国家审计与内部审计协同推动中央部门单位职能履行研究@阮哈建刘西友[摘要]本文把公司治理的研究范式应用至国家治理大系统中，考察了国家审计与中央部门内部审计机构的协调与合作是否可以推动中央部门单位职能履行。研究发现，审计机关与中央部门内部审计机构的协调与合作，可以促进被审计单位增收减支，可以帮助审计机关提出更多审计建议。[关键词]国家审计内部审计中央部门单位国家治理-、号l富中央部门单位职能履行的代理变量，履行的影响。研究结果表明，审计机国家审计机关透过审计发现的考察了国家审计与中央部门内部审计关与中央部门内部审计机构的协调众多纷繁复杂的线索和现象，通过机构的协调与合作是否对国家治理有与合作，可以促进被审计单位增收分析审计事项和审计发现问题的规正向作用。把公司治理的研究范式推减支，推动被审计单位采纳更多的律性、倾向性和趋势性，提出审计建广至国家治理的大系统中，主要出于审计建议。议，有效推动了国家治理的不断完两个方面的考虑，一是在公司治理研与已有文献相比，本文的主要善。内部审计是一种独立、客观的确究领域，需要关注行业管制对治理实贡献在于，首先，从内部审计和外认与咨询活动，以增加组织价值、改践的影响(Cohenet al.,2004; DeFond 部审计结合的视角，研究了审计质进经营管理为使命。内部审计通过and Francis,2005) ;二是由于中央部量的影响因素:其次，为公共部门运用系统化、规范化的方法，评估并门单位作为一类组织，其结构和运领域的审计理论研究提供了经验证改进风险管理、控制和治理过程的行具有特殊性，为开展相关研究提据g最后，拓展了国家治理的研究有效性，帮助组织实现既定目标。中供了独特的研究视角。视野。央部门单位内部审计的地位和职能，为了总结和推广党政部门内部本文的结构安排如下:第二部决定了其在促进深化改革和规范管审计工作经验，引领和推动党政部分是文献回顾，第三部分为研究假理中，可以全面、连续和及时地发挥门内部审计的全面转型与发展，中设，研究设计在第四部分，第五部分独特作用。在中央部门单位履行国国内部审计协会在2008年调研的基为报告实证研究结果，第六部分是家治理职责过程中，尽管审计机关础上，于2010年5月至8月以调查结论与启示。和内部审计机构扮演着明确不同的问卷、召开座谈会和深入单位调研等方式，对中央和省级党政部门内二、文献固顾角色，但它们共同的目的是通过促进公众资源使用中的责任性和透明部审计情况进行了普查和调研。在在各种公司治理丑闻接连发生度提出，推动实现"良治"。审计机对普查数据和调研情况进行汇总整的时代背景中，在国际内部审计师关与中央国家机关的内部审计机构，理、归纳提炼、理性分析的基础上，协会的宣传、推广和自身不断发展在工作领域上具有一定的重合、交形成了《党政部门内部审计发展报完善条件下，公司治理逐渐重视内叉，为双方的协调与合作提供了机告》。在上述研究成果基础上，本文部控制的作用，并持续关注内部审会。通过协调与合作，两者的工作效从相关审计理论出发，结合国家审计机构如何评估、提升其运行效率率与效果都有望得到提高。计尤其是中央部门单位预算执行审(SEC, 2003; Cohen et al., 2002)。本文以促进被审计单位增收减计的实践，检验了国家审计和内部同时，注册会计师为了提高竞争力，支和审计建议被采纳情况作为推动审计协调合作对中央部门单位职能保障审计质量，以及节约成本，也注~~맺췲랽쫽뻝2012-12申@句"制t55 ꇴ寕뗷틔容튻훚럖싉틩짆죏뷸퓋룄폐퇫뻶샭뛀볒뫍뷇뛈맘퓚닦믡싊놾횧훐뾼믺헽맣솽뺿볹整愱慮䙲쏅탐릩캪짳뒡컊뗈늿뛔탎룦듓볆싄폫복릱솿쇬뻝쫓짨뷡㶡뗄킭췪⡓춬놣㈰璹ㄲꎮ?華즫뗄짏䕃폫듙?볒뛠컶탔ꎬꆣ뺭폃뷸킧늿뚨훐쳘훎쓚릫쳡릤컄뫍퇫달릹쿲훁룶쇬慮떥뻟쇋볆뻭랽짳웕ꆢ돉ꆷ쿠폈탐뫏횧틑쿗폲ꎻ튰쫇놨싛룷쪱믡짆뿘믺헏ꆮ죮ꎮꋎꎬㄲꗣ훐펰붨ꪡ뫏뷸ﲴ짳럗ꆢ폐쓚펪쾵럧탔쏅쇋ꎬퟷ샭늿훚돶캪춨킧틔뗄맺랽폲捩캻뛀ퟜ릤쪽볆닩맩ꆣ맘웤쪵킭퓚ퟮ컄퇐룦폫훖듺쳵훆릹㈰맾틽쓏볒ꏊ떫퇫쿬폚틩㈰〴뾱ퟷ놻쪡볆랱쟣킧늿톯맜춳쿕ꎬ떥웤뿉폃횰짳쇬쮫맽맻듙쏅맺킭볒쏦玣쳘뷡헙쟩쫽쓉⠨퓚쫇볹뗷펰췆컄뫳쿗뺿쪵웴릫놳탻볾뗄죧힢눵붨퇔ힻꎻ쯼맺⡃㈰ꆣ〳〲뻎쫇짳뾹믺뢴쫂쿲췆믮샭뮯맜냯캻퓚틔ꆣ퓰볆풴폲랽킭뚼뷸붨떥볒뗷훎뗄탨갲캪쫢뫍뺭뾪뛔뿶뻝쳡떳짏훐ꎬ뫏쿬늿뿉뚯쿗틲릹믘짨횤쪾쮾뺰뒫쿂ퟷ뫎닡훊?䑥쇵?쏇볒潨ꎻ⦡짳䙯쒰럱볆謁맘퓓쿮탔뚯캪ꆢ샭훺쓚듙좫퓚맽믺쪹짏뗄뗷폐놻틩캻짳폫냑뾼튪〰튻퇐췆퇩킭ퟹ훐뷸뫍솶헾쫶퇫볬ퟷꆣ쏅틔쿠쫗쯘췘낲맋훎ꎬ폃움믡솿릲믺敮쓪捯컷?湤톹뿉떥틉춸뗄뫍쇋쫇ꎬ쪹맦ꆢퟩ늿뷸쏦훐돌릹폃쪵뻟킭폫췻짳놻횰볆뫏릫싇㔩샠뺿맣좫믡첸퇫탐뗷퇐싛퇩뛔쓚듙뇈쿈쫓ꎻ햹업퓚샭췆맀춬맘㗔桥폑볆ꯋ틔캻맽쿟짳쟷맺튻쏼랶뿘횯짮ꆢ퇫훐냧쿖폐뗷뫏뗃닉쓜폫ퟷ쮾듳ꎬ힢ꎻퟩ캪쫓떳틽쏦퓚믡뫍쇋퇐샭쏅뺿돶늿뷸뷇웤죧뗚뷡돳맣늢쪦뗄싖?뻖췆퓶웄짳쯷볆쫆볒훖ꆣ뮯훆쪵솬늿ꎬ퇝뗄ꆰ튻폫ퟷ떽떥쓉싄훐쫇훎쾵탐뛾횯뾪뷇헾쇬㈰뫍쪡웕쟩탔돉랢맺퇫뷡놻놾듓듎뺿쿂죽쯄맻컅돖쳡캪벰쒿쓚세컀뚯쫕?볆뫍랢탔훎뛀볓쓚뗄쿖룄탸쏅뺡ퟅ퓰솼늿뚨뫏ꎬ쳡캻쟩탐퇫럱샭춳쫇튵햹ꆣ탍〸퓂짮벶닩뿶럖맻볒짳컄퇐ꎺ뷓볊ퟔ짽쇋뷚폫쫇짳틔훐복뿉랢쿖ꎬ샭솢ퟩ늿랽훎볈뗘룯뫍떥맜쏷죎뗄ퟷ솽룟퓶뿶뛔퓚평웤쿠쏅췆폫쓪죫떳뷸컶믹뷡풤뇭믺볆닉뺿캪릩뗚럖솬쓚짭훰맘쳡풼춨볆쓑퇫횧쿖쿳컊쳡뗄ꆢ횯짳램샭뚨캻뫍벰좷탔ꆱ훘헟ꆣ쫕ퟷ듺쏅맺퇐ꎬ릫훆폚뷡맘쓚뚯랢뗷떥헾탐뒡뫏쯣쏷릹쓉훷쇋뛾캪쇹늿늻붥힢퓋룟돉쓚맽믺닩킾늿ꎬ웖뗄쳢돶늻뿍볛볆맽쒿뫍맦쪱싄ꆣ뫏릩복캪샭쓚볒뺿훷쮾뛔훐릹퇐떳햹캻믣믹랢짏맺횴룼튪짳릲뺭뗚짺뛏훘탐뺺놾듙릹뾷쏅뿉탑춨뗄짳뛏맛횵움돌뇪횰랶뗘탐믺춬춸ꆢ쇋릤췆뇤늿훎튪퇫뫍뺿헾ꎬ뗷ꆣퟜ뒡햹볒쓚킭퓶뛠볆퇩퇐컥럖랢쫓킧헹ꎬ늿뛊떥틔맽맦볆췪뗄ꆢ맀ꆣ쓜맜랢맺맘쏷붻믺ퟷ뚯솿짳샭쪽돶퓋쳡훐믹퇐쓚퓚헻짏놨놾뗷쫕췢훊쏅횤뺿볙쫇쪦햹싊솦튲뷓캻냯뿃붨좷룄늢훐ꎬ믓믺킧볆폐췆폚퇐쪵컄럖힢ꛓ횰훺억ꇴ짳쏖쓜짳ꗎꇴ솹싄볆뮹볆謁탐믺틖ꆣ맘킭컀퇐쳡뺿돶?춬랢룼뗍쿖뛠돖ꎬ짳췆킣짳볆겿볆붨뚯벲믺틩맘ꆣ훐쮹폫謁훐틉퇫늿웓쏅늿쓚탑늿쏅짳뿃볆엄믺떥?릹뿉뗄캻킭욻뗷횰調폫릵뫏쓜쓐ퟷ?ꎬ뿉싄탐퇐뺿
，重倚重内部审计的工作成果。所以，织目标实现等方面发挥关键作用。计被认定为是有效的，在不干扰最独立审计过程中内部审计的作用一例如，内部审计可以充分考虑组织高审计机关全面审计的前提下，应直受到关注(Elliot& Ko巾，1978, 的环境、文化特点，分析组织内部控该在最高审计机关与内部审计师之Felix et al., 2001; Wallace, 1984)。制的优势和劣势，探究改善内部控间进行最恰当地分工，努力实现双一方面，已有研究表明，独立审制有关的挑战和机遇。又如，内部审方的合作。这对双方在持续促进公计是否借助内部审计的工作，取决计机构与负责监管的部门(如董事共部门的效率和效果方面可能都有于内部审计功能的发挥(Abdel-会、审计委员会、高级管理层等)一好处。"khalik et al., 1983; Brody et al., 1998; 起工作，有时还与外部监督机构合多年来，无论在理论方面，还是Male阳，1993, Schneider, 1985)，具体作，可以确保内部控制系统的设计在实践方面，审计创新一直是国家来说，取决于内部审计的客观性、能和执行恰当。与上市公司的审计委审计坚定不移的主题。国家审计在力以及工作表现等(Krishnamoorthy，员会类似，政府部门的内部审计机国家经济社会运行中的"免疫系统"2∞2)。构是公共部门有效治理的一个基础功能，加快了我国社会主义民主法另一方面，也有研究考察了被性要素，是公共责任制衡机制的重治建设的进程，同时也为政府部门审计单位组织特征、运行环境等对要力量，也要履行帮助组织改进经的内部审计发展创造了良好的社会内部审计作用发挥程度的影响。例营管理的职责。首先，发展和完善政环境。首先，现实中，党政领导对内如，Zain et al. ( 2006 )以马来西亚的府部门内部审计，是完善国家治理部审计的认识水平也在提升，差别76家上市公司为样本，研究了审计的客观需要。世界上许多国家都建主要在于重视的程度不同z但党政委员会特征如何影响独立审计对内立了较为完善的政府部门内部审计领导对内部审计的认识、理解、认可部审计贡献的认同程度。又如，Boo 制度，作为政府部门治理的工具发方面，还有相当大的提升空间。国家et al.，(2008)考察了行业管制对审计挥了重要作用。其次，发展和完善政审计通过审计揭露问题，提出体制费用与公司内部治理特征(董事会府部门内部审计，是国家预算管理机制性建议，客观上都会促进政府独立性、规模等)的影响。再如，内方式变革的必然要求。政府部门内部门进行反思。国家审计发现的问部审计与审计费用的关系讨论了60部审计得不到加强，实行绩效预算、题，是否能够早发现，早解决?内部多年(Thurston，1949; Wallace, 权责发生制会计等一系列结果导向审计为什么没有及时发现，及时提1984)，到目前已有数篇研究成果。的改革目标就无法实现。最后，发展出改进建议，原因是什么?怎样改Felix et al. (2001 )系统梳理了影响和完善政府部门内部审计，可以弥进内部审计才能充分发挥内部审计内部审计对独立审计作出贡献的因补审计机关审计力量不足的缺陷，的作用?其次，国家审计通过对党素，包括:内部审计机构的人员、经有利于形成审计合力。因此，政府部政领导的经济责任审计评价，使得费等保障程度$内部审计与独立审门内部审计机构与审计机关开展审国家审计对国家治理的影响上升到计的合作程度z审计环境的风险大计的目的是一致的，都是为了促进决策层次。由此国家审计通过对党小等。政府部门规范管理，提高财政资金政领导的影响，改善了内部审计发从以上可以发现，直接检验对使用效益，实现政府管理的目标。作展环境。最后，审计机关通过内部审内部审计和独立审计一道，如何影为政府部门的一种内部自我约束机计协会对内部审计的指导，可以积"向审计质量的成果，迄今仍不多。特制，内部审计越有效，政府部门出现极探索建立可行的联系机制，不仅别是，已有研究没有关注内部审计违法违规问题和绩效低下问题的可向内部审计机构并且向党政领导及与国家审计协作对政府组织完善治能性就越小。审计机关与政府部门内时准确地反映内部审计最新理念，理的推动作用。部审计应该形成审计合力，在规范政这种影响可能是内部审计机构最希府部门管理、提高财政资金使用效益望的。三、研究假设等方面更加有效地发挥作用。《世界国家审计与内部审计的协调与内部审计能够提供内部控制方审计组织治理指南9150号最高合作，对双方来说，既是机遇，也孕面的诸多帮助，并在提高组织运营审计机关和公共部门内部审计师的育挑战。一方面，两者之间的合作具效率与效益，遵循监管规定，帮助组协调与合作》中提到u如果内部审有一系列好处。如可以更充分地交56申췲@‘랽部事쫽件뻝2012-12ꇴ뛀횱䙥整愱튻볆폚歨䵡살솦㈰쇭짳쓚죧㜶캯늿럑뛠ㄹ쯘킡듓쿬뇰폫샭죽쏦킧㔶ㄲ횯샽뗄훆믡웰ퟷ뫍풱릹탔튪펪뢮솢믓랽좨늹폐쏅헾쪹캪캥쓜뗈킭룟룃볤릲뫃퓚맺릦훎뮷훷쇬믺쳢돶뷸뻶햹벫쿲쪱헢췻뫏폽汩慬훐ꎮ汥〲ꎬ쓪훘솢쫜랽쫇쓚튻볆늿볒풱짳폃㠴뗈뗄맺싊쒿죧뮷폐믺ꆢ릤횴믡튪솦맜뿍쇋뛈쪽퓰룄췪샻뢮헾램탔뗷놻퓚뷸뒦쪵쓜붨뺳떼쏦훆쏅ퟷ쇬닟킭첽ힼ훖쳴쮵틔?쮮ꎬ맺ꎬ瑴⦡穡⡔틐짳떽쏦럱늿랽떥⠲짏믡볆폫탔⦣냼놣뫏ꆣ볒췆훮뇪뺳폅맘릹ퟷ뿉탐샠릫쯘솿샭쏅맛뷏훘뇤랢룯짆폚쒿킧뢮쓚캥뻍믺죏ퟮ살볹볡뺭짨퓚뛔춨뷸쫇캪폃떼닣쯷좷펰햽쾵整ㄹ뫽ꎬ벰퇐ퟩ㈰憣?楮桵훊㠳㤸삤훘볆맘ꎬ뷨짳쏦캻〰쫐쳘릱⠲릫ꆢ폫겵삨헏ퟷ뿉틑뚯뛠킧쪵쓚쫆뗄틔잡쯆릲탨캪튪룯뗃짺쒿헾믺탎쏅틦늿맦풽펦맜룼뫏뚨룟ퟮꆱ랽볃볓쫗폚뮹맽붨탐럱쪲㿆듎ꆣ뛔뗘쿬쇐좡릤뺿횯ꎻ볆〱갱牳솿쓚맽힢틑훺볆ꎬퟩퟷ㘩릫헷쿗〰쮾맦짳뷄ㄩ뛔ꎺ돌틔뫍폐쓜냯틦쿖늿컄쳴뢺캯좷떱쫇튲횰튪췪캪뗄늻훆뇪뢮맘돉쏅컊킡룃샭볓잡ꆣ킧컞쏦짧뿬뷸쿈죏훘틩랴쎴뺭펰ퟮ솢뿉폫쮫튻뫃䉲㈨뻶ퟷ볙훎ꎻ㤹瑯뗄潤⤱늿돌⡅폐쓚릦튲횯폃틔쮾죧뗄㠩쒣볆뿇쾵뛀뛈랢퇐킭릻훺ꎬ뗈짳뮯쇓햽퓰풱쪱놣ꆣ헾쏅릫튪짆뇘떽믡뻍믺튻랶쪵쳢탎ꆢ쫆쫇좫떱헢싊싛틆쇋쪶쫓쿠쮼쎻닅캣볃맺평쿬뫳뿉펳쓜랽뒦坡㎣溣돉폚뇭짨샭祥?짳훐汬퇐늿쓜폐쳘랢십캪뫎죏뾼뗈럑냒춳솢ꎻ쿖뺿ퟷꆣ쳡ꎬퟱ랽볆쫆뫍볠믡뮹쓚폫뢮릲싄쫀뗄좻볓컞쏅릹훂맜튻풽돉킧쏦믺뗘뛔퓚퓋컒햹쮮떱뷒뿍퓧풭겹퓰볒듋탐쫇살汬?뭓갱맻쓚쿖횸볆쓚楯뺿짳뗄퇐헷믓살퇹펰춬달훎⦵폃퇓쫡ꎬ쎻뛔릩늢톭쏦뿉뗣믺맜ꆢ폫늿짏킧퓰탐쫗뷧헾웤튪잿뗈램솦뫏샭훖폐벨룟뗘쳡맘럖쮫훷맺뒴쪵욽돌듳슶맛랢벰틲돤謁죎룄쮵죧慣捨㤴뗈쓏뗄늿璣뇭볆랢뺿ꆢ돌컷놾쿬쇋샭쓓탊횱폐헾쓚퓚볠틔ꎬ첽폶룟췢뿘쫐쏅훎죎냯쿈쫇짏뢮듎쟳튻쪵솿솦짳킧믺닆떽폫릤랽맻싛뒴쳢훐짧쪱퓬튲뛈죏컊볒쿖럖틉짆솪쟒솽뿉斣湥㦣웹⡋㤱릤짳ꙋ갱쏷뗄믓楤뾼퓋뛈퇇ꎬ뛀탐쳘냏맘뭷ﷆ쇋ퟷ믺뮷뷓튻뷱뢮늿쳡맜돤럖뺿ꆣ벶훆릫샭훺췪탭훎맺쪵쾵쿖늻볆뚼뗍뫏헾쓚퓚랽탂믡튲쪶쳢랢쪲횸쿲볈헟틔㤸敲物慬죔㔰ퟷ볆濟ꎬ릤⡁달탐뗄퇐솢ꆣ튵헷쾵펰돶릹뺳볬뗀힢ퟩ뿘룟맦맘럖컶룄폖쏅맜볠쮾쓚뫢랢짆뛠샭볒헾쇐ퟣ틲믺쫇ퟔ쿂폫솦늿ꆰ퓚잰얬돖쏦튻맺훷캪솼떳쳡춬ꆢ짽믡퓧쿖쎴믓웍움떼ퟮ킭횮룼㐩ꎬ污늻돉뗄땩뛀ퟷ扤獨쇋뮷펰뺿짳폖맜⢶ꏔ쳖킾쿬릱폫퇩쓚횯훆ퟩ뚨볼뾼짆죧⣈샭뚽춳늿튻믺햹맺풤뢮벨뷡ퟮ듋맘캪닆컒컊헾뷰폃뫅쳡솦탸뿉횱볒쏢틥뫃짽ꎻ뿕듙랢뷢㿔ꢹ볛춨탂뗷볤돤ꆣㄹ捥뛠맻ퟷꎬ솢敬놻뺳쿬쇋볆죧훆귊?싛뾳쿗죋뛀럧뛔늿췪랽횯싇쓚닣믺뗄짳룶룄뫍볒릤쯣킧뫳뿉좱뾪헾쒿풼쳢뢮퓚쪹룉쿂쪵듙쓜뮹쫇틟쏱쇬떫뷢볤돶뷸쿖뻶벰ﶶ짏맽샭릹폫폶럖뿍溳ꆪ㠵ꎬꆣꆣ폃ㄹ짳좡ꆪ뗈뛔ꎬ슻쇋즹뗄풱솢쿕뫎짆퓋냯ퟩ쓚늿귊릹짨볆믹뷸췪훎뚼뻟맜쏅풤떼틔쿝헾햹듙뇪쫸맦ꆶ쪦죅쿖쫇맺쾵훷짧닮떳ꆢ쳥㿄쪱隸풵쪹짽늻쓮ퟮ뫏뗘맛⦣쳘쯹튻㜸뻶뛔샽볆쓚䉯짳?계㘰ﮡ틲ꆢ듳펰훎펪훺ꆣ횯늿뿘⧒뫏캯믺뒡훘뺭짆샭붨랢쯣쿲쏖ꎬ뢮뷸뷰돶뿉쏅랶킧쫀뗄펦횮쮫릫폐볒퓚춳램믡뇰헾죏맺훆컊?쳡뗃떽떳믽뷶벰쾣튲ퟷ붻뇝潮ퟮ겾틔ꎻ?볆뺭ퟩ뿘짳헾ꆢ햹늿ퟷ쿖쓚틦뷧ꆱ뿉볒퓐뻟?ꆢ汬룟ꎬ?쓜禣?
流思想和知识，使得内外部审计更比例(Fulltime)，二是持有国际注册+自3*Internal_Gov+Controls+ε 好地配合;更清楚地认知各自的审内部审计人员比例(CIA)，二是传其中，变量Gov取了滞后一期，计角色和要求，进一步明确审计机统财务审计工作量占比(Financial)。即2009年的数据，这可在一定程度关和内部审计机构的审计范围，减3.国家审计质量的度量。借鉴上减弱内生性的影响。控制变量包少不必要的重复审计工作z更深入公司治理领域对会计师事务所的度括2个，一是虚拟变量Vertical，如果地探讨组织面临的风险，在风险评估量方法，设置虚拟变量Big6:2009年是垂直领导模式设为1，其他情况为与重大风险识别基础上，开展更有针度考核中，25个派出局中排名前6名0;二是直属单位数Uni俗。预期岛的对性的调查取证;提出更有用的建的设为1，其他设为0。当年度排名估计值显著为正。议。另一方面，两者协调与合作也面前6名受到嘉奖的派出局为:发展统(二)样本选择与数据来源临潜在风险。如可能的利益冲突;在计审计局、E生药品审计局、教育审独立性或审计方面使用不同的专业准计局，资源环保审计局、交通运输审以中国内部审计协会2010年对则;在利用彼此工作成果时，对结论计局、农林水利审计局。其他变量的中央和省级党政部门内部审计情况的误解在特定问题上结论或看法可定义详见表1。进行的普查和调研数据为基础。初能存在分.11:.1;责任的推语等。为了考察国家审计与中央部门内始样本为67家中央国家机关，剔除鉴于此，从促进增收减支金额和部审计机构的协调与合作，对推动完专职内部审计人员比例(Fulltime)审计建议被采纳情况作为推动中央部善国家治理是否具有显著正向作用，等数据缺失样本后，样本减为48家。门单位职能履行的代理变量，本文提建立以下模型对研究假设进行检验。回归前的数据是截面数据。选用出如下研究假设审计机关与中央部AP=目。+B1 * Internal + B2* Gov 进行数据分析。~~ 门内部审计机构的协调与合作，可以促进被审计单位增收减支，被审计单-变量定义表位采纳的审计建议也越多。变量类型变量符号变量名称变量描述APl 审计成果(金额)促进增收节支金额(万元)因变量AP2 审计成果(审计建议)审计建议被采纳情况(条数)四、研究设计Fulltime 专职内部审计人员比例专职内部审计人员数/内部审计人员总人数持有国际注册内部审持有国际注册内部审计人员数/内部审计人CIA 计人员比例员总人数(一)变量定义与模型设定Financial 传统财务审计工作量占比传统财务审计/内部审计总工作量1.中央部门单位职能履行效果Big6 各派出局的审计质量虚拟变量，:2(D)年排名前6设置为1，其他为O的度量。在国家治理中，审计的本质Fulltime* 专职内部审计人员比例与各派出局审计质自变量交互项量的交互项Big6 是国家治理这个大系统中的一个内CIA* 持有国际注册内部审计人员比例与各派出交互项生的具有预防、揭示和抵御功能的局审计质量的交互项Big6 Finan-传统财务审计工作量占比与各派出局审计"免疫系统"。国家审计通过深入揭交互项质量的交互项cial* Big6 示体制、机制和制度性问题，推动进Vertical 中央国家机关领导模式虚拟变量，垂直领导模式为1，其他为O控制变量一步深化改革。因此，本文以审计建Units 直属单位数对数形式，各中央国家机关的直属单位数量议被采纳情况作为审计推动中央部门单位职能履行在效果上的数量表噩噩描述性统计表现。除此之外，还以促进被审计单位变量烦数均值方差中位数最大位最小位APl 43 O.α)() 增收节支金额作为替代变量。AP2 43 O.仪)()2.内部审计的度量。在已有研Fulltime 1.仪)()O.()(刘43 究基础上(Abdel-khaliket al., 1983; CIA 43 O.α)() O.α)() Brody et al., 1998; Maletta, 1993; 1.α)() O.α)() Financial 43 ∞ Schneider, 1985)，基于调查数据的O.()()() Big6 43 1.以)()O.仪)()可获取性，从三个方面刻画内部审Vertical 43 O.仪)()1.仪)()O.α)() Un s 43 O.仪)()计的特征:一是专职内部审计人员췲랽쫽뻝2012'12申@‘W切t57 쇷뫃볆맘짙뗘폫뛔틩쇙뛀퓲뗄쓜본짳쏅돶듙캻쯄⣒ㆣ쫇짺ꆰ쪾튻쿖퓶㊣뺿整愱卣뿉뇈쓚춳㎣릫솿뛈잰뚨캪늿짆붨⭄㏊웤벴짏삨澣맀⢶틔훐뷸쪼뗈믘䅐獴ꇴⵝ뇤틲䙵돖䍉풱䙩뒫䋳룷탩ퟔ䉩붻?뻖捩훊噥뿘啮횱心욵뻹랽ퟮ㈰?䉩㐳ㆣ㎣ィㄱ㤸溡ꇴ?汬湡㤶慬牴楴䅐ꎮ䉲뮥닮ㄲ솿뇤폐죋ퟜ춳렶엉쓢?훆쫴횵캻듳킡㵄ퟃ㤶긳긲기ꎮ㐳㊣汏쮼뗘뷇뫍늻첽훘탔ꆣ잱ꎻ듦폚볆떥쓚뷸닉묩껖뛈맺뗄쏢쳥늽놻쫕껄믹桮믱샽늿닆꺹쮾랽뾼짨㛃짳뻖틥쇋훐㈰복㊸뒹︩퇫탐퇹횰쫽맩慴㎣솢컳죧ꆢ瑩湣?楣ィ䙵㐳ㆣ侣䍉뮶ꎬ潤쿮ꆮ㐲㘳〰㐹긹긶길ꎮ㐳侣ィ䙩湴샠럻쏻쏨돉퓶솿붨쓚맺풱죋닆돶뇤붻볆뗄떥탎쫽횵?쳘〫浥楡慬긴기汬긶길㐳ィ侣ㆣ䉩噥쿫엤즫쓚뇘쳖듳뗄쇭퓚듋붨캻늿놻쓉뇤탑솿볒뻟틟훆짮닉돽뷚?뒡敩좡⡆짳컱謁훎램뫋캪볆ꎬꆢ쿪뾼틔〹죵횱횵퇹맺뫍놾뻝잰慬?㜴㘰㌳〴기긳湡㐳ィ侣ㆣ啮ㄲ糉뷢쿂퇐ㄹ敭탍뫅돆쫶맻쫕틩늿볊뇈쫽?컱뻖솿뮥훊붻볒캻쪽㍬〰瑩㐷ㄱ㌳긲긳기㤶긴깏湩㐳㊣ㆣ㎣㒣ィﻊ헷瀱늿볊?㌰㠴〰㌳湣긳긴기楴ꇱ뫍뫏늿튪ퟩ럧뗷튻샻럖ꎬ틩횰짳뗄솿ꆣ훎폐쾵ꆢ뮯쓉듋횧뿉짏摥탔畬볆틉샭훐ㆣ?뻖얩볻달믺쿂뇤쓪쓚곒쇬쿔놾쪡웕캪좱侣浥㤷ㄹ〰〹ㄲ潯捡긶긴기긳㤸慬⢽뷚⣉놻힢샽쿮뮥쫽請퓚퇐뺿볊楡〲㘵〰?맺ꎺ쒾짳힢?〸㔴㥬ㄷ〰쟖?횪ꎻ튪짳뗄횯쿕닩랽폃웧듓놻쓜볆뚨뿃퓚샭풤춳믺룄쟩횮뷰⡁犣ꎬ汴죋쇬짨곆붼ꆢ풴쇖뇭맺릹쒣ꆪ솿짺믊떼훸톡늿벶㘷쪧쫽깏횧닉닡볓쿮맘뒹룷엯쳘뺿짨힢튻䥮쒫볆닡䵡䝯뷰욽쓉죋쓚ꎯ〹붻쇬횱훐삤쪶룼쟳볆훘쏦좡ꆣ뇋ꎻ듙닉싄믺떥틥억맺헢럀ꆱ훆룯뿶췢뛮욵扤갱듓業풱릤웖폲훃㈵캽컀뮷쮮ㆡ볒뗄쫇탍쫽탔쟐쒣캪퓱짳떳뫍퇹뻝뷸뇊쫇瑥죋뚨볙볆닡汥瘫뛮꣒쟩풱늿ퟷ쓚훊쓪뮥떼쇬퇫ꎬ쟥믺뢴쇙뇰횤죧듋퓰뷸쓉탐릹캻붨폫ꗎ볒룶ꆢꆣ뫍ퟷ쒶敬㤸죽攩뇈쫁뛔탩놵짺놣샻?짳킭럱盈뻝뗄쪽헽볆헾뗷훐죋놾쫇浡풱㔷瑴䍯⣍뿶뇈짳솿늿업쿮쒣떼맺욷컊짨쓚쪹돾뷸릹짳뗄믹ꎻ솽뿉릤죎퓶쟩틩쒣믖훎듳뷒맺훆틲캪퓚뮹죁ꆪ㔩룶ꎬ샽솿뾵믡쓢엉쓅튩볆뗷뻟퇐ꇁ펰짨ꆣ쫽킭늿퇫풱뫳뷘憣횰湴氫⣌햼쏻쪽볒뷃쳢짳늿ꗎ뗃뗘튻뗄볆럧뒡쳡헟쓜ퟷ쫕뿶듺킭튲탍냄샭쾵쪾볒뛈듋킧틔쳦뾡氨갱ꎬ랽뛾⡃햼쒶뇤돶ꨰ즳욷폫폐뺿牯쯖헢쿬캪뻝믡쏅쫽맺뇈쏦ꨩ잰쪽믺쓚䐲볆㤹汳ﴩퟜ㛉룷폫캪맘쓚죏늽짳릤쿕짏돶킭뗄돉췆복ퟷ샭뗷풽짨?훐춳뫍탔ꎬ맻듙듺ꏔ瑬믹쏦늿쫇䥁뇈죁쪦솿뻖ꆣ뫏쿔볙춺뿉뽖ㆣ살㈰뻝볒샽퇹쫽ꎺ럖죋믊㎣⮡릤엉룷ㆣ뗄맓뷡믺짳笽풱췢횪쏷볆ퟷꎬ룼뗷샻맻?횧캪뇤폫뛠뚨쓐훐뗖컊놾췆짏뷸?慬폚뿌돖⦣⡆뾡쫂䉩떱훎ꆢꆣ퇫훸짨퓚뿘敭곆풴늿뻝컶?ﵵퟷ쏎돶엉곆횱볆䝯뇈늿룷좷랶ꎻ퓚뾪폐폫틦쎲쪱싛뗈뷰췆솿맘뫏ꎬꆣ탐짳뗄폹춨쳢컄뚯놻퇓楫뗷뮭곈楮ꎽ컱㤶업쓪ꪣ뻖붻웤헽뷸믆튻훆捡믹畬복죋ꩬ돶쫴죋?볆샽짳ퟔ캧룼럧햹폃뫏돥ꎬꆣ뛮뚯ퟷ놻ꞹ볆튻릦맽틔훐쫽탑닩쓚맺慮쯹ꎺ쏻뛈몷ꆢ춨쯻쏅뛔쿲탐?뚨뇤沣뒡汴캪톡뻖떥퓍믍믲폫풱풱죋폫웤ꨰ캻볆뗄ꎬ짮쿕룼ퟷ춻뛔뫍훐놾짳?룶쓜췆퇫솿쫽늿볊잴捩㈰잰업ꋕ뷌퓋뇤쓚볬돌곈ꆣ쟩쳞業㐸폃겵뾴뢱풱룷쯻훊볆쫽룼짳믺복죫움폐붨튲ꎻ뷡퇫컄뿉볆놾쓚뗄뚯늿뇭떥뻝힢?慬뛈〹㛃쏻맍폽쫤솿폃퇩냼뿶돵돽攩볒쓗램풤ퟜ캪엉솿맀헫쏦퓚싛늿쳡틔떥훊뷒뷸붨캻뗄닡⦡쓪?짳췪ꎬꆣ죋돶꣒뿉늿웚?뎼쫽뗗짳䒣?볆겵죋?욱?
~ (三)描述性统计从表2可以看出，中央单位内部1 2 3 4 5 6 7 8 审计机构的人员，%为专职人1 APl 员，30%取得了CIA证书，传统财务2AP2 * 审计的占比约为%。排名前6的 派出局约占派出局总数的%。3 Ful1time \0 表3报告了变量间的偏相关情 况(*p<，在5%的水平上显著)。4CIA * * \0 首先，两个因变量之间表现出显著5 Financial 相关。说明促进增收节支金额与审 计建议被采纳情况具有一定的内在6 Big6 * 联系。其次，变量Big6与促进增收 节支金额正相关。变量CIA与两个因7 Vertical * 变量都有一定的相关性。最后，各自 变量之间的偏相关系数不大，回归8 Units * ∞o 时不存在多重共线性问题。 \07 五、宴证结果与分析l1li研究假设的检验模型(1)一模型(4)的因变量API一-æ边增收i'i立金额AP2一一审计娃议被采纳恼出均为促进增收节支金额。模型(1)一(\) (2) (3) (4) (5) (6) (7) (8) 模型(3)中，依次列示了Fulltime*Fulltime Big6、CIA* Big6和Financial*Big6 () () () () 的系数估计情况。可以看出，变量CIA Fulltime、CIA、Financial和Big6各() () () () 自均不显著。但在3个描述内部审计Financial 的变量中，Fulltime、CIA与Bi蜒的() () () () I Big6 ** 交互项均显著为正，Financial与Bi蜒() ( ) () () () () () () 的交互项却不显著。这表明，国家审Fulltime* Big6 *** * ** *** 计与内部审计协作过程中，内部审(0∞4) () () (0.∞2) 计的人员数量和素质起到关键作用，CIA * Big6 *** * 内部审计关注传统财务审计的比重，() () () () 对两者的协作没有显著影响。可以Financial* Big6 * 推论，内部审计应该从传统的财务() () () () 审计向管理审计和风险控制领域拓Vertical * ** *** 2.\38* *** 展范围和视野。模型(4)给出了() () () () () (0.∞6) () (0.∞4) Fulltime* Big6、CIA* Big6和FinanUnits * * () () cial* Big6这三个交互项，同时放人() () () () () () Constant * * ** * 一个模型的估计结果，此时仅仅() () () () () () () () Fulltime* Big6显著为正，考虑到回R-squared 归时的样本仅有48家，回归结果可N 43 43 43 43 43 43 43 43 能与多重共线性有关。但是模型(1)58申췲@也랽御事쫽价뻝ꇴ⣈듓짳풱엉뇭뿶쫗쿠볆솪뷚뇤쪱컥쒣뻹䉩뗄䙵ퟔ붻쓚뛔췆햹捩튻맩쓜㔸?䅐ィ噥侣퇐⠱ꎮꆪ⠰⡏䍉䙩ㆣ㒣㞣㖣㈳ㄶ㊣㎣啮䍯务た㐳?ㆣィ㒣㞣ㄲ㊣ꆪ侣〱⠲⠰⡏?䅐긵ィ牴긲汬긴湡㤶ㆣ기㊣긶㒣긹긱䆱㚣侣湩楴湳ꩳ긳㌱⠳ꎮㄴ길弲ⴲ뺿ﴩ돶㤶汬?ㆣ기긴ィ没㊡긶긲긵긹긱긷긳㌶뇭볆ꎬ㎱⣄쿈맘붨쾵횧솿늻뻹뇤뮥붻폫뗄늿솽싛랶慬룶쪱훐⠴ꎮꆢ탍캪?㜲기䙵ィ楣㤸ꆪ瑩㘴㤰㘹湣긹ㄵ㠹길긴긲㘶긱㠷끂㜹㈱㜱捡㌸ㄴ긳瑡긶煵〷⠵㤷㤱㔴㔲㈰㘱㈵㠰ㄱㄹ㌵ㄲ㔱㠵㜴〱㐰㈹〵㐵〸〷ㄸ㘵㈶㔸ㄳ㈴〹기〰ィ㔶侣㐴㌲〶㡬㜲㔹㤸㘳㌰㈳㤲㤰㌳㐷㘴㌷ㄴ㍬?쾵볙⠶㤷㤹〵㐶〶〱쏨뻖ꆢ瑩ツ〰汬긲ㆣ慬?㈰ィꪡ浥㈱㜴㤩楡㠵〲㙬〸쫵럡椹㈶㌹㉬탒쫩⑽㘲㤵㜸〷㤳㌳湴㜶㑊慲㊿믺㌰뗄ꢸ빰ꎬꆣ틩뷰뚼횮듦⠳쫽늻솿쿮뮥쓚죋짳헟쿲캧퓗쒣뛠맺〰?긲ィ㓋㘸⠷㐩㜩㠩〩㈩ㄩ㌩쇏篁㗁㞷㘩㤩쫵잣㌱헆냫쪵⠱듙쫽?瑩〴기ィ긲짨뎵⭂럡泊쫵敤⠸㐩㘩ㄩ㈩㌩㜩㤩ㄴ쫶풼䍉浥?㑬긱㠳기ィꪴ퓦퓗럮켴짒릹ꎥ햼㰰솽쮵놻웤뛮폐볤퓚⧖맀쿔훐뻹쿮늿풱볆뗄쓚맜뫍䉩탍퇹훘쮡浥?〰긱䍉㙬기ィ뎵椹뇭횤⧒뷸?㠸ィ㔲길탔햼䇄ꆢ쒾?ㄹㆣ〲긶ィ?椹?긳긴긱ィ㤴기㡕풿뗄좡뇈쮱ꎮ룶쏷닉듎헽튻뛠킣볆훸ꎬ쿔좴짳쫽맘킭늿샭쫓㤶쒾놾릲쮧볬?기ィ㘱뷡믄퓶춳엉빂䍉䉩㜷ㄱ㐱기ィ?㤰湩긲궽〰기?㘵긲侣퇩뒳죋뗃풼〵틲듙쓉ꎬ쿠뚨욫훘곒쟩ꆣ䙵훸늻볆솿힢ퟷ짳튰헢맀䉩뷶쿟쪲㈸㈴?ㄲ긳䙩瑳㜴긲侣볆돶椹䆡㤶?〶侣㤳긱ꆪꢺ맻ꏐ쫕?㘷湡ィ㔷기侣ㆣ풱쇋캪뿎ꎬ뇤뷸쟩맘뗄쿠릲살뿶떫汬쿔킭뫍뒫쎻볆ꆣ죽㤶폐탔㈰?기ィ㘲뻖㚺ꉆꆢ?湣기ィ〹긳깏헐뫚폫촨뷚㤴기ㆣ?긱ィ楡㜹긱ィ?㠵潯기곖ꎬ捉㈹쪵퓚솿퓶뿶ꆣ쿠맘쿟컁瑩헽훸ퟷ쯘춳폐펦뫍쒣룶뷡쿔㐸ㄲퟜ쵆楮䍉?㈷기ィ〰㜴ꓖ?㤹긵ィ㑽㔶긲럖㐩횧?〰긶侣㤵긹ィ탑㘴䇖ꎮ쓆㖣횮쫕뻟䉩뇤맘쾵탔탊뿉㎸浥ꎬꆣ맽훊닆쿔룃럧탍붻맻훸볒ꆮ쫽楮慮䇄?㐶길㙂㤷긵ꞽ진?ㄲ긱ィ㔴기?㔹椹ィ㈱컶뷰ꎮ㞣뗄ꯏꖵ볤뷚폐㤶솿탔쫽컊뻁慮틔捩ꆢ䙩헢돌웰컱훸듓쿕⠴빂뮥ꎬ캪ꆣㄲ?㤹긳ィ짇?긱侣?㔵기ィ㈰틲뛮捩慬椹㠹기ㆣ?ꗎ㞣ꖡ쓋뇭횧튻폫捉ꆣ늻쳢쭆뾴湡훐떽짳펰뒫뿘⦸쿮듋헽믘떫㓋㤶긱ィ?㜲기ィꎮ慬뫍㚺?㐳기ィ뛒믄ꗎ겴ꏅ?껆쿖뷰뚨듙䇓ퟮ듳ꆣ뇤畬돶湣쏷ꎬ맘볆쿬춳훆쪱맩쫇?〰긲侣?ㄹ긵ぴ㦣쫵䉩쵆?㈴긶?ꯍ엃?뷉돶뛮뗄뷸뫳ꎬ汴楡쓚볼ꆣ쇬춬뷶뾼뷡㌹㌵솿쒣?㐲ꖡ䉩㤶楮?㠷?꣖뎲쿏쿔폫쓚퓶붸ꎬ믘業뇤뿉椹泓맺늿ퟷ뇈닆폲쪱뷶싇맻탍?㤶룷慮냈웎뀶퓖훸짳퓚쫕룷맩旄솿㚵볒폃훘틔컱췘럅떽뿉⠱ꆪ?뗄ퟔ椹짳ꎬ죋믘⧒ꆣ??
一模型(3)的结果基本支持本文的践，本文检验了国家审计与中央部先，要强化党政部门内部审计的人研究假设。门内部审计协作，对推动中央部门员配备，提高人员素质E其次，内模型(5)一模型(8)的因变量单位职能履行的积极意义。以中国部审计的工作重点，应更多倾向于均为审计建议被采纳情况。回归结内部审计协会对中央和省级党政部风险控制等非传统领域g最后，国果基本与模型(1)一模型(4)保持门内部审计情况进行的普查和调研家审计机关只有提高自身的工作质一致，说明结果具有一定的稳健性。和形成的《党政部门内部审计发展量，才能在与被审计单位内部审计报告》研究起点，以2010年度中央* p<，林p<，*** p<;括机构的协作中，取得更理想的效号内为p值。部门为研究对象，本文研究发现，审果，才能更好地推动和完善国家治计机关与中央部门内部审计机构的理。。六、结论与启示协调与合作，可以促进被审计单位(作者单位:审计署卫生药品审从公司治理和审计相关理论出增收减支。计局、审计署审计科研所，邮政编码:发，结合国家审计在中央单位的实本文研究结果的启示有，首1α)()86;电子邮箱:jhgslxy@) 参考文献:Abdel-khalik, A. R., Snowball, D. A. & Wragge, J. H. (1983), The effect of certain internal audit variables on p1anning and externa1 audit program \The Accounting Review, Vol. 58, No. 2, pp. 215 -217. Boo et al., ,2008, Effect of regu1atory oversight on the association between interna1 governance characteristics and audit fees, Accounting and Finance 48, 51一, R. G., Go1en, S. P. & Reckers, P. M. J. (1998), An empirica1 investigation of the interface between internal and extemal auditors’. Accounting and Business Research, Vol. 28, No. 3, pp. 160 -172. Cohen, J., Krisnamoorthy, G. & Wrighr, A. M. (2002), Corporate govemance and the audit process’. Contemporary Accounting Resea吨, No. 4, pp. 573 -594. Cohen. J., G. Krishnamoorthy, and A. M. Wright, 2004, The co叩orategovernance mosaic and financial reporting quality, Journal of Accounting Literature 23,87 -152. DeFond, M. L., and]. R. Francis, 2005, Audit research after Sarbanes-Oxley, Auditing: A Journal ofPractice & Theory 24 (Suppl.), 5 -30. El1iot, R. K. & Korpi, A. R. (1978), Factors Affecting Audit Fees. Cost-Benefit Analysis of Auditing, Research Study No. 3 by Melvin Shakun. New York: ATCPA. Felix, W. L., Grarnling, A. A. & Ma1etta, M. J. (2001), The contribution of internal audit as a determinant of external audit fees and factors influencing this contribution’ . Journal of Accounting Research, Vol. 39, No. 3, pp. 513 -525. Krishnamoorthy, G. (2002), A mu1tistage approach to external auditors’ evaluation of the internal audit function ’ . Auditing: A ]ournal of Practice & Theory,Vol. 21, No. 1, pp. 95 -120. Maletta, M. J. (1993), An examination of auditors’ decisions to use internal auditors as assistants: The effect of ，飞inherent risk’ . Contemporary Accounting Research, Vol. 9, No. 2, pp. 508 -526. Schneider，人(1985), The reliance of external auditors on the interna1 audit function’ . Journal of Accounting Research, Vol. 23, No. 2, pp. 911 -919. Securities and Exchange Commission (SEC) (2003), Report Pursuant to Section 204 of the Sarbanes-Oxley Act of 2002. Washington, DC: US Govemment Printing Office. Wal1ace, W. A. (1984), 'Intern创auditorcan cut outside CPA costs’. Harvard Business Review, VoJ. 62, No. 2, pp. 16 -20. 췲랽쫽뻝 申@句御审付59 ꆪ퇐쒣뻹맻튻쮮뫅쇹듓랢볹쏅떥쓚뫍놨늿볆킭퓶놾쿈풱럧볒솿믺샭닎䅢ꆮ楮慵潮灬慮䅣剥?整愱潦牥潖瑨扥捨䙩䉲敭數䍯杯㦣䆣捯浯煵䱩㈳䑥䪣慦䩯㈴䕬䅦䅮却䵥卨奯䙥慳慤䭲浵慰瑯䅵沣䵡㤹摥畳敦物卣㤸晵泒卥偵㈰䝯偲ト捡捵潵䉵氡㚡敦潦癡數慵㖡?慳㐸楮䉵剥瑨晩㔲卡䅵乯晥慮㎡晵偲牥䕸㈰䍐杯坡⣗ㄲ䅮牳周摩慮?灲捯噩㞣杵敲瑷慲晥ㅤ湡泒ㆣ瑨扥慵獥걎牰獡牥ꎬ깒畮䙥䅵畤批慫牫湴昧汴畲慭捩獩퇞獫潦묹捵瑩捴瑳癩훐潤灩慬䙯汩汖楮數楳汥㌩桮㔩浭㐩〰摥瑥ꆭ噥桥깍⡓整〲띣뺿탍캪훂瀼쓚릫ꎬ캻늿탎룦쏅믺뗷쫕컄엤짳쿕릹뻖뾼晥捥物摩ꨲ䉯獯獩獥?灲湡ꎮ牢偲敳楮瑨捯ꨵ湣慣捨卡쒣믹ꆣ噥畡汬?湩潧畮敷污獩敥慣敳湣묷瑷瑯?摩慲澣溣潲楣灯牡㠷ꎮ捴祳浴ꎺ楳潡牮瑩湡獴牥ꆯㄹ楯楤湥맺禣物楴湤潴楮瑥桮瑴ꎬ敩浭捴牴慢牮?捩牦湥慲潣湣慮慣湵楳湴㈵瑩牢㠶䨭浡㈰獴溣ꎮ異碣敉斣볙⠵짳ꎬ侣캪쮾늿횰돉⤩맘폫복퇐튪놸볆뿘닅뗄?ꆢ컄湧牡瑩瑯杨瑥敥牳污捨긴깊慴牴瑵튻䙲楮ꎮ楳楉䅬扵琨瑡慬긱潮慮湴牮玡獳쮡탍놾뷡?걒捡湣禣ꎬ浡憣摥獩ꆮ慩汥慬慴慣獳捨敳楡瑩敮物ꎮ潮捥来慮?ꎻ歨?〸뚺걊睲灬걗浩坡涡湧嘰特湣物䅣ꆯꎮ楮牥慮䍯汧乥䍐瑩⥲来ꎺ楯瑳慬牳꾣쯁짨⧒볆쮵긱烖훎뫏컄짳쓜뗄퇐횧뺿잿ꎬ훆믺킭쿗?楯玡ꆪ捥捩扵ꆯꎦ敳斣ꎮ걊䶣劣湯걍犣潮䥮⠳폫싛ꗎ꾣ㆣ獴捯ꎮ?嘰灰捩䆣潮敖ꎺ湴깈탁뗧慬ꎬ慴楧湡ꆯ獨?嘰꾣佸♔湧瑩ꎮ周ꆪꆣ믄붨쏷ꎬ떡샭맺볬볆싄킭ꆶ뺿훐ퟷ뷡뮯쳡릤뗈맘퓚룼ꎺ䞣潵까깋潲걁⡓瑥걗깔긵楣畮䅣ㆣꎮ玣ꆪ剥?慬周敭慲긶⦵쒣폫뮣ퟓ楫䕦楯ꎬ桴⦣䲣湴ꎮ楮ㆣ깃汥桥潮敯潸꺣浡ꎮ瑨䪣䕃桥㢣瑩捯긱㔷깋갲䉥獥긳畡㤵炡긹긲癡㊣㔹ꏐ틩뷡쇏?뫍볒퇩킭탐믡쟩떳웰뛔퇫ꎬ맻룟ퟷ럇횻폫훐뫃쫰긲潮禣潬ꆯ特汥폊ꎬ正?䭮갵꺣䩯杴쒽탍웴뫉걎湧걇畮㎡物〰ꎦ湥慲㦣禣瑩튻긨븩⠱㎣⤨牤䆣㢣瑥걁?ꎮ촨놻맻瀼짳쇋ퟷ뗄뛔뿶헾뗣쿳늿뿉죋훘뒫폐ꎬ뗘쿤䆣澣?瑪獮ꨵ獨㈰㖣ꆪ晩捨걇걎潮ㄲ牡乯畭潬慮䭯㈨⠱쪾걎浰畤䩯嘰긨㠩닉뻟ィ볆맺ꎬ믽훐뷸늿쏅틔웴풱뗣춳쳡짳좡췆긲湧㤴湡걁澣特ꎺ깒敮慭〴?㌰牰牡ꎮ慬⤰澣潲楴畲ㆣ웊﮻⧒ꎬꎮ浯畤긳?㊣긲뗄쓉폐기쿠퓚볒뛔벫퇫탐쏅틔놾쓚듙쪾쯘ꎬ쇬룟볆뗃뚯뿆榣⠲㌩긳慲楮湡긲ꎮ潯?浬䑃灰潲楴ꎬ거ꎬ?枣鈴믄厣걁〰틲쟩튻㖣맘훐짳췆틢뫍뗄쓚㈰컄늿뷸폐훊펦폲ퟔ떥룼퇐橨ꎬ湨周楮ꎺꎮ瑨灰炣灰멁색깐ꎮ㈩剥?긵뻖ꏐ杳卮禣枣啓뇤뿶뚨곀샭퇫볆뚯틥쪡웕늿퇐짳놻ꎬꎻ룼짭캻췪쯹ꎮꎮ劣ꎬ灯㮝걡?〸㥬汸潷깇걁ㄶꞳ솿ꆣ촨뗄컋싛떥폫훐벶닩짳쓪뺿볆쫗웤뛠ퟮ쓚쿫짆ꎬꎦ湤긨ꆮꆪ牴꧆ァ祀扡ꎮ㔲믘컈껄돶캻훐퇫틔떳뫍볆뛈랢믺듎쟣뫳릤늿뗄맺폊剥ㄹ?횱㐩ꨱ량ㄶ汬♗䆣㚣捫㜸㜲맩붡빰뗄퇫늿훐헾뗷랢쿖릹떥ꎬ쿲ퟷ짳킧볒뻎놣?㎣ꎬ物꺣敲⦣ꎮ뷡탔㰰쪵늿쏅맺퇐햹퇫ꎬ뗄캻죋쓚폚훊볆훎뇠쒵돖깣䒣玣杨걆ꙍꆣꎮ짳싫걐慣潭깁璣慬?〱ꎺ瑯?ꎮ걁整䶣牳ꎻꎦꎮ瑡깊삨坲䶣ꎬꎮ慧긨䶣⠱来㈰깊㤹ꎬ〲ꎮ㠩䪣ꎬ⦣⠲ꆮ깈겡〰䅮ꎮ깃ㄩ⠱濓ꎬ㤸ꅯꆮ㌩牡周ꎬ瑥?
