（财务报表管理）财务报
表的真实与公允列报研究
2.本国监管法规禁止背离的，IASB不要求背离，但为最大限度地减少因遵循这些规定而导致
的误解，尽可能达到财务报表的公允列报，主体应当披露：①可能导致误解的准则或解释公
告的名称、准则中该项要求的性质、管理层断定遵循该项规定将产生误解以至于与《编制财
务报表的框架》中规定的财务报表目标相矛盾的原因；②管理层断定为达到公允列报，对每
个列报期间财务报表项目所做的必要调整。
二、真实与公允理念的实务运用
根据前文分析不难看出，引导会计实务，促进会计信息质量的提高，最大程度地实现财务报
表目标，是真实与公允理念的初衷。这里，会计信息的质量特征就成了联结这一理念和实务
操作的桥梁，是对财务报表目标的具体化，能比财务报表目标更具体地指导会计确认、计量
和披露。只有会计信息质量得到改进，财务报表目标才能完成，真实与公允理念也才能得以
实现。下文将从如何最大限度地提高会计信息质量出发，论述真实与公允理念在实务中的具
体操作。
1.努力提高财务报表的可理解性。会计信息的基本质量特征之一，就是要便于信息使用者理
解，让他们通过对财务报表的阅读和分析，能够获得需要的信息，看清会计信息所代表的经
济实质，了解主体的本来面目。当然，可理解性应当从信息使用者的阅读和财务报表的列报
两个方面来提高：一方面，我们在编制财务报表时，假设信息使用者具备一定的先导知识，
有工商管理和财务会计方面的基本知识，并且愿意相当努力地去研究信息；另一方面，财务
报表本身应该是可理解的，是真实、公允和恰当披露的，是遵循了适用的会计准则和会计惯
例来编制的。
会计信息披露十分强调形式恰当，应以最能够反映交易或事项的本来面貌，最能够提高会计
信息质量的方式进行。不同的信息如何寻求其最恰当的披露形式，是编制财务报表一个至关
重要的问题。从信息披露形式看，有表内披露和表外披露。表内披露和表外披露的信息，其
重要性和对信息使用者的影响是不同的。只有经过严格的确认和计量程序登记入账的交易或
事项才能在表内披露，其金额纳入报表金额合计数。表内披露的项目是单独列报还是合并披
露，按什么顺序排列，以总额还是以净额反映，要不要注释说明等，这些问题都需要认真考
虑。例如，将于 1年内到期的长期负债在资产负债表中单独列示，作为流动负债呈报，在短
期投资和存货项目金额之后加括号，列示市价信息等，都是比较恰当的披露。
同样，表外披露也有很多问题值得研究，如采用何种方式最为恰当，如何行文措辞，怎样和
表内信息对应等。常见的表外披露方式有编写财务报表附注、补充说明、财务情况说明书，
通过在报表项目金额之后加括号列示补充信息或编制附表、辅助报告等。表外信息的披露，
在语言表达和行文措辞上强调严谨、准确、稳健，不能误导信息使用者。例如，对或有资产
的披露，在特定条件下，最多只能在表外作谨慎披露。
2.不断改进财务报表的相关性。财务报表应该提供与信息使用者决策需求有关联的信息，不
相关的信息对信息使用者来说没有价值。相关的信息具有预测价值和反馈价值，有助于信息
使用者评估过去、现在或未来的事件，通过纠正过去的评价，影响信息使用者的经济决策。
预测价值和反馈价值的获得，要求会计核算遵循可比性和一贯性等原则。相关的信息还应该
具有及时性，滞后或过时的信息，其相关性将大打折扣。
信息的相关性受其性质和重要性的影响。为提高相关性，重要的信息应该在财务报表中单独
列报、重点披露，不重要的信息则可以合并反映。如果信息的漏报或错报能影响信息使用者
根据财务报表做出的评价和决策，导致差别性，该信息就具有重要性。实务操作中，重要性
需要根据特定环境并结合金额和百分比综合判断，但有时仅靠信息的性质就足以决定其相关
性。例如，一个新分部的设立，不论其报告期内取得的经营成果重要与否，关于新分部的报
告都可能影响信息使用者对主体面临的风险和机遇的评估。将异常、特殊和偶发性收益或费
用项目区别于正常的经营活动进行单独列报，有助于提高收益表的相关性；将融资租入固定
资产和自有资产分开列报，有助于提高资产负债表的相关性。
很多情况下，相关性是一个比较抽象的概念，评估某一项目的特定信息时，不能孤立地评价
其相关性，应在明确提供信息目的的前提下，结合全套财务报表综合评价，以确定该项目是
否有助于提高报告整体的有用性，使信息使用者能减少对交易或事项判断的不确定性，从而
提高决策的可靠性。
3.可靠性是财务报表的生命力之所在。可靠的信息应该是如实反映的，具有可核实性，能被
证实与其所要反映的事项是一致的，在引导信息使用者评价和决策时不带有主观偏向。信息
的可靠性可以从如实反映、可核实性、中立性、充分性、实质重于形式等方面得以实现。
如实反映要求信息披露以客观事实和真实交易为基础，真实反映事物的基本情况和本来面貌，
让信息使用者可以信赖并据此做出评价和决策，最起码没有重大错报。如实反映要求遵循实
质重于形式原则，而且为了最大限度地实现财务报表的真实与公允列报，会计处理必须反映
交易或事项的经济实质，这意味着遵循真实与公允理念有时可能需要背离法律法规和会计标
准的要求。例如，融资租入固定资产的所有权虽然在法律上不属于承租人，但与所有权有关
的主要风险和报酬已实质性地转移给承租人，所以会计上应确认为承租人资产。
可核实性要求会计信息能经得起验证，能被证实与其要反映的事项是一致的，由不同的人在
采用相同方法的条件下能得出相同结论。由于会计信息的生成过程包含很多识别、判断、选
择和估计程序，因此可核实性就是要尽可能地减少个人偏好，避免人为干扰和操纵。
中立性要求会计核算不偏不倚地反映主体的财务状况、经营成果和财务业绩，不带有主观偏
见，不倾向于某一预定结果或特定利益集团的需要，不通过选取或歪曲信息而影响信息使用
者的评价和决策。当然，中立性并不排除会计人员在估计和判断中遵循稳健性原则。由于会
计核算经常面临各种不确定性，在表述这些不确定性事件的性质、风险和金额时，就需要运
用稳健性原则进行会计估计。使用合理的会计估计是编制财务报表必不可少的步骤，而且这
并不影响项目的可靠性，因为可靠并不含有肯定或精确之意。稳健性原则的初衷是避免虚计
资产和收益、少计负债和费用。主体不能借稳健之名设立秘密储备，也不能过分地提取准备，
更不能故意压低资产和收益或故意抬高负债和费用。
充分性要求全面反映主体财务状况、经营成果和财务业绩，现金流动所必需的信息能得到完
整的披露，没有遗漏。充分披露的下限是不含重大漏报。漏报会造成信息的虚假或误解，使
信息不可靠并且在相关性上有缺陷。
4.可比性正得到越来越多的关注。比较分析是使用信息的主要方法，通过比较主体在不同时
期的财务报表，或将该主体财务报表与其他主体财务报表进行比较，以评估该主体的财务状
况和经营业绩及其变化趋势等。这就要求财务报表本身必须具有可比的基础。为此，主体必
须遵循一贯性原则，前后各期采用相同的会计政策，不能随意变更。不同主体针对相同交易
或事项，必须采用一致的方法。但会计政策变更和会计选择仍是不可回避的问题。为提高可
比性，有必要把编制财务报表所采用的会计政策、政策变动、变动的影响等披露给信息使用
者，以帮助他们评价同一主体不同时期或不同主体之间所采用会计政策的差别。但可比性不
等同于绝对统一和固定不变，不能成为引入经过改进的会计准则的障碍。
IASB非常关注信息的可比性问题，要求同一主体不同时期或不同主体之间相同的交易或事项
按相同的方式进行会计处理和报告。而且在新准则研制和原准则改进过程中，IASB开始大幅
度削减可供选择的会计方法。例如，IASB新修订的《国际会计准则第 2号——存货》就取消
了存货的后进先出法计价，只允许采用先进先出法和加权平均法计价。
5.权衡各项质量特征的关系，提高财务报表的透明度。很多情况下，相关性和可靠性是不相
容的。例如，随着时间的推移以及新证据的获得，可靠性会不断增强，但信息的时效性和相
关性却在降低。管理层经常需要在相关性和可靠性之间权衡得失，决定取舍。权衡得失的关
键判断标准，应是如何最大程度地满足信息使用者的决策需求。在提供信息所发生的成本和
预期信息所能产生的收益之间，同样也存在权衡问题。信息的提供成本应小于其预期收益，
虽然多数情况下，难以进行成本收益测试，但财务报表的编制者和使用者，特别是准则制定
者，应意识到这一约束条件的存在。
由于历史成本信息的相关性较差，如果提供以现行价格为依据的信息，可以显著改善信息的
相关性，并足以补偿由此付出的可靠性代价，则应予以肯定。而且在多数情况下，现行价格
信息要比非现行价格信息更相关，而可靠性却只是一个相对的概念。所以，对各项质量特征
应结合特定环境来进行综合评价，以提高财务报表的透明度。
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