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新企业所得税法与原企业所得税条例变化浅析
新修定的《中华人民共和国企业所得税法》（以下
简称新所得税法）将于 2008 年 1 月 1 日起实施，新所
得税法与原企业所得税条例比较，有以下几个显著的特
点：一是内资企业、外资企业统一适用新所得税法；二
是将原来的税率由 33%降为 25%；三是修改了原来的
税收优惠政策，制定了新的税收优惠体系；四是内资和
外资统一了税前扣除办法和标准，同时还对老企业规定
了五年的过度期。大家应从以下几个方面来学习掌握：
一、企业所得税纳税人认定条件的变化
新所得税法统一以法人为单位纳税。原所得税法下，
内资企业所得税的纳税主体是独立核算单位，外资企业
的纳税主体则是法人。在新所得税法里，不是独立法人
主体的分支机构可以汇兑缴纳所得税。也就是说，企业
在设立分支机构时，设立的分公司可汇兑纳税，设立的
具有独立法人资格的子公司，则要分别独立缴纳所得税。
因此，在新所得税法实行之后，主管税务机关要注意存
在亏损子公司的企业集团，如果将独立法人资格的子公
司变更为分公司，这就有可能是一种新的避税行为。
二、适用税率的变化
在原所得税法下，内资企业所得税税率是 33%，另
有两档优惠税率，全年应纳税所得额 3－10 万元的，税
率为 27%，应纳税所得额 3 万元以下的，税率为 18%；
特区和高新技术开发区的高新技术企业的税率为 15%。
外资企业所得税税率为 30%，另有 3%的地方所得税。
新所得税法规定法定税率为 25%，内资企业和外资企业
一致，国家需要重点扶持的高新技术企业为 15%，小型
微利企业为 20%，非居民企业为 20%。在日常工作中，
要注意把握企业所得税率临界点的应用，要注意严格掌
握小型微利企业的认定条件。
三、应税收入的变化
原企业所得税法规定的应税收入为企业的生产、经营所
得和其他所得，扣除税法规定的准予扣除项目后的余额，
为应纳税所得额，准予扣除项目为纳税人取得与收入有
关的成本、费用和损失。新所得税法规定应税收入为企
业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收
入、各项扣除以及充许弥补的以前年度亏损后的余额，
为应纳税所得额。实行新企业所得税后，由于应纳税所
得额构成发生了变化，所得税申报表也必将发生变化，
我们要注意收入确定的变动和税前扣除内容的变动，要
准确把握变化的内容，能够正确计算企业所得税。
四、税前扣除内容的变化
新所得税法与原所得税法相比，税前扣除内容变化很大，
归纳起来主要有以下几点：
（一）取消了关于计税工资的规定。新企业所得税法取
消了原税法中关于计税工资的规定，在新所得税法下，
真实合法的工资支出可以直接全额扣除，所强调的实际
发生、与收入有关与合理性。那么企业在税前扣除职工
工资支出时，是否就可以无条件的随意列支呢，答案的
否定的。税务机关在检查企业的工资支出时，一定要参
考同行业的正常工资水平，如果某一纳税人的工资支出
大大的超出了同行业的正常水平，税务机关就要进行纳
税评估，如果评估的结果认定为“非合理支出”，税务机
关有权进行纳税调整。
（二）公益救济性扣除限制放宽。新的所得税法对公益
救济性捐赠扣除在年度利润总额 12%以内的部分，充许
税前扣除。而原所得税法规定内资企业用于公益救济性
捐赠，在年度应纳税所得额 3%以内的部分，准予税前
扣除，外资企业用于中国境内公益救济性捐赠，可以扣
除。除了比例上的变化，公益救济性捐赠的另一个变化
是税前扣除基数不同。新所得税法规定扣除的基数是企
业的年度利润总额，原所得税法则为企业的年度应纳税
所得额。如果企业存在大量的纳税调整项目，年度利润
总额与年度应纳税所得额就不相同，有可能差距还很大。
税务人员在辅导企业进行汇算清缴时，一定要注意让企
业进行正确的计算，准确把握扣除数额。
（三）广告费的扣除有所调整。在新的所得税法中，未
对纳税人的广告费支出规定扣除比例，有可能会在实施
细则中规定。在原国税发[2000]84 号文中规定，纳税人
广告费支出不超过销售收入 2%的，据实扣除，超过部
分无限期向以后纳税年度结转。在实际工作中，税务人
员要注意广告费的认定条件，要与赞助进行区别，因为
在新所得税法中明确规定赞助支出不得税前扣除。
（四）固定资产提取折旧的变化。在新所得税法中规定，
企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，
可以缩短折旧年限，或者采取加速折旧的方法。企业可
在实行新所得税法的当年，就对技术进步等原因引起损
耗圈套的固定资产采取加速折旧。而原国税发[2000]84
号文中规定，企业的固定资产应采取直线法提取折旧。
五、税收优惠政策变化
所得税税收优惠政策的变化有以下几种：
1、保留。新所得税法继续保留了国家对重点扶持和鼓
励发展的产业和项目所给予的优惠政策，保留了从事农、
林、牧、渔业、公共基础设施、环保、节能节水等项目
的所得减免企业所得税的优惠。另外还有企业开发新技
术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以加计扣除。
2、取消。新企业所得税法取消了经济特区和经济技术
开发区 15%的优惠税率。
3、扩大。在以下两个方面，新所得税法在原有基础上
扩大了使用范围对象。（1）高新技术企业。新所得税
法规定，对国家需要重点扶持的高新技术企业给予 15%
的优惠税率，取消了原税法的地域限制。税务人员应重
点掌握国家对高新技术企业的认定条件、认定标准和认
定程序。(2）创业投资企业。新所得税法增加了创业投
资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，可以
按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额的规定。《关于
促进创业投资企业发展有关税收政策的通知》（财税
[2007]31 号）规定，新设创业投资企业，对投资中小型
高新技术企业的投资额的 70%可以抵减所得税。税务人
员要注意新所得税法实施细则中创业投资企业的认定
条件，要参照原注册资本的规定和中小型高新技术企业
的认定。
4、替代。这部分优惠政策的对象没有变化，但是用新
的优惠方式代替了原来的优惠计算方式。这中间有三项：
（1）残疾人的税收优惠由直接减免税变为对安置残疾
人发入工资加计扣除 100%。新所得税法把优惠政策与
所安置的残疾人员的人数相联系，代替了原来达到一定
的比例直接减税或免税的计算方式。（2）资源综合利
用生产产品取得的收入由直接减免税改为减计收入。
（3）购买国产设备投资额抵免税改为购买专用设备投
资额抵免税。新所得税法规定企业购置用于环境保护、
节能节水、安全生产等专用设备的投资额，可以按规定
比例实行税额抵免。
六、增加了反避税条款
在我国原来的税法规定中，未对反避税工作做出有效的
规定，在这十几年来，国家税务总局对此做了大量的研
究，参考国际上通行的做法，新所得税法用了第六章整
整一章来阐述反避税的规定。主要包括以下几点：
1、增加了对居民与非居民企业的规定。居民企业包括
中国境内所有企业以及中国境外设立但实际管理机构
在境内的企业。新所得税法规定，居民企业应就来源于
全球的所得纳税，税率为 25%。非居民企业有两类，一
类是境外企业在中国境内设置的机构场所，另一类是在
中国境内无机构场所，但有来源于中国境内所得的企业。
在这两者中，第一类企业应就来源于中国境内所得和中
国境外所得中所有的与中国境内机构有联系的所得缴
纳所得税，适用 25%的税率；第二类企业则只就来源于
中国境内的所得纳税，适用 20%的税率。增加居民企业
与非居民企业的认定，其中针对第一类企业的规定就是
国际上反避税一种通行的办法。
2、在新所得税法第六章的特别纳税事项调整中，有几
条专门的规定，税务人员在工作中一定要注意。（1）
企业交易事项安排合理性商业目的的认定。新所得税法
第四十七条规定，企业实施的其他不具有合理商业目的
的安排，而减少其纳税人收入或者所得额的，税务机关
有权按照合理方法调整。（2）关联企业业务往来的规
定。关于对关联企业之间的业务往来，新所得税法第四
十二条规定，企业可以向税务机关提出与其关联方之间
业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、
确认后，达成预约定价安排。新所得税法第四十四条规
定，企业不提供与其关联方之间业务往来资料，或者提
供虚假、不完整资料、未能真实反映其关联业务往来情
况的，税务机关有权依法核定其应纳税所得额。为此还
要注意《关联企业间业务往来资料管理办法》（即将出
台），要按照办法的要求保管关联企业间业务往来资料。
七、过度政策的规定
在新所得税法附则中，规定了过度政策的过度期。包括
两项：
1、低税率优惠的过度期。新所得税法规定，原享受低
税率政策优惠的，有五年的过度期逐步过度到新税率。
也就是说在 2007 年 3 月 16 日之前批准设立的企业如
果享受低税率优惠的，在新税法施行后五年内，逐步过
度到新税率。同时新所得税法延续了“企业纳税年度发
生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥
补，但结转年限最长不得超过五年”的规定。
2、定期减免税优惠政策的过度。新所得税法规定：“享
受定期减免税优惠的，按照国务院规定，可以在本法施
行后继续享受到期满为止，但因未获利未享受优惠的，
优惠期限从本法施行年度起计算。”原新设高新技术企
业的“两免三减半”政策，从投产年度起算，过度期未获
利而未享受优惠政策的，优惠期限从新所得税法施行
的 2008 年度起计算，如果 2008 年未盈利，则当年无法
享受优惠政策。
解析新企业所得税法之变化
《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企
业所得税法》）由中华人民共和国第十届全国人民代
表大会第五次会议于 2007 年 3 月 16 日通过，并将于
2008 年 1 月 1 日起施行。与《中华人民共和国企业所
得税暂行条例》（以下简称《企业企业所得税暂行条
例》）相比，《中华人民共和国企业所得税法》发生了
的变化：
1、法位之变
《企业所得税暂行条例》由国务院制定，属于行政
法规的范畴。而《企业所得税法》则由全国人民代表大
会制定，属于法律范畴。后者法律地位上要高于前者。
《企业所得税法》也成为继《个人所得税法》《外商投
资企业和外国企业所得税法》以及《税收征管法》之后
的由全国人大及其常委会制定的第四部法律。
2、结构之变
《企业所得税暂行条例》全篇共二十条，而没有章
节结构，只有条款之分。《企业所得税法》全篇共六十
条，并且按照一般的法律体例，设总则等章节。
3、纳税人之变
《企业所得税暂行条例》只适用于内资企业，而不
适用于外商投资企业与外国企业。《企业所得税法》则
对所有企业适用，既包括内资企业，也包括外商投资企
业和外国企业。因此，《企业所得税法》的制定与施行
标志着在中国并行了二十多年的内外资两套所得税法
的合并，同时也宣告了外商投资企业与外国企业在中国
享受超国民待遇的终结。
4、税率之变
《企业所得税暂行条例》所规定的法定税率为
33%.《企业所得税法》规定的税率为 25%.同时明确对
非居民企业取得的应税所得适用 20%的税率。除此之外，
还规定对小型微利企业减按 20%的税率征收企业所得
税。
5、应纳税所得额概念之变
《企业所得税暂行条例》对应纳税所得额的解释
是：纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除基础
上后的余额为应纳税所得额。《企业所得税法》的界定
则是“企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、
免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的
余额，为应纳税所得额。”对照税收征管实际，后者显
然更加规范。
6、收入构成之变
《企业所得税暂行条例》规定的纳税人的收入构
成包括七大项，即生产经营收入、财产转让收入、利息
收入、特许权使用费收入、股息收入、其他收入。其中
的生产经营收入其实包括了后几项，存在着重复的嫌疑。
《企业所得税法》所规定的收入则是由九大项构成，即
销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息红
利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使
用费收入、接受捐赠收入、其他收入。新的规定不仅消
除了重复界定问题。而且更加详细、规范。
7、税前扣除项目之变
《企业所得税暂行条例》规定可在所得税前扣除
的项目包括成本、费用和损失。《企业所得税法》规定
可在所得税税扣除的项目包括成本、费用、税金、损失
和其他支出。后者的规定显然加的全面。
8、税前不可扣除项目之变
《企业所得税暂行条例》规定纳税人所发生的资
本性支出、无形资产受让开发支出、经营的罚款和被没
收的财物的损失、各项税收滞纳金、罚金和罚款等八项
支出不得在税前扣除。这种规定常常使人产生误解，比
如说固定资产的支出，实际上并不是不能在所得税前扣
除，而是不能一次性扣除。《企业所得税法》进行了调
整，取消了其中的不规定的规定，并新增了一些内容，
规定了八项不得在税前扣除的项目：向投资者支付的股
息、红利等权益性投资收益款项；企业所得税税款；税
收滞纳金；罚金、罚款和被没收财物的损失；税法第九
条规定以外的捐赠支出；赞助支出；未经核定的准备金
支出；与取得收入无关的其他支出。
9、资产处理之变
《企业所得税暂行条例》对资产的处理问题未予
明确，而是由其实施细则规定的。《企业所得税法》则
全责和详细地对固定资产、无形资产等的处理与税前扣
除问题进行了规定。
10、公益性捐赠之变
《企业所得税暂行条例》将纳税人的捐赠区分为
公益、救济性捐赠与非公益、救济性捐赠，并规定超过
国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠与非公益、救济
性捐赠不得在所得税税前扣除，至于公益、救济性捐赠
的税前扣除比例则是年度应纳税所得额 3%.《企业所
得税法》作出了重大调整：一是调整了名称，以公益性
捐赠进行称呼；二是将税前扣除的比例调整为 12%；其
三将计算依据由应纳税所得额调整为利润总额。
11、计算依据之变
《企业所得税暂行条例》规定，纳税人在计算缴纳
企业所得税时，如果有关的财务会计处理办法同国家的
有关税收的规定相抵触的，须按照国家的有关税收的规
定计算纳税。其中，国家的有关税收的规定包括了为数
众多的规范性文件，这种规定显然不符合课税法定主义
的原则和要求。《企业所得税法》则规定：纳税人在计
算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法
律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行
政法规的规定计算纳税。也就是说，纳税人自 2008 年 1
月 1 日起，只须按照国家法律和行政法规的规定计算缴
纳所得税，而不再是按照规范性文件的规定计算。这可
以说课税法定主义原则在我国企业所得税法上的一大
体现。
12、税收优惠政策之变
《企业所得税暂行条例》对税收优惠的规定相当
简单和原则。《企业所得税法》则充分考虑总结现行的
所得税优惠政策，进行了全面的调整和规范：一是对符
合条件的小型微利企业实行 20%的优惠税率；二是对国
家需要重点扶持的高新技术企业实行 15%的优惠税率；
三是扩大对创业投资企业的税收优惠；四是对企业投资
于环境保护、节能节水、安全生产等方面的税收优惠；
五是是保留对农林牧渔业、基础设施投资的税收优惠政
策；六是对劳服企业、福利企业、资源综合利用企业的
直接减免税政策采取替代性优惠政策；七是法律设置的
发展对外经济合作和技术交流的特定地区（即经济特区）
内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区
（即上海浦东新区）内新设立的国家需要重点扶持的
高新技术企业，可以享受过渡性优惠；八是继续执行国
家已确定的其他鼓励类企业（即西部大开发地区的鼓励
类企业）的所得税优惠政策等等
13、税收优惠权之变
《企业所得税暂行条例》虽然没有明确对税收优
惠权作出限定，但从其规定分析，国务院，乃至财政部
和国家税务总局都有相当的权限。《企业所得税法》则
对税收优惠权了相当明确的规定：其一，从总体上明确
税收优惠的具体办法，由国务院规定；其二，规定了税
收优惠办法的备案制度，即根据国民经济和社会发展的
需要，或者由于突发事件等原因对企业经营活动产生重
大影响的，国务院可以制定企业所得税专项优惠政策，
但须报全国人民代表大会常务委员会备案。
14、纳税调整之变
《企业所得税暂行条例》对关联交易的纳税调整
虽然也作了规定，但相对简单，如果没有《税收征管法》
等配套法律法规，是很难执行的。《企业所得税法》则
专设《特别纳税调整》一章，对关联交易事项的纳税调
整问题作了具体而详细的规定，并且在报送纳税资料等
方面还完善了现行《税收征管法》的不足。
15、征管之变
《企业所得税暂行条例》所规定的企业所得税汇
算清缴期为年度终了后的四个月内，而《企业所得税法》
则调整为五个月；《企业所得税暂行条例》规定的纳税
人向税务机关报送年度申报表的期限为年度终了后的
四十五天之内；而《企业所得税法》则调整为五个月；
《企业所得税暂行条例》规定纳税人在报送申报表时
须向税务机关报送会计报表，而《企业所得税法》则要
求纳税人报送财务报告，财务报告与财务报表虽然只是
一字之差，但内容却有很大的区别。
16、解释权之变
《企业所得税暂行条例》规定的税法解释权归属
于财政部。后来国务院进行机构改革，国家税务总局拥
有了税法解释权。《企业所得税法》则明确，新的税法
解释权归属于国务院，由国务院负责《企业所得税法》
的解释。这也可以看作是中国税法层次的提升。
解读企业所得税条例
在全国人大十届五次会议表决通过新的企业所得税
后，从 2008 年 1 月 1 日起即将实施新的企业所得税法。
在新税法中对原有的企业所得税制度和相关政策进行
了重大调整。在本次我公司获得的内部资料“企业所得
税实施条例”送审稿中对已发布的新企业所得税法中的
一些概念和条款的具体实施做出了明确解释，本稿将从
新旧税法的对比中的五个普遍关心的方面对新企业所
得税法及其实施条例做出解读。
一、 纳税义务人和纳税义务的界定
新企业所得税法中纳税义务人的范围为除独资企业
和合伙企业外的企业和其他取得收入的组织，取消了以
往内外资所得税法分别确定的纳税义务人的做法，同时
类似于个人所得税纳税义务人居民纳税人与非居民纳
税人的不同，并为体现不同企业承担不同纳税义务的原
则，引进了居民企业和非居民企业的概念。在国际上，
居民企业的判定标准有很多，“登记注册地标准”、“实
际管理机构地标准”和“总机构所在地标准”等，结合我
国的实际情况，新税法采用了“登记注册地标准”和“实
际管理机构地标准”相结合的办法，并对居民企业和非
居民企业作了明确界定。
新税法名词解释：
居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外
国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实
际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场
所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于
中国境内所得的企业。”
相应的，随着纳税义务人分类的变化，其纳税义务
也相应的有所改变，新税法规定：“居民企业承担全面
纳税义务，就其境内外全部所得纳税；非居民企业承担
有限纳税义务，一般只就其来源于我国境内的所得纳
税。”这与个人所得税法中居民纳税人负有无限纳税义
务、非居民纳税人负有限纳税义务的相关规定的十分相
似的。在现行税法中，对于企业所得税中所规定的内资
企业纳税义务人“应当就其生产、经营所得和其他所得，
缴纳企业所得税。…包括来源于中国境内、境外的所
得。”对于外商投资企业和外国企业纳税义务人“外商投
资企业的总机构设在中国境内，就来源于中国境内、境
外的所得缴纳所得税。外国企业就来源于中国境内的所
得缴纳所得税。”。由此看出，新税法不再以内资企业
和外资企业来划分各自不同的纳税义务，而是统一以居
民企业和非居民企业加以划分，体现了纳税义务人纳税
地位的公平性。在我国经济恢复发展初期，为吸引外资
带动国内经济发展，我国分别制定了内资企业适用的企
业所得税法和外资企业适用的外商投资企业所得税法，
这种做法在国际上一些国家经济起步阶段都曾或多或
少使用过，但是随着我国经济体系的完善，我们需要参
照国际上同类国家及发达国家的做法，将公平作为提高
企业积极性的重要手段，促进经济更加平稳和有效的发
展。
二、 税率变化
税率的高低直接决定着纳税义务人的税负水平。据
统计，全世界 159 个实行企业所得税的国家(地区)平均
税率为 %，而我国新的企业所得税的基准税率为
25%，比原暂行条例的规定低 7 个百分点。比世界所得
税平均税率低 个百分点。这在我国周围几个国家中
甚至世界范围中也是偏低的。
实施细则中规定的两档优惠税率分别为 15%和
20%。其中能够适用 15%优惠税率的企业只限于国家需
要重点扶持的高新技术企业；适用 20%优惠税率的企业
分有两种：一是符合条件的小型微利企业；二是在中国
境内未设立机构、场所的非居民企业，或者虽设立机构、
场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的
非居民企业。在此第二条所述的概念中，可以看出是对
旧外资企业所得税法中预提所得税的调整，在过去，预
提所得税的税率为 10%，而在新法中有所调增。
该税率变化对于绝大多数内资企业来说都在相当大
的程度上降低了税负，但是应当注意，新税法中将对于
小型微利企业的优惠税率统一调整到 20%，相比现行“对
年应纳税所得额在 3 万元（含 3 万元）以下的企业，暂
减按 18％的税率征收所得税；年应纳税所得额在 10 万
元（含 10 万元）以下至 3 万元的企业，暂减按 27％的
税率征收所得税。”的规定，那些年应纳税所得额在 3
万元（含 3 万元）以下的企业，税率则上升了 2 个百分
点。很显然，此次税率的改革体现了国家对小型微利企
业的照顾扶持，但另一方面也体现了国家对促进企业产
业调整，提高盈利水平的引导。
小型微利企业是指：1 制造业, 年度应纳税所得额不
超过 30 万元, 从业人数不超过 100 人, 资产总额不超
过 3000 万元； 2 非制造业, 年度应纳税所得额不超
过 30 万元, 从业人数不超过 80 人, 资产总额不超过
1000 万元。
对于外商投资和外商企业来说，虽然名义税率与内
资企业相同，但是由于有一系列的税收优惠，如“设在
经济特区的外商投资企业、在经济特区设立机构、场所
从事生产、经营的外国企业和设在经济技术开发区的生
产性外商投资企业，减按 15%的税率征收企业所得税；
设在沿海经济开放区和经济特区、经济技术开发区所在
城市的老市区的生产性外商投资企业，减按 24%的税率
征收企业所得税；设在沿海经济开放区和经济特区、经
济技术开发区所在城市的老市区或者设在国务院规定
的其他地区的外商投资企业，属于能源、交通、港口、
码头或者国家鼓励的其他项目的，可以减按 15%的税率
征收企业所得税”等一系列的规定，且生产经营企业经
营期在十年以上的，还可以享受两免三减半的税收优惠
政策，相对于内资企业，税负是十分偏低的。统一税率
后，大多数外商投资和外商企业的实际税率实际上是有
所调高，这与我国经济发展态势与企业公平发展的需求
的分不开的。税率的统一使企业能够在同一片土地上充
分公平的竞争，有利于挖掘企业发展的积极性，同时也
从一定程度上杜绝了内资企业采取将资金转到境外再
投资境内的“返程投资”方式，以享受外资企业所得税优
惠政策的企业扭曲行为。
名词解释：
返程投资是指一个经济体境内投资者将其持有的货
币资本或股权转移到境外，再作为直接投资投入该经济
体的经济行为。返程投资可以分为狭义和广义两种。狭
义的返程投资仅指货币资本的跨境往返运动，广义的返
程投资还包括反向并购导致的股权跨境转移。
三、 税前扣除项目
1 工资薪金
新企业所得税法实施条例第三十八条规定“企业实际
发生的合理的职工工资薪金, 准予在税前扣除。”在现
行税法中只有外商投资企业和外国企业以及部分高新
技术企业才可以享受此项政策，此项条款扩大了工资全
额税前扣除的范围，当然主要是取消了对内资企业按计
税工资进行税前扣除的歧视性规定，同时避免了对于职
工工资薪金这部分所得的同一所得性质的重复课税。
2 捐赠支出
与工资薪金一样，新企业所得税法实施条例第三十
七条取消了内外资公益性捐赠税前扣除差异，统一将企
业公益性捐赠支出税前扣除比例确定为年度利润总额
的 12%。同时明确了年度利润总额是指：企业按照国家
统一会计制度的规定计算的年度会计利润。在现行税法
中，内资企业只能在税前扣除 3%以内的部分，且为应
纳税所得额的 3%以内部分。（外资企业可以在税前据
实扣除）实行新企业所得税法后，内资企业税前捐赠支
出扣除比例大幅度提高了，这在一定程度上提高了企业
支持公益性团体和公益事业发展的积极性。
对于公益性团体的界定新企业所得税法延用了财政
部、国家税务总局《关于公益救济性捐赠税前扣除政策
及相关管理问题的通知》财税[2007]6 号中的规定。
3 广告费支出
对于内资企业广告费支出是分类别不同区分的。具
体有 1、考虑到高新技术企业推进新技术的必要广告支
出，高新技术企业的广告费可在税前据实扣除；2. 粮
食类白酒生产企业不属于国家鼓励类生产项目广告费
不得在税前扣除；3.一般企业的广告费支出按当年销售
收入一定比例（包括 2%、8%、25%）扣除，超过比例
部分可结转到以后年度扣除。
但是对于外商投资企业，不分类别均可据实全额税
前扣除，这是不符合税法立法要求的。例如根据 2006
年《外资企业产业指导目录》中的规定，一些行业如黄
酒、优质白酒生产等属于外商企业限制投资类的产业，
像这样的产业内资企业广告费用是不得扣除的，但是外
商企业却可以全额扣除，这是不符合国家限制外资企业
投资的意图的。
新企业所得税中将广告费用的扣除规定在按年度实
际发生的符合条件的广告支出, 不超过当年销售 ( 营业 )
收入 15%( 含 ) 的部分准予扣除, 超过部分准予在以
后年度结转扣除。这是在综合考虑原各行业税负水平后
制定出的平均扣除率，虽然新企业所得税法统一了内外
资广告费用税前扣除的口径，但是没有考虑到各行业自
身情况的不同，对于一些需要做出大量广告进行宣传的
企业可能广告费会成为一项负担，而对于部分不属于鼓
励行业范围内的企业来说扣除率有过于偏高，个人认为
此项条款应当再为斟酌。
4 业务招待费
现行无论是内资还是外资企业，业务招待费支出都
是与销售收入或者营业收入挂钩的，且都采用超额累计
法，只不过内资企业分为两档，以 1500 万元为界限，
而外资企业考虑了行业差异和收入来源的不同，分两种
情况各自设立两档，分别以 1500 万和 500 万为界限。
新企业所得税中不再鼓励企业多发生业务招待费用，企
业实际发生的与经营活动有关的业务招待费, 只能按实
际发生额的 50% 扣除，也缩小了企业在业务招待费上
动脑筋的空间。
超额累计法，亦称为超额累退计算，即每一档计算
比例，随着营业收入的增加而减少，它是分档级分别计
算的。
5 固定资产大修理支出
新的企业所得税较现行税法更从实质的角度明确了
固定资产大修理的范围。
(一) 发生的支出达到取得固定资产的计税基础 50%
以上；
(二) 发生修理后固定资产的使用寿命延长 2 年以
上；
(三) 发生修理后的固定资产生产的产品性能得到实
质性改进或市场售价明显提高、生产成本显著降低；
(四) 其他情况表明发生修理后的固定资产性能得到
实质性改进, 能够为企业带来经济利益的增加。
其中第一条应注意的是，《企业所得税税前扣除办
法》国税发[2000]84 号中为“发生的修理支出达到固定
资产原值 20%以上”。新企业所得税法对于固定资产大
修理支出的规定最实质的体现之一在于引用了计税基
础一词。
计税基础，是指企业各项会计业务在按照税法规定
而非会计规定进行会计处理后得到的账面价值。固定资
产随着使用年限的加长，经过成本—收益比的考虑，通
常修理支出也在逐渐减少，因而不可能一成不变的总在
原值 20%以上，配合固定资产存在折旧现象的特殊情况，
修理支出也是一个动态递减的过程，因此新企业所得税
法中的规定更为现实和合理。
6 企业重组
企业合并，被合并方企业将全部资产和负债转让给
合并方企业，合并后企业弥补的被合并方企业亏损限额
在新旧企业所得税法中的规定也很不相同。
现行企业所得税法：
可弥补被合并企业亏损的所得额=合并企业未弥补
亏损前的所得额×（被合并企业净资产公允价值÷合并
后合并企业全部净资产公允价值）（国税发[2000]119
号）
新企业所得税法：
当年可由合并后企业弥补的被合并方企业亏损限额
= 被合并企业净资产公允价值×国家当年发行的最长期
限的国债利率
7 研发费用
在研发费用的扣除上，新企业所得税规定实行
100% 扣除基础上, 按研究开发费用的 50% 加计扣
除，相比与现行企业所得税法“研发费用据实扣除，对
研发费用增长幅度在 10%以上的，可再按实际发生额
的 50%抵扣当年应纳税所得额”的规定，笔者认为综合
新旧税法，旧税法中的规定也许更为合适。虽然企业在
发展到一定程度后研发可能趋于平缓，但是加计扣除应
当主要是针对企业开展研发初期资金紧张而采取的鼓
励企业研发并缓解企业压力的优惠政策，所以新税法中
的规定有可能会减缓企业开展研发的力度。综合新旧税
法，可以采取在税前据实扣除研发费用，但费用占到销售
收入或营业收入中的一定比例时，可加计扣除的办法。
四、 应纳税额
居民企业来源于中国境外的股息红利等权益性投资
收益处理
新企业所得税法第二十四条规定“居民企业从其
直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外
的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际
缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作
为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在本法第二十
三条规定的抵免限额内抵免。”
其中居民企业从其直接或者间接控制的外国企业包
括：
(一) 由单一居民企业直接持有 25% 以上股份的外
国企业；
(二) 由本条第 (一) 项规定的外国企业直接持有
25%以上股份, 且由单一居民企业通过一个或多个前述
外国企业间接持有 25% 以上股份的外国企业；
(三) 由本条第 (一) 项或第 (二) 项规定的外国企业
直接持有 25% 以上股份 , 且由单一居民企业通过一个
或多个前述外国企业间接持有 25% 以上股份的外国企
业。
抵免境外所得税税额中由其负担的税额的，应在符
合本条例第一百零三条规定持股比例的企业之间, 从最
低一层企业起逐层计算由上一层企业负担的税额, 其计
算公式如下 :
本层企业所纳税额由上一层企业负担的税额 = 本
层企业就利润和投资收益所实际缴纳和按税法规定计
算负担的税额 x 本层企业向上一层企业分配的股息红
利额÷本层企业所得税后利润额。
五、 优惠政策
1 从事农、林、牧、渔业
在现行税法中，关于农、林、牧、渔业的企业所得
税优惠范围较为狭窄，如在国办发〔2002〕62 号中“对
重点农产品加工骨干企业从事种植业、养殖业和农产品
初加工所得，3 至 5 年免征企业所得税。” 财税字
〔1997〕49 号中“国有农口企业、事业单位从事种植业、
养殖业和农林产品、渔业类初级加工取得的所得，暂免
征所得税”以及国税发〔2001〕124 号“对国家认定为农
业产业化的重点龙头企业和其所属直接控股比例超过
50%以上的子公司，从事种植业、养殖业和农林产品初
加工取得的收入，与其他业务分别核算的，经主管税务
机关审核批准，可暂免征企业所得税”。可见享受税收
优惠还需要满足各种各样的要求。新企业所得税法中对
从事农、林、牧、渔业的企业做出了扩大性的更改。企
业从事 1. 谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖
料的种植；2. 中药材的种植；3. 林木的培育和种植；4.
猪、牛、羊的饲养项目的所得，免征企业所得税，对于
企业从事 1. 蔬菜的种植, 水果、坚果、饮料和香料作
物的种植；2. 林产品的采集 ( 不包括天然森林和野生
植物产品的采集 )；3. 牲畜、家禽的饲养 ( 不包括狩
猎和捕捉动物 )；4. 海水养殖、内陆养殖和远洋捕捞；
5. 灌溉服务、农产品初加工服务、兽医服务等农、林、
牧、渔服务业项目的所得项目的所得，减半征收企业所得
税。从中对国家扶持农林畜牧业的决心可见一斑。
2 两免三减半
对于一些鼓励投资的项目，可以不分内外资享受两
免三减半的税收优惠。可以享受两免三减半的优惠政策
的项目有国家重点扶持的公共基础设施（除企业承包经
营、承包建设和内部自建自用）、符合条件的环境保护、
节能节水。
国家重点扶持的公共基础设施是指《公共基础设施
项目企业所得税优惠目录》内的港口码头、机场、铁路、
公路、电力、水利等项目。
符合条件的环境保护、节能节水包括公共污水处理、
公共垃圾处理、沼气综合开发利用、风力发电、太阳能
发电、潮汐发电、海水淡化等。
3 技术转让
为鼓励企业技术研究转让，加大技术交流，新企业
所得税对企业进行技术转让加大了鼓励力度。符合条件
的技术转让所得,500 万元以内的部分免征企业所得
税,500 万元以上的部分减半征收企业所得税。
4 资源综合利用
为鼓励资源综合利用，世界各国都采取了各式各样
的税收优惠政策引导企业节约能源，进行再利用活动，
如日本规定用于环境保护的投资可以免征固定资产财
产税；美国和德国对于企业兴建资源综合利用设施给予
政府补贴等等。我国现行税法中也规定“综合利用本企
业生产过程中产生的、在《资源综合利用目录》内的资
源做主要原料生产的产品的所得，从生产经营之日起，
免征企业所得税 5 年”，但是新的企业所得税法却很显
然对于资源综合利用的鼓励力度仍然不够大。“企业以
《资源综合利用企业所得税优惠目录》内的资源作为
主要原材料, 生产非国家限定并符合国家和行业相关标
准的产品所取得的收入, 减按 90% 计入收入总额。”，
“企业购置并实际使用的环境保护专用设备, 其设备投
资额的 10% 可从企业当年的应纳所得税额中抵免。”。
笔者认为，在目前我国资源仍然的过度开采，浪费现象
极为严重的情况下，我们还需要加大鼓励的力度。我国
的人均资源拥有量远远低于世界平均水平，生产过程中
利用率又低，继续加大对资源的综合利用才能真正解决
资源短缺的问题，因此笔者认为此项规定应当再加考虑。
其它优惠政策均为微调，详细内容可参考新企业所
得税法及其实施细则。
解读我国新企业所得税法
人们盼望已久的内、外资企业统一适用的企业所得
税法已于 2007 年 3 月 16 日经十届全国人大五次会议
表决通过，这是我国税制改革的又一重大进展。
一、企业所得税统一的重要意义
（一）标志着我国税制的进一步完善
党的十六届三中全会确定了分步实施税制改革的
方针，提出"统一各类企业税收制度".这次企业所得税统
一是我国整体税制改革的不可分割的重要组成部分，也
是税制建设发展的自然结果。
自从 20 多年前我国实行改革开放的政策以来，无
论内资企业所得税，还是外资企业所得税，都经历了由
多税种并存到统一为一个所得税的历史过程。自从
1980 年设立中外合资经营企业所得税法后，我国还于
1981 年专门设立了针对外国企业的外国企业所得税法。
两个涉外企业所得税法差异很大，税收待遇不公平。
1991 年，经第七届全国人民代表大会第四次会议审议
通过，两部法律被合并为《中华人民共和国外商投资企
业和外国企业所得税法》，实现了外资企业所得税的"
三个统一"（统一税率，统一税收优惠，统一税收管辖
原则）。内资企业自 1984 年国务院发布了国营企业所
得税条例（草案）后，又先后发布了集体企业所得税暂
行条例、城乡个体工商业户所得税暂行条例和私营企业
所得税暂行条例。随着社会主义市场经济体制的建立，
按照企业经济性质设立的各种内资企业所得税很不公
平，积累的矛盾和问题越来越多。1994 年的税制改革
将三个内资企业所得税统一为一个企业所得税暂行条
例，统一税种、统一税率、统一列支标准、统一征管方
式，实现了内资企业所得税的统一。由此可见，现在的
内、外资企业所得税的统一也是我国统一所得税制的自
然结果。
国际上，对内、外资企业实行不同的税收制度的国
家非常少。我国实行改革开放以后，为了引进外资，在
税收上采取对内、外资企业实施两套税制的方法，外资
企业适用不同的流转税、所得税、房产税和车船税。按
照逐步统一各类企业的税收制度的原则，1994 年统一
了内、外资企业的流转税，内、外资企业使用相同的增
值税、营业税和消费税。2006 年国务院发布车船税暂
行条例，统一了内、外资企业的车船税。现在的内、外
资企业所得税的统一是我国统一各类企业的税收制度
的又一进展，是中国税制建设和税制改革发展过程中的
重大进步。
（二）为各类企业创造一个公平竞争的税收法制
环境
改革开放以来，我国的经济建设与发展取得了举世
瞩目的成就，经济建设的快速发展进一步增强了国力，
人民的生活水平有了明显的提高，为以后的发展奠定了
良好的基础。但是，目前经济结构矛盾突出，经济增长
方式粗放，人与自然的矛盾更加突出，就业压力很大，
长期积累的矛盾开始显现。特别是各类企业面临的制度
差异，破坏了公平竞争的市场经济基本原则。我国加入
世界贸易组织以后，公平竞争的思想日益深入人心，许
多专家和内资企业对外资企业享受的"超国民待遇"愤
愤不平，要求公平税负，平等竞争的呼声很高。事实上，
不仅内、外资企业税收待遇不同使外资企业在竞争中处
于有利地位，而且，外资企业之间、内资企业之间也存
在众多的税收待遇上的差别。实施统一的企业所得税法
以后，将逐步取消各类按企业性质制定的差别的税收政
策，实现"四个统一"（统一税法、统一税率、统一和规
范税前扣除办法和标准、统一税收优惠政策），实现为
各类企业创造一个公平竞争的税收法制环境的目标。
（三）运用科学发展观构建和谐社会的重要举措
党的十四大提出建立社会主义市场经济体制，市场
经济是法制、公平和竞争的经济。我国正在完善社会主
义市场经济体制，这次内、外资企业所得税的统一是适
应我国社会主义市场经济发展新阶段的一项制度创新，
是对社会主义市场经济认识的一大进步，是体现"五个
统筹"、促进经济社会可持续发展战略的配套措施，是
中国经济制度走向成熟、规范的标志，也是运用科学发
展观构建和谐社会的重要举措。
二、新企业所得税法的特点
（一）层次清晰、内容细致
1991 年开始施行的《中华人民共和国外商投资企
业和外国企业所得税法》全文共 30 条，文中制定了大
量的税收优惠政策。1994 年开始实施的《中华人民共
和国企业所得税暂行条例》全文共 20 条，比较简洁。
新的《中华人民共和国企业所得税法》全文共 8 章 60
条。与两个旧的内、外资企业所得税相比较，新企业所
得税法分层次地规定了各方面的税收要素，而且考虑了
国内、国际经营的实际情况。如果从条款数量上比较，
新法条款数量比两个旧法条款数量的总和还多，说明新
法层次更清晰、内容更细致、规定更全面、更便于操作。
（二）税基比较宽
原企业所得税暂行条例规定："法律、行政法规和
国务院有关规定给予减税或者免税的企业，依照规定执
行。"留下了减免税的口子，导致以后减免税的规定越
来越多。原外商投资企业和外国企业所得税法除规定据
实扣除成本、费用和损失以外，还规定了区域性税收优
惠、普遍适用于生产性企业的税收优惠和特殊的导向性
税收优惠。这些规定在一定程度上导致了对所得税税基
的侵蚀。党的十六届三中全会决定确立了"宽税基"的原
则，新的企业所得税法首先规定纳税人为企业和其他取
得收入的组织，沿用了原企业所得税暂行条例的规定，
纳税人比较普遍。其次在第四章用 12 条明确规定了税
收优惠的方向、内容和权限，较好地控制了税收优惠的
规模和范围，避免侵蚀税基现象的发生，确保实现"宽
税基"的原则。
（三）政策导向明确
新的企业所得税法在企业所得税的不同环节，采取
多种方式体现了国家治税思想。第一，在第 4 条规定："
企业所得税的税率为 25％"，比旧条例低 8 个百分点。
体现了"低税率"原则，实现了降低企业税负的目标。第
二，在第 9 条规定："企业发生的公益性捐赠支出，在
年度利润总额?12％以内的部分，准予在计算应纳税所
得额时扣除".体现了国家鼓励企业支持公益事业的活
动。第三，为了避免重复征税，新的企业所得税法把国
内企业符合条件的股息、红利等权益性投资收益列为免
税收入，规定企业来源于境外的应税所得在国外已缴纳
的税收可以进行抵免。第四，税收优惠重点扶持和鼓励
需要发展的产业项目，包括农、林、牧、渔业，重点公
共基础设施，环保节能，小型微利企业，扩大就业、高
新技术和风险投资等。所有从事国家鼓励产业的企业都
会成为最大的受益者。第五，实行直接优惠与间接优惠
相结合的税收优惠政策，新企业所得税法中有 12 条是
关于税收优惠政策的规定，其中 5 条采纳了有条件的间
接税收优惠的方式，能够更好地实现国家税收政策的导
向作用。
（四）反避税作用加强
按照党的十六届三中全会决定确定的"严征管"的
原则，新的企业所得税法有 3 章专门规定了有关税收征
管的内容。首先明确规定了源泉扣缴的方法，解决非居
民企业偷逃税问题；其次是特别纳税调整，解决关联企
业利用转让定价避税的问题；最后是征收管理，明确了
纳税地点、纳税年度、纳税申报等一系列问题。
（五）注意了法律之间的衔接
新的企业所得税法有 4 处明确规定了与其他法律、
法规之间的关系：第一，第 21 条规定："在计算应纳税
所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政
法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的
规定计算".此规定妥善地处理了税收与会计的关系。第
二，第 49 条规定："企业所得税的征收管理除本法规定
外，依照《中华人民共和国税收征收管理法》的规定执
行".此规定明确了有关税收征管的法律依据。第三，在
第 57 条规定了新旧企业所得税法税收优惠政策的过渡
期，保证了我国税收优惠政策的连续性和稳定性。第四，
在第 58 条规定了新企业所得税法与税收协定的关系，
明确了国际法优于国内法的原则，当有不同规定时，依
照协定的规定办理。
三、企业所得税统一的深远影响
（一）有利于企业公平竞争
新的企业所得税法实现了"四个统一"，使各类企业
在同一税收待遇的起跑线上平等竞争。据财政部部长金
人庆在全国人大会议上的介绍，企业之间税负不平，苦
乐不均。内资企业实际税负?25％左右，外资企业实际
税负 15％左右，相差近?10 个百分点。新税法统一实
行 25％的税率，统一和规范税前扣除办法和标准、统
一税收优惠政策，消除了差别待遇，降低了内资企业税
收负担，使各类企业享受同等的税收待遇，促进了各类
企业公平竞争。
（二）有利于区域经济发展
为了拉动国民经济的发展，改革开放之初，确立了
沿海开放地区、沿边开放地区和经济特区，并辅之以特
殊的税收优惠政策。随着改革开放的不断深入，经济特
区不断发展壮大，区域经济发展不平衡的问题越来越突
出，再继续给予经济特区特殊的经济政策扶持已经不合
时宜。国际上许多国家都实行鼓励向落后地区投资的税
收政策，而我国现状出现了逆向调节，问题很大。新的
企业所得税法确定的实行由地区税收优惠为主向产业
税收优惠为主的转变，有利于发挥市场经济对资源的基
础性调节作用，避免税收优惠政策影响企业投资地点的
选择，有利于区域经济发展。
（三）有利于经济结构的调整，经济增长方式的转
变
温家宝总理在十届全国人大五次会议上的政府工
作报告中明确指出，我国经济结构矛盾突出，经济增长
方式粗放。虽然原有的内资企业所得税和外资企业所得
税都制定了一些鼓励向弱势产业投资的税收优惠政策，
但是导向作用不明显。新的企业所得税法确定重点扶持
高新技术企业，鼓励基础设施建设、鼓励农业发展及环
境保护与节能，政策导向明确，有利于我国经济结构的
调整，经济增长方式的转变。
（四）有利于增强企业的国际竞争力
"扩大税基、降低税率"是 20 世纪末以来税制改革
的潮流。我国 1994 年税制改革时，内资企业所得税选
择的税率是 33％，当时属于世界中等偏下水平。目前，
全世界 159 个实行企业所得税的国家（地区）的平均税
率已经为 ％，我国周边 18 个国家（地区）的平均
税率为 ％。实行?25％的企业所得税的税率，税率
降低了 8 个百分点。又由于降低法定税率的同时，提高
了内资企业的税前扣除标准，按相同口径相比，将减收
让利近 1000 亿元。从总体上看，统一企业所得税是减
税为主的改革，既保持了我国税制的国际竞争力，又增
强了我国企业的国际竞争力。
（五）有利于规范市场经济秩序
完善我国的社会主义市场经济体制将是一个长期
的历史过程，市场经济首先应该是一个规范的经济。原
有内、外资企业所得税差别较多，内资企业所得税税负
较高，导致许多企业千方百计利用税制和政策的差别实
施所谓的"合理避税".税收筹划生意兴隆，"假三资"企业
到处泛滥，引进外资短期行为严重，质量不高。统一和
规范的企业所得税制度将促进企业守法经营，有利于规
范市场经济秩序，有助于实现引进外资从"重数量"向"
重质量"的转变。
（六）有利于进一步统一和规范税制
内、外资企业所得税统一以后，我国税制体系中主
体税种都实现了内、外资企业的税收同等待遇，内、外
资企业税收待遇上的差别将进一步缩小，为进一步实现
全面内、外资企业无差别待遇奠定了良好的基础。在现
行税制中，尚有城市房地产税、城建税以及个人所得税
存在内外差别。按照党的十六届三中全会确定的"分步
实施税制改革的指导思想"，建立内、外一致，统一和
规范的税收制度将不会再有大的障碍。
（七）有利于国际税收协调
随着世界经济一体化的发展，国际间的货物流动、
资本流动和人员流动日益频繁和扩大。我国也开始由单
方面地引进外资为主，转变为引进外资与鼓励企业海外
投资和合作相结合。内、外资企业所得税统一以后，使
我国向简化税制的方向迈出了一大步，有利于我国开展
国际税收的协调和合作。
（八）有利于加强征管、降低成本、提高效益、优
化服务
按照党的十六届三中全会确定的"简税制、宽税基、
低税率、严征管"的税制改革原则，内、外资企业所得
税的统一将更加有利于加强征管，堵塞税收漏洞。原有
两个企业所得税税收优惠政策多，又相互独立，管理比
较复杂，征纳双方遵从成本高，效率低。新的企业所得
税实现了"两税合一"，专门规定了合并纳税和反避税的
内容，有利于加强征管、降低成本、提高效率、优化服
务。
内、外资企业所得税的统一，是我国新世纪税制改
革中的一件大事，对我国经济的影响意义重大。在不远
的将来，我国还将进行增值税的转型，在全国推行消费
型的增值税，并实行统一的房地产税制。我国将进一步
实现税制的统一、科学和规范。
附：
·中华人民共和国企业所得税法(中华人民共和国主席令
第六十三号)
·中华人民共和国企业所得税法实施条例(中华人民共和
国国务院令 第 512 号)
·企业所得税实施条例释义(总则)
·企业所得税实施条例释义(续一)
·企业所得税实施条例释义(续二)
·中华人民共和国企业所得税法实施条例 38 条、49 条释
义
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评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2007-12-12
10:54
F1
游客说：
统一内外资企业所得税
工资薪金支出税前扣除
现行税则对内资企业的工资薪金支出扣除实行计税工资
制度，对外资企业实行据实扣除制度，这是造成内、外
资企业税负不均的重要原因之一。实施条例的规定统一
了企业的工资薪金支出税前扣除政策，有利于构建公平
的市场竞争环境。
在职工福利费和工会经费方面，实施条例继续维持了以
前的扣除标准，但将“计税工资总额”调整为“工资薪金总
额”，扣除额也就相应提高了。在职工教育经费方面，为
鼓励企业加强职工教育投入，实施条例规定，除国务院
财税主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支
出，不超过工资薪金总额 ％的部分，准予扣除；超过
部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
农林牧渔业有税收优惠
谷物等项目可免所得税
为扶持农、林、牧、渔业发展，企业所得税法对其实行
税收优惠，该法第二十七条规定，企业从事农、林、牧、
渔业项目的所得可以免征、减征企业所得税。实施条例
进行了明细。
企业从事下列项目的所得，免征企业所得税：蔬菜、谷
物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚
果的种植；农作物新品种的选育；中药材的种植；林木
的培育和种植；牲畜、家禽的饲养；林产品的采集；灌
溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修
等农、林、牧、渔服务业项目；远洋捕捞。
企业从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：花卉、
茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；海水养殖、内
陆养殖。
引导企业投资基础设施
环保项目“三免三减半”
为引导企业投资基础设施和环境保护项目，企业所得税
法对相关项目实行税收优惠政策。
企业从事港口码头、机场、铁路、公路、城市公共交通、
电力、水利等项目投资经营所得，自项目取得第一笔生
产经营收入所属纳税年度起，给予“三免三减半”的优惠。
企业从事公共污水处理、公共垃圾处理、沼气综合开发
利用、节能减排技术改造、海水淡化等项目的所得，自
项目取得第一笔生产经营收入所属纳税年度起，给予“三
免三减半”的优惠。
促进技术创新科技进步
税收优惠涉及多个方面
为了促进技术创新和科技进步，企业所得税法规定了多
个方面的税收优惠，实施条例分别作了具体规定：
一个纳税年度内，居民企业技术转让所得不超过 500 万
元的部分，免征企业所得税；超过 500 万元的部分，减
半征收企业所得税。
企业所得税法第三十条规定，企业开发新技术、新产品、
新工艺发生的研究开发费用，可以在计算应纳税所得额
时加计扣除。实施条例据此明确，企业的上述研究开发
费用在据实扣除的基础上，再加计扣除 50％。
认定高新技术企业强化研发
优惠向自主创新型企业倾斜
企业所得税法规定，符合条件的小型微利企业，减按 20%
的税率征收企业所得税。国家需要重点扶持的高新技术
企业，减按 15%的税率征收企业所得税。
借鉴国际通行做法，按照便于征管的原则，实施条例规
定了小型微利企业的标准：（一）工业企业，年度应纳
税所得额不超过 30 万元，从业人数不超过 100 人，资产
总额不超过 3000 万元；（二）其他企业，年度应纳税所
得额不超过 30 万元，从业人数不超过 80 人，资产总额
不超过 1000 万元。与现行优惠政策（内资企业年应纳税
所得额 3 万元以下的减按 18%的税率征税，3 万元至 10
万元的减按 27%的税率征税）相比，优惠范围扩大，优
惠力度有较大幅度提高。实施条例将高新技术企业的界
定范围，由现行按高新技术产品划分改为按高新技术领
域划分，规定产品（服务）应属于“国家重点支持的高新
技术领域”的范围。同时，实施条例还在高新技术企业的
认定上强化以研发比例为核心，以确保税收优惠重点向
自主创新型企业倾斜。
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2007-12-16
11:20
F2
提问~ 游客说：
业务招待费到底是如何决定的？
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2007-12-16
13:51
F3
游客说：
企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，
按照发生额的 60%扣除，但最高不得超过当年销售（营
业）收入的 5‰。
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2007-12-25
12:42
F4
游客说：
内外资企业职工福利费明年将统一税前扣除
2007 年 12 月 12 日 07:13
从明年起，内外资企业将实行统一的工资薪金支出税前
扣除政策，企业发生的合理的工资薪金支出准予扣除；
而小型微利企业将获得更大的优惠范围，优惠税率为
20%。国务院日前公布了《中华人民共和国企业所得税
法实施条例》，对《企业所得税法》的实施内容和方式
进行了进一步细化。该条例于 2008 年 1 月 1 日起正式施
行。
新条例对企业所关注的有关支出扣除的原则、范围和标
准作了明确规定：
一是明确了工资薪金支出的税前扣除。老税法对内资企
业的工资薪金支出扣除实行计税工资制度，对外资企业
实行据实扣除制度，这是造成内、外资企业税负不均的
重要原因之一。实施条例统一了企业的工资薪金支出税
前扣除政策，规定企业发生的合理的工资薪金支出，准
予扣除。
二是明确了职工福利费、工会经费、职工教育经费的税
前扣除。老税法规定，对企业的职工福利费、工会经费、
职工教育经费支出分别按照计税工资总额的 14%、2%、
%计算扣除。实施条例继续维持了职工福利费和工会
经费的扣除标准，但由于计税工资已经放开，实施条例
将“计税工资总额”调整为“工资薪金总额”，扣除额也就
相应提高。为鼓励企业加强职工教育投入，实施条例规
定，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发
生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额 ％的部
分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣
除。
三是调整了业务招待费的税前扣除。老税法对内、外资
企业业务招待费支出实行按销售收入的一定比例限额扣
除。
四是统一了广告费和业务宣传费的税前扣除。关于企业
发生的广告费和业务宣传费支出的税前扣除，老税法对
内资企业实行的是根据不同行业采用不同的比例限制扣
除的政策，对外资企业则没有限制。广告费和业务宣传
费支出不超过当年销售（营业）收入 15％的部分，准予
扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
五是明确了公益性捐赠支出税前扣除的范围和条件。关
于公益性捐赠支出扣除，老税法对内资企业采取在比例
内扣除的办法（应纳税所得额的 3%以内），对外资企业
没有比例限制。为统一内、外资企业税负，《企业所得
税法》第九条规定，企业发生的公益性捐赠支出，在年
度利润总额 12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额
时扣除。
相关新闻
小型微利企业所得税率 20%
新的实施条例界定的小型微利企业范围比以前大幅扩大。
根据企业所得税法规定，符合条件的小型微利企业，减
按 20%的税率征收企业所得税。实施条例规定了小型微
利企业的标准：一、工业企业，年度应纳税所得额不超
过 30 万元，从业人数不超过 100 人，资产总额不超过
3000 万元；二、其他企业，年度应纳税所得额不超过 30
万元，从业人数不超过 80 人，资产总额不超过 1000 万
元。与现行优惠政策（内资企业年应纳税所得额 3 万元
以下的减按 18%的税率征税，3 万元至 10 万元的减按
27%的税率征税）相比，优惠范围扩大，优惠力度有较
大幅度提高。
来源：北京青年报
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2007-12-26
10:06
F5
游客说：
新的企业所得税法将从明年开始实施。目前国内外企
业都高度关注，新税法将会如何具体实施。据透露，企
业所得税实施条例在国务院原则通过审议，有望近期公
布。为便于实行，实施条例从最开始上报国务院的 300
多条删减成 130 余条。值得注意的是，据参与讨论的人
士称，考虑到内外资平衡，“以前对外资的一些特殊优惠
和行业指导这次都取消了”。据有关专家表示，实施条例
之所以大幅“瘦身”，一个重要原因在于，各利益相关方
对实施条例都提出了很多意见，而且争执不下，但由于
企业所得税法实施在即，实施条例必须尽快出台，因此“大
家统一意见，为争执不下的问题留下空间以后解决”，对
很多技术问题，财政部和国税总局暂时不出具体的意见。
据悉，在实施条例公布之后，仍将有接近 10 个左右的相
关条例和补充办法出台。对于企业来说，接下来的时间
最应该关注的是即将出台的各种管理办法和补充文件。
对于内资企业最为关注的税前扣除问题，一些大型国企
代表呼吁，对交际费用应该提高扣除额，对给职工附加
的商业保险应该全额扣除。据透露，最后的实施条例采
纳了这些垄断国企的意见，首先是交际费用的扣除比例
从 50%可能提高到 60%，其次最高扣除比例不得超过当
年营业总收入的千分之五，具体扣除多少比例以后再颁
布文件规定。另一主要的修改是关于企业并购，由于争
议较大，现在实施条例中没有企业并购这一条。此外，
外资企业投资受益的所得税，新企业所得税法删除了免
税的规定，也就是意味着要开征所得税，实施条例对此
的规定为约 10%的税率。
该文章转载自新席地网博客：
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2007-12-26
10:07
F6
游客说：
新准则下职工福利费如何处理:
答：新准则取消了原“应付工资”、“应付福利费”会计科
目、增设“应付职工薪酬”科目核算企业根据有关规定应
付给职工的各种薪酬。按照“工资”、“职工福利”、“社会
保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、
“解除职工劳动关系补偿”等应付职工薪酬项目进行明细
核算，即将职工福利费列入职工薪酬范围核算。
《企业会计准则第 9 号———职工薪酬》应用指南规定：
“没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经
验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。当期
实际发生金额大于预计金额的，应当补提应付职工薪酬；
当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多提的应
付职工薪酬。”
原来工资总额的 14%属于税法规定的扣除比例，不
属于财政部规定的企业计提比例（会计处理应遵循财政
部的有关规定）。因此，职工福利费属于没有规定计提
比例的范围。
在新准则下，如果有明确的职工福利计划，即有明
确的金额和明确的支付对象范围，（例如公司有成文的
福利计划，并通过《员工手册》等方式传达到各相关员
工）则可以计提应付福利费。关键还是在于福利费的余
额是否符合负债的定义。以前那种提而不用的福利费是
不符合负债定义的，新准则下不应继续，即应付福利费
不存在余额。
新准则下福利费通常据实列支，也就不存在余额的
问题，但企业也可以先提后用。通常，企业提取的职工
福利费在会计年度终了经调整后应该没有余额，但这并
不意味着职工福利费不允许存在余额，在会计年度中间
允许职工福利费存在余额，如企业某月提取的福利费超
过当月实际支出的福利费，则职工福利费就存在余额。
福利费当期实际发生金额大于预计金额的，应当补
提福利费，借记“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”
科目；当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多
提的福利费，借记“应付职工薪酬”科目，贷记“管理费用”
科目。
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2007-12-26
11:22
F7
游客说：
请问：实行工效挂钩的企业，当年劳动厅批复的工效挂
钩工资额有节余（属 2000 年度以后），并已计提在“应
付工资”余额反映，该余额以后年度使用时，使用年度是
否需缴纳企业所得税？适用哪个税法？
答:根据《企业所得税税前扣除办法》第二十一条，经批
准实行工效挂钩办法的纳税人向雇员支付的工资薪金支
出，饮食服务行业按国家规定提取并发放的提成工资，
可据实扣除。
对按规定计算并列入成本费用的工资薪金支出超过实际
发放工资薪金部分，按照市地方税务局、市财政局《转
发关于工效挂钩企业工资税前扣除口径问题的通知》(穗
地税发〔1998〕205 号)和我局《关于我市企业所得税征
收管理若干问题的通知》(穗地税发〔２００0〕15 号)的
有关规定，在计算企业所得税时作纳税调整增加处理；
超过部分用于建立工资储备基金，在以后年度实际发放
时允许在税前扣除，即在实际发放年度计算企业所得税
时作纳税调整减少处理。 (广州市地税局）
-------------------------------------------------
职工福利费开支范围：
关于职工医药费本单位医疗部门的全体医务工作人员工
资和医务经费、职工因工负伤就医路费；本单位职工食
堂、浴室工作人员的工资和食堂炊事用具的购买、修理
费用等；本单位托儿所、幼儿园工作人员的工资、费用，
以及托儿所、幼儿园设备的购置和修理等费用；职工探
亲假、职工生活困难补助、职工上下班交通费补贴、职
工冬季宿舍取暖补贴以及其他一些补贴；职工向商业机
构购买的补充养老保险、补充医疗保险、人身意外伤害
保险等；按照国家规定由职工福利基金开支的其他支出；
结余的职工福利费还可用于职工宿舍（包括集体宿舍和
家属宿舍）及文化娱乐设施的购置及维修。
---------------------------------------------
新准则取消了原“应付工资”、“应付福利费”会计科目、
增设“应付职工薪酬”科目核算企业根据有关规定应付给
职工的各种薪酬。按照“工资”、“职工福利”、“社会保险
费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“解
除职工劳动关系补偿”等应付职工薪酬项目进行明细核
算，即将职工福利费列入职工薪酬范围核算。
《企业会计准则第 9 号———职工薪酬》应用指南规定：
“没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经
验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。当期
实际发生金额大于预计金额的，应当补提应付职工薪酬；
当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多提的应
付职工薪酬。”
原来工资总额的 14%属于税法规定的扣除比例，不
属于财政部规定的企业计提比例（会计处理应遵循财政
部的有关规定）。因此，职工福利费属于没有规定计提
比例的范围。
在新准则下，如果有明确的职工福利计划，即有明
确的金额和明确的支付对象范围，（例如公司有成文的
福利计划，并通过《员工手册》等方式传达到各相关员
工）则可以计提应付福利费。关键还是在于福利费的余
额是否符合负债的定义。以前那种提而不用的福利费是
不符合负债定义的，新准则下不应继续，即应付福利费
不存在余额。
新准则下福利费通常据实列支，也就不存在余额的
问题，但企业也可以先提后用。通常，企业提取的职工
福利费在会计年度终了经调整后应该没有余额，但这并
不意味着职工福利费不允许存在余额，在会计年度中间
允许职工福利费存在余额，如企业某月提取的福利费超
过当月实际支出的福利费，则职工福利费就存在余额。
福利费当期实际发生金额大于预计金额的，应当补
提福利费，借记“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬”
科目；当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多
提的福利费，借记“应付职工薪酬”科目，贷记“管理费用”
科目。
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2007-12-27
15:25
F8
旧税法 游客说：
固定资产改良支出税前扣除问题(旧税法)
关于固定资产大修理费的税前扣除问题现予以归纳
明确：
如某企业的一项固定资产今年发生大修理了，发生的
修理费可以在企业所得税前扣除吗？
根据《国家税务总局关于印发〈企业所得税税前扣除
办法〉的通知》（国税发〔2000〕84 号）中第三十一条
的规定：纳税人的固定资产修理支出可在发生当期直接
扣除。但在发生当期直接扣除的修理费是有限制的，还
有的修理费如果达到了固定资产改良支出是要增加固定
资产的原值，分期来扣除。关键看固定资产的修理费用
是否属于固定资产的改良支出。
《企业所得税税前扣除办法》第三十一条的规定：符
合下列条件之一的固定资产修理，应视为固定资产改良
支出：（一）发生的修理支出达到固定资产原值 20%以
上（二）经过修理后有关资产的经济使用寿命延长两年
以上；（三）经过修理后的固定资产被用于新的或不同
的用途。
那么，达到固定资产改良支出的标准，费用就不能税
前扣除了吗？
根据国税发〔2000〕84 号文件中第三十一条的规定：
纳税人的固定资产改良支出，如有关固定资产尚未提足
折旧，可增加固定资产价值；如有关固定资产已提足折
旧，可作为递延费用，在不短于 5 年的期间内平均摊销。
----------------------------------------------------
固定资产大修理支出能否税前一次扣除
《企业所得税税前扣除办法》第三十一条规定：“固定资
产修理支出达到固定资产原值 20％以上的，应视为固定
资产改良支出。纳税人的固定资产改良支出，如有关固
定资产尚未提足折旧，可增加固定资产原值；如有关固
定资产已提足折旧，可作为递延费用，在不短于 5 年的
期间内平均摊销。”你企业发生的大修费用已经超过固
定资产原值的 20％，所以，应视为固定资产改良支出，
不能在企业所得税前一次扣除。
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2008-1-7
15:10
F9
看客 游客说：
服务于农业,从事化肥批发的农资公司是否免征企业
所得税?
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2008-1-15
16:12
F10
炒股每年赚二倍 游客说：
第八十三条 企业所得税法第二十六条第（二）项
所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投
资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的
投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）
项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有
居民企业公开发行并上市流通的股票不足 12 个月取得
的投资收益。 -----也就是，到底持有上市流通股票足一
年以上才卖出的价差收益，要不要收所得税？----谢谢请
回答。
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2008-1-18
12:39
F11
游客说：
现行内外资企业所得税法的实施情况如何？
企业所得税制度是我国税收制度的重要组成部分，
企业所得税已成为国家财政收入主要来源之一。
新中国成立后，我国政府非常重视企业所得税制度
的建立和完善。1949 年首届全国税务会议，通过了包括
对企业所得征税办法在内的统一全国税收政策的基本方
案。1950 年，政务院发布了《全国税政实施要则》，规
定在全国开征工商业税（所得税部分），其主要征税对
象是私营企业、集体企业和个体工商户的应税所得，国
有企业因由政府有关部门直接参与经营管理，所以其上
缴国家财政以利润上交为主。1958 年和 1973 年我国进
行了两次重大的税制改革，其核心是简化税制，其中工
商业税（所得税部分）主要还是对集体企业征收，国营
企业只征一道工商税，不征所得税。
改革开放后，我国的企业所得税制度建设进入了一
个新的发展时期。为适应改革开放、吸引外资新的形势
要求，1980 年 9 月和 1981 年 12 月，全国人民代表大会
分别通过了《中华人民共和国中外合资经营企业所得税
法》和《中华人民共和国外国企业所得税法》，对中外
合资经营企业、外国企业开征了企业所得税。同时，作
为企业改革和城市改革的一项重大措施，国务院决定在
全国试行国营企业“利改税”。1984 年 9 月，国务院发布
了《中华人民共和国国营企业所得税条例（草案）》和
《国营企业调节税征收办法》；1985 年 4 月，国务院发
布了《中华人民共和国集体企业所得税暂行条例》；1988
年 6 月，国务院发布了《中华人民共和国私营企业所得
税暂行条例》，分别对国营企业、集体企业和私营企业
开征了企业所得税。
为适应中国建立社会主义市场经济体制的新形势，
进一步扩大改革开放，努力把国有企业推向市场，按照
统一税法、简化税制、公平税负、促进竞争的原则，国
家先后完成了外资企业所得税的统一和内资企业所得税
的统一。1991 年 4 月，全国人民代表大会将《中华人民
共和国中外合资经营企业所得税法》与《中华人民共和
国外国企业所得税法》合并，制定了《中华人民共和国
外商投资企业和外国企业所得税法》，并于同年 7 月 1
日起施行。1993 年 12 月 13 日，国务院将《中华人民共
和国国营企业所得税条例（草案）》、《国营企业调节
税征收办法》、《中华人民共和国集体企业所得税暂行
条例》和《中华人民共和国私营企业所得税暂行条例》，
进行整合制定了《中华人民共和国企业所得税暂行条
例》，自 1994 年 1 月 1 日起施行。通过不断改革，我国
形成了一套内资企业适用《中华人民共和国企业所得税
暂行条例》、外资企业适用《中华人民共和国外商投资
企业和外国企业所得税法》的企业所得税制度。
企业所得税制度的实施，在组织财政收入、促进经
济增长、进行宏观调控等方面，产生了积极效果。企业
所得税作为我国税收收入的主体税种之一，随着我国国
民经济的快速发展和企业经济效益的不断提高，企业所
得税收入也取得了较快的增长。据统计，2006 年全国企
业所得税收入达到了 亿元，占当年税收收入的
%，已成为仅次于增值税的第二大税种。在为国家
财政组织收入的同时，企业所得税作为国家宏观调控的
一种重要手段，也促进了我国产业结构调整和经济平稳
较快增长。尤其是自 20 世纪 80 年代改革开放以来，为
吸引外资、发展经济，对外资企业采取了有别于内资企
业的税收政策，这项政策的实施对改革开放、吸引外资、
促进经济发展发挥了重要作用。截至 2006 年底，全国累
计批准外资企业 万户，实际使用外资 6919 亿美元。
2006 年外资企业缴纳各类税款 7950 亿元，占全国税收
总量的 %。
但是，现行内资、外资企业所得税制度在执行中也
暴露出一些问题，已经不能适应新的形势要求：一是现
行内资、外资企业所得税税收政策差异较大，在税收优
惠、税前扣除等政策上，存在对外资企业偏松、内资企
业偏紧的问题，企业要求统一税收待遇、公平竞争的呼
声较高。二是现行企业所得税优惠政策存在较大漏洞，
扭曲了企业经营行为，造成国家税款的流失。比如，一
些内资企业采取将资金转到境外再投资境内的“返程投资”
方式，就是为了能够享受外资企业的所得税优惠。三是
现行内资税法、外资税法实施 10 多年来，我国经济社会
情况和国际经济融合等都发生了很大变化，需要针对新
情况及时完善制度和修订法律条款。
为什么要尽快统一内外资企业所得税？
随着我国社会主义市场经济体制的建立和完善，我
国企业制度改革和社会经济发展呈现新的特点，尽快统
一内外资企业所得税，有利于内外资企业处于平等的竞
争地位，有利于统一、规范、公平竞争市场环境的建立，
促进国民经济健康、协调发展。
（一）统一内外资企业所得税，是进一步完善我国
社会主义市场经济体制的需要。经过二十多年的改革开
放，我国的政治经济形势发生了巨大变化，国有、民营
和外资等不同经济性质的企业共同发展，特别是随着国
有企业改革和投融资体制改革的深入，不同性质企业之
间相互参股、控股情况十分普遍，企业组织形式向多元
混合方向发展，继续实行按内资、外资性质分设的内外
资两套税法已经难以适应新的情况。从世界上实行企业
所得税制度的国家来看，对内、外资企业实行不同所得
税法的情况也极为少见。因此，需要尽快改革按内资、
外资分设所得税的制度，统一内外资企业所得税，为各
类企业的发展提供统一、公平、规范的税收政策环境。
（二）统一内外资企业所得税，是我国加入 WTO
后新形势的需要。改革开放初期，由于对外资进入我国
市场存在一些准入限制，为了鼓励吸引外资，国家对外
资企业在所得税方面给予较多的优惠政策是必要的。随
着我国改革开放的深入特别是我国加入 WTO 后，迫切
需要按照公平竞争的原则，对各类企业实行统一的所得
税制度。
（三）统一内外资企业所得税，是贯彻“五个统筹”、
促进区域经济协调发展的需要。我国现行的企业所得税
制存在较多的区域性优惠政策。按照十六届三中全会关
于“统筹城乡发展、统筹区域发展、统筹经济社会发展、
统筹人与自然和谐发展、统筹国内发展和对外开放”的战
略要求，为促进区域经济的协调发展，有必要统一内外
资企业所得税，调整现行以区域优惠为主的企业所得税
优惠政策格局，以促进国民经济全面、协调、可持续发
展。
（四）统一内外资企业所得税，是完善我国企业所
得税制度的需要。现行内、外资两套企业所得税法律法
规实施十多年来，由于我国社会经济情况发生了很大变
化，而两套税法却没有针对新情况及时修订，已经不能
完全适应当前的需要：如两套税法的立法级次不同，外
资税法为全国人大制定的法律，而内资税法是国务院制
定的条例；大量税收优惠政策的存在使企业平均实际税
负远低于法定名义税率，削弱了法定税率的意义；税收
优惠政策目标过多且存在相互交叉，影响了政策效力的
发挥；条款内容过于原则，大量政策以部门规范性文件
的形式存在，削弱了企业所得税法的严肃性和刚性等。
此外，近年来国际税制改革也十分频繁，为了适应经济
全球化的要求，许多新的税收政策内容也亟需补充到税
法当中去。因此，为适应新形势的需要，有必要借鉴国
际经验，统一内外资企业所得税，进一步完善我国企业
所得税制度。
评论人：游客在晓风财经 评论日期： 2008-1-18
12:39
F12
统一内外资企业所得税的时机是否已经成熟？
目前，改革企业所得税制度的立法时机已经成熟。
一是目前我国政治形势稳定，市场经济体制改革不断深
入，经济持续平稳较快增长，企业投资和发展环境日臻
完善；二是我国加入世界贸易组织过渡期已经结束，外
资在市场准入方面的限制大大放宽或相继取消；三是近
年来我国财政收入保持了较好的增长势头，国家财政有
能力承受税制改革的成本；四是实施宽税基、低税率的
企业所得税改革，是和当前世界上绝大多数国家税制改
革趋势相一致的。因此，尽快统一内资、外资企业所得
税势在必行、时机适宜。
统一内外资企业所得税有什么意义？
改革现行企业所得税制，统一内外资企业所得税，
具有重要的现实意义和深远的历史意义。
（一）统一内外资企业所得税，有利于为企业创造
公平竞争的税收环境。公平竞争是市场经济的一个重要
特征和客观要求，对各类企业实行统一的所得税制度，
合理调整企业所得税负担和政策待遇水平，可以促进各
类企业在同一税收制度平台上开展公平竞争。
（二）统一内外资企业所得税，有利于促进经济增
长方式转变和产业结构升级。统一内外资企业所得税，
实行鼓励节约资源能源、保护环境以及发展高新技术等
以产业优惠为主的税收优惠政策，将有利于进一步发挥
税收的调控作用，有利于引导我国经济增长方式向集约
型转变，推动我国产业结构的优化升级。
（三）统一内外资企业所得税，有利于促进区域经
济的协调发展。统一内外资企业所得税，将优惠重点由
以区域优惠为主转向以产业优惠为主，同时对西部地区
需要重点扶持的产业继续实行所得税优惠政策，有利于
推动西部地区加快发展，逐步缩小东、中、西部地区差
距。
（四）统一内外资企业所得税，有利于提高我国利
用外资的质量和水平。在国内资金比较充足、外贸出口
稳步增长的情况下，统一内、外资企业所得税法，调整
优惠政策，可以积极引导外资投资方向，在更高层次上
促进国民经济结构调整和经济增长方式转变，提高我国
利用外资的质量和水平。
（五）统一内外资企业所得税，有利于推动我国税
制的现代化建设。20 世纪 80 年代以来，国际上展开了
以“降低税率、扩大税基、税收中性、严格征管”为主要
特征的税制改革。进入新世纪，随着经济全球化的深入
发展，各国纷纷推出了新的减税计划，从而形成了新一
轮的世界性税制改革。在此背景下，我国对内、外资企
业适用统一的企业所得税法，降低法定税率，调整税收
优惠政策，不仅符合“宽税基、低税率”的国际税制改革
潮流，而且使我国企业所得税制更为现代化，这对于促
进我国企业提高自主创新能力，增强企业发展的后劲具
有重要作用。
总之，统一内外资企业所得税，有利于促进我国经
济结构优化和产业升级，有利于为各类企业创造一个公
平竞争的税收法制环境，是适应我国社会主义市场经济
发展新阶段的一项制度创新，是中国经济制度走向成熟、
规范的标志性工作之一。
统一内外资企业所得税的指导思想是什么？
改革企业所得税制度，统一内外资企业所得税的指
导思想是：根据科学发展观和完善社会主义市场经济体
制的总体要求，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”
的税制改革原则，借鉴国际经验，建立各类企业统一适
用的科学、规范的企业所得税制度，为各类企业创造公
平的市场竞争环境。
《中华人民共和国企业所得税法》的基本框架是如
何构建的？
《中华人民共和国企业所得税法》 共 8 章，60 条。
第 1 章“总则”共分 4 条，主要规定了企业所得税的
基本要素，即对纳税人、纳税义务和法定税率等作出规
定。
第 2 章“应纳税所得额”共 17 条，主要明确了应纳税
所得额、企业收入、不征税收入，允许和不得企业扣除
的成本费用，公益性捐赠扣除比例，以及固定资产的折
旧和无形资产的摊销、亏损结转等方面的规定。
第 3 章“应纳税额”共 3 条，对应纳税额的概念、境
外所得已缴所得税抵免和间接抵免等作了规定。
第 4 章“税收优惠”共 12 条，对企业所得税的优惠范
围、优惠内容、优惠方式等作了规定。
第 5 章“源泉扣缴”共 4 条，对非居民企业实行源泉
扣缴的范围、扣缴人的义务、扣缴办法和时间等作了规
定。
第 6 章“特别纳税调整”共 8 条，对企业的关联交易、
成本分摊协议、预约定价、核定程序和反避税地避税、
资本弱化条款、一般反避税规则及法律责任等作出了规
定，强化了反避税手段。
第 7 章“征收管理”共 8 条，对企业纳税地点、汇总
纳税、纳税年度、汇算清缴以及货币计算单位等作了规
定。
第 8 章“附则”共 4 条，对享受过渡性优惠的企业范
围、内容，与税收协定的关系、授权国务院制定实施条
例以及本法实施日期等作了规定。
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统一内外资企业所得税的基本原则是什么？
改革企业所得税制度，统一内外资企业所得税，需
要贯彻以下原则：
（一）公平税负原则，解决目前内资、外资企业税
收待遇不同，税负差异较大的问题。
（二）科学发展原则，统筹经济社会和区域协调发
展，促进环境保护和社会全面进步，实现国民经济的可
持续发展。
（三）调控经济原则，按照国家产业政策要求，推
动产业升级和技术进步，优化国民经济结构。
（四）国际惯例原则，借鉴世界各国税制改革最新
经验，进一步充实和完善企业所得税制度，尽可能体现
税法的科学性、完备性和前瞻性。
（五）理顺分配原则，兼顾财政承受能力和纳税人
负担水平，有效地组织财政收入。
（六）便于征管原则，规范征管行为，方便纳税人，
降低税收征纳成本。
《中华人民共和国企业所得税法》对“纳税人”的范
围是如何界定的？
企业所得税法以法人组织为纳税人，改变了以往内
资企业所得税以独立核算的三个条件来判定纳税人标准
的作法。按此标准，企业设有多个不具有法人资格营业
机构的，实行由法人汇总纳税。
实行法人（公司）税制是世界各国所得税制发展的
方向，也是企业所得税改革的内在要求，有利于更加规
范、科学、合理地确定企业纳税义务。目前，大多数国
家对个人（自然人）以外的组织或者实体课征所得税，
一般都是以法人作为纳税主体，因此，企业所得税法以
法人组织为纳税人符合国际通行做法。
在纳税人范围的确定上，考虑到实践当中从事生产
经营的经济主体组织形式多种多样，为充分体现税收公
平、中性的原则，企业所得税法将纳税人的范围确定为
企业和其他取得收入的组织。在纳税人范围界定上，按
照国际通行作法，将取得经营收入的单位和组织都纳入
了征收范围，基本上与现行企业所得税纳税人范围的有
关规定保持一致。同时，为增强企业所得税与个人所得
税的协调，避免重复征税，企业所得税法明确了个人独
资企业和合伙企业不作为企业所得税的纳税人。
按照国际上的通行做法，企业所得税法采用了规范
的“居民企业”和“非居民企业”概念对纳税人加以区分。
居民企业承担全面纳税义务，就其来源于我国境内外的
全部所得纳税；非居民企业承担有限纳税义务，一般只
就其来源于我国境内的所得纳税。把企业分为居民企业
和非居民企业，是为了更好地保障我国税收管辖权的有
效行使。税收管辖权是一国政府在征税方面的主权，是
国家主权的重要组成部分。根据国际上通行做法，我国
选择了地域管辖权和居民管辖权的双重管辖权标准，最
大限度地维护我国的税收利益。
《中华人民共和国企业所得税法》在“企业工资和企
业捐赠的扣除问题”方面是如何规定的？
（一）上世纪 80 年代，当时国营企业自我财务约束
机制不健全、国有资产收益分配制度不完善，为此我国
规定了企业工资限额扣除政策，这对于防止企业工资过
度发放，调节收入分配，缓解收入分配不公等方面起到
了积极作用。但目前，随着我国经济体制改革的不断深
入，国有企业产权治理结构不断完善，因此，《中华人
民共和国企业所得税法》（以下简称“新税法”）对内资
企业取消了工资限额扣除政策，实行与外资企业一致的
工资支出据实扣除政策，使企业工资支出得到足额补偿，
可以进一步降低内资企业的税负水平。
（二）新税法进一步扩大了税收支持社会公益捐赠
的力度，将内资企业和单位的捐赠税前扣除比例由 3%提
高至 12%。同时，借鉴国际通行作法，将现行对外资企
业捐赠税前扣除从无比例限制统一到 12%的比例上，实
行内外资企业一致的政策。12%的捐赠扣除比例在国际
上属于较高水平，如美国为 10%，韩国为 7%，荷兰为 6%，
比利时为 5%，俄罗斯最高为 10%，台湾地区为 10%等。
新税法将捐赠税前扣除比例定为 12%，是指企业捐赠金
额相当于企业利润 12%的部分都可以得到扣除。按照上
述税前扣除比例和目前企业公益性捐赠的一般水平，企
业的公益性捐赠基本上可以在税前扣除。实行捐赠扣除
比例限制，主要是为了堵塞税收漏洞，防止部分企业利
用捐赠扣除达到少缴税的目的，这是世界上主要国家和
地区的通行做法。
《中华人民共和国企业所得税法》规定的主要优惠
政策有哪些？
（一）关于对高新技术企业的税收优惠
借鉴国际税收政策和我国高新技术产业发展的成功
经验，对国家需要重点扶持的高新技术企业继续实行优
惠政策是非常必要的。考虑到我国目前对高新技术企业
实行的 15%的优惠税率，仅限于国家高新技术产业开发
区内，区内区外政策待遇不一致，难以充分发挥有效作
用。因此，《中华人民共和国企业所得税法》（以下简
称“新税法”）规定对高新技术企业实行 15%的优惠税率，
不再作地域限制，在全国范围都适用。目的是继续保持
高新技术企业税收优惠政策的稳定性和连续性，有利于
促进高新技术企业加快技术创新和科技进步的步伐，推
动我国产业升级换代，实现国民经济的可持续发展。
考虑到高新技术企业的认定标准是一个执行政策的
操作性问题，需要根据发展变化的情况不断加以完善，
具体内容在企业所得税法实施条例中规定比较妥当。目
前，国务院相关部门正在对高新技术企业的认定标准进
行研究论证。
（二）关于对小型微利企业实行 20%的优惠税率
在我国的企业总量中，小企业占比重很大。小企业
在国民经济中占有特殊的地位。为更好地发挥小企业在
自主创新、吸纳就业等方面的优势，利用税收政策鼓励、
支持和引导小企业的发展，参照国际通行做法，新税法
规定对符合规定条件的小型微利企业实行 20%的优惠税
率。
（三）关于对企业研发费用实行 150%加计扣除和对
创业投资实行税收优惠
鼓励企业技术创新是新税法规定税收优惠的一项重
要内容。为贯彻落实国家科技发展纲要精神，鼓励企业
自主创新，新税法实施后，与新税法同步实行的实施条
例中将具体规定企业的研发费用实行 150%的加计扣除
政策。这个扣除比例在全世界范围内是比较高的，有利
于引导企业增加研发资金投入，提高我国企业核心竞争
力。
新税法规定，对创业投资企业实行按企业投资额一
定比例抵扣应纳税所得额的优惠政策，从而引导社会资
金更多投资中小高新技术企业，有利于风险投资尽快回
收，减少投资风险，促进高新技术企业的成长和发展。
（四）关于对环保、节能节水、安全生产等实行税
收优惠
根据新税法的规定，将现行环保、节水设备投资抵
免企业所得税政策扩大到环境保护、节能节水、安全生
产等专用设备，主要目的是鼓励企业加大对以上方面的
资金投入力度，更加突出产业政策导向，贯彻国家可持
续发展战略，有利于我国节约型社会的建设。
（五）关于对农林牧渔业、基础设施投资的税收优
惠
新税法规定，现行农林牧渔业的税收优惠政策继续
保留。农业是弱势产业，世界各国一般都对农业实行特
殊扶持政策。我国是农业大国，对农、林、牧、渔业项
目给予税收优惠，有利于提高农业综合生产能力和增值
能力，促进农业产业结构、产品结构和区域布局的优化，
对引导社会向农业的投资、加强农业基础建设、增加农
民收入和建设社会主义新农村，将起到积极作用。
新税法规定，对国家重点扶持的基础设施投资可以实
行税收优惠政策。保留并适度调整对基础设施的优惠，
保持政策的连续性，有利于新税法的顺利通过和实施。
（六）关于对安置特殊就业人员的税收优惠
就业是民生之本、安国之策，是社会和谐的基础。
当前和今后一个时期，我国城镇新成长劳动力、城镇下
岗失业人员再就业、农村富余劳动力转移就业的压力非
常大，就业问题仍然较为突出。残疾人员更是社会弱势
群体，安置残疾人员就业任务尤为艰巨。
税收优惠政策是鼓励企业安置特殊就业人员、扩大
就业的重要、有效措施，国家近年来已出台了许多相关
税收优惠政策。为了进一步完善促进就业的税收政策，
在新税法中，对该项政策做了适当调整：（1）将优惠范
围扩大到所有安置特殊就业人员的企业，有利于鼓励社
会各类企业吸纳特殊人员就业，为社会提供更多的就业
机会，更好地保障弱势群体的利益。（2）实行工资加计
扣除政策并取消安置人员的比例限制。这样调整，既有
利于使所有安置人员就业的企业都能享受到税收优惠，
也有利于把税收优惠真正落实到需要照顾的人群头上，
避免出现作假带来的税收漏洞。
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《中华人民共和国企业所得税法》体现了“四个统一”，
其具体内容是什么？
（一）统一税法并适用于所有内、外资企业
首先是《中华人民共和国企业所得税法》（以下简
称“新税法”）将内资税法和外资税法进行整合，把两套
不同的税法“合二为一”。新税法实施后，我国不同性质、
不同类别的企业，包括国有企业、集体企业、民营企业、
合资企业和外资企业均适用同一个税法。
其次是统一了纳税人的认定标准。新税法以是否具
有法人资格作为企业所得税纳税人的认定标准，改变了
以往内资企业所得税以独立核算为条件判定纳税人标准
的作法，使内资企业和外资企业的纳税人认定标准完全
统一。按此认定标准，企业设有多个不具有法人资格营
业机构的，可以实行汇总纳税，使总分公司之间实行盈
亏互抵，减少应纳税额。
第三，在纳税人范围的确定上，按照国际通行作法，
将取得经营收入的单位和组织都纳入了征收范围。同时，
为增强企业所得税与个人所得税的协调，避免重复征税，
新税法明确了个人独资企业和合伙企业不作为企业所得
税的纳税人。
（二）统一并适当降低企业所得税税率
税率是税收制度的重要因素，是指税款征收比例或
额度，通过税率可以直观的看出国家征税的力度和纳税
人的负担程度。税率主要有比例税率、累进税率等形式。
结合我国财政承受能力、企业负担水平，考虑世界上其
他国家和地区特别是我国周边国家和地区的实际税率水
平等因素，新税法第四条规定将企业所得税税率确定为
25%。据有关资料，全世界 159 个实行企业所得税的国
家（地区）平均税率为 %，我国周边 18 个国家（地
区）的平均税率为 %。因此，新税法确定的 25%税
率，在国际上属于适中偏低的水平，从而有利于保持我
国税制的竞争力，进一步促进和吸引外商投资。
（三）统一和规范税前扣除办法和标准
企业生产经营所发生的成本费用如何扣除，直接关
系到企业实际税负的高低。在企业总收入确定的情况下，
多扣除则所得会减少，相应缴税就少；少扣除则所得会
增加，相应缴税就多。
现行内资企业和外资企业在成本费用扣除方面存在
一定的差异，总体上是内资企业偏紧、外资企业偏松。
如，内资企业所得税实行工资限额扣除制度，即每人每
月工资税前扣除限额最高为 1600 元，超过限额部分要计
入企业应纳税所得额，而外资企业所得税则按实际发放
工资的全额，作为费用在缴纳所得税前据实扣除。税前
扣除办法的不一致，是造成内资企业和外资企业实际税
负相差较大的原因之一。为此，新税法对企业实际发生
的各项成本费用做出统一的扣除规定，包括工资支出、
公益性捐赠支出等，实行一致的政策待遇，按照统一的
扣除办法和标准来执行。
（四）统一税收优惠政策，建立“产业优惠为主、区
域优惠为辅”的新税收优惠体系
税收优惠是税法的重要组成部分，自有税收以来就
存在。税收优惠作为一般性税法条款的例外规定，通过
减轻特定纳税人的税收负担，达到鼓励或支持的政策目
的。新税法根据国民经济和社会发展的需要，对现行税
收优惠政策进行适当调整，将现行企业所得税以区域优
惠为主的格局，调整为以产业优惠为主、区域优惠为辅
的新的税收优惠格局。具体优惠内容体现在新税法第四
章中。
税收优惠政策调整的主要原则是：促进技术创新和
科技进步，鼓励基础设施建设，鼓励农业发展及环境保
护与节能，支持安全生产，统筹区域发展，促进公益事
业和照顾弱势群体等，有效地发挥税收优惠政策的导向
作用，进一步促进国民经济全面、协调、可持续发展和
社会全面进步，有利于构建和谐社会。
《中华人民共和国企业所得税法》的实施在增强企
业竞争力、提高利用外资水平方面将发挥哪些积极作用？
新的企业所得税法实施后，企业法定税率有较大幅
度的降低，统一和规范了企业税前扣除标准，税收优惠
政策实现了有效整合，内资企业的所得税负担将低于改
革前的水平，有利于提高其市场竞争能力。对外资企业
来说，不同企业的所得税负担会有升有降，总体税负将
略有上升。但由于国家采取了一系列的措施，包括外资
企业可按照《中华人民共和国企业所得税法》（以下简
称“新税法”）的规定享受新的税收优惠政策，如对高新
技术企业和小型微利企业的优惠税率等，特别是新税法
实施后在一定时期内将对老外资企业实行过渡优惠期安
排，因此，新税法实施对外资企业生产经营不会产生大
的影响。
统一内外资企业所得税制度，是着眼于进一步优化
我国的经济环境，以便更好地吸引外资，提高利用外资
的质量和水平。世界银行实证研究表明，稳定的政治局
面、发展良好的经济态势、广阔的市场、丰富的劳动力
资源，以及不断完善的商务配套设施和政府服务，才是
吸引外资的最主要因素。国际经验和我国改革开放实践
表明，税收优惠是外国投资者考虑较少的一个因素，透
明的税法和非歧视性政策等更加重要。
新税法实施以产业导向为主的税收优惠政策，将有
利于发挥税收调控经济的职能作用，进一步引导外资向
符合国家产业发展要求的方向流动。
《中华人民共和国企业所得税法》实施后，拟对“已
经享受法定税收优惠的老企业”实行哪些过渡措施？
为缓解《中华人民共和国企业所得税法》（以下简
称“新税法”）出台对部分老企业税负增加的影响，避免
对老企业持续经营造成不良影响，拟在新税法实施后，
在一定期间对已经批准设立并依照设立时的税收法律、
行政法规规定，可以享受低税率和定期减免税优惠的老
企业，给予过渡性照顾。主要内容：(1)原享受 15%和 24%
等低税率优惠的企业，在新税法实施后 5 年内可享受低
税率过渡照顾，逐步过渡到新税法的法定税率；(2)原享
受定期优惠的企业，一律从新税法实施年度起，按原税
法规定的优惠标准和年限开始计算免税期，在新税法实
施后最长不超过 10 年的期限内，享受尚未期满或尚未享
受的优惠。采取税收优惠政策过渡措施，有利于保证新
税法顺利实施。
《中华人民共和国企业所得税法》实施后，拟对“部
分特定区域”实行哪些过渡性优惠政策？
为继续发挥经济特区和上海浦东新区的特殊作用，
体现我国继续坚持改革开放的基本政策，《中华人民共
和国企业所得税法》（以下简称“新税法”）对其给予了
一定的过渡性优惠政策，即对五个经济特区和上海浦东
新区内，新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业实
行“两免三减半”过渡性优惠，具体办法由国务院规定。
为积极引导西部地区投资方向，提升西部地区经济
总量，支持西部地区加快发展，促进我国区域经济社会
协调发展，新税法规定继续执行西部大开发地区鼓励类
企业的所得税优惠政策。
《中华人民共和国企业所得税法》在“反避税”方面
是如何界定的？
反避税制度是完善企业所得税制度的重要内容之一。
借鉴国外反避税立法经验，结合我国税收征管工作实践，
企业所得税法将反避税界定为“特别纳税调整”，进一步
完善现行转让定价和预约定价法律法规。
为更好地防止避税行为，《中华人民共和国企业所
得税法》明确了转让定价的核心原则，即“独立交易原
则”；明确了企业及相关方提供资料的义务；增列了“成
本分摊协议”条款。增加这些内容，进一步完善了转让定
价和预约定价立法的内容，强化了纳税人及相关方在转
让定价调查中的协力义务，对成本分摊协议的认可和规
范有利于保护本国居民无形资产收益权，防止滥用成本
分摊协议，乱摊成本费用，侵蚀税基。
《中华人民共和国企业所得税法》在“税收优惠”方
面有何调整？
新的企业所得税法根据国民经济和社会发展的需要，
借鉴国际上的成功经验，按照“简税制、宽税基、低税率、
严征管”要求，对现行税收优惠政策进行适当调整，将现
行企业所得税以区域优惠为主的格局，转为以产业优惠
为主、区域优惠为辅、兼顾社会进步的新的税收优惠格
局。税收优惠主要原则：促进技术创新和科技进步，鼓
励基础设施建设，鼓励农业发展及环境保护与节能，支
持安全生产，统筹区域发展，促进公益事业和照顾弱势
群体等，进一步促进国民经济全面、协调、可持续发展
和社会全面进步，有利于构建和谐社会。
新的企业所得税法对现行企业所得税优惠政策进行
了调整，主要内容包括：一是对符合条件的小型微利企
业实行 20%的优惠税率，将国家高新技术产业开发区内
高新技术企业 15%低税率优惠扩大到全国范围；将环保、
节水设备投资抵免企业所得税政策扩大到环保、节能节
水、安全生产等专用设备；新增了对创业投资机构、非
营利公益组织等机构的优惠政策，以及对企业从事环境
保护项目所得的优惠政策。二是保留了对国家重点扶持
的基础设施投资的税收优惠政策；保留了对技术转让所
得的税收优惠政策；保留了对农林牧渔业的税收优惠政
策。三是用特定的就业人员工资加计扣除政策替代现行
劳服企业直接减免税政策；用残疾职工工资加计扣除政
策替代现行福利企业直接减免税政策；用减计综合利用
资源经营收入替代现行资源综合利用企业直接减免税政
策。
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《中华人民共和国企业所得税法》对“税前扣除”方
面的规定有何调整？
目前，内资、外资企业所得税在成本费用等税前扣
除方面规定不尽一致，如内资企业所得税实行计税工资
限额扣除制度，而外资企业所得税对工资支出实行全额
据实扣除等。企业所得税法对企业实际发生的各项支出
扣除将做出统一规范，并将在与《中华人民共和国企业
所得税法》（以下简称“新税法”）同步实施的税法实施
条例中对具体的扣除办法做出规定。主要内容包括：取
消内资企业实行的计税工资制度，对企业真实合理工资
支出实行据实扣除；适当提高内资企业公益捐赠扣除比
例；企业研发费用实行加计扣除；合理确定内外资企业
广告费扣除比例。由于新税法扩大了税前扣除标准，缩
小了税基，新税法实施后，企业的实际税负将明显低于
名义税率。
《中华人民共和国企业所得税法》在“税率”方面有
何调整？
现行内资企业和外资企业所得税税率均为 33%。同
时，对一些特殊区域的外资企业实行 24%、15%的优惠
税率，对内资微利企业分别实行 27%、18%的二档照顾
税率等。税率档次多，使不同类型企业名义税率和实际
税负差距较大，不利于企业的公平竞争，也容易带来税
收漏洞，增加税收征管上的难度。因此，有必要统一内
资、外资企业所得税税率。
按照十六届三中全会提出的“简税制、宽税基、低税
率、严征管”的税制改革基本原则，结合我国财政承受能
力、企业负担水平，考虑世界上其他国家和地区特别是
周边地区的实际税率水平等因素，新的企业所得税法将
企业所得税税率确定为 25%。这一税率在国际上属于适
中偏低的水平，从而有利于继续保持我国税制的竞争力，
进一步促进和吸引外商投资。
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