入为一次。
国税发[1994]89号 ：同一项目是指劳务报酬所得列举具
体劳务项目中的某一单项，个人兼有不同的劳务报酬所得，
应当分别减除费用，计算缴纳个人所得税。
实施条例第二十三条 两个或者两个以上的个人共同取得
同一项目收入的，应当对每个人取得的收入分别按照税法
规定减除费用后计算纳税。
《关于个人所得税偷税案件查处中有关问题的补充通知》
（国税函〔1996〕602号）第四条规定，纳税人在一个月
内，在同一县（含县级市、区）范围内取得的劳务服务为
一次，当月跨县级地域的，应分别计算。
讨论：劳务报酬的节税策略？
33
单位或个人代付税款时应纳税额的计算
关于单位或个人为纳税义务人的劳务报酬所得代付税款
时，如何计算代付的应纳税款问题，依据的税收法规有：
《国家税务总局关于印发<征收个人所得税若干问题的
规定>的通知》（国税发[1994]089号）第十四条；
《国家税务总局关于明确单位或个人为纳税义务人的劳
务报酬所得代付税款计算公式的通知》（国税发
[1996]161号）；《国家税务总局关于明确单位或个人
为纳税义务人的劳务报酬所得代付税款计算公式对应税
率表的通知》（国税发[2000]192号）。
34
如果单位或个人为纳税义务人负担个人所得税税款的，应
将纳税义务人取得的不含税收入额换算为应纳税所得额，计
算征收个人所得税，应纳税款的计算公式如下：
一、不含税收入额为3360元（即含税收入额4000元）以
下的：应纳税所得额＝（不含税收入额－800）÷（1－税率
20%）
二、不含税收入额为3360元以上的：应纳税所得额＝
[（不含税收入额－速算扣除数）×（1－20％）]÷[1－税率
×（1－20％）]
三、应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
公式一、二中的税率，是指不含税所得按不含税级距对应
的税率；公式三中的税率，是指应纳税所得额按含税级距对
应的税率。
35
不含税劳务报酬收入适用税率表
级
数
不含税劳务报酬收入额 税率
%
速算
扣除数
换算
系数%
1 未超过3360元的部分 20 0 无
2 超过3360—21000元部分 20 0 84
3 超过21000—49500元部分 30 2000 76
4 超过49500元的部分 40 7000 68
二、年终奖的个税安排
年终奖的计税方法与适用要求
年终奖发放额度的节税技巧
年终奖与月工资如何搭配以最大限度地节税
季度奖如何节税
36
年终奖的计税方法与适用要求
《关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所
得税方法问题的通知》 （国税发[2005]9号 ）
一、全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等
扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩
的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。
上述一次性奖金也包括年终加薪、实行年薪制和绩
效工资办法的单位根据考核情况兑现的年薪和绩效工资。
（年终加薪即年底双薪，双薪属于年终奖的性质）16薪
37
二、纳税人取得全年一次性奖金，单独作为一个月工资、
薪金所得计算纳税，并按以下计税办法,由扣缴义务人发放
时代扣代缴：
（一）先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12
个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。
如果在发放年终一次性奖金的当月，雇员当月工资薪金
所得低于税法规定的费用扣除额，应将全年一次性奖金减除
“雇员当月工资薪金所得与费用扣除额的差额”后的余额，
按上述办法确定全年一次性奖金的适用税率和速算扣除数。
39
（二）将雇员个人当月内取得的全年一次性奖金，按
本条第（一）项确定的适用税率和速算扣除数计算征税，
计算公式如下：
1. 如果雇员当月工资薪金所得高于（或等于）税法规
定的费用扣除额的，适用公式为：
应纳税额＝雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率
－速算扣除数
2. 如果雇员当月工资薪金所得低于税法规定的费用扣
除额的，适用公式为：
应纳税额＝（雇员当月取得全年一次性奖金－雇员当
月工资薪金所得与费用扣除额的差额）×适用税率－速算
扣除数
40
三、在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办
法只允许采用一次。
四、实行年薪制和绩效工资的单位，个人取得年终兑
现的年薪和绩效工资按本通知第二条、第三条执行。
五、雇员取得除全年一次性奖金以外的其它各种名目
奖金，如半年奖、季度奖、加班奖、先进奖、考勤奖等，
一律与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所
得税。
纳税申报：打开“金税三期个人所得税扣缴系统”，点开
“报表填写”，“扣缴所得税报告表”，显示一系列的
“工资薪金”申报表，选择“全年一次性奖金收入”申报
表，“填写”即可。
央企负责人延期收入个税
《国家税务总局关于中央企业负责人年度绩效薪金延期兑
现收入和任期奖励征收个人所得税问题的通知》（国税发
〔2007〕118号）
为建立中央企业负责人薪酬激励与约束机制，根据《中央
企业负责人经营业绩考核暂行办法》、《中央企业负责人
薪酬管理暂行办法》规定，国务院国资委对中央企业负责
人的薪酬发放采取按年度经营业绩和任期经营业绩考核的
方式，具体办法是：中央企业负责人薪酬由基薪、绩效薪
金和任期奖励构成，其中基薪和绩效薪金的60%在当年度
发放，绩效薪金的40%和任期奖励于任期结束后发放。为
公平税负，加强征管，现对中央企业负责人于任期结束后
取得的绩效薪金的40%和任期奖励收入征收个人所得税的
问题通知如下：
41
一、中央企业负责人任期结束后取得的绩效薪金40%
部分和任期奖励，按照国税发〔2005〕9号第二条规定的
方法，合并计算缴纳个人所得税。
建议1：基薪和绩效薪金的60%在当年度发放时要在月工
资和年终奖之间进行规划。
建议2：绩效薪金40%部分和任期奖励在任期结束后一次
性发放时适用年终奖的计税规定。但是，年终奖的计税优
惠一年中只能用一次，任期结束当年需做好全年收入的税
务规划。（全年收入包括当年的基薪和绩效薪金的60% ，再加上绩
效薪金40%部分和任期奖励）
42
二、根据《中央企业负责人经营业绩考核暂行办法》等规
定，本通知后附的《国资委管理的中央企业名单》中的下列人
员，适用本通知第一条规定，其他人员不得比照执行：
（一）国有独资企业和未设董事会的国有独资公司的总经理
（总裁）、副总经理（副总裁）、总会计师；
（二）设董事会的国有独资公司（国资委确定的董事会试点
企业除外）的董事长、副董事长、董事、总经理（总裁）、副
总经理（副总裁）、总会计师；
（三）国有控股公司国有股权代表出任的董事长、副董事长、
董事、总经理（总裁），列入国资委党委管理的副总经理（副
总裁）、总会计师；
（四）国有独资企业、国有独资公司和国有控股公司党委
（党组）书记、副书记、常委（党组成员）、纪委书记（纪检
组长）。
43
年终奖发放额度的节税技巧
发放年终奖要充分考虑税后收入。由于年终奖适用的税率相
当于全额累进税率，如果年终奖除以12后的数值靠近不同
级距税率的临界点，会出现奖金多但税后收入反而减少的情
况，即多发年终奖产生负效应。
案例：18000年终奖的税后收入＝18000－18000×3%＝
17460；18001年终奖的税后收入＝18001－
【18001×10%－105】＝18001－＝；
奖金多了1元，税后收入少了。
44
不适合发放年终奖的区间
【 18,000—— 】
【 54,000—— 】
【108,000—— 】
【420,000—— 】
【660,000—— 】
【960,000—— 】
45
年终奖与月工资如何搭配以最大限度地节税
对于高收入者，企业应在制定工资薪金计划时，将其全年收
入在月工资与年终奖之间进行合理地分配。
进行分配时，要首先在年初估计一个人全年的总收入，大致
一半放到工资里按月均衡发放、另一半放到年终奖里发放，
其全年的收入就被分解为月工资和年终奖两大部分单独纳税，
而且每部分收入都可以除以12个月，按照月工资或月奖金水
平确定适用税率，这样分配一定能降低高收入者的适用税率。
将职工一年的收入在月工资和年终奖之间进行分配时，从少
缴税的角度出发，应使年终奖适用的税率低于或等于月工资
适用的税率。
46
年终奖最佳额度测试
第一步：将年应纳税所得额对半分，即让月工资与年终奖适
用税率相同，计算应纳税额；
第二部：将年终奖降低一档税率，用足该级距上限，计算应
纳税额；
第三步：如果降低年终奖适用税率后，税额比对半分时还多，
应使年终奖与月工资适用税率相同，此时税负最轻，即：
让年终奖将该级距上限用足，确定年工资应纳税所得额；
或者：让月工资将该级距上限用足，确定年终奖数额；
47
2017-12-26 48
年终奖最低税负分配方案对照表
级数 预计年度纳税所得 年终奖 税率
1 0—18000 0
2 18000— 3%
3 36000— 3%
4 83550— 10%
5 108000— 10%
6 519000— 20%
按照国税发[2005]9号文的规定，雇员取得除全年一次性奖
金以外的其它各种名目的奖金，如半年奖、季度奖等，一律
与当月工资、薪金收入合并，按税法规定缴纳个人所得税。
如果将季度奖、半年奖与发放当月的工资合并纳税，可能会
导致适用税率的提高，增加个人的税收负担。但是，由于工
资薪金适用的七级累进税率表中每一等级都包含一定区间的
月应纳税所得额，有的区间的上限与下限的差额还很大，所
以，月工资加上季度奖和半年奖后确定的月应纳税所得额只
要还在原来的区间内，就不会提高适用税率，这样发放季度
奖和半年奖仍可实现税负最小化。
季度奖如何节税
50
为了使职工全年的收入承担最低的税负，企业发放季度
奖和半年奖的操作规则是：先将预计年收入在工资和年
终奖之间进行恰当的分配，确定月工资的适用税率。然
后，在分配的工资额内部进行月工资与季度奖、半年奖
的分配，具体方法是适度少发月工资，将少发的月工资
以季度奖、半年奖的形式发放，但要保证发放季度奖、
半年奖当月的适用税率不会提高。
三、职工福利费的个税安排
什么样的福利不缴纳个税
集体旅游是否缴纳个税
误餐补助的个税处理
通讯、交通、住房等福利性补贴的计税与节税
51
什么样的福利不缴纳个税
2012年04月11日国家税务总局所得税司相关负责人
解答个税热点问题：根据规定，对于发给个人的福利，不论
是现金还是实物，均应计征个税，但目前对于集体享受的、
不可分割的、非现金方式的福利，原则上不计征个税。
上海税务新浪微博发布案例：WS公司以考察名义组织员工
出国旅游，费用列支在“考察费”科目下，但未对参加旅游
的员工代扣代缴个税，税务局取证后确认员工免费旅游事实，
责成WS公司代扣代缴个税30多万元，并处15万元的罚款。
税官提醒：组织旅游激励员工，千万莫忘履行代扣代缴个税
义务。
52
《关于企业以免费旅游方式提供对营销人员个人奖励有关
个人所得税政策的通知》（财税[2004]11号）：按照我
国现行个人所得税法律法规有关规定，对商品营销活动中，
企业和单位对营销业绩突出人员以培训班、研讨会、工作
考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对个
人实行的营销业绩奖励（包括实物、有价证券等），应根
据所发生费用全额计入营销人员应税所得，依法征收个人
所得税，并由提供上述费用的企业和单位代扣代缴。其中，
对企业雇员享受的此类奖励，应与当期的工资薪金合并，
按照“工资、薪金所得”项目征收个人所得税；对其他人
员享受的此类奖励，应作为当期的劳务收入，按照“劳务
报酬所得”项目征收个人所得税。
集体旅游是否缴纳个税
1. 公务用车、通讯补贴的个税
《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国
税发[1999]58号）：二、个人因公务用车和通讯制度改革
而取得的公务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费
用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。按月
发放的，并入当月“工资、薪金”所得计征个人所得税；不
按月发放的，分解到所属月份并与该月份“工资、薪金”所
得合并后计征个人所得税。
公务费用的扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公
务交通、通讯费用的实际发生情况调查测算，报经省级人民
政府批准后确定，并报国家税务总局备案。
通讯、交通、住房等福利性补贴的计税与节税
《关于个人因公务用车制度改革取得补贴收入征收个人所得
税问题的通知》（国税函[2006]245号）：
近来，一些地区要求明确个人因公务用车制度改革取得
各种形式的补贴收入如何征收个人所得税问题。据了解，近
年来，部分单位因公务用车制度改革，对用车人给予各种形
式的补偿：直接以现金形式发放，在限额内据实报销用车支
出，单位反租职工个人的车辆支付车辆租赁费（“私车公
用”），单位向用车人支付车辆使用过程中的有关费用等。
根据《个人所得税法实施条例》第八条的有关规定，现对公
务用车制度改革后各种形式的补贴收入征收个人所得税问题
明确如下：
一、因公务用车制度改革而以现金、报销等形式向职工
个人支付的收入，均应视为个人取得公务用车补贴收入，按
照“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。
二、具体计征方法，按《国家税务总局关于个人所得税
有关政策问题的通知》（国税发〔1999〕58号）第二条
“关于个人取得公务交通、通讯补贴收入征税问题”的有关
规定执行。
《北京市地方税务局关于个人所得税有关业务政策问题的
通知》（京地税个[2002]568号）二、对企业支付个人车辆
的支出，均应视同企业向个人支付的所得，按工资薪金所得
计算纳税；但能够提供租赁合同的，可按财产租赁所得计算
纳税。其他个人财产公用的，比照此办法执行。（北京市地
方税务局公告2011年第14号明确568全文有效）
2. 住房补贴的个税
《财政部 国家税务总局关于住房公积金 医疗保险金 养老保
险金征收个人所得税问题的通知》（财税字[1997]144号）
三、企业以现金形式发给个人的住房补贴、医疗补助费，应
全额计入领取人的当期工资、薪金收入计征个人所得税。
但对外籍个人以实报实销形式取得的住房补贴，仍按照财税
字[1994]20号的规定，暂免征收个人所得税。（外籍个人
以非现金形式或实报实销形式取得的住房补贴、伙食补贴、
搬迁费、洗衣费；外籍个人按合理标准取得的境内、外出差
补贴；外籍个人取得的探亲费、语言训练费、子女教育费等，
经当地税务机关审核批准为合理的部分。）
58
《国家税务总局关于中国海洋石油总公司系统深化用工薪
酬制度改革有关个人所得税问题的通知》（国税函
[2003]330号）第二款第一项规定，国家住房制度改革后，
将原来的福利分房改为货币分房。对执行货币分房的职工
取得的住房补贴税收政策问题，国家将做出统一规定。在
国家统一规定出台之前，对中油公司系统按照有关规定发
放给下列职工的住房补贴，暂免予征收个人所得税。1、无
住房职工的住房补贴；2、职位提升后的职工，其住房面积
不足国家规定标准的住房补贴。3、住房面积不足国家规定
标准的职工补差住房补贴。
59
《国家税务总局关于公布现行有效的税收规范性文件目
录的公告》 （国家税务总局公告2010年第26号）
（2010-12-13）：国税函 [2003]330号为现行有效的
税收规范性文件。
但《国家税务总局关于公布全文失效废止 部分条款失效
废止的税收规范性文件目录的公告》（国家税务总局公
告2011年第2号）：国税函 [2003]330号第二款第一项
“住房补贴”免征个人所得税条款废止。
3. 采暖补贴的个税
采暖补贴属于工资薪金所得的一部分。
《关于在京中央和国家机关职工住宅区物业管理和供热采暖
改革的意见》（国管房改（2014）504号）
四、工会经费与职工教育经费的个税安排
工会经费的用途与个税处理
职工教育经费的用途与个税处理
61
1. 工会经费支出涉及个人所得税吗？
2. 工会经费的使用范围
工作经费使用范围：用于职工教育支出、文体活动支出、宣
传活动支出、自身建设支出和职工福利支出。工会开展职工
业余文化活动，组织职工看电影、春游秋游等集体活动包含
在文体活动支出中;而工会职工福利支出包括逢年过节向全
体职工发放少量的慰问品，慰问补助有困难的个人和家庭，
慰问过生日的会员本人。
工会经费的用途与个税处理
工会经费使用的八不准：（1）不准用工会经费购买购物卡、
代金券等，搞请客送礼等活动;（2）不准违反工会经费使用
规定，滥发津贴、补贴、奖金;（3）不准用工会经费支付高
消费性的娱乐健身活动;（4）不准单位行政利用工会账户，
违规设立“小金库”;（5）不准将工会账户并入单位行政账
户，使工会经费开支失去控制;（6）不准截留、挪用工会经
费;（7）不准用工会经费参与非法集资活动，或为非法集资
活动提供经济担保;（8）不准用工会经费报销与工会活动无
关的费用。
1. 职工教育经费支出涉及个人所得税吗？
2. 职工教育经费的使用范围
财建[2006]317号：（1）上岗和转岗培训；（2）各类岗
位适应性培训；（3）岗位培训、职业技术等级培训、高技
能人才培训；（4）专业技术人员继续教育；（5）特种作业
人员培训；（6）企业组织的职工外送培训的经费支出；（7）
职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出；（8）
购置教学设备与设施；（9）职工岗位自学成才奖励费用；
（10）职工教育培训管理费用；（11）有关职工教育的其
他开支。
职工教育经费的用途与个税处理
《企业财务通则》（财政部令第41号）第四十六条 企业不
得承担属于个人的下列支出：
(一)娱乐、健身、旅游、招待、购物、馈赠等支出。
(二)购买商业保险、证券、股权、收藏品等支出。
(三)个人行为导致的罚款、赔偿等支出。
(四)购买住房、支付物业管理费等支出。
(五)应由个人承担的其他支出。
财建[2006]317号：企业职工参加社会上的学历教育以及个
人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，
不能挤占企业的职工教育培训经费。
《国家税务总局关于做好中国石油化工集团公司税收风险管
理后续工作的通知》（税总发〔2013〕100号）17.应由个
人负担的费用作为企业发生费用列支，未作纳税调整。如：
个人车辆消费的油费、修车费、停车费、保险费以及其他个
人家庭消费发票；已出售给职工个人的住房维修费；职工参
加社会上学历教育以及个人为取得学位而参加在职教育所需
费用。
五、五险一金的个税安排
基本保险的个税处理
住房公积金的个税处理
67
基本保险的个税处理
《财政部、国家税务总局关于基本养老保险费基本医疗保险
费失业保险费住房公积金有关个人所得税政策的通知》（财
税[2006]10号）
一、 企事业单位按照国家或省（自治区、直辖市）人
民政府规定的缴费比例或办法实际缴付的基本养老保险费、
基本医疗保险费和失业保险费，免征个人所得税；个人按照
国家或省（自治区、直辖市）人民政府规定的缴费比例或办
法实际缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费和失业保险
费，允许在个人应纳税所得额中扣除。
企事业单位和个人超过规定的比例和标准缴付的基本养
老保险费、基本医疗保险费和失业保险费，应将超过部分并
入个人当期的工资、薪金收入，计征个人所得税。
68
个人所得税法实施条例第二十五条 按照国家规定，企业为
个人缴付和个人缴付的基本养老保险费、基本医疗保险费、
失业保险费、住房公积金，从纳税义务人的应纳税所得额中
扣除。
问题：单位为个人缴付的基本养老保险、基本医疗保险、失
业保险、住房公积金在计算个人所得税时是否可以扣除？
《实施条例》第25条明确基本保险费等“从纳税义务人的
应纳税所得额中扣除”，主要参照国家统计局有关个人所得
（收入）的计算口径，单位替个人缴纳的所有支出均计入个
人收入数额。税务总局与财政部研究财税[2006]10号文件
时，为便于基层征税机关和扣缴义务人、纳税人的具体操作，
采用了另一种表述方法，两者本质上是一致的。
住房公积金的个税处理
财税[2006]10号二、根据《住房公积金管理条例》、《建
设部 财政部 中国人民银行关于住房公积金管理若干具体问
题的指导意见》（建金管[2005]5号）等规定精神，单位和
个人分别在不超过职工本人上一年度月平均工资12%的幅度
内，其实际缴存的住房公积金，允许在个人应纳税所得额中
扣除。单位和职工个人缴存住房公积金的月平均工资不得超
过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资的3倍，
具体标准按照各地有关规定执行。 单位和个人超过上述规
定比例和标准缴付的住房公积金，应将超过部分并入个人当
期的工资、薪金收入，计征个人所得税。
三、个人实际领（支）取原提存的基本养老保险金、基本
医疗保险金、失业保险金和住房公积金时，免征个人所得税。
70
六、补充保险的个税安排
补充养老保险
补充医疗保险
商业健康保险
交通意外保险
71
补充养老保险
《关于企业年金 职业年金个人所得税有关问题的通知》
（财税[2013]103号）
一、企业年金和职业年金缴费的个人所得税处理
1. 企业和事业单位（以下统称单位）根据国家有关政策
规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴
付的企业年金或职业年金（以下统称年金）单位缴费部分，
在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。92号
2. 个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部
分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，
暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。
72
73
3. 超过本通知第一条第1项和第2项规定的标准缴付
的年金单位缴费和个人缴费部分，应并入个人当期的工资、
薪金所得，依法计征个人所得税。税款由建立年金的单位
代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。
4.企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月
平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统
计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市
上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人
缴费工资计税基数。
职业年金个人缴费工资计税基数为职工岗位工资和薪
级工资之和。职工岗位工资和薪级工资之和超过职工工作
地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部
分，不计入个人缴费工资计税基数。
74
二、年金基金投资运营收益的个人所得税处理
年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人
暂不缴纳个人所得税。
三、领取年金的个人所得税处理
1. 个人达到国家规定的退休年龄，在本通知实施之
后按月领取的年金，全额按照“工资、薪金所得”项目
适用的税率，计征个人所得税（没有费用扣除）；在本
通知实施之后按年或按季领取的年金（仍指退休后领取
的年金），平均分摊计入各月，每月领取额全额按照
“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。
75
2.对单位和个人在本通知实施之前开始缴付年金缴费，
个人在本通知实施之后领取年金的，允许其从领取的年金中
减除在本通知实施之前缴付的年金单位缴费和个人缴费且已
经缴纳个人所得税的部分，就其余额按照本通知第三条第1
项的规定征税（指一次性领取，一次交税，对个人交税不利；
如果是分期领取，具体操作如下）。在个人分期领取年金的
情况下，可按本通知实施之前缴付的年金缴费金额占全部缴
费金额的百分比减计当期的应纳税所得额，减计后的余额，
按照本通知第三条第1项的规定，计算缴纳个人所得税。
【应纳税所得额＝ 领取的年金× （1－本通知实施之前缴
付的年金缴费金额/全部年金缴费金额）】
76
3. 对个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，
或个人死亡后，其指定的受益人或法定继承人一次性领取的
年金个人账户余额，允许领取人将一次性领取的年金个人账
户资金或余额按12个月分摊到各月，就其每月分摊额，按照
本通知第三条第1项和第2项的规定计算缴纳个人所得税。
对个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金
或余额的，则不允许采取分摊的方法，而是就其一次性领取
的总额，单独作为一个月的工资薪金所得，按照本通知第三
条第1项和第2项的规定，计算缴纳个人所得税。 （均是退
休后领取）
77
4. 个人领取年金时，其应纳税款由受托人代表委托人委
托托管人代扣代缴。年金账户管理人应及时向托管人（管理
资产）提供个人年金缴费及对应的个人所得税纳税明细。托
管人根据受托人指令及账户管理人提供的资料，按照规定计
算扣缴个人当期领取年金待遇的应纳税款，并向托管人所在
地主管税务机关申报解缴。
5. 建立年金计划的单位、年金托管人，应按照个人所得
税法和税收征收管理法的有关规定，实行全员全额扣缴明细
申报。受托人有责任协调相关管理人依法向税务机关办理扣
缴申报、提供相关资料。
《企业会计准则第10 号——企业年金基金》
补充医疗保险
1. 补充医疗保险的建立
《财政部 劳动保障部关于企业补充医疗保险有关问题的通
知》（财社[2002]18号）
按规定参加各项社会保险并按时足额缴纳社会保险费的企业，
可自主决定是否建立补充医疗保险。企业可在按规定参加当
地基本医疗保险基础上，建立补充医疗保险，用于对城镇职
工基本医疗保险制度支付以外由职工个人负担的医药费用进
行的适当补助，减轻参保职工的医药费负担。
78
企业补充医疗保险费在工资总额4%以内的部分，企业可直
接从成本中列支，不再经同级财政部门审批。
补充医疗保险办法应与当地基本医疗保险制度相衔接。企业
补充医疗保险资金由企业或行业集中使用和管理，单独建账，
单独管理，用于本企业个人负担较重职工和退休人员的医药
费补助，不得划入基本医疗保险个人账户，也不得另行建立
个人账户或变相用于职工其他方面的开支。
财政部门和劳动保障部门要加强对企业补充医疗保险资金管
理的监督和财务监管，防止挪用资金等违规行为。
79
80
2. 补充医疗保险的个税
《财政部国家税务总局关于住房公积金 医疗保险金 养老保
险金征收个人所得税问题的通知》（财税字[1997]144号）
三、企业以现金形式发给个人的住房补贴、医疗补助费，应
全额计入领取人的当期工资、薪金收入计征个人所得税。
商业健康保险
《国家税务总局关于单位为员工支付有关保险缴纳个人所得
税问题的批复》（国税函[2005]318号）：依据《中华人民
共和国个人所得税法》及有关规定，对企业为员工支付各项
免税之外的保险金，应在企业向保险公司缴付时（即该保险
落到被保险人的保险账户）并入员工当期的工资性收入，按
“工资、薪金所得”项目计征个人所得税，税款由企业负责
代扣代缴。
因各种原因退保，个人未取得实际收入的，已缴纳的个
人所得税应予以退回。
81
82
《关于将商业健康保险个人所得税试点政策推广到全国范围
实施的通知》（财税〔2017〕39号）
自2017年7月1日起，将商业健康保险个人所得税试点政
策推广到全国范围实施。现将有关问题通知如下：
一、关于政策内容
对个人购买符合规定的商业健康保险产品的支出，允许在
当年（月）计算应纳税所得额时予以税前扣除，扣除限额为
2400元/年（200元/月）。单位统一为员工购买符合规定的
商业健康保险产品的支出，应分别计入员工个人工资薪金，
视同个人购买，按上述限额予以扣除。
2400元/年（200元/月）的限额扣除为个人所得税法规定
减除费用标准之外的扣除。
83
二、关于适用对象
适用商业健康保险税收优惠政策的纳税人，是指取得工资
薪金所得、连续性劳务报酬所得的个人，以及取得个体工商
户生产经营所得、对企事业单位的承包承租经营所得的个体
工商户业主、个人独资企业投资者、合伙企业合伙人和承包
承租经营者。
【《国家税务总局 关于推广实施商业健康保险个人所得税
政策有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2017年第
17号）二、《通知》所称取得连续性劳务报酬所得，是指个
人连续3个月以上（含3个月）为同一单位提供劳务而取得的
所得。】
84
三、关于商业健康保险产品的规范和条件
符合规定的商业健康保险产品，是指保险公司参照个人税
收优惠型健康保险产品指引框架及示范条款（见附件）开发
的、符合下列条件的健康保险产品：
（一）健康保险产品采取具有保障功能并设立有最低保证
收益账户的万能险方式，包含医疗保险和个人账户积累两项
责任。被保险人个人账户由其所投保的保险公司负责管理维
护。
（二）被保险人为16周岁以上、未满法定退休年龄的纳税
人群。保险公司不得因被保险人既往病史拒保，并保证续保。
85
（三）医疗保险保障责任范围包括被保险人医保所在地基
本医疗保险基金支付范围内的自付费用及部分基本医疗保险
基金支付范围外的费用，费用的报销范围、比例和额度由各
保险公司根据具体产品特点自行确定。
（四）同一款健康保险产品，可依据被保险人的不同情况，
设置不同的保险金额，具体保险金额下限由保监会规定。
（五）健康保险产品坚持“保本微利”原则，对医疗保险
部分的简单赔付率低于规定比例的，保险公司要将实际赔付
率与规定比例之间的差额部分返还到被保险人的个 人账户。
根据目标人群已有保障项目和保障需求的不同，符合规定的
健康保险产品共有三类，分别适用于：
1.对公费医疗或基本医疗保险报销后个人负担的医疗费用有
报销意愿的人群；
2.对公费医疗或基本医疗保险报销后个人负担的特定大额医
疗费用有报销意愿的人群；
3.未参加公费医疗或基本医疗保险，对个人负担的医疗费用
有报销意愿的人群。
符合上述条件的个人税收优惠型健康保险产品，保险公司
应按《保险法》规定程序上报保监会审批。
86
四、关于税收征管
（一）单位统一组织为员工购买或者单位和个人共同负担
购买符合规定的商业健康保险产品，单位负担部分应当实名
计入个人工资薪金明细清单，视同个人购买，并自购买产品
次月起，在不超过200元/月的标准内按月扣除。一年内保费
金额超过2400元的部分，不得税前扣除。以后年度续保时，
按上述规定执行。个人自行退保时，应及时告知扣缴单位。
个人相关退保信息保险公司应及时传递给税务机关。
87
（二）取得工资薪金所得或连续性劳务报酬所得的个人，
自行购买符合规定的商业健康保险产品的，应当及时向代扣
代缴单位提供保单凭证。扣缴单位自个人提交保单凭证的次
月起，在不超过200元/月的标准内按月扣除。一年内保费金
额超过2400元的部分，不得税前扣除。以后年度续保时，
按上述规定执行。个人自行退保时，应及时告知扣缴义务人。
（三）个体工商户业主、企事业单位承包承租经营者、个
人独资和合伙企业投资者自行购买符合条件的商业健康保险
产品的，在不超过2400元/年的标准内据实扣除。一年内保
费金额超过2400元的部分，不得税前扣除。以后年度续保
时，按上述规定执行。
88
交通意外保险
实施条例第三十六条 除企业依照国家有关规定为特殊工种
职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规
定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支
付的商业保险费，不得扣除。
《国家税务总局关于企业所得税有关问题的公告》（国家税
务总局公告2016年第80号） 一、关于企业差旅费中人身意
外保险费支出税前扣除问题：企业职工因公出差乘坐交通工
具发生的人身意外保险费支出，准予企业在计算应纳税所得
额时扣除。
89
七、股权激励的个税安排
非上市公司股权激励的计税与节税
三板公司股权激励的计税与节税
90
非上市公司、三板公司股权激励的计税与节税
《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》
（财税[2016]101号）
一、对符合条件的非上市公司股票期权、股权期权、限
制性股票和股权奖励实行递延纳税政策
（一）非上市公司授予本公司员工的股票期权、股权期
权、限制性股票和股权奖励，符合规定条件的，经向主管税
务机关备案，可实行递延纳税政策，即员工在取得股权激励
时可暂不纳税，递延至转让该股权时纳税；股权转让时，按
照股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额，
适用“财产转让所得”项目，按照20%的税率计算缴纳个人
所得税。（所得性质转变了）
91
股权转让时，股票（权）期权取得成本按行权价确定，
限制性股票取得成本按实际出资额确定，股权奖励取得成本
为零。
（二）享受递延纳税政策的非上市公司股权激励（包括
股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励，下同）须同
时满足以下条件：
1. 属于境内居民企业的股权激励计划。
2. 股权激励计划经公司董事会、股东（大）会审议通过。
未设股东（大）会的国有单位，经上级主管部门审核批准。
股权激励计划应列明激励目的、对象、标的、有效期、各类
价格的确定方法、激励对象获取权益的条件、程序等。【为
体现股权激励计划的合规性，避免企业的暗箱操作】
92
3. 激励标的应为境内居民企业的本公司股权。股权奖励
的标的可以是技术成果投资入股到其他境内居民企业所取得
的股权。激励标的股票（权）包括通过增发、大股东直接让
渡以及法律法规允许的其他合理方式授予激励对象的股票
（权）。
【为体现激励对象与公司的利益相关性，激发员工的创业
热情，规定激励股权标的应为本公司的股权，授予关联公司
股权的不纳入优惠范围。
同时，考虑到一些科研企事业单位存在将技术成果投资
入股到其他企业，并以被投资企业股权实施股权奖励的情况，
因此规定股权奖励的标的可以是技术成果投资入股到其他境
内居民企业所取得的股权】
93
4. 激励对象应为公司董事会或股东（大）会决定的技术
骨干和高级管理人员，激励对象人数累计不得超过本公司最
近6个月在职职工平均人数的30%。
【为体现对企业从事创新创业的支持，避免企业将股权激
励变相为一般员工福利，规定激励对象应为企业的技术骨干
和高级管理人员，具体人员由公司董事会或股东（大）会决
定，激励对象人数累计不得超过本公司最近6个月在职职工
平均人数的30%。】
【上述政策进一步加大了对创新创业的支持力度，对于激
励科技人员创新创业、增强经济发展活力、促进我国经济结
构转型升级将发挥重要作用。】
94
62号：非上市公司实施符合条件的股权激励，本公司最
近6个月在职职工平均人数，按照股票（权）期权行权、限
制性股票解禁、股权奖励获得之上月起前6个月“工资薪金
所得”项目全员全额扣缴明细申报的平均人数确定。例如，
某公司实施一批股票期权并于2017年1月行权，计算在职职
工平均人数时，以该公司2016年7月、8月、9月、10月、
11月、12月全员全额扣缴明细申报的平均人数计算。
《公司法》第二百一十六条高级管理人员，是指公司的经
理、副经理、财务负责人，上市公司董事会秘书和公司章程
规定的其他人员。
95
5. 股票（权）期权自授予日起应持有满3年，且自行权
日起持有满1年；限制性股票自授予日起应持有满3年，且解
禁后持有满1年；股权奖励自获得奖励之日起应持有满3年。
上述时间条件须在股权激励计划中列明。
【为实现员工与企业长期共同发展的目标，鼓励员工从企
业的成长和发展中获利，而不是短期套利，因此对股权激励
的持有时间作出限定。】
6. 股票（权）期权自授予日至行权日的时间不得超过10
年。
【为体现股权激励计划的约束性，也便于税收管理，借鉴
国际经验，规定股票（权）期权自授予日至行权日的时间不
得超过10年。】
96
7. 实施股权奖励的公司及其奖励股权标的公司所属行业
均不属于《股权奖励税收优惠政策限制性行业目录》范围
（见附件）。公司所属行业按公司上一纳税年度主营业务收
入占比最高的行业确定。
【考虑股权奖励这一方式较为灵活，为避免企业通过这
种方式避税，真正体现对企业因科技成果转化而实施股权奖
励的优惠，需要对实施股权奖励的行业范围进行适当限制。
鉴于目前科技类企业统一标准难以界定，对其审核确认较为
困难，因此借鉴国际通行做法，采取反列举法，通过负面清
单方式，对住宿和餐饮、房地产、批发和零售业等明显不属
于科技类的行业企业，限制其享受股权奖励税收优惠政策，
负面清单之外企业实施的股权奖励则可享受递延纳税优惠政
策。】
97
（三）本通知所称股票（权）期权是指公司给予激励对象
在一定期限内以事先约定的价格购买本公司股票（权）的权
利；所称限制性股票是指公司按照预先确定的条件授予激励
对象一定数量的本公司股权，激励对象只有工作年限或业绩
目标符合股权激励计划规定条件的才可以处置该股权；所称
股权奖励是指企业无偿授予激励对象一定份额的股权或一定
数量的股份。
（四）股权激励计划所列内容不同时满足第一条第（二）
款规定的全部条件，或递延纳税期间公司情况发生变化，不
再符合第一条第（二）款第4项（激励对象范围）、第5项
（股权持有时间）或第6项（行权时间）条件的，不得享受
递延纳税优惠，应按规定计算缴纳个人所得税。（应于情况发
生变化之次月15日内，按《通知》第四条第（一）款规定计算缴纳个人
所得税）（不包括公司进入负面清单行业之前的满足条件的递延纳税股
权激励计划）
98
四、相关政策
（一）个人从任职受雇企业以低于公平市场价格取得股
票（权）的，凡不符合递延纳税条件，应在获得股票（权）
时，对实际出资额低于公平市场价格的差额，按照“工资、
薪金所得”项目，参照《财政部 国家税务总局关于个人股
票期权所得征收个人所得税问题的通知》（财税〔2005〕
35号）有关规定计算缴纳个人所得税。
（二）个人因股权激励、技术成果投资入股取得股权后，
非上市公司在境内上市的，处置递延纳税的股权时，按照现
行限售股有关征税规定执行。
99
（三）个人转让股权时，视同享受递延纳税优惠政策的
股权优先转让。递延纳税的股权成本按照加权平均法计算，
不与其他方式取得的股权成本合并计算。 【股权转让时，
股票（权）期权取得成本按行权价确定，限制性股票取得成
本按实际出资额确定，股权奖励取得成本为零。】
（四）持有递延纳税的股权期间，因该股权产生的转增
股本收入，以及以该递延纳税的股权再进行非货币性资产投
资的，应在当期缴纳税款。
（五）全国中小企业股份转让系统挂牌公司按照本通知
第一条规定执行。
100
五、配套管理措施
（一）对股权激励选择适用递延纳税政策的，企业应在规
定期限内到主管税务机关办理备案手续。未办理备案手续的，
不得享受本通知规定的递延纳税优惠政策。
（二）企业实施股权激励，以实施股权激励的企业为个人
所得税扣缴义务人。递延纳税期间，扣缴义务人应在每个纳
税年度终了后向主管税务机关报告递延纳税有关情况。
（三）工商部门应将企业股权变更信息及时与税务部门共
享，暂不具备联网实时共享信息条件的，工商部门应在股权
变更登记3个工作日内将信息与税务部门共享。
六、本通知自2016年9月1日起施行。
101
