全国中文核心期刊·财会月刊阴企业清算业务之所得税处理贾丽智李慧丽渊北京联合大学生物化学工程学院北京100023冤根据《企业所得税法》第五十三条、第五十五条和《企业所处理的情形有两种：淤按《公司法》、《企业破产法》等规定需得税法实施条例》第十一条的规定，财政部、国家税务总局出台要进行清算的企业；于企业重组中需要按清算处理的企业。了《关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税第一种清算主要包括以下类型：淤企业解散。合资、合作、［2009］60号），该文件是程序性文件，就企业清算的范围、内联营企业在经营期满后，不再继续经营而解散；合作企业的一容、清算所得的计算等作了规定。随后，国家税务总局出台了方或多方违反合同、章程而提前终止合作关系解散。于企业破《关于印发〈中华人民共和国企业清算所得税申报表〉的通知》产。企业不能清偿到期债务，或者企业法人已解散但未清算或（国税函［2009］388号），该文件是实体性文件，包括1个主表者未清算完毕，资产不足以清偿债务的，债权人或者依法负有和3个附表：企业清算所得税申报表、附表1（资产处置损益清算责任的人向人民法院申请破产清算。因不能清偿到期债明细表）、附表2（负债清偿损益明细表）、附表3（剩余财产计务，并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力的，算和分配明细表），从而形成了完整的清算涉税处理体系。企业也可以主动向人民法院申请破产清算。盂其他原因导致一、需进行企业所得税处理的清算情形的清算。企业因自然灾害、战争等不可抗力遭受损失，无法经清算是指企业因某种原因终止时，清理企业财产、收回债营下去，应进行清算；企业因违法经营，造成环境污染或危害权、清偿债务并分配剩余财产的行为。清算按其产生原因可以社会公众利益，被停业、撤销，应当进行清算。分为解散清算、撤销清算和破产清算。解散清算是指企业根据对于第二种清算，根据《财政部国家税务总局关于企业公司章程的规定、股东会（股东大会）的决议以及合并或者分重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税［2009］59立需要，在企业解体时进行的清算；撤销清算是指由于企业违号）的规定，主要包括以下三种情况：淤企业由法人转变为个反有关法律法规规定，被依法撤销时进行的清算；破产清算是人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至指企业被宣告破产后，根据《破产法》的规定进行的清算。境外（包括港澳台地区），应进行企业所得税清算。于不适用特财税［2009］60号文件第二条规定，需进行企业所得税殊性税务处理的企业合并中，被合并企业及其股东都应按清此后，由于没有股票期权激励费用的负担，在其他条件不变的增长率不低于15%，激励对象就可以以一定的价格购买公司前提下，公司业绩显得更好，股价更易攀高，管理层行权的空股票，可行权期为8年。同时，在确认是否满足行权条件时，将间更大。在《股权激励有关事项备忘录3号》生效后，这种短期股票期权费用剔除出去。内将业绩急剧拉低的方法受到较大的影响。由于为了获得相从前面的分析可知，股票期权费用是企业在正常生产经关激励计划的通过，企业授予日前最近三个会计年度平均利营中发生的费用，不应作为企业的非经常性损益，应计入营业润水平不会低，这大大降低了企业采用股票期权费用摊销方利润。因此，在确定企业行权条件时，将股票期权费用剔除的法的可能性。浪潮软件、华邦制药等几家上市公司迫于《股权做法有待商榷。激励有关事项备忘录3号》中的行权条件规定而撤销了股权2援《股权激励有关事项备忘录3号》的相关规定。《股权激励计划。从权责发生制的角度看，股份支付是企业为获取职激励有关事项备忘录3号》没有明确规定企业在确定行权条工或其他方服务所发生的交易。等待期应以预订服务期间为件时不能剔除股权激励费用，如果这样规定，则将使得股票期主要依据来确定，即所发生的相关费用应在被授予股票期权权的行权门槛大大提高，伊利的做法不可再现。对象预期最可能实现的会计期间内进行摊销，同时以业绩条【注】本文系北京市优秀人才培养资助项目渊项目编号院件为辅来判定是否需要对该等待期进行调整。20071D0500300145冤的阶段性成果遥三、行权条件与股票期权费用的关系问题主要参考文献1援伊利行权条件中对股票期权费用的规定。伊利股份最1.吕长江袁巩娜.股权激励会计处理及其经济后果分初的行权条件为：上年度扣除非经常性损益后的净利润同比析要要以伊利股份为例.会计研究袁2009曰5增长率不低于17%，主营业务同比增长率不低于20%。最后又2.财政部.企业会计准则要要应用指南2006.北京院中国取消了这一条件，将条件改为：主营业务与2005年相比复合财政经济出版社袁2006援上旬窑43窑阴
阴财会月刊·全国优秀经济期刊算进行所得税处理。盂不适用特殊性税务处理的企业分立中，五、案例分析被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清例：某企业停止生产经营之日的资产负债情况如下表所算进行所得税处理。示（单位：万元）：二、清算期间的规定可变现净值资产项目账面价值计税基础企业只要进入清算，持续经营的假设将不复存在。因此，渊交易价格冤企业清算时应以清算期间作为独立纳税年度。财税［现金1001001002009］60号文件规定，企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度应收账款200200180计算清算所得。无论清算期间实际是长于12个月还是短于存货310400380固定资产院3900430012个月都要视为一个纳税年度，以该期间为基准计算确定企业应纳税所得额。企业如果在年度中间终止经营，该年度终止其中院房产200022003500经营前属于正常生产经营年度，此后则属于清算年度。机器设备190021001400三、企业清算所得的内容无形资产渊专利冤708090《企业所得税法实施条例》明确规定，清算所得是指企业待摊费用渊预付10100租金尚未摊销额冤的全部资产可变现价值或者交易价格减去资产净值、清算费合计459050905650用以及相关税费等后的余额。这里，清算所得要分为两个层面负债项目账面价值计税基础最终清偿额来考虑：应付账款2000200018001.公司层面。企业应就其清算期间形成的清算所得按企应交税金900900900业所得税的基本税率计算缴纳企业所得税。企业在计算出清应付工资300300300算所得应纳的所得税额后，应当按照税法的规定，以清算期间短期借款150015001400为一个纳税年度，在办理工商注销登记之前，向税务机关办理预计负债渊售后服务费冤10010所得税申报。企业清算的所得税处理包括：淤全部资产均应按预提费用渊利息冤3003000可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失；于确认债合计501050004410权清理、债务清偿的所得或损失；盂改变持续经营核算原则，所有者权益项目账面价值对预提或待摊性质的费用进行处理；榆依法弥补亏损，确定清实收资本800算所得；虞计算并缴纳清算所得税；愚确定可向股东分配的剩资本公积400余财产、应付股息等。盈余公积02.股东层面。企业全部资产的可变现价值或交易价格减未分配利润-1620去清算费用，以及职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，合计-420结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务后的余额为可以向企业所有者分配的剩余财产。被清算企业的股东注院公司当时根据售后服务的规定提取的售后服务费10万元袁在当时计入管理费用袁但税法规定必须在实际发生时扣分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配除曰预计负债中提取的售后服务费支付给第三方服务机构袁负利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，责公司已销售产品的售后维修遥应确认为股息所得，这部分股息所得，根据《企业所得税法》第二十六条第二款和《企业所得税法实施条例》第八十三条规假如：企业在清算期内支付清算费用100万元，支付职工定，居民企业直接投资于其他居民企业取得的股息、红利等权安置费、法定补偿金150万元。清算过程中发生的相关税费为益性投资收益为免税收入；剩余资产减去股息所得后的余额，20万元，以前年度可以弥补的亏损为300万元，计算清算所超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让得税。所得或损失。被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应公司层面：清算所得越5650原5090原100原150原20垣（5000原按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。4410）原300越580（万元）；清算所得税越580伊25%越145（万元）。四、企业清算所得的计算股东层面：可以留待股东分配的剩余财产越5650原4410原按照财税［2009］60号文件规定，清算所得的计算公式如下：100原150原20原145越825（万元）。由于该企业未分配利润和盈余清算所得越企业的全部资产可变现价值或交易价格原资公积合计数为负数，因此该企业的股东分得的剩余财产中无产的计税基础-清算费用原相关税费垣债务清偿损益原弥补以股息所得。假设该企业有一个企业股东，当时投资200万元，前年度亏损占公司股份的20%。该股东最终分得的财产价值165万元，则其中，债务清偿损益越债务的计税基础原债务的实际偿还投资转让所得为-35万元（165原200）。特别需要说明的是：如金额。正数为收益，负数为损失。公式中的相关税费为企业在果该企业股东分配取得的财产不是现金，而是其他非货币性清算过程中发生的相关税费，不包含企业以前年度欠税。资产，这些非货币性资产的入账价值按可变现净值或实际交应纳清算所得税=企业清算所得伊企业所得税税率易价格确定。茵阴窑上旬44窑援
