固定资产的会税处理差异与纳税调整
一、固定资产界定的差异分析
1、会计准则规定
固定资产，指企业为生产产品、提供劳务、出租或经营
管理而持有的，使用年限超过一个会计年度的有形资产。
2、企业所得税法规定
固定资产，是指企业为生产产品、提供劳务、出租或者
经营管理而持有的、使用时间超过12个月的非货币性资
产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其
他与生产、经营有关的设备、器具、工具等。
注意：对已出租的建筑物，会计上按照投资性房地产进
行管理，税法上按照固定资产进行管理。
固定资产会计与税法的差异
二、固定资产初始计量时的差异与纳税调整
外购的固定资产
赊购方式取得的固定资产
投资者投入的固定资产
自制的固定资产
存在弃置费用的固定资产
租入固定资产
盘盈固定资产
接受捐赠固定资产
固定资产的初始计量
固定资产应该按照取得的成本进行初始计量
固定资产的成本，是指企业购建某项固定资产达
到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的
支出。包括了直接支付的价款，运杂费、保险费、
包装费、安装费等，也包括间接费用比如借款利
息资本化的部分。
注意：2016年5月1日全面实行“营改增”，企业
购建（包括购进、接受捐赠、实物投资、自制、
改扩建、安装等）固定资产发生的增值税进项税
额可以抵扣（不再区分动产或者不动产），不再
并入生产成本。
1、外购固定资产
入账成本＝买价＋场地整理费＋装卸费＋运输费
＋安装费＋相关税费（如果是增值税则允许抵扣）
＋专业人员服务费
外购的固定资产分为需要安装的固定资产和不需
要安装的固定资产。
提示：员工的培训费不计入固定资产的成本，应
予发生时计入当期损益
会计处理
（1）购入不需要安装的固定资产
借：固定资产
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷： 银行存款等
（2）购入需要安装的固定资产
通过“在建工程”科目核算
借：在建工程
应交税费——应交增值税（进项税额）
贷：银行存款、应付职工薪酬等
达到预定可使用状态时：
借：固定资产
贷：在建工程
【例】甲公司为增值税一般纳税人，增值税率为17%，
2014年3月1日购入一台需要安装的生产用设备，买价为
100万元，进项税额为17万元，同时支付运费10万元，
装卸费7万元，保险费1万元，取得货物运输的普通发票；
安装过程中领用生产用的原材料20万元，其购进时的进
项税额为万元，领用企业的产品用于安装，产品的成
本为30万元，市场价为40万元，2014年10月1日设备达
到预定可使用状态。
相关的会计分录如下：
①2010年3月1日购入设备时：
借：在建工程 118（100＋10＋7＋
1）
应交税费――应交增值税 17（进项税额）
贷：银行存款 135
②领用原材料时：
借：在建工程 20
贷：原材料 20
③领用产品时：
借：在建工程 30
贷：库存商品 30
④固定资产达到预定可使用状态时：
借：固定资产 168
贷：在建工程 168
注：以一笔款项购入多项没有单独标价的
固定资产，应当按照各项固定资产的公允
价值比例对总成本进行分配，分别确定各
项固定资产的成本。
税法与会计不存在差异
【例】丁公司为增值税一般纳税人。2009年3月1日，为
降低采购成本，向甲公司一次购进了三套不同型号且有
不同生产能力的设备X、Y、Z。丁公司以银行存款支付
货款480万元、增值税税额万元、包装费4万元。X
设备在安装过程中领用产成品账面成本3万元，该产成
品的不含税售价为万元，适用增值税税率17%，支付
安装费万元。假定设备X、Y和Z分别满足固定资产的
定义及其确认条件，公允价值分别为万元、
万元、万元。如不考虑其他相关税费，计
算X设备的入账价值。
『答案解析』X设备的入账价值＝（480＋
4）×
＋）＝（万元）。
税法规定：外购的固定资产，已购买价款和支付的相关
税费以及直接归属于该资产达到预定用途发生的其他支
出为计税基础。
会计和税法基本无差异
2、赊销方式取得固定资产
购入固定资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上
具有融资性质的
借：固定资产/在建工程（现值，即本金）
未确认融资费用（利息）
贷：长期应付款（本金+利息）
赊销方式购买固定资产，且在合同中规定的付款期限比
较长，超过了正常信用条件（通常在三年以上）时，应
当以折现值入账
未确认的融资费用如何摊销？
未确认融资费用的摊销=期初长期应付款摊余成本×实际利率
=期初应付本金余额×实际利率
=（当期期初长期应付款账面余额－当期期初未确认融资费用余额)
×实际利率
=[(当期期初长期应付款账面余额—累计已支付的长期应付款)－(未
确认融资费用总额－累计已摊销未确认融资费用)] ×实际利率
税法对于分期付款的固定资产，计税基础为总价款。
会计和税法存在差异。
例题：A公司2013年1月1日从C公司购入一台不
需要安装的N型机器作为固定资产使用，该机器
已收到。购货合同约定，N型机器的总价款为
2000万，分3年支付，2013年12月31日支付
1000万，2014年12月31日支付600万，2015
年12月31日支付400万，假定A公司3年期银行
借款年利率为6%，不考虑固定资产折旧的计提
等其他因素，不考虑增值税。
（P/F,6%,1）=；（P/F,6%,2）=
；（P/F,6%,,3）=
要求：做出A公司的会计处理与税务处理。
答案：2013年1月1日，固定资产入账价值
=1000*+600*+400*=1
元
长期应付款入账价值为2000万
未确认的融资费用==万
借：固定资产
未确认融资费用
贷：长期应付款 2000
2013年12月31日，“未确认融资费用”是“长
期应付款”的备抵科目，“未确认融资费用”的
借方余额会减少“长期应付款”项目的余额。
未确认融资费用的摊销=（2000-
）*6%=万
借：财务费用
贷：未确认融资费用
借：长期应付款 1000
贷：银行存款 1000
2014年12月31日
未确认融资费用的摊销=【（2000-1000）-
（）】*6%=万
借：财务费用
贷：未确认融资费用
借：长期应付款 600
贷：银行存款 600
2015年12月31日
未确认融资费用的摊销=-
=万
借：财务费用
贷：未确认融资费用
借：长期应付款 400
贷：银行存款 400
会计（账面价值）：
税法 （计税基础）：2000
假设：会计和税法都按照直线法10年
计提折旧，无残值。
税会差异
P223
例5-2
会计（账面价值）： 9924880
税法 （计税基础）：10600000
假设：会计和税法都按照直线法10年
计提折旧，预计净残值100000。
税会差异
3、投资者投入固定资产
P225
例5-3
4、自行建造固定资产
①购入工程物资时
借：工程物资
应交税费――应交增值税（进项税额）
贷：银行存款
②领用工程物资时
借：在建工程
贷：工程物资
③在建工程领用原材料
借：在建工程
贷：原材料
④在建工程领用本企业生产的商品
借：在建工程
贷：库存商品
⑤发生的工程人员工资等
借：在建工程
贷：应付职工薪酬
⑥辅助生产部门为工程提供的水、电、设备安装、修理、
运输等劳务
借：在建工程
贷：生产成本——辅助生产成本
⑦在建工程发生的借款费用满足借款费用资本化条件的
借：在建工程
贷：长期借款、应付利息
⑧自营工程达到预定可使用状态时，按其成本
借：固定资产
贷：在建工程
⑨试车净支出发生时应追加工程成本，试车净收入应冲
减工程成本。企业的在建工程在达到预定可使用状态前，
因进行负荷联合试车而形成的、能够对外销售的产品，其
发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，
按其实际销售收入或预计售价冲减在建工程成本。
差异分析
（1）固定资产完工时点不同。会计以“达到预定可使用
状态”为标准，税法以“办理竣工结算手续”为标志。
（2）试运行处理收入处理不同。会计冲减工程成本，税
法做收入处理。
P225
例5-4
5、存在弃置费用的固定资产
（一）会计处理
借：固定资产
贷：在建工程（实际发生的建造成本）
预计负债（弃置费用的现值）
借：财务费用（每期期初预计负债的摊余成本*
实际利率）
贷：预计负债
借：预计负债
贷：银行存款（弃置费用支出发生时）
tips:
一般工商企业的固定资产发生的报废清
理费用，不属于弃置费用，应当在发生时
作为固定资产处置费用处理。
存在弃置费用时需要将弃置费用的现值
作为固定资产的入账价值。
弃置费用最终发生的金额（终值）与计
入固定资产的价值（现值）之间的差额按
实际利率法计算的摊销金额作为每年的财
务费用计入当期损益。
6、租入固定资产
（1）融资租赁
会计分录
借：固定资产－－融资租入固定资产
未确认融资费用（倒挤认定，本质上是待摊的
利息费用）
贷：长期应付款（最低租赁付款额）
银行存款（初始直接费用）
M租赁公司将一台大型设备以融资租赁方式租赁给N企业。
双方签订合同，该设备租赁期4年，租赁期届满N企业归
还给M公司设备。每6个月月末支付租金525万元，N企业
担保的资产余值为300万元，N企业的母公司担保的资产
余值为450万元，另外担保公司担保金额为450万元，未
担保余值为150万元，初始直接费用10万元。则最低租赁
付款额为？
最低租赁付款额＝525×8＋300＋450＝4950（万元）
A公司与B公司签订了设备租赁协议，双方约定，自2008年12
月31日A公司租赁某设备8年，每年末支付租金30万元，该设
备出租时的公允价值和账面价值均为190万元。预计租期届满
时资产余值为40万元，由A公司的母公司担保25万元，由担保
公司担保10万元，合同约定的年利率为7%，A公司采用实际
利率法分摊租金费用。假定没有初始直接费用。A公司采用直
线法计提折旧，相关折现系数如下：P/A（8，7%）＝
，P/S（8，7%）＝
最低租赁付款额的折现值＝30×＋25×＝＋
＝ >190
应以最低租赁付款额的折现值与原租赁资产的公允价值中的较低者作为入
账价值，具体分录如下：
借：固定资产－－融资租入固定资产 190
未确认融资费用 75
贷：长期应付款 265（30×8+25）
37
税会存在差异
与赊购方式取得固定资产类似
6、租入固定资产
（2）经营租赁
税法与会计不存在差异
P229
例5-6
7、盘盈固定资产的差异与纳税调整
P229
例5-7
8、接受捐赠的固定资产
（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加
上应支付的相关税费，作为入账价值。
（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按同类或类似固定资
产的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费，作
为入账价值
税法：以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基
础。
