说明：以下内容摘自高金平教授《最新税收政策疑难解析》，不代表
税务机关意见，仅供纳税人参考。具体执行请参照税务机关要求。
1.软件企业如何享受税收优惠?
我公司系双软企业，成立于 2005 年，2007 年 9 月取得第一笔收入，主
营业务为楼宇智能软件等多种软件的开发与生产、应用晨务。我公司于 2007
年 7 月 17 日取得本市软件行业协会颁发的软件企业认定证书，证书编号为
“×R-2007-000×”。我公司从 2006 年 6 月 15 日至今取得该协会颁发的软件产
品登记证书共 7 个(包括飞龙 ERP、飞龙航运系统、飞龙票据系统、监控多
媒体软件、交换机许可、摄像机应用、音视频报警)。
根据《财政部、国家税务总局、海关总暑关于鼓励软件产业和集成电路
产业发展有关税收政策问题的通知》(财税[2000]25 号)、《财政部、国家税务
总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》 (财税[2008]001 号)及《国家税
务总局关于印发(税收减免管理办法(试行))的通知》(国税发[2005]129 号)的
相关规定，我认为我公司符合上述软件企业所得税优惠政策，即自获利年度
起，第 l 年和第 2 年免征企业所得税，第 3 年至第 5 年减半征收企业所得税。
我公司曹于 2007 年向当地税务机关申请享受此优惠，税务机关要求我
们获利年度再来申请，我公司于 2008 年将进入获利年度，并于 2008 年 11
月 4 日向税务机关申请自 2008 年起享受此项优惠政策。但税务机关认为《财
政部、国家税务总局、海关总署关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关
税收政策问题的通知》(财税[2000]25 号)已废止，现在只能依据《财政部、
国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]001 号)规
定，须 2008 年新办软件企业并经过认证才能享受此项优惠。请您分析一下，
我公司是否可享受此项税收优惠?并提供税法依据。
《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税
[2008]001 号)中明确的优惠都是以前就有的，包括软件企业“两免三减半”、
鼓励证券投资基金发展的优惠政策等。《财政部、国家税务总局关于企业所
得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]001 号)第五条明确：“本通知规定的
优惠政策以外，2008 年 1 月 1 日之前实施的其他企业所得税优惠政策一律废
止。”这里的“其他企业所得税优惠”不含软件企业所得税优惠。这一条很明确
地指出<财政部、国家税务总局、海关总署关于鼓厨软件产业和集成电路产
业发展有关税收政策问题的通知》(财税[2000]25 号)没有废止。并且附件“执
行到期的企业所得税优惠政策表”中并没有将《财政部、国家税务总局、海
关总署关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知》
(财税[2000]25 号)列入其中。
另外，．软件生产企业“两免三减半”的税收优惠不应当在获利年度申请，
而应当在取得软件企业资格证书后申请，因为软件企业所得税优惠审批的内
容是资格审核，并非税款额度，而且税法要求实行一次性审批，并不是每年
都要审批。
《国家税务总局关于印发<税收减免管理办法(试行))的通知》(国税发
[2005]129 号)规定，新办软件企业、集成电路企业是指 2000 年 7 月 1 日以后
新办的企业。所称的获利年度，是指企业开始生产、经营后，第一个获得利
润的纳税年度。企业开办初期有亏损的，可以依照税法规定逐年结转弥补，
以弥补(或超过规定的弥补年限)后有利润的纳税年度为开始获利年度；所得
税减免税的期限，应当从获利年度起连续计算，不得因中间发生亏损而推延。
减免税起始时间的计算按以下规定执行：(1)法律、法规及国家有关税收
政策有规定的．按有关规定执行：(2)规定新办企业减免税执行起始时间的生
产经营之日是指纳税人取碍第一笔收入之日。(3)规定新办企业应由政府部门
或行业协会颁发资质证书或其他资格证书，并以此作为企业所得税减免条件
的，从有关部门据以确认资质、资格的时间起，按本条第(2)项规定在剩余减
免税时限内享受企业所得税减免税政策。
2.以工资名义列支的外籍员工个人所得税能否在税前扣除?
我公司是一家外商投资企业，公司有部分员工系日本总社派驻的日籍员
工。近日，本市国税局稽查分局到我公司查 2006 年和 2007 年的账目。稽查
人员认为这些日籍员工不是本企业的员工。对于我公司为日本人负担的个人
所得税(含本公司支付的人民币生活补贴和员工日本所得的全部个人所得税)，
不允许税前列支，需要补缴企业所得税。可是，当地国税局曾于 1997 年下
发规定可以税前列支，开发区所有企业都是如此操作的，并且在 2003 年的
国税局决算汇编中强调了如果企业负担个人所得税是需要工资备案的，我公
司已备案。
我公司现在的情况是：属法人企业，日籍员工在本市有就业证和任命书。
日本人个人所得税分配时账务处理为：
借：成本费用类科目
贷：应付工资
提税时的账务处理为：
借：应付工资
贷：应交税金——应交个人所得税
还有一点需要补充说明，个人所得税和企业所得税是由税务代理计算
的．他们也认为市局的观点不对，目前正在与税务机关沟通之中，可是明天
市局就要到企业下发税务处理决定书。请问：稽查局的判断是否正确?
从你反映的情况来看，这些日籍员工应当作为企业雇员处理，其支付的
工资(含个人所得税)可以在税前扣除。其实所有企业的员工的个人所得税都
是工资的一部分，都是由公司承担的。即使企业与员工签订劳动合同时注明
取得的是税后薪酬，会计核算及计算个人所得税时，按应先换算为含税薪酬
然后再据以记账。你的账务处理是正确的。
3.向个人支付的利息能否在税前扣除?
根据《企业所得税法》，企业向个人或个体工商户借款发生的利息支出
能不能在税前扣除?您的回复是：“向个人取得借款支付的稠惠不超过同期同
类贷款利率计算的部分可以扣除。非金融部门含单位和个人。”但是，《中国
税务报》2008 年 12 月 1 日第 2951 期登裁的。企业借款利息扣除注意事项”
一文中说，《企业所得税暂行条例》规定：“向非金融机构借款的利息支出，
不高于按照金融机构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣
除。”这里没有谈到具体向谁借款?只要是向非金融机构借款(也包括个人)都
可以按规定计算扣除。《企业所得税法》第三十八条规定：“非金融企业向非
金融企业借款的利息支出。不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数
额的部分准予扣除。”这就意味着企业向个人等借款发生的利息是不能扣除
的。这一点本市地方税务局(某税函[2008]36 号)已明确：“企业向个人借款支
付的利息，一律不得税前扣除。各基层局不得为贷款个人代开发票。”那么企
业向个人借款发生的利息支出，只能用本企业税后利润处理。广州地方税务
局也表示：企业向个人借款支付的利息，一律不得税前扣除。请问：企业向
个人借款支付的利息，能否在税前扣除?
在我国，国家确立了金融业务由金融机构专营的制度，因而有关部门制
定了规章，明确禁止企业之问借贷行为。中国人民银行 1996 年下发的《贷
款通则>第六十一条明确规定：“企业之间不得违反国家规定办理借贷或者变
相借贷融资业务”。在实践中，为使企业之闻借款符合上述各项规定，通常
是通过委托银行贷款方式或通过信托公司信托贷款等方式来实现的，也就是
说，企业之间的直接资金融通，需要通过金融机构来中介。当然，在实践中，
企业之间借款是大量、普遍存在的，而且绝大多数企业是直接借款而非通过
委托贷款或信托贷款形式，特别是关联企业之司的资金拆借。企业向个人融
资的行为也并不鲜见。
为了体现一定的社会经济政策，同时加强税基管理，税法要求，非金融
企业向金融企业取得借款发生的利息支出，允许扣除。如果不是向金融企业
取得的借款，其利率标准参照金融企业执行。这是政策的本意：新旧所得税
法规关于利息扣除的规定是相同的。《企业所得税法实施条例》第三十八条
规定：“非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同
期同类贷款利率计算的数额的部分准予扣除。”《企业所得税暂行条例》第六
条规定：“纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实
际发生数扣除；向非金融机构借款的利息支出，不高于按照金融机构同类、
同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除”。
向非金融企业取得借款应当理解为除金融企业之外的渠道取得借款。企
业向个人支付的利息与生产经营有关，并且税法没有明文规定向个人支付的
利息不得扣除，因此应当允许在税前扣除，但利率标准受到同期同类银行贷
款利率的限制。
某市地税局的答复是错误的。根据《营业税暂行条例》规定，个人在境
内提供劳务应当征收营业税。依据《营业税暂行条例》、《营业税问题解答(之
一)》等文件规定，除存款利息不征营业税外，其他性质的资金占用费，应
当按照“金融业”税目征收营业税。因此，个人将资金借给企生取得的利息收
入，属于营业税的征税范围，除了每月利息收入不超过营业税起征点而应享
受免征营业税之外，是必须缴纳营业税的。所以，个人取得的剩息收入也应
当向企业开具发票。企业在支付利息时，还需扣缴个人所得税：
4.房地产企业如何计算企业所得税?
我公司是一家房地产集团公司，在全国各地成立了 70 多家房地产项目
公司。大多数项目公司的企业所得税由国税机关管理，还有少数 2002 年之
前成立的项目公司所得税由地税机关管理。国税和地税机关在执行企业所得
税政策上差异很大，而且全国各地的国税机关在执行政策时差别也很大。最
典型的是企业所得税预缴和清算办法。请问：下列说法是否正确?
(1)无论盈利还是亏损，只要取得预收账款就必须征收企业所得税。 (2)
企业取得预收账款缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值
税，属于提前预缴的税款，不能在缴纳的当期扣除。
(3)提而未缴的营业税及附加、土地增值税不得在税首扣除。
(4)房地产企业发生的期间费用应当按照预收账款和销售收入一一对应，
否则不能在税前扣除。
(5)开发产品只要完工并签订销售合同就必须确认销售收入，未收到的款
项作应收账款处理。
(6)预缴企业所得税时，不允许弥补以前年度亏损。以前年度亏损只能在
年终汇算清缴时弥补。
(7)房地产企业的企业所得税不是按年计算，应当在整个项目全部销售完
毕时，针对各个项目单独办理汇算清缴。
(8)已经交付的开发产品，在结转成本时，应当分摊的后期尚未发生的公
共配套设施费(如绿化、景现、场地等)，不能在税前扣除。
(9)房地产企业因缺少资金而与其他公司合作开发，根据合作合同约定的
支付的资金占用费不能在税前扣除，只能在税后分配。合作方取得的资金占
用费视同股息所得，免征企业所得税。
(10)房地产企业向非金融部门支付的利息，不得超过同期同类银行贷款
利率，其利率执行标准按照同期同类银行贷款的基准利率，不合浮动利率。
(11)从 2008 年起，房地产企业的开发产品转作自用，不再视同销售确认
资产转让所得。该规定只适用于 2008 年以后完工的开发产品。对于 2007 年
底前完工的开发产品转为自用的，应当适用《国家税务总局关于房地产开发
业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31 号)，作视同销售处理。
从你提出的问题来看，你对房地产企业所得税政策还是很有研究的。由
予 2008 年以前内外资企业所得税分别适用不同的所得税政策，加之有许多
政策本身不够明确，导致各地税务机关在执行时口径不一。现针对你提出的
问题，分别解答如下：
(1)不对。
本期应预缴所得税=应纳税所得额×税率
应纳税所得额=会计利润＋(期末预收账款－期初预收账款)×预计利润率－
弥补以前年度亏损
只有应纳税所得额大于零，才需预缴税款。
年度汇算清缴应纳税额=[会计利润＋(期末预收账款－期初预收账款)×预
计利润率＋其他纳税调整－弥补以前年度亏损]×25％
(2)不对。《营业税暂行条例实施细则》第二十八条规定，以预收款方式
销售不动产的，其营业税纳税义务发生时间为取得预收款的当天。《财政部、
国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》 (财税字[1995]48
号)对土地增值税纳税义务发生的时间有同样的规定：本期应纳的营业税、
城市维护建设税、教育费附加、土地增值税，属于本期应承担的税费，不能
理解为预缴，按照权责发生箭原则，应当直接计人“主营业务税金及附加”科
目，并在税前扣除。
(3)不对。《国家税务总局关于(中华人民共和国企业所得税年度纳税申报
表>的补充通知》(国税函[2008]1081 号)(新申报表填表说明)文件明确，按照
本期应负担的营业税及附加无论是否缴纳均可在税前扣除。
(4)不对。期间费用是无法对象化的，不可能也无必要与收入、预收款对
应。期间费用可以据实扣除(相关支出需要作纳税调整的，按照税法规定处
理)。
(5)《国家税务总局关于印发(房地产开发经营业务企业所得税处理办法>
的通知》(国税发[2009]31 号)规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》
或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为锖售收入的实现，具体按以
下规定确认：
①采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得
索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现。
①采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款
和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实
现。
①采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款
确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷
款办理转账之日确认收入的实现。
①采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：
A．采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中
约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
B．采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订锖
售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，
如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中
约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实
现：如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以
及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款
于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
C．采取基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，
属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共
同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则
应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品
清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销
售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计
算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托
方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收
到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。
D．采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有
关约定，参照上述 1 至 3 项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开
发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。
以上规定与《国家税务总局关于确认企业所得税收人若干问题的通知》
(国税函[2008]875 号)有抵触，并且很难操作。该文件规定，除《企业所得税
法》及实施条例另有规定外，企业所得税确认商品销售收入，必须遵循权责
发生制原则和实质重于形式原则。企业销售商品确认收入必须同时满足下列
条件：①商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报
酬转移给购货方；①企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的
继续管理权，也没有实施有效控制；①收入的金额能够可靠地计量；①已发
生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。
该文还强调，符合上款收入确认条件，如果销售商品采取预收款方式的，
应当在发出商品时确认收入。商品房在没有交付之前，实际控制权仍在房地
产开发商，不符合收入确认的条件，这一点所得税处理与会计处理相同，故
不应确认收入。
如果严格按照《国家税务总局关于印发(房地产开发经营业务企业所得
税处理办法)的通知》(国税发[2009]31 号)操作，需要作一系列纳税调整处理。
例如，采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款
确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收人的实现，余款在银行按揭贷
款办理转账之日确认收入的实现。而完工产品的会计处理是将首付款及按揭
贷款作预收账款处理，在实际交付商品房时结转收入。企业需要严格区分完
工产品的预收账款和未完工产品的预收账款，对于未完工产品的预收账款暂
按计税毛利率确认所得，实际完工符合计税收入确认条件时，重新按照已收
价款确认计税收入和对应的成本，收入与成本之问的差额调增应纳税所得额。
前期预牧账款按计税毛利率确认的应纳税所得额需作纳税调减处理。将这部
分开发产品实际交付并核算收入、成本时，前期计税收入与计税成本的差额
还需再次作纳税调减处理。对于产品完工后签订的销售合同，取得的预收账
款不按计税毛利率确认所得，而应按照收到或应该收到款项时作为计税收人
并调增所得，同时按照已收款项占房屋价款的比例计算对应的成本并调减所
得，在实际交付产品并核算收入的年度，前期已作纳税调整的金额还应作相
反方向的纳税调整。
为了简化处理，建议：无论是完工产品还是未完工产品，计税收入的确
认应当按照《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国
税函[2008]875 号)执行(与会计处理一致)，在确认收入之前取得的预收款，
均需按照计税毛利率确认应纳税所得，实际结转收入的年度再作纳税调减处
理。
(6)不对。《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》(国
税函[2008]635 号)规定，预缴所得税时，实际利润总额应扣除不征税收入、
免税收入以及以前年度的亏损，再计算预缴税款。
(7)不对。土地增值税是以项目作为征税的对象，而企业所得税是针对纳
税人的一个纳税年度的全部所得作为征税对象。只有费用，没有收入的企业，
也必须办理汇算清缴，计算出亏损额，用于以后年度弥补。
(8)《国家税务总局关于印发(房地产开发经营业务企业所得税处理办法)
的通知》(国税发[2009]31 号)规定，房地产开发企业发生的以下几项预提(应
付)费用外可以在税前扣除。
①出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前
提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的 10％。
①公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费
用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承
诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。
①应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定
预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基
金或其他专项基金。
(9)以上是《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处
理办法>的通知》(国税发[2009]31 号)作出的规定。建议双方签订“借款合
同”、“项目管理咨询合同”。
(10)《国家税务总局关于企业贷款支付利息税前扣除标准的批复》(国税
函[2003]1114 号)规定，同期同类银行贷款利率，是指中国人民银行发布的同
期商业银行贷款的基准利率、浮动利率。实际操作中，具体执行标准由主管
税务机关规定。
(11)不对。无论开发产品何时完工，只要在 2008 年 1 月 1 日以后转作自
用的，均不再视同销售处理。《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理
问题的通知》(国税函[2008]828 号)规定，房地产企业将开发产品转为自用或
出租的，不作视同销售处理。对 2008 年 1 月 1 日以前发生的上述业务，2008
年 1 月 1 日以后尚未进行税务处理的，也不再处理。
5.合作建房如何进行企业所得税处理?
关于合作建房业务的企业所得税处理，《国家税务总局关于房地产开发
征收企业所得税问题的通知》(国税发[2009]31 号)规定：“开发企业以本企业
为主体联合其他企业合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司，
双方约定分配项目利润，开发企业不能在税前分配该项目利润，同时不能扣
除因接受投资方投资额而在税前扣除相关的利息支出，投资方取得该项目利
润应视同股息、红利。”
在实际操作中，我有以下疑问，请给予指导：
(1)A 企业与 B 企业采用上述模式开发某项目，未成立独立法人公司，
而是以 A 企业名义进行开发。B 企业投资，双方约定分配项目利润。
(2)A 企业接受 8 企业投资款，应如何进行账务处理，是挂在应付账款吗?
(3)假设约定 8 企业可分 30％的利润，则在分配时，又如何进行账务处
理?
(4)A 企业的股东，在合并 A 企业报袁时，是按 100％的权益计算，还是
按 70％的权益计算?
《国家税务总局关于印发(房地产开发经营业务企业所得税处理办法)的
通知》(国税发[2009]31 号)关于合作建房的税务处理在实际操作中难以实施。
B 公司不是 A 公司股东，怎么可能在税后分配呢。实际操作中应当注意回避
这样的合同。如果 B 出资 5000 万元，最后收到 7000 万元，则 B 公司获得
的 2000 万元可以分解为两个部分，一部分是出资额 5000 万元的资金占用费
(即利息)，另一部分是 8 公司提供劳务(因为 8 公司会派人来参与经营管理)
取得的收入。应当签订两份合同，一份是借款合同，利率按照同期同类银行
贷款利率计算。另一部分是服务合同，合同金额按照税前利润的一定比例确
定。
A 公司收到 8 公司 5000 万元，作其他应付款处理。A 公司支付 7000 万
元时，由 8 公司向 A 公司出具利息发票和服务业发票，A 公司鬈务处理如下：
借：其他应付款 50000000
开发成本——问接费用等科目 20000000
贷：银行存款 70000000
B 公司取得的 2000 万元除缴纳营业税外，还需由 B 公司自行缴纳企业
所得税。相应地，A 公司从成本费用中获得税前扣除。
6.未按规定预缴税款应承担哪些法律责任?
按季预缴企业所得税时，如果与会计报表利润不一致，但在年度汇算清
缴时补齐。这样会有什么责任与风险吗?会不会涉及罚款或滞纳金?
《国家税务总局关于企业未按期预缴所得税加收滞纳金问题的批复》(国
税函[1995]593 号)规定，对纳税人未按规定缴库期限预缴所得税的，应视同
滞纳行为处理，除责令其限期缴纳税款外，同时按规定加收滞纳金。
根据《税收征管法》第六十四条规定，企业报送虚假的计税依据，应处
以 5 万元以下罚款。但预缴所得税导致少缴税的不按偷税处理。《国家税务
总局关于在企业所得税预缴中对偷税行为如何认定问题的复函》(国税函
[1996]8 号)规定：“企业所得税是采取‘按年计算、分期预缴、年终汇算清缴’
的办法征收的。预缴是为了保证税款均衡人库的一种手段。企业的收入和费
用列支要到企业的一个会计年度结束后才能准确计算出来，平时在预缴中无
论是采用按纳税期限的实际数预缴，还按上一年度内应纳税所得额的一定比
例预缴，或者按其他方法预缴，都存在不能准确计算当期应纳税所得额的问
题。因此，企业在预缴中少缴的税款不应作为偷税处理。”
另外对于纳税人经税务机关批准延期申报，并在核准的延期内办理税款
结算，因预缴税款小于实际应纳税额所产生的补税是否应当加收滞纳金的问
题，《国家税务总局关于延期申报预缴税款滞纳金问题的批复》(国税函
[2007]753 号)规定，《税收征管法》第二十七条规定，纳税人不能按期 办理
纳税申报的，经税务机关核准，可以延期申报，但要在纳税期内按照上 期
实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办
理税款结算。预缴税款之后，按照规定期限办理税款结算的，不适用《税
收征管法》第三十二条关于纳税人未按期缴纳税款而被加收滞纳金的规定。
经核准预缴税款之后按照规定办理税款结算而补缴税款的各种情形，均不适
用加收滞纳金的规定。在办理税款结算之前，预缴的税额可能大于或小于应
纳税额。当预缴税额大于应纳税额时，税务机关结算退税但不向纳税人计退
利息；当预缴税额小于应纳税额时，税务机关在纳税人结算补税时不加收滞
纳金。
7.本年发放上年奖金如何进行纳税调整?
我公司在每年的 1 月末发放上一年度年终奖金，我公司在 2008 年 1 月份
发放 2007 年度奖金 50 万元，我公司在 2007 年 12 月 31 日账务处理如下：
借：管理费用 500000
贷：应付工资 500000
同时：
借：应付工资 500000
贷：其他应付款 500000
我公司每年都这么处理。请问：在 2009 年 1 月发奖金 60 万元，2008 年
度会计利润 100 万元，我公司如何作账务处理?企业所得税汇算清缴时如何
进行纳税调整?
已提取未发放的工资，应当挂“应付工资”贷方处理，不得转入“其他应
付款”科目。只有公司与员工签订借款合同，才能从“应付工资”转入“其他应
付款”科目。
在申报企业所得税时，对于上述应纳人工资薪金支出范围的金额，按照
实际支出数扣除。提取数大于发放数的部分，不得扣除，调增所得。实际支
出数大于提取数的部分，应区别情况处理：
(1)外商投资企业按照实际支出数扣除，调减所得；
(2)原采取工效挂钩办法的内资企业，按照凡动用了 1998 年以后的工资
储备，调减所得，1998 年以后工资储备不够动用的，再动用 1997 年的工资
储备，这部分工资储备由于在计提时已获得扣除，不得调减所得，否囊会导
致重复扣除；
(3)原采取计税工资扣除办法的内资企业，凡动用了 2008 年以后的工资
储备(新结余)，据实扣除，调减所得。新结余不够动用的，再动用 2007 年底
工资结余(老结余)，由手采取计税工资办法的企业，工资结余不得结转以后
年度扣除，因此，动用老结余的金额不得作纳税调减处理。
在考查提取数和发放数时，还应注意下列问题：
(1)“应付职工薪酬”科目 1 至 12 月份贷方累计发生额即为本年度提取数，
借方累计发生额即为本年度发放数。不考虑本年度计提的年终奖及 12 月份
计提的工资在次年发放的情况，也不考虑上年度计提的年终奖和 12 月份计
提的工资在本年度发放的情况，因为应付职工薪酬作为流动负债，支出数与
提取数很难一一对应。
(2)如同固定资产折旧一样，无论是本月计提的工资薪金，还是实际支出
的工资薪金都未必全部影响当期损益。期末库存在产品、产成品均包含一定
的工资成本，甚至在建工程科目也有本单位人员的工资成本。税法对此不作
分解，只要提取数超过实发数，一律作纳税调整。
8.审批所得税减免如何界定“新办企业”?
某公司成立于 2005 年 11 月 21 日，成立时股东为两个自然人，该公司
成立至今一直租借其股东的土地及地面建筑物进行经营使用，总计超过注册
资金。该公司于 2006 年 6 月取得第一笔销售收入，2006 年 8 月 10 日提出企
业所得税减免税申请。现就审批过程中的适用政策问题请教如下：
主管税务机关认为：
根据《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》
([1994]001 号)第一条第(四)项规定，国家确定的“老、少、边、穷”地区新办
的企业，可在 3 年内减征或者免征所得税。主管税务机关认为．该公司为 2005
年 11 月 21 日成立的新办企业，不适用《国家税务总局关于缴纳企业所得税
的新办企业认定标准执行口径等问题的补充通知》(国税发[2006]103 号)中“办
理设立登记的企业，在设立时以及享受新办全生所得税定期减税或免税优惠
政策期间，从权益性投资者及其关联方购置、租借或无偿占用的非货币性资
产占注册资本的比例累计超过 25％的，不得享受新办企业的所得税优惠政
策。”因为该文件第七条规定：“《通知》发布之日前已成立的企业，按原规
定可以享受企业所得税定期免税的，可按原规定执行到期。”故该企业具有享
受减免税的资格。该公司主管税务机关根据《国家税务总局关于印发<税收
减免管理办法(试行)>的通知》 (国税发[2005]129 号)的规定，对该公司减
免税资格进行审核后，于 2007 年 3 月 19 日同意其 2006 年至 2008 年 3 年内
免征企业所得税。
某审计机关认为：
根据《国家税务总局关于缴纳企业所得税的新办企业认定标准执行口径
等问题的补充通知》(国税发[2006]103 号)第四条规定：“办理设立登记的企
业，在设立时以及享受新办企业所得税定期减税或免税优惠政策期间，从权
益性投资者及其关联方购置、租借或无偿占用的非货币性资产占注册资本的
比例累计超过 25％的，不得享受新办企业的所得税优惠政策。”故该公司不能
享受企业所得税减免。
请问：以上两种意见，哪种观点正确呢?“《通知》发布之日前已成立的
企业，按原规定可以享受企业所得税定期免税的，可按原规定执行到期。”应
如何理解?
《国家税务总局关于缴纳企业所得税的新办企业认定标准执行口径等问
题的补充通知》(国税发[2006]103 号)中所指的《通知》是指《财政部、国家
税务总局关于享受企业所得税优惠政策的新办企业认定标准的通知》(财税
[2006]1 号)，而该文件是 2006 年 1 月 9 日发布的，因此，应该说是 2006 年
1 月 9 日前成立的企业，可按原规定享受企业所得税定期减税、免税的，可
按原规定执行到期。
9.限售股持有期间取得的股息能否享受免征企业所得税优惠?
我公司于 2008 年 3 月购买“鑫科材料”增发股(限售股)，一年后上市流通，
2008 年 5 月份取得 2007 年度红利 50 万元。请问账务如何处理?红利是否能
免税?
如果投资时上市公司已经宣告分配，则实际收到股息时，应当冲减“应
收股利”。如果投资时上市公司尚未宣告分配，则实际收到的股息，应当计
人“投资收益”科目。《企业所得税法》规定，居民纳税人从直接投资的另一
居民纳税人取得的股息(现金股利)、红利(股票股利)，免征企业所得税。但
投资于上市公司的股票，持有期不满 12 个月的，在持有期间取得的股息、
红利不得享受免税优惠。由于该股票限售期一年，从投资到出售期间一定会
超过 12 个月，因此，上述股息所得免征企业所得税。
年以前购入的运输工具折旧年限能否按 4 年确定?
《企业所得税法》规定变通工具计算折旧最低年限为 4 年，我公司已经
按 5 年的年限计提了 3 年，2008 年折旧是按 4 年的计提，还是按以前的 5 年
的计提呢?长期待摊费用以前我公司是按 5 年摊销的，以前摊剩的金额能按
2008 年规定的 4 年摊销吗?
《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税
函[2009]98 号)规定，《企业所得税法》实施前已投入使用的固定资产，企业
已按原税法规定预计净残值并计提的折旧，不作调整。《企业所得税法》实
施后，对此类继续使用的固定资产，可以重新确定其残值，并就其尚未计提
折旧的余额，按照《企业所得税法》规定的折旧年限减去已经计提折旧的年
限后的剩余年限，按照《企业所得税法》规定的折旧方法计算折旧。《企业
所得税法》实施后，固定资产原确定的折旧年限不违背《企业所得税法》规
定原则的，也可以继续执行。
11.出租车发票报销应注意什么问题?
关于职工外出办事打车的出租车发票是否可以税前扣除，有无相关规定?
职工外出办事打车费用，可以在税前扣除，报销时应注明去何地办何事
等事项，以证明与生产经营有关。
12.如何理解弥补亏损核准项目取消行政审批?
《国家税务总局关于印发(企业所得税税前弥补亏损审核管理办法)的通
知》(国税发[1997]189 号)第四条和第五条分别为“年度亏损的确认”和“税前
弥补亏损的审核”。根据《国务院决定取消的行政审批项目目录》(国发
[2004]16 号)规定：“企业税前弥补亏损核准项目取消行政审批。”请问：(1)这
里的“企业税前弥补亏损核准”项目是指《企业所得税税前弥补亏损审核管理
办法》的第五项，还是包括第四项和第五项?(2)企业当年发生的亏损还需要
税务机关认定吗?
亏损额必须经过税务机关认定，以后 5 年实际弥补时不再审批，由纳税
人在办理年度所得税申报时直接作纳税调减处理，同时将弥补亏损明细表一
并报税务机关备案。
13.以非现金资产对外投资是否属于非货币性交易?
请问《国家税务总局关于印发(中华人民共和国企业所得税年度纳税申
报表)的通知》 (国税发[2008]101 号)附表一的“非货币性资产交易”视同销
售收入和附表二的“非货币性交易”视同销售成本中的非货币性交易的填写规
则。以非货币性资产作价入股成立新公司，取得新公司的股权，是否属于非
货币性交易?以非货币性资产对一个已经成立的公司增资，取得其股权，是
否属于非货币性资产交易?另外非货币性资产投资转让产生应税所得占全部
应税所得 50％及以上的，可以在不超过 5 年的时间内平均计入应纳税所得额，
请问怎样申请，如何在这套表中体现?
甲公司以非货币性资产投资于乙公司，取得乙公司股权，不属于非货币
性交易，但应视同销售处理。只有用非货币性资产换取乙公司持有的第三方
股权才属于非货币性交易。非现金资产对外投资发生的增值额占当年应税所
得额的 50％以上，可以按 5 年平均确认所得，视同销售收入和视同销售成本
分别按 1／5 填写。申报企业所得税时，将投资合同、评估报告、书面说明(增
值额占当年所得额比例)报税务机关备案。
14.员工打人由公司赔偿能否在税前扣除?
公司的门卫与送货的司机发生摩擦，并将司机打伤住院。现在公司出面
了结此事，赔偿司机医药费 5000 元(被打司机可以提供他住院的发票)，赔偿
精神损失费 10000 元。请问这两项赔偿计入什么科目?是否要作所得税纳税
调整?
应当分清责任，如果是门卫个人的责任(比如门卫与司机存在个人恩怨)，
则公司不应承担赔偿责任，此赔偿款应由个人承担，从应付工资中扣除。如
果门卫在履行工作职责时打伤司机，则应由公司承担责任，公司承担民事责
任发生的赔偿作营业外支出处理。公司按照内部管理制度追究门卫个人的责
任，例如对门卫处以罚款，可以从应付工资中扣除，转入营业外收人。
计算所得税时应区别情况处理，应由门卫个人承担的赔偿，因为与生产、
经营无关，故不能在税前扣除。应由公司承担的赔偿责任，因其与生产经营
有关，可以在税前扣除。企业应将调解协议和收款收据作为记账凭据。
15.生产性外商投资企业经营多业能否享受减免税过渡优惠?
现在很多企业多业经营，《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业
原有若干税收优惠政策取消后有关事项处理的通知》(国税发[2008]23 号)规
定：“2008 年后，企业生产经营业务性质或经营期发生变化，导致其不符合
《外商投资企业和外国企业所得税法》规定条件的……”所说的“企业生产经
营业务性质发生变化”是指什么?一外商投资企业，2008 年的股票、期货买卖
收入大于生产经营收入能否算是“企业生产经营业务性质发生变化”吗?
企业生产经营业务发生变化是指企业扩大经营范围。税法规定的条件是
指《国家税务总局关于外商投资企业兼营生产性和非生产性业务如何享受税
收优惠问题的通知》(国税发[1994]209 号)规定的二免三减期间，生产性收入
占收入总额的比例必须超过 50％。
根据新《企业所得税纳税申报表》(《国家税务总局关于印发(中华人民
共和国企业所得税年度纳税申报表)的通知》(国税发[2008]101 号)、《国家税
务总局关于(中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表)的补充通知》(国税
函[2008]1081 号))填表规则可知，营业收入是指主营业务收入和其他业务收
入(计算业务招待费、广告宣传费的营业收入还包括视同销售收入)，不含股
票、期货买卖等投资所得。只要具备《国家税务总局关于外商投资企业兼营
生产性和非生产性业务如何享受税收优惠问题的通知》(国税发[1994]209 号)
规定的生产性收入超过 50％，全部利润(含股票、期货买卖差价所得均可享
受减免税优惠。
16.《企业所得税法》实施后，房地产企业以前年度结转扣除的广告宣传
费和业务招待费如何衔接?
房地产企业 2008 年度发生的广告费、业务宣传费允许在所得税前扣除
的比例及结转年限是否还继续执行《国家税务总局关于房地产开发业务征收
企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31 号)的规定?新旧《企业所得税法》
如何衔接?
《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国
税发[2006]31 号)规定：“新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入
之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待
费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过 3 个
纳税年度。”该条款已于 2007 年 12 月 31 日停止执行。
从 2008 年 1 月 1 日起，房地产企业发生的广告宣传费及业务招待费扣
除办法应执行《企业所得税法》及其实施条例的有关规定。具体衔接办法是：
以前年度调增的广告费、宣传费、业务招待费可以在税法规定的剩余年限内
作纳税调减处理，但允许在本年度调减的金额与本年实际发生额之和不得超
过当年主营业务收入、其他业务收入、视同销售收入之和的 15％。允许在本
年度调减的业务招待费与本年度实际发生额的 60％之和，不得超过主营业务
收入、其他业务收入、视同销售收入之和的 5％o。
17.职工教育经费如何进行纳税调整?
《企业会计制度》要求企业发生的职工教育经费先按 ％的比例计提，
然后使用。而税法规定，企业每一纳税年度计提并使用的职工教育经费，不
得超过当年允许扣除工资的 ％，超过部分，可以无限期结转以后年度扣
除。请举例说明职工教育经费的纳税调整方法。
根据《企业会计准则》，职工教育经费仍实行计提、使用办法。计提基
数的口径与工会经费一致，从 2008 年 1 月 1 日起，可按 ％的比例计提。
企业职工教育培训经费列支范围包括：(1)上岗和转岗培训；(2)各类岗位适
应性培训；(3)岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训：(4)专业技
术人员继续教育；(5)特种作业人员培训；(6)企业组织的职工外送培训的经
费支出；(7)职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出；(8)购置
教学设备与设施；(9)职工岗位自学成才奖励费用：(10)职工教育培训管理费
用；(11)有关职工教育的其他开支。
经单位批准或按国家和省、市规定必须到本单位之外接受培训的职
工．与培训有关的费用由职工所在单位按规定承担。
经单位批准参加继续教育以及政府有关部门集中举办的专业技术、岗位
培训、职业技术等级培训、高技能人才培训所需经费，可从职工所在企业职
工教育培训经费中列支。
企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，
所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育培训经费。
对于企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费
用应从其他管理费用中支出，避免挤占日常的职工教育培训经费开支。
矿山和建筑企业等聘用外来农民工较多的企业，以及在城市化进程中接
受农村转移劳动力较多的企业，对农民工和农村转移劳动力培训所需的费用，
可从职工教育培训经费中支出。
计提的职工教育经费不够开支的，可从企业工会年度内按规定留成的工
会经费中列支。
《企业所得税法实施条例》第四十二条规定：“除国务院财政、税务主
管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额
％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。”
《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税
函[2009]98 号)规定，对于在 2008 年以前已经计提但尚未使用的职工教育经
费余额，2008 年及以后新发生的职工教育经费应先从余额中冲减。仍有余额
的，留在以后年度继续使用。
18.业务招待费如何进行会计及税务处理?
请问《企业所得税法》实施后，企业发生的业务招待费应如何进行会计
及税务处理?
企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的 60％
扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的 5‰。超过部分不得扣除。
业务招待费的税前扣除应注意下列问题：
(1)业务招待费核算的范围仅指交际应酬费用。交际应酬费用是指在生产
经营过程中发生的与交际应酬有关的费用或对外馈赠的一次性消耗性礼品。
如餐饮费、娱乐费、烟、酒、茶、咖啡、食品、保健品等。对于对外赠送的
带有本公司标识(商标、公司名称、注册地址、联系方式等)的自产产品或专
门制作的外购礼品，应作为业务宣传费处理。若无任何公司标识，应作为捐
赠支出。除《企业所得税法》第九条规定的以外捐赠支出，不得在税前扣除。
(2)业务招待费属于交际应酬性质，不能对象化计入相关的资产及成本费
用科目，按照《企业会计准则》的规定，统一在管理费用科目列支，不得在
其他科目列支。
(3)销售(营业)收入是指销售或营业收入净额，通常是指主营业务收入、
其他业务收入和视同销售收入，不含营业外收入、投资收益。对于投资性公
司，投资收益应作为主营业务收入处理。销货退回、销售折扣与折让，应从
销售或营业收入中扣减。
(4)企业在筹建期间发生的业务招待费，属于开办费的一部分，无比例限
制，与开始生产经营的当期一次性扣除。
(5)企业在清算期间发生的业务招待费，不受比例限制，在计算清算所得
时，全额扣除。
(6)2007 年底前新办内资房地产开发企业取得第一笔收入之前发生的业
务招待费，可结转以后 3 年在税法的标准范围内扣除。允许在 2008 年至以
后年度调减的金额与本期实际发生额的 60％之和，不得超过当年销售(营业)
收入额的 5‰。
例 1：某企业 2008 年度收入总额 1000 万元，实际列支业务招待费 10 万
元。
(1)扣除限额=1000×5‰=5(万元)
(2)实际发生额×60％=10×60％=6(万元)
(3)纳税调增金额=10－5=5(万元)
例 2：某企业 2008 年度收入总额 2000 万元，实际列支业务招待费 10 万
元。
(1)扣除限额=2000×5‰=10(万元)
(2)实际发生额×60％=10×60％=6(万元)
(3)纳税调增金额=10－6=4(万元)
19.广告宣传费如何进行会计及税务处理?
请问《企业所得税法》实施后，企业发生的广告费和业务宣传费应如何
进行会计及税务处理?
企业为扩大其产品或劳务的影响而在各种媒体上作广告宣传所发生的广
告费，应于相关广告见诸于媒体时，作为期间费用，直接计人当期营业费用，
不得预提和待摊。如果有确凿证据表明(按照合同或协议约定等)企业实际支
付的广告费，其相对应的有关广告服务将在未来几个会计年度内获得，则本
期实际支付的广告费应作为预付账款，在接受广告服务的各会计年度内，按
照双方合同或协议约定的各期接受广告服务的比例分期计入损益。如果没有
确凿的证据表明当期发生的广告费是为了在以后会计年度取得有关广告服
务，则应将广告费于相关广告见诸于媒体时计人当期损益。
《企业所得税法实施条例》第四十四条规定：“企业发生的符合条件的
广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超
过当年销售(营业)收入 15％的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税
年度结转扣除。”由此可见，广告宣传费在媒体发布时或媒体发布的期间据实
列支，而税法将其作为一项资产处理。
例如，A 公司于 2008 年 3 月 1 日成立，当年实现销售及营业收入 250
万元，发生广告及宣传费支出 50 万元，该项费用支出因按照<企业会计准则》
规定在发生时已计入当期损益，不体现为资产负债表中的资产，即如果将其
视为资产，其账面价值为 0。
按照税法规定，该费用可以在当年度扣除 万元(250×15％)，其于
未来期间可税前扣除的金额为 万元(50－)，即其在 2008 年 12 月 31
日的计税基础为 万元。
该项资产的账面价值 0 与其计税基础 万元之间产生了 万元的
暂时性差异，该暂时性差异在未来期间可减少企业的应纳税所得额，为可抵
扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产。
纳税调整举例：
例 1：某房地产企业 2008 年无收入，发生广告及宣传费之和为 20 万元，
则调增所得 20 万元。2009 年发生广告及宣传费 1 万元，当年销售及营业收
入为 500 万元，则：最高扣除限额为 500×15％=75(万元)，允许调减 20 万元。
例 2：某房地产企业 2008 年无收入，发生广告及宣传费之和为 80 万元。
则调增所得 80 万元。2009 年发生广告及宣传费 1 万元，当年销售及营业收
人为 500 万元，则：最高扣除限额为 500×15％=75(万元)，允许调减 74 万元。
剩余 6 万元结转以后年度扣除。
20.捐赠支出如何进行纳税调整?
某企业 2008 年会计利润为 100 万元，发生非公益性捐赠及赞助支出 40
万元，向汶川灾区公益性捐赠 200 万元，其他公益性捐赠 60 万元。不考虑
其他纳税调整因素，试计算当年应纳税所得额。
根据《企业所得税法》及其实施条例、《财政部、海关总署、国家税务
总局关于支持汶川地震灾后恢复重建有关税收政策问题的通知》 (财税
[2008]104 号)规定，非公益性捐赠及赞助支出，不得扣除，应调增所得 40 万
元；2008 年度向汶川灾区的公益性捐赠，全额扣除，不作纳税调整；其他公
益性捐赠不得超过当年会计利润的 12％。
应调增所得=60－100×12％=48(万元)
应纳税所得额=100＋40＋48=188(万元)
21.外国企业在境内设立的办事处是否适用小型微利企业优惠?
请问外国企业在境内设立的办事处，能否适用小型微利企业所得税优惠
政策。
《国家税务总局关于非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政策问
题的通知》(国税函[2008]650 号)规定，《企业所得税法》第二十八条规定的
小型微利企业是指企业的全部生产经营活动产生的所得均负有我国企业所
得税纳税义务的企业。因此，仅就来源于我国所得负有我国纳税义务的非居
民企业，不适用该条规定的对符合条件的小型微利企业减按 20％税率征收企
业所得税的政策。
22.小型微利企业如何预缴企业所得税?
我公司符合《企业所得税法》规定的小型微利企业的条件，请问应如何
进行认定和预缴所得税?
小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，并符合下列条件的企
业：
(一)工业企业，年度应纳税所得额不超过 30 万元，从业人数不超过 100
人，资产总额不超过 3000 万元：
(二)其他企业，年度应纳税所得额不超过 30 万元，从业人数不超过 80
人，资产总额不超过 1000 万元。
《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》
(财税[2009]69 号)规定，小型微利企业从业人数，是指与企业建立劳动关系
的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和；从业人数和资产总额指标，
按企业全年月平均值确定，具体计算公式如下：
月平均值=(月初值＋月末值)÷2
全年月平均值=全年各月平均值之和÷l2
年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度
确定上述相关指标。
《国家税务总局关于小型微利企业所得税预缴问题的通知》(国税函
[2008]251 号)规定，企业在当年首次预缴企业所得税时，须向主管税务机关
提供企业上年度符合小型微利企业条件的相关证明材料。主管税务机关对企
业提供的相关证明材料核实后，认定企业上午度不符合小型微利企业条件的，
该企业当年不得按优惠税率填报纳税申报表。纳税年度终了后，主管税务机
关要根据企业当年有关指标，核实企业当年是否符合小型微利企业条件。企
业当年有关指标不符合小型微利企业条件，但已按优惠税率计算减免所得税
额的，在年度汇算清缴时要按基本税率计算应纳税额并补缴已减免的所得税
款。
23.兼营工业和非工业的小型微利企业如何认定?
我公司主营业务为工业，但也兼营非工业项目，请问应如何适用小型微
利企业的认定标准?
关于小型徽利企业的认定，《企业所得税法实施条例》第九十二条规定：
(1)工业企业，年度应纳税所得额不超过 30 万元，从业人数不超过 100 人，
资产总额不超过 3000 万元；(2)其他企业，年度应纳税所得额不超过 30 万元，
从业人数不超过 80 人，资产总额不超过 1000 万元。
那么对于兼营工业和非工业的小型微利企业应该如何认定?
目前税法对此尚无明确规定。参照生产性外商投资企业兼营非生产性业
务享受税收优惠的执行标准《国家税务总局关于外商投资企业兼营生产性和
非生产性业务如何享受税收优惠问题的通知》(国税发[1994]209 号)，建议在
税法没有明确规定之前，暂按下列办法执行：凡生产性收入占销售(营业)收
入总额(含主营业务收入、其他业务收入和视同销售收入，不含营业外收入、
投资收益、补贴收入)的比例达到 50％(含)，按工业企业标准执行，反之，按
其他企业执行。
24.为其他公司贴现发生的利息支出能否税前扣除?
A 公司为了融资，向 8 公司开具承兑汇票，由 8 公司贴现，贴现利息 1851
万元由 B 公司负担，但资金又直接转给 A 公司，B 公司与 A 公司无实际购
销业务。国家税务局要求这部分调增应纳税所得额，请问是否合理?
首先必须说明此种融资方式是违反金融法规的。就税务处理问题，B 公
司将资金划给 A 公司是一种借贷行为，应当收取利息，此利息收入总额应为
贴现利息支出、手续费、营业税之和。由 B 公司向 A 公司出具利息发票，
缴纳营业税。B 公司取得的利息收入与贴现利息相抵销，不影响 B 公司应纳
税所得额。A 公司实际发生的利息支出，可以据实扣除。
25.向关联方支付的利息，如何进行纳税调整?
税法关于关联方利息扣除的政策十分复杂，请举例详细说明，以便贯彻
执行。
现行税法有关关联方利息支出扣除的规定，主要有《企业所得税法》及
其实施条例、《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标
准有关税收政策问题的通知》(财税[2008]121 号)、《国家税务总局关于印发
<特别纳税调整实施办法(试行)>的通知》(国税发[2009]2 号)。具体操作方法
如下：
第一步：计算应付给关联方的利息支出。无论是否符合独立交易原则，
凡超过同期同类银行贷款利率(以下简称一般贷款利率)计算的利息，一律不
得在税前扣除。如何低于一般贷款利率，按照实际应付利息确定，如果高于
一般贷款利率，按照同期同类银行贷款利率计算。
第二步：计算关联方债资比例超过标准比例的利息总额。
其中：
(1)年度实际支付的全部关联方利息，按照第一步计算的结果确定。
(2)金融企业标准比例=5；其他企业标准比例=2。
(3)关联债资比例=全部关联方债权性投资之和／权益性投资。 关联
债权投资包括关联方以各种形式提供担保的债权性投资。 权益投资为企
业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益
小于实收资本(股本)与资本公积之和，则权益投资为实收资本(股本)与资本
公积之和；如果实收资本(股本)与资本公积之和小于实收资本(股本)金额，
则权益投资为实收资本(股本)金额。
关联债资比例的具体计算方法如下：
其中：
(4)“实际支付利息”是指企业按照权责发生制原则计入相关成本、费用的
利息。向关联方支付的利息支出包括直接或间接关联债权投资实际支付的利
息、担保费、抵押费和其他具有利息性质的费用。
第三步：对债资比例超过标准比例的利息支出，按照实际应付给各关联
方利息占关联方利息总额的比例，在各关联方之间进行分配。
第四步：纳税调整方法。
(1)对各关联方分配的债资比例超过标准比例的利息支出，按下列方法进
行税务处理：
①符合独立交易原则，且按照税务机关的要求将相关资料报备的，无论是
向境外关联方支付的利息，还是向境内关联方支付的利息，均准予扣除。
①不符合独立交易原则，或者符合独立交易原则但未按规定向税务机关报
送证明资料的，区别情况处理：
第一，分配给境外关联方的利息支出不得扣除；
第二，分配给实际税负大于等于本企业的境内关联方的利息准予扣除。
分配给实际税负小于本企业的境内关联方利息不得扣除。
分配给境外关联方的利息应视同分配的股息，按照股息和利息分别适用
的企业所得税税率差补征预提企业所得税，如已扣缴的所得税税款多于按股
息计算应征企业所得税税款，多出的部分不予退税。
(2)纳税调整金额的计算。
本年度不得扣除的利息支出，不得结转至以后年度扣除。
例：甲公司分别有 A、B、C(境外关联方)、D4 个关联方。甲公司的所
有者权益为 3000 万元。一般贷款利率为 6％。甲公司向 A 公司借款 2000 万
元，利率为 6％；付利息 120 万元；向 8 公司借款 3000 万元，利率为 8％，
付利息 240 万元，向 c 公司借款 4000 万元，利率为 5％，付利息为 200 万元；
向 D 借款 4500 万元，利率为 8％，付利息 360 万元。另外，甲公司的税负
率为 25％，A 公司税负率为 25％，8 公司税负率为 20％(享受减免税)，D 公
司税负为 15％。D 公司可以提供独立交易的证据。为便于比较，列表如下：
关联
方
境内
外
借款
本金
实际
利率
实际
应付
利息
不超过一般
贷款利率计
算的应付利
息
税负
是否符
合独立
交易原
则
A 境内 2000 6％ 120 120 25％ 否
B 境内 3000 8％ 240 180 20％ 否
C 境外 4000 5％ 200 200 否
D 境内 4500 9％ 405 270 15％ 是
合计 13500 965 770
第一步：计算超过一般贷款利率部分的应付利息。
超过一般贷款利率部分的应付利息=[3000×(8％－6％)]＋[4500×(9％－6
％)]=195(万元)
第二步：计算关联方债资比例超过标准比例的利息总额。
关联方债资比例超过标准比例的利息总额=770×[1－2／ (13500／
3000)=(万元)
第三步：对债资比例超过标准比例的利息总额分配至各关联方。
A 公司应分配金额=×120／770=(万元)
B 公司应分配金额=×180／770=(万元)
C 司应分配金额=×200／770=(万元)
D 公司应分配金额=×270／770=(万元)
第四步：纳税调整。
(1)甲公司税负 25％，小于等于境内关联方 A 公司税负 25％，债资比例
超过标准比例部分的利息，可以扣除；
(2)甲公司税负 25％，大于境内关联方 B 公司税负 20％，债资比例超过
标准比例部分的利息 万元，不得扣除；
(3)C 公司为境外关联方，因此债资比例超过标准比例部分的利息
万元不得扣除；
(4)D 公司符合独立交易原则，无论是 D 公司在境内还是境外，均不受
标准比例限制，其债资比例超过标准比例部分的利息 万元，均可扣除。
综上所述，
合计调增金额=195+=(万元)
此外，分配给境外关联方 c 公司的利息 万元，应视同股息缴纳预
提所得税，若利息适用预提所得税税率为 7％，股息适用预提所得税税率为 10
％，则
应补缴预提所得税=×(10％-7％)=(万元)
反之，如果利息适用预提所得税税率为 10％，股息适用预提所得税税率
为 7％，则利息已纳预提所得税不予退还。
如果关联企业间发生资金借贷违背了独立交易原则，未按规定收取利息
的。税务机关可以按照转让定价调查调整方法办理。
26.关联公司清算造成的财产损失能否税前扣除?
A 公司持有 B 公司 90％股权，B 公司持有 c 公司 75％股权，2009 年 B
公司欲将其持有的对 C 公司的投资抵偿其对 A 公司的债务。如果债务重组
日 C 公司所有者权益的各组成项目的账面价值为：实收资本 l500 万元，未
分配利润-800 万元；同时假如转让协议约定：B 公司平价转让，即将其对 C
公司的投资以 1125 万元(1500×75％)的价格转让给 A 公司，以抵偿其 1125
万元的债务。
上述交易之后，A 公司对 C 公司投资的账面价值将为：(1500-800)×75％
=525(万元)；
如果 B 公司将于 2009 年清算，C 公司将于 2010 年清算。 请问：
(1)因 A 公司与 B 公司为关联方，将来 C 公司清算或关闭，A 公司确认
投资损失的时候，税务机关需要对 A 公司中对 C 公司长期股权投资的计税
基础进行重新核定，即以债务重组日 C 公司公允价值为基础(假如重组日 C
公司净资产公允价值为 1000 万元)确定 A 公司中对 C 公司投资的税前扣除
成本?
(2)由于 B 公司是平价转让，所以税务中 B 公司未能确认 375 万元
(1125-1000×75％)的投资损失，那么，如果以债务重组日 C 公司公允价值为
基础确定 A 公司对 C 公司投资的税前扣除成本，将来 C 公司清算时，A 公
司亦不能将此部分 375 万元损失作税前扣除，只能将(1000×75％-清算所得)
作为税前扣除的损失?
(1)B 公司按公允价 750 万元将持有的 c 公司 75％的股权转让给 A 公司，
A 公司取得 C 公司的投资计税基础为 750 万元，将来 c 公司清算时，A 公司
取得的清算分配(C 公司资产变现收入，偿还债务后，分配给 A 股东的金额)
低于投资计税基础 750 万元的部分，向 A 公司主管机关申报财产损失，可以
用 A 公司的投资所得弥补。
A 公司应收 8 公司账款余额为 1125-750=375(万元)
在 B 公司注销时，B 公司的资产变现收入按照法定顺序偿还债务后，A
公司仍不能收回的部分，可向 A 公司主管税务机关申请坏账损失，并获得税
前扣除。但只限于应收账款，如果是其他应收款(资金拆借)损失，则不能在
税前扣除。
(2)如果直接通过债务重组处理，A 公司形成的债务重组损失 375 万元在
税前扣除是很困难的，因为 A、B 公司为关联企业，其债务重组损失获得税
前扣除必须要用 B 公司全体债权人协商一致的协议或者经法院裁定，而且需
报批后方可扣除。而 B 公司获得的让步，必须视同接受捐赠，并入 B 公司
当年的应纳税所得总额征税。
27.存货发生非常损失是指哪些情形?
在您的《新企业所得税法与新会计准则差异分析》一书第 30 页中提到。
存货发生正常损失(如过期失效、水分蒸发、计量收发差错等)以及因市场原
因，导致存货减值，不属于非常损失。
我知道目前很多企业，比如化妆品企业、食品行业他们的产品发生过期
失效都按非正常损失处理，我不知道您的上述说法有什么依据吗?这样不是
可以直接申报扣除，无需审批了吗?
《增值税暂行条例》及其实施细则规定，非正常损失的购进货物及相关
的应税劳务，以及非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税
劳务发生的进项税额不得从销项税额中抵扣。所谓“非正常损失，是指因管
理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失。”如果食品、保健品、药品等因产
值大于市场需求，超过了国家规定的保质期而不允许对外销售，这不属于
《增值税暂行条例》规定的“非正常损失”范畴，无需转出进项税额。
至于上述财产损失的税前扣除问题，基于税前扣除的真实性原则，纳税
人仍需保留证据，向主管税务机关申报，并在获得审批后方可扣除。这样规
定。主要是防止纳税人将实现的销售收入不入账，而以财产损失的名义冲减
存货。
28.以前年度少计或多计应纳税所得，如何作税务处理?
《新企业所得税法与新会计准则差异分析》一书中提到，企业少计或者
多计前期应纳税所得额，经税务机关检查确认，应当计算应补缴或者应退的
税款。企业因按实际竣工决算价值调整原暂估价或发现原计价有错误等原因
调整固定资产价值，因调整固定资产原价导致以前年度少计折旧的，应相应
调整原所属年度的应纳税所得额，相应多缴的税额可抵顶以后年度应缴的所
得税。
《企业所得税法实施条例》规定，固定资产待办理了竣工决算手续后。
再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。如何
理解?
您误会了，这是会计处理的规定，《企业所得税法实施条例》没有规定
不需要调整原已计提的折旧。这里，税务处理与会计处理是存在差异的。由
于定期减免税、税率调整、弥补亏损等政策性因素的存在，税法要求纳税人
准确地计算每一纳税年度的应纳税所得额，不得将以前年度少计的所得额直
接并入本年度所得，也不得将以前年度多计的所得额冲减本年度所得。
29.采用双倍余额递减法或年数总和法能否 同时缩短折旧年限?
《新企业所得税法与新会计准则差异分析》一书第 100 页，折旧方法的
差异中您提到税法规定的加速折旧只能采用双倍余额递减法或年数总和法
计算，采取加速折旧计算方法的企业不得缩短折旧年限。
但在同页，我看到您写到，采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不
得低于《企业所得税法实施条例》第六十条所规定折旧年限的 60％。这是怎
么回事呢?
符合加速折旧条件的设备，可以采用缩短年限法，也可以采用双倍余额
递减法或年数总和法。两者可以选择，但不得同时采用。
30.异地移库是否确认资产转让所得?
《新企业所得税法与新会计准则差异分析》一书第 105 页提到：“企业
所得税方面，企业将自产或外购的非现金资产用于固定资产、在建工程、管
理部门。或者在同一法人实体内部之间转移，因其所有权未发生转移，均不
作为视同销售处理。”那异地移库，将产品调拨到外地门店的情形需按视同销
售缴纳所得税吗?在同一法人实体内部之间转移，因其所有权未发生转移，
均不作为视同销售处理。这句话有依据吗?
《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》 (国税函
[2008]828 号)规定，企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以
外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，
不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算：将资产用于生产、制
造、加工另一产品；改变资产形状、结构或性能；改变资产用途(如，自建
商品房转为自用或经营)；将资产在总机构及其分支机构之间转移；上述两
种或两种以上情形的混合；其他不改变资产所有权属的用途。
31.亏损企业如何捐赠才能允许税前扣除?
本公司为一家房地产开发公司，年初为冰冻灾害捐赠了 10 万元人民币。
本年我公司开发项目处于预售阶段，预售收入约为 l000 万元，本年度未确认
经营收入。年度会计利润约为-460 万元。请问：该部分捐赠能全额在本年扣
徐吗?是否可以递延至下一年度?
根据《企业所得税法》第九条规定：“企业发生的公益性捐赠支出，在
年度利润总额 12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。”超过税法
规定标准列支的部分，当年及以后年度均不得扣除，即也不得结转以后年度
扣除，这是一笔永久性差异。
《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：“企业发生的合理的工资
薪金支出，准予扣除。”因此，如果先向员工支付工资薪金，再组织员工对外
捐赠，则可以在税前扣除。《财政部、国家税务总局关于企业等社会力量向
红十字事业捐赠有关问题的通知》(财税字[2001]28 号)规定，个人通过红十
字会向受灾地区的捐赠，在计算个人所得税前允许全额扣除，即个人获得的
l0 万元，如果全部用于公益性捐赠是不用缴纳个人所得税的。
32.售楼处属于固定资产还是开发产品?
我公司在 M 市的一个项目一期在住宅群中有一栋单体的二层建筑，面
积为 510 平方米，在规划局报建的时候是作为公建面积中的接待中心报建，
图纸上列示为，公建总建筑面积：接待中心面积 510 平方米，社区商业 500
平方米(此部分已销售并缴纳税款)。在当年的所得税稽查中，税务人员认为
此建筑是售楼处(在税务稽查时确实临时作为售楼中心，现在项目处在尾盘，
此处已经撤出了销售人员，目前空置，而且面积较小，日后不会经营)，应
套用《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国
税发[2006]31 号)中第八条第二款第八小条：“开发企业建造的售房部(接待处)
和样板房，凡能够单独作为成本对象进行核算的，可按自建固定资产进行处
理，其他一律按建造开发产品进行处理。售房部(接待处)、样板房的装修费
用，无论数额大小，均应计入其建造成本。”认为此建筑属于售楼处，应转为
固定资产，此建筑成本在 2007 年的所得税汇算清缴中不能抵扣，应补缴该
部分的企业所得税。我公司则认为该建筑目的是作为业主日后的活动场所，
并且是非营利性的，根据《物权法》规定产权也是属于全体业主的(我公司
并未办理任何产权证)，故应套用《国家税务总局关于房地产开发业务征收
企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31 号)中第八条第二款第六小条关于
“开发企业在开发区内建造的会所、停车场库、物业管理场所、电站、热力
站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施．属于非营剁性且产权属于全体业
主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，
其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理”之规定，可以作为公建
配套的成本抵扣。目前房地产公司在售楼时均借用会所作为售楼处，这是一
种普遍现象，在房子销售完毕后该会所交还给业主使用。那么这两条政策是
否存在着矛盾呢?
税务人员不同意我们的说法，要征收此部分税款，请问税务人员的征税
依据是否合理?
实际操作中，售楼处资产主要有下列来源：(1)可以对外出售单独办理产
权登记的开发产品作为售楼处；(2)不可以对外出售不能单独办理产权登记的
公共配套设施(含物业用房、地下车库等)作为售楼处；(3)不可以对外出售不
能单独办理产权登记的临时建筑作为售楼处；(4)以经营租赁方式租入的房产
作为售楼处。
以上只有第(1)种情形，应作为开发产品处理，如果将来不对外出售，还
可以结转固定资产自用。如果将承租的房产或公共配套用房作为售楼处使用
过，就作为开发产品处理，那么是否有使用期限的规定呢?例如只作为售楼
处使用过 1 天就搬迁，难道也作为开发产品处理吗?显然，这种理解是不对
的。
《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税
发[2006]31 号)中的售楼处是针对可以对外出售能够单独办理产权登记的开
发产品而言的。
综上，售楼处是否作为开发产品对待，关键看立项批准，即，如果“售
楼处”能对外销售并办理房屋产权登记，则应当作为固定资产或开发产品处
理；如果不能，则属于公共配套设施，其产权属于全体业主所有，应当计入
其他可售建筑面积的成本之中，并获得税前扣除。
33.外商投资企业分配股利如何进行税务处理?
外商投资企业能否用本年利润(如 2008 年 1~10 月份累计利润)进行预分
配?国税局会批准吗?如果外国投资者(香港)所分配得的利润不直接汇出境外，
而是通过银行转账到国内另一家公司(也是该外商投资的公司)可行吗?是否
要缴预提所得税?外方投资者所分配所得的利润能否不通过银行转账的方式，
直接抵消其所欠本公司的债务或直接抵消其另一投资企业欠我公司的债务?
在年终决算前不可以预分配。但可以先签订借款合同，年终分配后再冲
减借款。
外商投资企业只要宣告分配，无论是否支付，均要对外国企业扣缴预提
所得税(归属于 2007 年年底前实现的留存收益免征预提所得税)。
外国投资者取得的税后分配，如何转借给境内的其他公司，应由外国投
资者出具付款委托书，汇到另一家公司，但必须由外国投资者与另一家公司
签订借款合同。如果是对另一家公司增资扩股，还需报有关部门批准。
外国投资者取得的税后分配可以直接抵消所欠本公司债务，但必须签订
抵债合同。如果直接抵消另一投资企业欠本公司债务，还需由本公司与外国
投资者签订一份借款合同。与其这样操作，不如直接由本公司还债，外方应
付利润挂账。日后汇往境外，手续更为简便。
34.外国投资者转让境内股权如何计算企业所得税?
我公司是一家外商投资企业，由于新投资项目不符合外商投资规定，拟
将外国公司股权转让给外国公司在境内成立的外商独资企业，将本公司改组
为内资企业。本公司企业所得税“两免三减半”优惠期已满，2008 年 7 月经营
期刚满 10 年。转让价格按照净资产或评估金额为基础确定。请问，外国投
资者转让境内股权如何计算企业所得税?
外国投资者转让境内股权取得的差额，需缴纳企业所得税。
2007 年 12 月 31 日前，外国投资者转让境内股权适用的税收政策是《国
家税务总局印发<关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重
组业务所得税处理的暂行规定>的通知》(国税发[1997]71 号)。该文规定：外
国企业，转让其拥有的企业的股权或股份所取得的收益，应依照税法及其实
施细则及有关规定，计算缴纳或扣缴所得税。股权转让收益或损失是指股权
转让价减除股权成本价后的差额。股权转让价是指股权转让人就转让的股权
所收取的包括现金、非货币资产或者权益等形式的金额；如被持股企业有未
分配利润或税后提存的各项基金等股东留存收益的，股权转让人随转让股权
一并转让该股东留存收益权的金额(以不超过被持股企业账面的分属为股权
转让人的实有金额为限)，属于该股要(要改权)转让人的投资收益额，不计为
股权转让价。
股权成本是指股东(投资者)投资入股时间向企业实际交付的出资金额，
或收购该项股权时向该股权的原转让人实际支付的股权转让价金额。
即，
《国家税务总局印发(关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产
转让等重组业务所得税处理的暂行规定)的通知》(国税发[1997]71 号)允许扣
除留存收益的原因是，原税法规定，外国企业从外商投资企业取得的税后分
配是免征所得税的，如果不扣除，会导致重复征税。
2008 年 1 月 1 日以后执行新税法。《财政部、国家税务总局关于企业所
得税若干优惠政策的通知》 (财税[2008]001 号)明确了衔接办法：“2008 年
1 月 1 日之前外商投资企业形成的累积未分配利润，在 2008 年以后分配给外
国投资者的，免征企业所得税；2008 年及以后年度外商投资企业新增利润分
配给外国投资者的，依法缴纳企业所得税。”
因此，2008 年 1 月 1 日以后，外国公司转让境内股权，应纳所得税的计
算公式应当是：
其中新税法规定适用税率仍为 10％。
问题是，新税法实施后，2007 年年底前实现的留存收益如果不分配能否
扣除呢?理论上是应该扣除的，但新税法对此没有明确规定。为了减少纳税
争议，建议改变方案，先将留存收益全部分配掉，然后再转让，这样才能避
免多缴税。
35.同一项目分年度购置设备如何计算抵免企业所得税?
我公司 2005 年、2006 年分别购置国产设备，在计算 2006 年购置国产设
备的抵免基数时，税务机关要求按照 2004 年应纳税额和 2005 年应纳税额之
和确定，我对此有不同看法。您的观点呢?
关于同一项目分年度购置国产设备投资抵免所得税的计算问题，主要依
据如下：
(1)根据《财政部、国家税务总局关于外商投资企业和外国企业购买国产
设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》(财税字[2000]49 号)， A 外商投
资企业购买国产设备投资的 40％可从购置设备当年比前一年新增的企业所
得税中抵免。B 外商投资企业和外国企业每一年度投资抵免的企业所得税税
额，不得超过该企业当年比设备购置的前一年新增的企业所得税税额。如果
当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度
比设备购置的前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但延续抵免的期限最
长不得超过 5 年。
上文中说得十分清楚，“设备购置的前一年”即为设备购置的上一年。若
同一项目 2005 年度、2006 年度均采购了国产设备，则 2005 年度购置设备抵
免的基数是 2004 年度的应纳税额，2006 年度购置设备抵免的基数是 2005 年
度的应纳税额，如果将 2006 年购置设备抵免的基数看成是 2004 年度和 2005
年度应纳税额之和，那就是“设备购置的前两年”了。
(2)国产设备投资抵免所得税的政策内外资企业均享受，在内资企业的文
件中讲得更为清楚：《国家税务总局关于印发(技术改造国产设备投资抵免
企业所得税审核管理办法)的通知》(国税发[2000]13 号)第五条规定：“同一
技术改造项目分年度购置设备的投资，均以每一年度设备投资总额计算应抵
免的投资额，以设备购置前一年抵免企业所得税前实现的应缴企业所得税为
基数，计算每一纳税年度可抵免的企业所得税额，在规定的期限内抵免。”
举例说明：
某外商投资企业 2004、2005 年实现企业所得税分别为 300 万元、400 万
元。2005 年购置国产设备 450 万元。
应抵免所得税总额为 450×40％=180(万元)
新增税款=400-300=100(万元)
新增税款小于 180 万元，应抵免 100 万元，剩余 80 万元结转至 2006 至
2009 年抵免。
抵免后 2005 年应纳所得税为 400-100=300(万元)
若同一项目 2006 年购置设备金额为 600 万元，
应抵免所得税总额=600×40％=240(万元)
2006 年实现企业所得税为 700 万元，计算 2006 年度应抵免税款过程如
下：
第一步：先计算第一次购置(2005 年购置)应抵免税额：
新增税款=2006 年实现所得税-2004 年实现所得税=700-300=400(万元)，
大于 80 万元，抵免 80 万元。
第二步：再计算第二次购置(2006 年购置)应抵免税额。
新 增 税 款 =2006 年 实 现 所 得 税 -2005 年 未 抵 免 前 的 应 纳 税 额
=700-400=300(万元)
新增税款大于 240 万元，抵免 240 万元。
抵免后，2006 年实现应纳所得税=700-80-240=380(万元)
不同的意见是，第二步计算第二次购置(2006 年购置)应抵免税额时：
新增税款=2006 年实现所得税-2004 年实现所得税-2005 年实现所得税
=700-300-400=0
因此，2006 年购置设备不得抵免。
2006 年实际应纳税额=700-80=620(万元)
第二种做法，是将“国产设备购置前一年”理解为“国产设备购置前若干
年累计”。
第一种做法是依据《财政部、国家税务总局关于外商投资企业和外国企
业购买国产设备投资抵免企业所得税有关问题的通知》(财税[2000]49 号)规
定的方法计算的，因为基数的确定是指“国产设备购置前一年”。
36.外国公司能否将境内股权以成本价转让给 全资子公司?
我公司客户东莞 A 公司是新加坡 B 公司投资的全资公司，现新加坡 B
公司有意将股权转让给香港 C 公司(新加坡 B 公司的全资子公司)。请问：
(1)东莞 A 公司变更投资方要缴纳哪些税种?税法依据是什么?
(2)应如何办理投资方变更的相关手续?
《企业所得税法》规定，非居民纳税人转让境内财产所得需缴纳预提所
得税。依据《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业转让股权所得税处
理问题的通知》(国税函[1997]207 号)规定，如果以投资成本价转让。可以不
缴纳企业所得税。新税法颁布后，对外国企业转让境内股权的征税规定没有
变化，《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业转让股权所得税处理问
题的通知》(国税函[1997]207 号)可以继续执行。
《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业转让股权所得税处理问题
的通知》(国税函[1997]207 号)规定：在以合理经营为目的进行的公司集团重
组中，外国企业将其持有的中国境内企业股权，或者外商投资企业将其持有
的中国境内、境外企业的股权，转让给与其有直接拥有或者间接拥有或被同
一人拥有 100％股权关系的公司，包括转让给具有上述股权关系的境内投资
公司的，可按股权成本价转让，由于不产生股权转让收益或损失，不计征企
业所得税。
操作程序：签订股权转让合同，报外经委部门批准，办理章程变更，到
工商部门办理股权变更手续，税务登记作相应变更。
37.购买使用过的旧设备，折旧年限如何确定?
我公司采购了其他公司的一批使用过的旧设备，大概六七成新，请问如
何确认其折旧年限，是否仍需按 10 年计提?如按 5 年计提，需要到税务部门
办理哪些手续。才能合法列支?
《国家税务总局关于固定资产原值及折旧年限认定问题的批复》(国税
函[2003]1095 号)规定，根据现行企业所得税法律法规的政策精神，企业取得
已使用过的固定资产的折旧年限，主管税务机关首先应当根据已使用过固定
资产的新旧磨损程度、使用情况以及是否进行改良等因素合理估计新旧程度，
然后与该固定资产的法定折旧年限相乘确定。如果有关固定资产的新旧程度
难以准确估计，主管税务机关有权采取其他合理方法。
《企业所得税法》实施后，上述文件可以参照执行。
38.经营期不满 10 年的外商投资企业被吸收合并 是否需要补缴企业所
得税?
A 公司是一家欧洲公司，是一家具有领导地位的专业清洁设备生产商。
2003 年 11 月，A 公司在甲市工业园区(SIP)设立了一家生产型外商独资企业
(AA)。
B 公司也是一家欧洲公司，是 A 公司的竞争者。2004 年 3 月，B 公司
在乙市下辖某区设立了一家生产型外商独资企业(BB)。
A 公司于 2004 年中收购了 B 公司。此后的股权结构为：A 公司是 AA
公司和 B 公司的 100％控股的股东，B 公司是 BB 公司的 100％控股的股东。
BB 公司作为生产型外资企业，享受了“两免三减半”的企业所得税优惠。2005
年是 BB 公司的首个获利年度，2005 年和 2006 年享受了免税，2007 年是第
一个减半纳税年度，BB 公司在过去的 3 年中总共免缴和减缴企业所得税
(EIT)约人民币 1O00 余万元。BB 公司因此被当地视为潜在的重要税源。
BB 公司也享受了当地政府基于地方优惠政策提供的数十万元人民币的财政
补贴。
BB 公司在过去的 3 年中因为未按照正确的方式进行保税业务而被当地
海关两次罚款敖百万元人民币。有理由相信如果没有当地政府的帮助处罚还
会更加的严厉。当地政府同时也帮助 BB 公司解决了其他税务和劳工问题。
为得以被核准为“鼓励类”企业从而享受自用生产设备的进口免税， BB
公司在设立时的经营范围是按照《外商投资产业指导目录》的相关类别制定
的，并不反映其实际业务。2007 年 6 月，BB 公司主动补缴了所有免税设备
的税款，从而解除了上述设备的海关监管，营业范围也调整为反映实际业务
的营业范围。
同样也是在 2007 年 6 月，为了简化集团内部的股权结构，通过股权转
让协议，A 公司取代 8 公司成为 BB 公司的 100％控股股东。目前的股权结
构为：A 公司分别 l00％全资拥有 B 公司、AA 公司和 BB 公司。
作为 A 公司收购 B 公司后的整合计划，A 公司在过去的数年里一直在
进行分析和评估不同的战略选择，指导思想是将其在甲市和乙市的两个中型
生产机构联合为一个大型的生产组织机构。
2007 年 9 月，通过 AA 公司与 BB 公司之间的设备租赁合同，BB 公司
将其主要的生产设备以租赁方式搬迁到 AA 公司，由此 BB 公司的生产规模
已明显缩小。
2008 年 4 月，A 公司的高级管理层决定实施吸收合并，并且该项合并计
划得到了公司董事会的批准。
该项合并计划的内容是：AA 公司吸收合并 BB 公司，而 BB 公司将会
在合并后无需清算而解散，BB 公司的资产合并至 AA 公司，AA 公司将以合
并后的资产承担两家公司所有的债权债务。BB 公司与其员工之间的劳动合
同将继续有效并由 AA 公司承担劳动合同中 BB 公司的权利和义务，除非其
员工要求终止劳动合同。合并后的 AA 公司将在原 BB 公司所在地设立一家
分公司，但该分公司主要从事采购和简单的商贸活动而不从事实际的生产。
通过吸收合并，BB 公司不经清算而解散，因此公司从法律上并未终止，
它将继续以 AA 公司所合并的资产保持运营，因为公司合并前后的股东并没
有发生变更，所以根据《国家税务总局印发(关于外商投资企业合并、分立、
股权重组、资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定)的通知》(国税发
[1997]71 号)，BB 公司无需返还之前减免的企业所得税，并且在合并后的 AA
公司仍然可以继续享受剩余免税期。
2008 年 4 月，A 公司的管理层人员拜访了 BB 公司所在地的海关、外经
贸局、地税局和国税局。海关、外经贸局及地税局三方均表示他们对合并计
划的理解，并且表示一旦合并按照法律程序开始实施他们将会提供支持。然
而，国税局却声明 BB 公司必须在合并实施前全部返还之前几年中其所享受
减免的企业所得税。虽然 A 公司人员与国税局的官员进行了面对面的交谈讨
论．但是无论如何都无法改变他们的想法。
他们在该问题上有以下意见：
他们对《国家税务总局印发(关于外商投资企业合并、分立、股权重组、
资产转让等重组业务所得税处理的暂行规定)的通知》 (国税发[1997]71 号)
的效力上有着不同的理解，他们主张虽然国家税务总局没有正式宣布第 71
号文件已经被废止，但因为《企业所得税法》的颁布实施，之首颁布的所得
税政策，有的已被明令废止，有的虽无明令，效力也成疑，因此他们决定采
取谨慎态度，先行中止该文件的执行。对此我们认为，只要不是明令废止。
就应继续生效。
他们认为 B 公司已将其在 BB 公司的所有股权转让给 A 公司，而给予 BB
公司的免税期是基于 B 公司作为股东的投资，因为 B 公司不再是 BB 公司连
续经营 10 年的一个股东，因此免税期被取消。对此我们认为，这是公司集
团内部的股权结构调整，并且这并不发生在合并的过程中，而是发生在过去。
如果按照他们的理解，岂非只要外资企业在经营期 10 年内发生股权转让。
都会导致免税期的取消?
税务机关强调。一旦 BB 公司提交合并申请，他们将会马上向 BB 公司
发出补税通知，并且如果 BB 公司拒绝履行的话，他们将会采取强制措施。
如果有根据证明他们是错的，BB 公司唯一可以做的事情就是补缴税款，然
后发起行政复议和行政诉讼将补缴的税款索回。
请问：AA 公司吸收合并 BB 公司，BB 公司是否需补缴前期已享受的所
得税优惠?
BB 公司股东变化，并没有影响 BB 公司的外商投资企业身份，而且注
册资本并未减少，因此 BB 公司是无需补缴企业所得税的。
《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业原有若干税收优惠政策取
消后有关事项处理的通知》(国税发[2008]23 号)规定：“2008 年后，企业生产
经营业务性质或经营期发生变化，导致其不符合《外商投资企业和外国企业
所得税法》规定条件的，应当补缴已享受的减免税优惠。”其中生产经营业务
性质变化是指《国家税务总局关于外商投资企业兼营生产性和非生产性业务
如何享受税收优惠问题的通知》(国税发[1994]209 号)规定的生产性收入占
收入总额的比例超过 50％。经营期发生变化是指经营期满 10 年。AA 公司
吸收合并 BB 公司，这是企业的改组行为，BB 公司只不过是换了一种形式
在持续着自己的经营。由于股权壬￡经营均是连续的，不能视同外方资本撤
出。AA 公司吸收合并 BB 公司后，仍然是外商独资企业，继续适用外商投
资企业过渡优惠。对重组前的企业不应补缴已免征、减征税款。新税制实施
后，《国家税务总局印发(关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转
让等重组业务所得税处理的暂行规定)的通知》(国税发[1997]71 号)不再执行。
依据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税若干问题的通知》
(财税[2009]59 号)规定，AA 公司吸收合并 BB 公司， AA 公司存续。在企
业吸收合并中，合并后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，
可以继续享受合并前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按存续企业合
并前一年的应纳税所得额(亏损计为零)计算。需要注意的是，如果在剩余的
定期减免税期间内，AA 公司某年的生产性收入占收入总额的比例不超过 50
％，则不能享受企业所得税优惠。
39.香港公司转让境内股权如何计算企业所得税?
现有中国境内一家外资企业，外方(香港)比例为 25％，现因境外股东变
更，原股东将所持 25％的股份转让给另一外方(香港)企业，并以 1： 的转
让价转让。请问：
(1)该外资企业是否需按《财政部、税务总局关于对外商投资企业征收所
得税若干政策业务问题的通知》(财税外字[1987]033 号)和《国家税务总局印
发(关于外商投资企业合并、分立、股权重组、资产转让等重组业务所得税
处理的暂行规定)的通知》(国税发[1997]71 号)的规定执行。
(2)根据缔约国税收协定，缔约国中方居民企业支付给缔约国另一方居民
企业的股息，其税款可以在缔约国另一方缴纳。针对该企业的情况，其税款
可否不在中国缴纳?
《国家税务总局关于印发内地和香港避免双重征税安排文本并请做好执
行准备的通知》(国税函[2006]884 号)第十三条规定，转让一个公司股份取得
的收益，而该公司的财产主要直接或者间接由位于一方的不动产所组成，可
以在该一方征税。除转让上述以外的任何股份取得的收益，而该项股份相当
于一方居民公司至少 25％的股权，可以在该一方征税。
《国家税务总局关于(内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税
和防止偷漏税的安排)有关条文解释和执行问题的通知》(国税函[2007]403
号)明确如下，“转让公司股份取得的收益，如该公司的财产主要由不动产所组
成，则该不动产所在方拥有征税权”的规定中“主要”一词，根据议定书的规
定为 50％以上。对该规定暂按该股份持有人持有公司股份期间公司账面资产
曾经达到 50％以上为不动产理解及执行。“关于转让公司股份取得的收益，该
项股份又相当于一方居民公司至少 25％的股权时，可以在该一方征税”的规
定，执行时暂按以下原则掌握：即如香港居民曾经拥有内地公司 25％以上的
股份，当其将该项股份全部或部分转让并取得收益时，内地拥有征税权。
对照上述文件，香港公司转让境内外商投资企业 25％的股权，需要缴纳
预提所得税。根据《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的
通知》(财税[2008]001 号)规定，2007 年年底前的留存收益，无论何时分配
均可免征企业所得税。建议先将 2007 年年底前实现的留存收益分配掉，然
后再转让。
应纳企业所得税=(转让收入－投资成本)×10％
40.核定征收户应税所得率调整，能否退还多缴税款?
某单位是货物运输业代开票纳税人，企业所得税由地税局管理，征收方
式为核定应税所得率 10％(市税务局统一确定)征收。2007 年度在开具货物运
输发票时，税务机关按照开票金额的 ％随征了企业所得税。我市税务局
2008 年年初按照国家税务总局的文件调整运输业应税所得率为 8％，从 2007
年 1 月 1 日起执行。请问该单位能否办理退税?
根据实体从旧原则，2007 年度发生的业务，应当适用应税所得率 8％。
依据《税收征管法》第五十一条规定，税务机关发现纳税人多缴税款的，应
当立即退还。
41.职工出差餐费能否列入业务招待费?
出差的餐费发票如何报销，是否应列入业务招待费?
出差餐费属于雇员个人消费，并非招待客人，因此不得列入业务招待费，
也不得由公司报销。企业可以根据内部管理规定，向员工支付误餐补助或差
旅费津贴。企业支付给雇员的各种补贴、津贴，均应计人工资薪金总额，据
实在企业所得税税前扣除。
42.不超过 2000 元的资产如何在税前扣除?
单台价值小于 2000 元的资产应如何税前扣除?2007 年、2008 年应如何
分别对待?
2007 年度，单价不超过 2000 元的资产可按低值易耗品处理，在领用时
一次性扣除。2008 年度购置的该类资产，固定资产价值量标准由纳税人自行
确定，若纳税人作为固定资产处理的，可以通过税法折旧方式分期扣除，若
纳税人作低值易耗品处理的，可以在领用时一次性扣除。尽管新的《企业所
得税法》没有对固定资产的价值量标准作出具体规定，纳税人可以参照本公
司财务管理制度确定的价值量标准执行，但不得擅自提高固定资产价值量标
准以达到避税的目的。
43.子公司合并母公司如何进行税务处理?
四方集团有限公司(以下简称“四方集团”)是 2003 年 5 月成立的中外合资
经营企业，注册资本 亿元。2004 年 3 月，四方集团投资成立上市公司某
市四方软件股份有限公司(以下简称“四方股份”)，投资时四方集团占四方股
份总股本的 ％。
(1)基本情况：2008 年 6 月，四方集团向我局提出了注销申请，同时与
四方股份合并。
我局在办理四方集团注销的过程中，详细了解了吸收合并的事宜，现整
理如下：
①根据四方股份的董事会决议，经中介机构评估确定，董事会召开前 20
个交易日股价的均价为 元，前 1 个交易日的收盘价为 元。以其
确定四方股份的换股价格为 元，换股比例为 1：，即某科技产业集
团有限公司等 10 家股东所持有四方集团的每 股转换为 1 股四方股份的
股票。
①四方集团的注册资本总计转换为四方股份股票的数量为 384741043 股，
合并完成后四方股份总股本增加到 524612925 股。
①换股吸收合并完成后，四方股份作为合并完成后的存续上市公司，四
方集团注销法人资格，其资产与负债全部由存续公司承接。其中，四方集团
现时所持有的全部股份(包括限售流通 A 股 139878823 股及非限售流通 A
股 1700985 股)，共计 141579808 股将注销。
①四方集团现时股东的出资全部转换为股份公司的股份，该股份为限售
流通 A 股，自股份变动公告刊登之日起限售 3 年，限售期满后方可上市流通。
①为充分保护中小股东的利益，本次换股吸收合并将由第三方(该第三方可为
一方或多方)向四方股份的非限售流通股股东提供现金选择权，非限售流通
股股东可以以所持有的股份公司股票按照 元／股的价格全部或部分行
使现金选择权，所行权股份转让予第三方。
①业绩承诺：四方集团全体股东(即合并后存续公司的全体限售流通股股
东)承诺如存续公司 2007 年经审计的净利润总额低于经审计的盈利预测净
利润总额(假设本次换股吸收合并于 2007 年 7 月 1 目前完成)时，则合并后存
续公司的全部限售流通股股东将向全体非限售流通股股东按照一定比例追
加送股。
(2)重大事项：
①2008 年 1 月 15 日，中国证券监督管理委员会核准了《某市四方软件
股份有限公司换股吸收合并四方集团有限公司报告书》。
①2008 年 3 月 12 日四方股份发布了《某市四方软件股份有限公司换股
吸收合并四方集团有限公司股份变动公告》。
①2008 年 4 月 22 日，商务部同意了《关于某市四方软件股份有限公司
变更设立为中外合资股份有限公司以及四方集团有限公司注销的请示》。 ①
2007 年 3 月 8 日，北京中企华资产评估有限责任公司提供了《某市四方软件
股份有限公司以换股方式吸收合并四方集团有限公司项目涉及的四方集团
有限公司资产评估报告书》。
(3)争论的问题：企业人员根据《国家税务总局关于企业合并分立业务有
关所得税问题的通知》(国税发[2000]119 号)第一条第二款的规定，认为四方
股份支付给四方集团股东的是股权，是旧股交换新股，不应缴纳企业所得税。
我们也是依据该文件，提出如下问题：
①四方集团股东按照 1： 的比例换取了四方股份的股权 384741043 股，
即原四方集团股本为 384741043×=(元)，即原股权价值为
亿 元。 而 现 在 换取 的 384741043 股的 价 值 为 384741043 × 元
=(元)，即现在股东们的所有股权总值为 亿元，即股东所
持有的资产增值了 亿元。从单位资本来看，原来 1 元钱的四方集团的
股权。合并后变成了近 7 元钱的四方股份的股权。而这 80 多亿元随着两个
公司的吸收合并全部变为原来股东所拥有。我们的疑问是增值部分是否应征
收所得税?是否只能等待持有股份公司股票的投资方售出股票时才能征收企
业所得税?
另外，四方集团用 亿元投资于四方股份，在旧股变新股时，除了
亿元变成新股外，还有 亿元变成新股。我们认为这 亿元的新股不是
旧股变新股，是新增的股权，是否应征收企业所得税?
①由于四方集团是四方股份的投资方，存在着四方集团的“长期投责”项
目的收益，但是合并后，随着注销的完成，四方集团现时所持有的全部股份
141579808 股将注销，本科目的数据将不存在，无法体现长期投资的收益。
我们认为“长期投资”的收益在四方集团按照 1： 比例提取四方股份的股权
过程中已经产生，是否应征收企业所得税?
①四方集团注册资本 元，四方集团与四方股份合并时，
换得的新股为 384741043 股，根据公告每股 1 元钱，即其余 元
属于四方集团股东集体放弃这部分资产，在四方股份中记入“资本公积”。我
们认为这部分所得应征收四方股份的所得税，是否正确?
(1)四方集团股本注销时仍是 15000 万元，四方集团的原股东(10 家股东)
所持有的四方集团全部股权的公允价是 元。因此四方股份在
注 销 四 方 集 团 股 份 的 同 时 ， 向 10 家 原 股 东 支 付 了 384741043 股
(／)。
由于合并改组中，被合并企业的股东取得的全部是股权支付额，没有取
得现金等非股权支付额，应按免税改组处理。四方集团资产评估增值，不确
认资产转让所得，即注销四方集团时，无需视同销售，计算清算所得。相应
地，四方股份取得资产的计税基础只能以四方集团全部资产的原计税基础确
定(原计税基础)，可能因计提减值准备等原因与账面价值存在差异。按照企
业合并准则，四方股份取得四方集团的资产、负债应当按照原账面价值结转
(而不是评估价值)。
旧股变新股，是指四方集团的股东，放弃了四方集团的旧股，换取了四
方股份的新股，而不是四方集团取得了新股。
四方集团的原股东(某科技产业集团有限公司等 10 家股东)取得新股的计
税基础，按照持有旧股(四方集团公司)的计税基础确定。旧股的计税基础是
指原股东对四方集团的实际出资额 15000 万元。将来这 10 家股东转让四方
股份的股票时，需计算股权转让所得，其允许扣除的计税基础合计为 15000
万元。
(2)如前所述，在免税改组下，四方集团不确认资产转让所得或损失，因
此，长期股权投资(属于四方集团的资产之一)，也就不用计算股权转让所得
或损失。
(3)前面已经说了，四方集团注册资本不是 元。四方股份
的资本公积由四方股份的全体股东享有，不能认为是四方集团放弃了这部分
资产。根据《国家税务总局关于执行(企业会计制度)需要明确的有关所得税
问题的通知》(国税发[2003]45 号)规定：“企业(四方股份)为合并而回购本公
司股票(即四方集团所持有的四方股份的股权)，回购价格(指支付给 10 家原
股东的股票公允价)与发行价格(每股 l 元)之间的差额，属于企业权益的增减
变化，不属于资产转让损益(计入“资本公积——股本溢价”项目)，不得从应
纳税所得中扣除，也不计入应纳税所得。”
以上解答政策的依据是《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得
税问题的通知》(国税发[2000]119 号)、《国家税务总局关于执行<企业会计
制度)需要明确的有关所得税问题的通知》 (国税发[2003]45 号)。《税收制
度与企业会计制度差异分析与协调》一书可以参考。
由于该笔业务发生在 2008 年，应按《财政部、国家税务总局关于企业
清算业务企业所得税若干问题的通知》(财税[2009]69 号)中的有关规定处理。
该文件与原来的规定基本一致。根据该文件的规定，“企业合并，企业股东在
该企业合并发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的 85％”，以
及“同一控制下且不需要支付对价的企业合并(指母公司吸收合并子公司或子
公司吸收合并母公司)”，可以选择按以下规定处理：
1.合并企业接受被合并企业资产和负债的计税基础，以被合并企业的原
有计税基础确定。
2.被合并企业合并前的相关所得税事项由合并企业承继。
3.可由合并企业弥补的被合并企业亏损的限额=被合并企业净资产公允
价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率
4.被合并企业股东取得合并企业股权的计税基础，以其原持有的被合并
企业股权的计税基础确定。
44.应主管税务机关要求缓缴税款是否加收滞纳金?
按《外商投资企业和外国企业所得税法》的有关规定，企业所得税季度
终了 15 日内预缴，年度终了 5 个月内汇算清缴。本公司 2007 年第 4 季度应
缴税 元，已于 2008 年 1 月 15 日前缴纳 元，剩余部分
主 管 税 务 机 关 因 任 务 完 成 要 求 缓 缴 ， 后 又 于 2008 年 3 月 21 日 缴 纳
元，现稽查局查账，要求补缴后面这一笔滞纳金 元。
请问稽查局的做法是否有税法依据?按季预缴税款纳税滞后，但在汇算清缴
时已全部入库，能否免收滞纳金?因为是主管税务机关要求缓缴的，此问题
该如何与稽查局沟通?
《国家税务总局关于企业未按期预缴所得税加收滞纳金问题的批复》
(国税函[1995]593 号)规定，对纳税人未按规定缴库期限预缴所得税的，应视
同滞纳行为处理，除责令其限期缴纳税款外，同时按规定加收滞纳金。
根据《税收征管法》第五十二条规定，因税务机关的责任导致纳税人少
缴税款的，在 3 年内追征，但是不得加收滞纳金。
45.公司吸收新股东产生的资本溢价是否征收企业所得税?
甲公司以 400 万元投责乙公司，取得 80％股份，现因乙公司资金困难，
甲决定吸收丙公司入股，丙公司将 500 万元注入乙公司并在乙公司使用，同
时甲公司与丙公司办理变更，乙公司将 400 万元溢价计入资本公积，请问：
上述账务处理是否正确?400 万元是否应作为甲公司股权转让所得?
甲公司没有将享有的乙公司股权转让给丙公司，而是丙公司出资 500 万
元对乙公司增资扩股，丙公司取得乙公司 20％的股权，这样乙公司有了三个
股东(甲公司占 64％、丙公司占 20％、另一个股东占 16％)。
乙公司账务处理如下：
借：银行存款 5000000
贷：实收资本——丙公司 1250000
资本公积 3750000
注册资本总额=500＋125=625(万元)
丙公司股权比例=125÷625=20％
乙公司确认的资本溢价 375 万元由全体股东享有，乙公司也不确认所得，
不征收所得税。虽然甲公司持有乙公司股权比例有所降低，但乙公司净资产
增加了。甲公司没有发生股权转让行为，不确认股权转让所得，投资计税基
础不变。甲公司在以后年度实际转让乙公司股权，或乙公司清算注销时按规
定计算股权转让所得或损失，允许扣除的计税基础仍为 400 万元。
46.享受西部大开发企业所得税优惠的企业减半期间如何确定适用税率?
某企业为 2004 年成立的生产性外商投资企业，2004 年至 2005 年免征企
业所得税，2006 年至 2008 年减半征收企业所得税。同时该企业又为西部大
开发企业，享受 15％的优惠税率。请问：该企业 2008 年企业所得税税率如
何确定?
定期减免税不得累加执行，但低税率优惠与定期减免税可以同时享受，
减半期间实际适用税率为 ％。
47.技术开发费加计扣除与技术转让所得减免税能否同时享受?
某企业 2008 年开发某项技术，发生技术开发费 300 万元。当年将所开
发的技术转让，取得技术转让收入 900 万元。
请问：(1)计算该企业技术转让所得时，发生的技术开发费是否可以加计
扣除?(2)如何理解不得重复享受企业所得税优惠政策?(3)重复享受和叠加享
受企业所得税优惠政策的区别是什么?
研究开发费有内部研发和受托研发之分。
(1)内部研究开发费用：
①会计处理：企业自行开发无形资产发生的研发支出，无论是否满足资
本化条件，均应先在“研发支出”科目中归集，期末，对于不符合资本化条件
的研发支出，转入当期管理费用；符合资本化条件但尚未完成的开发费用，
继续保留在“研发支出”科目中，待开发项目完成达到预定用途形成无形资产
时，再将其发生的实际成本转入无形资产。
外购或以其他方式取得的、正在研发过程中应予资本化的项目，先计入
“研发支出”科目，其后发生的成本比较上述原则进行处理。
①企业所得税处理：《企业听得税法实施条例》第六十六条第二款规定：
“自行开发的无形资产，以开发过程中该资产符合资本化条件后至达到预定
用途前发生的支出为计税基础。”《企业所得税法实施条例》第九十五条规定：
“企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资
产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的 50
％加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产计税基础的 150％摊销。” (2)
受托研发业务的会计及税务处理：企业接受其他单位的委托从事研究开发业
务，其取得的收入，应作为其他业务收入处理，相应地，发生的研究与开发
支出，应作为其他业务成本处理，不得享受技术开发费加计扣除的优惠。根
据《财政部、国家税务总局关于贯彻落实(中共中央国务院关于加强技术创
新，发展高科技，实现产业化的决定)有关税收问题的通知》(财税字[1999]273
号)规定，企业接受其他单位的委托从事研发业务，如果研发合同经过省级
科技部门认定，可以享受免征营业税优惠待遇。
《国家税务总局关于印发<企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行)>
的通知》(国税发[2008]116 号)第六条规定：“对企业委托给外单位进行开发
的研发费用，凡符合上述条件的，由委托方按照规定计算加计扣除，受托方
不得再进行加计扣除；对委托开发的项目，受托方应向委托方提供该研发项
目的费用支出明细情况，否则，该委托开发项目的费用支出不得实行加计扣
除。”
本案例先开发再转让，没有事先接受委托，应当可以享受加计扣除优惠。
其中研发费 300 万元，费用化的部分加计扣除 50％，资本化的部分，按照无
形资产的 150％作为计税基础，在转让技术时扣除。当年技术转让所得不超
过 500 万元的部分免征企业所得税，调减应纳税所得额。超过 500 万元的部
分，减半征收，即按 50％调减应纳税所得额。
不得叠加享受是指定期减免税不得叠加享受。对于纳税人一个纳税年度
当中可以同时享受低税率优惠、弥补亏损优惠、技术开发费加计扣除优惠以
及定期减免税优惠。
48．居民纳税人分配 2008 年度以前实现的有税率差异的股利，投资方
是否需补缴税款?
内资企业 2008 年宣告分配以前年度的有税率差的股利，投资企业(内资
企业)需要补缴税款(税率差)吗?
《企业所得税法实施条例》第十七条规定：“股息、红利等权益性投资
收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分
配决定的日期确认收入的实现。”根据该规定，2008 年度宣告分配的，投资方
应在 2008 年度确认股息所得，与留存收益所属年度以及实际支付股息的年
度无关。因此，以前年度(2007 年年底前)实现的留存收益在 2008 年及以后
年度宣告分配的，均执行《企业所得税法》关于“居民纳税人从直接投资的
另一居民纳税人取得的股息、红利，免征企业所得税”的规定。
49.非居民纳税人取得股息、红利时间如何确定?
按新税法规定，非居民纳税人取得的股息、红利应纳预提所得税的时间
是“作出利润分配决定的日期”?还是实际对外支付时?
外国企业从外商投资企业取得现金股利或股票股利应纳预提所得税的时
点，是指外商投资企业宣告分配或视同分配(留存收益转增资本)时，而不论
何时支付。外商投资企业用 2008 年以后实现的留存收益转增实收资本或再
投资于其他企业，纳税义务发生时间也是实际分配或转增资本时。
《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税
[2008]001 号)明确，经国务院批准，外商投资企业将 2007 年年底前实现的税
后利润用于分配或转增资本继续免征企业所得税。
50.公益性捐赠额是单项计算还是汇总计算?
允许在个人所得税前扣除的公益性捐赠是单项计算的，那么计算企业所
得税时，公益性捐赠支出是单项计算还是汇总计算呢?
公益性捐赠支出应汇总计算，即全年发生的公益性捐赠总额不得超过税
法规定的标准，超过部分当年及以后年度均不得扣除。
51.内资上市公司 2007 年、2008 年汇缴企业所得税如何对职工福利费进
行纳税调整?
我公司是一家上市公司，执行《企业会计准剐》。2006 年年底福利费余
额 50 万元(其中有计税工资的 14％计提部分 20 万元，另 30 万元为超计税工
资计提部分)，2007 年实际开支(冲应付职工薪酬)10 万元，2007 年允许扣除
的工资总额为 100 万元，则 2007 年允许调减应纳税所得 l4 万元(100×14％)，
2007 年年底会计账面应付职工薪酬(福利费)余额 40 万元，需要冲战管理费
用，最终余额为零。问题是 2006 年以前年度留存的应付福利费余额等于累
计计提数减去累计开支数，计提的有计税工资的 14％和超计税工资的 14％
两块，但开支时并没有一一对应，我们可以认为累计开支全部是从计税工资
14％部分开支的吧?2007 年、2008 年度应如何进行纳税调整?
2006 年年底的福利费余额包括已在税前扣除和不允许在税前扣除的金额，
在以后实际使用时，不得作纳税调减。因为如果已税前扣除的余额，在使用
时调减所得，就会出现重复扣除；如果不允许在税前扣除的余额，在使用时
调减所得，就会出现超支部分也获得在税前扣除。
因此，2007 年度使用 2006 年余额 10 万元，不得调减所得，根据《国家
税务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》(国税函
[2008]264 号)规定，2007 年可以按照允许扣除工资的 14% 计算允许扣除的
福利费，因此 2007 年度允许调减所得 14 万元。
根据《企业会计准则》的规定，执行《企业会计准则》的企业，2007 年
年底的福利费余额 40 万元必须一次性冲减管理费用，增加本年利润。这 40
万元(包括已获扣除的福利费和超支不得扣除的福利费)也应调减所得额，不
然已获得扣除的金额就没有扣除，超支不得扣除的福利费过去已作纳税调增
处理，如果不调减所得，就会出现重复纳税。因此 2007 年度合计调减应纳
税所得额为 54 万元(14＋40)。这 54 万元对所得税的影响 万元(54×25
％)，应确认递延所得税负债，2008 年 1 月 1 日以后，实际发生的福利费应
当据实列支，为了防止重复扣除，应当调增应纳税所得，即递延所得税负债
得到转回。当实际列支的福利费达到 54 万元后，以后再发生的部分只要不
超过当年允许扣除工资的 14％，据实扣除；超过的部分当年及以后年度均不
得扣除，这是一笔永久性差异。
52.如何判定是否构成常设机构?
关于常设机构的问题。由于公司建设需与不同的外国企业签订设备采购
合同。时间跨度很长是针对外国企业在本公司提供的全部劳务来计算时间还
是对单个合同来确认时间长度?同一家外国企业在不同时期提供的安调费要
连续计算吗?例如 2003 年 1～6 月提供一次安调，此设备已验收。后于 2004
年 1～3 月又对另外一项设备提供安调，两项是否应连续计算呢?
外国厂商的设备安装情况比较复杂，一般需要全部的合同资料才能判断。
常设机构应针对同一家外国企业在本公司的全部劳务来计算。构成常设机构
的，征收企业所得税(包括此前已作为免税汇出的金额一并重新计算)，不构
成常设机构的仍然享受免征所得税优惠。
判断常设机构的核心问题是应该如何计算同一个厂商的设备安装持续时
间，是按单个设备的安装时间计算还是按这个厂商连续安装几个设备的时间
计算?
根据国际税收协定和我国税法的解释，设备安装时间的计算应该这样处
理：
(1)时间跨度应该是安装开始至验收完毕，因为只有验收完毕，安装方的
责任才解除。正如《财政部、税务总局印发<关于贯彻执行中日、中英税收
协定若干问题的处理意见>的通知》(财税外字[1985]042 号)的规定，确定工
地、工程或者与其有关的监督管理活动开始的日期，可以按其所签订的合同，
从第一次派员进入现场开始实施合同或项目动工之日起，至作业全部结束交
付使用之日止，凡连续 6 个月(不含 6 个月，跨年度的应连续计算)以上的，
即为该对方国家的企业在我国设有常设机构，按照《外商投资企业和外国企
业所得税法》的规定征收所得税；连续为期在 6 个月以内的，不征收企业所
得税，但不影响按照有关税法规定所应征收的其他税收。
(2)对于连续安装多个设备的，即“为一个工地或同一工程连续承包两个
及两个以上作业项目”，是指在商务关系和地理上是同一整体的几个合同项
目。对“商务关系和地理关系”的理解没有固定、清晰的共识。在这个案例中，
“地理关系”很清楚，不会产生问题，关键是“商务关系”，也就是多个设备的
安装是否属于“同一个整体”。我的理解是这样的，首先形式上看合同，这几
个设备安装是否属于同一个合同。其次，实质上看这几项设备的安装是否具
有如下的特点，即后一个设备的安装必须以前一个设备的安装为前提，前一
个设备功能的实现又依赖后一个设备的安装。例如。一条生产线上的不同设
备的安装应该就属于“同一个整体”，不同生产线的安装可能就不应该是“同
一个整体”。当然，这个还要看厂商所承担的建筑安装范围，如果厂商承担
的是修建安装整个工厂，那么不同的生产线也应视为“同一个整体”。
(3)对于属于“同一个整体”的多个设备的安装，如果一个设备安装完毕后，
由于某种原因暂停了一段时间，然后又继续安装另一个设备．暂停的这段时
间不能扣除，要计入安装的总时间内。
还要注意。根据中日 1983 年 9 月 6 日签订的议定书。缔约国一方企业
通过雇员或其他人员在缔约国另一方提供与销售或者出租机器设备有关的
咨询劳务，应不视为在该缔约国另一方设有常设机构。
53.固定资产出租收入及折旧的差异，如何进行纳税调整?
《企业所得税法实施条例》规定：租金收入按合同约定的应付租金的日
期确定。现有一企业 2008 年将房子对外出租，合同约定租期 2 年，并已经
收到 2 年的租金，企业也将 2 年的租金按《企业所得税法》的规定全部确认
为 2008 年的收入。
请问：该房子 2 年的折旧额能作为 2008 年的成本扣除吗?1 年计提两年
的折旧可以吗?
会计上按权责发生制作账，实际收到时暂记“递延收益”，分期转入“其他
业务收入”科目，按年计提折旧。纳税时按税法规定处理。例如，2008 年 1
月 1 日收到 2008～2009 年租金 40 万元，作如下会计分录：
借：银行存款 400000
贷：递延收益 400000
第一年结转收入，作如下会计分录：
借：递延收益 200000
贷：其他业务收入——租金收入 200000
借：其他业务支出(金额为一年的折旧额)
贷：累计折旧
税务处理：本期应确认计税租金收入 40 万元，会计上已确认 20 万元，
再渊增 20 万元。同时扣除 2 年折旧，即再调减 1 年折旧。
第 2 年，分录同上。调减收入 20 万元，同时调增 1 年折旧额。
《企业会计准则》规定，“递延收益”科目核算企业确认的应在以后期间
计入当期损益的政府补助。
54.外国银行给境内分行拨人的营运资金是否征收企业所得税?
某外资银行分行，其营业执照核定的营运资金为 1150 万美元。截至 2004
年 12 月 31 日，由于其未分配利润与本年度纯损益之和为 美元，
其绝对值超过分行实收营运资金 30％的比例，中国银行业监督管理委员会的
地方监管分局将该分行纳入特别监管措施范围并要求其补足营运资金。该分
行于 2005 年 2 月 17 日收到外国总行拨入的资金 美元，款项用途
注明弥补亏损，并以会计分录“借：联行往来，贷：年初未分配利润”入账，
使其账面上截至 2004 年 12 月 31 日的以前年度来分配利润为零，且经会计
师事务所出具“账面累计亏损额弥补情况的专项审核报告”予以确认。这样就
出现分行在会计上已补平未分配利润，账面体现已进入获利期。而截至 2004
年度企业的所得税纳税申报表中反映的应纳税所得额仍为 元，
尚未弥补亏损。目前该分行已经银监会批准终止营业，对于其从总行拨入弥
补亏损的资金是否应作为其他收入调整当年度应纳税所得额，假如需要调增
应纳税所得额，应调整 2004 年度还是 2005 年度的应纳税所得额，请指点。
总分公司属于同一法人，总行拨入分行的营运资金，属于内部往来，不
征收企业所得税。
55.筹办期取得的政府补助是否征收企业所得税?
本市一造船厂现仍处于筹办期，在企业成立时，与市政府达成协议，市
政府对企业建造防波堤贷款给予贴息。2008 年度的贴息贷款已到账。问题是：
该贴息在会计上是否可以按递延收益处理?税务上按《企业所得税法》，是否
还存在筹办期?该贴息在税务上如何处理?此外，该企业在筹办期间，取得了
大量的存款利息，该利息在会计上、税务上应如何处理?是否也要立即缴所
得税?
筹建期间取得的存款利息应当冲减开办费。开办费在开始生产经营的当
年一次性扣除。筹建期间取得的非经营性收入，不应当冲减开办费，而应当
缴纳企业所得税。
56.筹建期取得申购新股收益如何进行企业所得税处理?
我公司是 2007 年 2 月 8 日成立的中外合资企业，公司在进行账务处理
时直接将 2007 年的管理费用、财务费用等计入了当期损益，同时 2007 年度
公司实现了申购新股收益 62 万元。目前公司正在进行 2007 年度的所得税汇
算清缴，申报时国税局要求将管理费用、财务费用等计入开办费，同时要求
按照投资收益缴纳所得税。如果这样的话，就会影响到公司“两免三减半”优
惠政策中的一年减免指标(本来亏损的公司第一年盈利了)。请问应该如何操
作?
筹办期，是指从企业被批准筹办之日起至开始生产、经营(包括试生产、
试营业)之日止的期间。中外合资经营企业、中外合作经营企业的被批准筹
办之日，是指所签订的合资、合作协议、合同被批准之日；外资企业，是指
开办企业的申请被批准之日。
《企业会计准则——应用指南》关于“管理费用”科目使用说明如下：“企
业在筹建期间内发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、
印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借歉费用等在实际发生时，
借记“管理费用(开办费)”，贷记“银行存款”等科目。”《企业所得税法》不再
将开办费列举为长期摊销费用，与仓业会计制度的处理一致，即从 2008 年 1
月 1 日起，企业可以从生产经营当期一次性扣除。
企业所得税按年计征．新开业的企业从开始生产经营之日至 12 月 31 日
作为一个纳税年度。对于 2007 年开始筹建的生产性外商投资企业来说，如
果 2008 年 10 月 5 日投产，则 2007 年度不申报企业所得税，2008 年度的所
得税申报期为 2008 年 10 月 5 日至 2008 年 12 月 31 日。2007 与 2008 年 1～
10 月发生的筹建费用在申报 2008 年度所得税时作纳税调减处理；如果是
2009 年 6 月 8 日投产，则从 2009 年开始办理纳税申报，以 2009 年 6 月 8 日
至 2009 年 12 月 31 日作为一个纳税年度，2007 年至 2009 年 6 月 8 日发生的
开办费在申报 2009 年度企业所得税时作纳税调减处理。
还需注意，筹建期的银行存款利息，不属于经营性收入，不应作为非生
产性经营收入计入应纳税所得额，而应冲减开办费；但如果是股票资金账户
上的利息，则应计入投资收益。对于生产性外商投资企业以外的企业(内资
企业，或非生产性外商投资企业)而言，筹建期间取得投资收益表明已取得
第一笔收入(也是经营性的)，筹建期结束。
根据《国家税务总局关于外商投资企业在筹办期内取得的收入计征所得
税问题的通知》(国税发[1995]140 号)、《国家税务总局关于外商投资企业在
筹办期取得收入计征所得税问题的补充通知》(国税函[1995]494 号)的规定，
对生产性的外商投资企业在筹办期内取得的非生产性经营收入，减除与上述
收入有关的成本、费用和损失后的余额，应当作为企业当期应纳税所得额，
但可以不作为计算减免税优惠期的获利年度。
实际操作中，应注意试生产、试营业(工业企业一般指第一次领用原材
料)的截止日期。如果股权转让收入发生在筹建期适用上述政策。如果发生
在生产经营期，按照《外商投资企业和外国企业所得税法实施细则》的相关
规定，开办费只能扣除：开办费／5 年／12 个月×试生产次月至 12 月涵盖的
月份。股权转让收入需并入所得总额，如果大于零，则作为第一个获利年
度．但不能享受免税优惠。
57.预缴企业所得税未据实申报应如何处理?
我在纳税评估过程中，发现某企业按季预缴企业所得税未据实申报会计
利润，但年度汇算清缴时，是如实中报的，应当如何处理?
《国家税务总局关于企业未按期预缴所得税加收滞纳金问题的批复》(国
税函[1995]593 号)规定，对纳税人未按规定缴库期限预缴所得税的，应视同
滞纳行为处理，除责令其限期缴纳税款外，同时按规定加收滞纳金。
《国家税务总局关于在企业所得税预缴中对偷税行为如何认定问题的复
函》(国税函[1996]8 号)规定，企业所得税是采取“按年计算，分期预缴，年
终汇算清缴”的办法征收的。预缴是为了保证税款均衡入库的一种手段。企
业的收入和费用列支要到企业的一个会计年度结束后才能准确计算出来，平
时在预缴中无论是采用按纳税期限的实际数预缴，还按上一年度内应纳税所
得额的一定比例预缴，或者按其他方法预缴，都存在不能准确计算当期应纳
税所得额的问题。因此，企业在预缴中少缴的税款不应作为偷税处理。
58.采取核定征收方式的小型微利企业 能否适用 20％的优惠税率?
采取核定征收方式的小型微利企业能否适用 20％的优惠税率?
《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》
(财税[2009]69 号)规定，小型微利企业待遇，应适用于具备建账核算自身应
纳税所得额条件的企业，按照《国家税务总局关于印发<企业所得税核定征
收办法>(试行)的通知》(国税发[2008]30 号)缴纳企业所得税的企业，在不具
备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用小型微利企业适用税率。
59.开发产品转作固定资产如何进行会计及税务处理?
有一家内资房地产企业把由已开发的产品用于办公，成本价 5000 万元。
本次税务评估，将该幢房厦按评估价 9000 万元补缴企业所得税。请问：
(1)该企业应如何进行会计处理?
(2)该企业应如何进行税务处理?
(3)该企业是否适用《企业会计准则》?
若是上市公司则必须执行《企业会计准则》。反之，可以执行《企业会
计准则》，也可以执行《企业会计制度》。但无论是执行《企业会计制度》，
还是《企业会计准则》，该笔业务的账务处理相同。分录如下：
借：固定资产 50000000
贷：开发产品 50000000
内资企业该笔业务发生在 2008 年 1 月 1 日以后，则根据《企业所得税
法实施条例》第二十五条及《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问
题的通知》(国税函[2008]828 号)规定，不需要视同销售，不确认资产转让所
得，不征收所得税。但如果发生在 2007 年 12 月 31 日以前，应执行《国家
税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国税发[2006]31
号)。
调增应纳税所得额=同期同类开发产品的市场价－成本价=9000－
5000=4000(万元)
根据所便函[2006]101 号文件规定，视同销售后，该固定资产的计税基
础为 9000 万元。以后会计上按 5000 万元计提折旧，但在申报企业所得税时，
允许按 9000 万元计算折旧扣除。税法折旧大于会计折旧的部分，作纳税调
减处理。
《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税函
[2008]828 号)规定，本通知自 2008 年 1 月 1 日起执行。对 2008 年 1 月 1 日
以前发生的处置资产，2008 年 1 月 1 日以后尚未进行税务处理的，按本通知
规定执行。根据此条款，是否只要检查日期发生在 2008 年 1 月 1 日后，也
无需对以前应税事项进行调整。
60.股份制改造如何进行企业所得税处理?
集体所有制企业改制为股份制企业。资产评估增值及减值已调账，但按
历史成本计提折旧。请问改制前亏损是否可由改制后企业税前弥补?如何对
增值及减值进行税务处理?
股份制改造实质是股东人数、资本总额的变化，企业的法人主体不变。
这属于股权重组业务(股权转让或增资扩股)，股权重组前的税务亏损，可以
在剩余的年限内继续弥补。
账务处理以《企业会计制度》或《企业会计准则》为依据。税法规定与
会计处理有差异的，需要以税法为依据计算税款。资产评估增值应当调整账
务，并按调整后的金额计算会计折旧。股份制改造发生的资产评估增值，不
确认所得，不征收所得税，但资产的计税基础仍以历史成本价为原价，因评
估增值多提折旧、多摊费用、多转成本不得在税前扣除，需要作纳税调整处
理。纳税调整的方法有两种，一是据实逐年调整；二是综合调整法，即按不
超过 10 年期限平均调整所得。两种方法由企业申请，经税务部门确认。确
认后，纳税调整方法不得变更。
61.向境外关联企业支付不公允的股息、租金等如何进行纳税调整?
《国家税务总局关于关联企业间业务往来转让定价税收管理有关问题的
通知》(国税函[2006]901 号)规定：“对企业与其境外关联企业之间的业务往
来转让定价调增的应纳税所得(不舍利息、租金或特许权使用费等所得)。若
企业未通过相应调整程序作相应账务调整的，其境外关联企业取得的超过没
有关联关系所应取得的数额部分，应视同股息分配征收所得税，该股息不得
享受《外商投资企业和外因企业所得税法》第十九条第三款第(一)项所规定
的免征所得税的优惠；对企业与其境外关联企业之间的业务往来转让定价调
减的应纳税所得如为利息、租金或特许权使用费等，不得调整已扣缴的所得
税。”如何理解该规定?
外商投资企业低价将货物销售给关联公司的，按独立交易原则调整售价
后，企业不作账务调整增加留存收益的，调整金额扣除应纳的所得税后的差
额，归属于外方的部分，视同境外取得的股息分配。不享受免征预提所得税
待遇，应缴纳 10％的预提所得税。向境外支付的利息、特许权使用费过高，
应当按公允价调减利息及特许权使用费支出，增加公司利润，补缴外商投资
企业所得税。同时对支付的利息、特许权使用费已扣缴的预提所得税，不得
退还。
62.房地产企业三项费用如何结转扣除?
《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国
税发[2006]31 号)规定，新办企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发
生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传和业务招待费，可以
向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过 3 个纳税年度。
这里提到的第一笔实际销售收入是不是指售房发票结转为收入的时间，为取
得第一笔收入?是不是在售房发票结转为收入的前三年发生的所有广告费、
业务宣传费、也务招待费，都可以在结转收入时按税收规定的扣除标准一次
性扣除?
《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国
税发[2006]31 号)中的上述规定，是指新办的内资房地产企业，在第一套开发
产品交付之前发生的三项费用，当年按税法规定超支的部分，可以相应结转
以后三年扣除，以后每年扣除时，在税法规定的扣除标准范围内，先扣除当
年发生的，差额部分在扣除以前年度的，扣不完的，结转下年用同样的方法
扣除。
例如：2006 年 1 月 31 日成立的房地产开发企业，筹建期从 2006 年 1
月 5 日至 4 月 7 日(经工商部门核准名称登记之日至首个开发项目经规划局
审批之日)。这段期间发生的除固定资产、无形资产以外的所有费用均作为
开办费处理。2006 年 4 月 7 日至 2006 年 12 月 31 日，没有主营业务收入，
这期间发生的三项费用计算所得额时不得扣除，在 2007 年至 2009 年内扣除。
2007 年 8 月 1 日取得第一笔收入，2007 年 8 月至 12 月的收入作为计算当年
扣除三项费用的基数，计算出允许扣除的最高限额，先扣除 8 至 12 月份的
实际发生额，仍有空间的，扣除 2007 年 1～7 月份实际发生的金额，还有空
间的再扣除 2006 年的金额(调减所得额处理)。如果当年 1～7 月实际发生额
已经超支，则连同 2000 年的金额一并递延到以后年度扣除。在 2008 年计算
所得税时，在当年各项费用最高扣除限额内，先扣除当年费用，仍有空间的。
按顺序先扣除 2006 年的费用，在扣除 2007 年的费用，依此类推
63.应付末付款项超过 3 年期限是否必须并入所得征税?
主管税务机关要求挂账满 3 年的应付未付款项必须并入当年所得征税。
税法有这样的规定吗?
企业的应付未付款，除非债权人主动放弃或豁免，否则，债务人不能自
动核销，这是谨慎性原则对会计核算的要求。
《企业所得税法实施条例》第二十二条规定，确实无法偿付的应付款项、
债务重组收入，属于所得税收入总额中的其他收入，必须并入所得征税。因
此，对于应付未付款项只有已取得足够的证据表明不需要支付时，才需要确
认应纳税所得额。不需要支付是指债权人撤销、死亡等原因导致无法支付，
以及通过债务重组协议约定，债权人同意放弃全部或部分债权。基于反避税
的需要，税法还规定，逾期未退还的包装物押金收入，也应并入应纳税所得
额。除上述情形外，长期挂账的应付未付款是不需要征收企业所得税的。
内外资企业所得税合并之前，内外资企业所得税法规均有类似的规定。
《企业财产损失所得税前扣除管理办法》(国家税务总局 2005 年第 13 号令)
第五条规定：“因债权人原因确实无法支付的应付账款，包括超过 3 年以上
未支付的应付账款，如果债权人已按本办法规定确认损失并在税前扣除的，
应并入当期应纳税所得依法缴纳企业所得税。”由此可见，挂账超过 3 年的应
付账款，如果债权人未作坏账损失在税前扣除的，是不需要并入所得额征税
的。 《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业接受捐赠税务处理的
通知》(国税发[1999]195 号)规定：“企业的应付未付款，凡债权人逾期两年
未要求偿还的，应计入企业当年度收益计算缴纳食业所得税。”这里对需要确
认为收益的应付未付款设定了两个条件：笫一，该应付款应已逾期两年；第
二，债权人未要求偿还。因此，对于逾期两年的应付未付款，如果债权人仍
然追讨，则不必作纳税调整。
需要注意的是，如果对应付未付款项按照税法规定作了纳税调增处理，
而会计上未作账务处理的，一旦以后实际支付该款项，还应调减应纳税所得
额。
64.对工资薪金作纳税调减时，是否应相应调减三项费用?
实行工效挂钩的企业发放的工资结余(以前年度已作纳税调增处理)，发
放年度应作纳税调减，其相应的三项费用是否也作纳税调减?
税法以允许扣除的工资薪金作为计算三项费用扣除的依据。原实行工效
挂钩的企业，从 2008 年度起，如果提取数大于发放数，则按照实际发放的
工资薪金扣除。如果发放数大于提取数，则仍按照发放数扣除，但该发放数
不含 1997 年底的工资结余。
以上允许扣除的工资作为职工福利费、职工教育经费和工会经费扣除的
基数，结合三项费用的会计处理，对两者的差异额进行纳税调整。
65.被投资方资产评估增值，投资方是否需缴纳企业所得税?
我公司持有无锡市商业银行股票 1000 万股，2007 年 12 月 31 日，根据
资产评估结果，所持股份以 1： 的比例折股后转为江苏银行股份有限公
司股份。我们认为，此事项是否可以视同送股，仅作增加股份数量的备查登
记，不作账务处理，但税务机关认为应作为投资收益入账，并作应纳税所得
额的调减。请问，我公司对上述业务应如何进行财务和税务处理?
资产评估使得被投资方(商业银行)的净资产发生了变化，投资方采取权
益法核算下，应当作相应的账务处理。账务处理如下：
借：长期股权投资——其他权益变动
贷：资本公积——其他资本公积
该部分金额不能计入投资的计税基础。即转让股权计算股权转让所得时，
允许扣除的投傲成本仍是实际投资时的出资额。
只有被投资方用留存收益(指未分配利润和盈余公积)转增股权时，投资
方才确认股息所得(免税)，用资本公积转增股权，投资方无需确认股息所得。
根据《财政部、国家税务总局关于企业资产评估增值有关所得税处理问题的
通知》(财税[1997]77 号)规定，商业银行改组为股份公司，发生的资产评估
增值，商业银行也不确认资产转让所得，资产的计税基础仍以原计税基础确
定，不得按公允价(评估价)确定。以后期间多提折旧、多转成本、多摊费用，
也不得在税前扣除。商业银行折股时应扣除评估增值乘以所得税税率 25％，
作为递延所得税负债处理。
66.发票开具出现“瑕疵"，能否在税前扣除?
某企业接受营业税劳务，已取得地税局开出的劳务发票，但门市开票人
员在服务内容中却填写了销售货物，国税稽查局认为是不符合规定的发票，
再予税前扣除。企业应如何处理?
如果交易是真实的，确实是接受劳务并付出了劳务费，说明企业没有多
列虚列支出。《中华人民共和国发票管理办法》及其实施细则规定，取得不
符合规定的发票，由税务机关责令限期改正，可以并处 1 万元以下的罚款。
如果在规定的期限内重新取得符合规定的发票，则无需补缴所得税，允许在
税前扣除。
需要说明的是，有时发票开具有瑕疵，但没有原则性问题，可以直接在
税前扣除，而无需纠正。例如，将“有限责任公司”开成“有限公司”，将“某某
市”开成“某某”，纳税人在实际工作中应注意做好这方面基础工作，以免产
生纳税争议。
67.房地产企业的预收账款殁其应纳的营业税及附加 是否确认递延企业
所得税?
以下事项是否产生递延所得税?(1)预收房款；(2)预收房款缴纳的营业税
金及附加。
(1)由于预收房款需要预缴所得税，因此对预收账款按税务机关规定的预
计利润率计算的应纳税所得额必须作纳税调增处理，将来预收房款转作收入
时，还应作纳税调减处理，否则会导致重复征税。因此，预收房款缴纳的所
得税会产生可抵扣暂时性差异。预收账款已按 33％的税率缴纳所得税的，税
率改为 25％后，应按新税率调整“递延所得税资产”科目的余额。当预收账款
转为收入时，相应转回递延所得税资产。
当，期末预收账款一期初预收账款>0 时，
递延所得税资产=(期末预收账款－期初预收账款)×预计利润率×税率
借：递延所得税资产——预收账款
贷：所得税费用——递延所得税费用
当，期末预收账款一期初预收账款<0 时，作：
借：所得税费用——递延所得税费用
贷：递延所得税资产——预收账款
(2)《营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，以预收款方式销售不
动产的，其营业税纳税义务发生时间为取得预收款的当天。
本期应纳营业税及附加等(含土地增值税)=(主营业务收入＋期末预收账
款－期初预收账款＋价外费用＋视同销售收入)×综合征收率
房地产企业本期应纳的营业税及附加可以直接在计算应纳税所得额时扣
除，既不会产生永久性差异，也不会产生暂时性差异，无需作纳税调整。
68.分公司对外承包经营，如何计算企业所得税？
我公司将分公司承包给其他单位经营，每年收取固定收益，我公司按分
公司上缴的承包金入账，分公司的企业所得税纳税人如何确定?承包单位的
账务应如何核算?
如果承包单位仍使用分公司的名称对外经营，则分公司的生产经营所得
应由总公司统一汇总缴纳企业所得税。分公司虽然单独核算，但其资产、负
债、收入、成本、费用、净资产仍然属于总公司的一部分。分公司不应当向
总公司上缴固定收益，应该是分公司向承包单位支付收益(此收益为分公司
总收益扣除承包协议约定的上缴数，余额全部支付给承包单位)。承包单位
取得的承包费，应到地税机关开具服务业发票，作为承包单位的收入，由承
包单位缴纳营业税和企业所得税。分公司支付的承包费，属于分公司的成小
费用，在计算应纳税所得额时允许扣除。
如果承包单位没有使用分公司的营业执照，则分公司取得的承包费属于
租赁收入，由分公司向承包单位开具服务业发票，缴纳营业税和企业所得税。
承包单位取得的租赁费发票作为承包单位的扣除项目。
69.提而未缴的营业税及附加和社保费等，如何在税前扣除?
2008 年度房地产企业取得的预售收入，按规定当年应缴纳的营业税金及
附加，在年度末及企业所得税汇算清缴期结束前均未缴纳，但已在税款所属
期作计提的账务处理，此项计提未缴的税金及附加，在计算 2008 年度企业
所得税时能否在税前扣除?能否认为纳税是企业应负的法定义务，属法定的
不可免除责任，且根据权责发生制原则及配比原则规定，如在当期未缴，在
当年所得税汇算清缴时也可扣除?对此问题我们也咨询当地的税务机关，他
们的答复有些说是可以扣除，有些说是不可扣除。
《国家税务总局关于印发<企业所得税税前扣除办法>的通知》(国税发
[2000]84 号)第三条规定，纳税人申报的扣除要真实、合法。真实是指能提供
证明有关支出确属已经实际发生的适当凭据；合法是指符合国家税收规定，
其他法规规定与税收法规规定不一致的．以税收法规规定为准。该文还规定。
除税收法规另有规定者外．税前扣除的确认一般应遵循以下原则：
(1)权责发生制原则。即蚋税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣
除。
(2)配比原则。即纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报
扣除。纳税人某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。
我们认为，可在税前扣除的税金是按规定缴纳的税金，只在账上作计提
处理未缴的税金是不能扣除的。如果认为是企业承担的法定义务，未按规定
缴纳，只在账上作计提处理就可在税前扣除，那么企业所负的法定义务不单
是应缴纳的税款，如按规定应缴纳的养老保险金、残疾人就业保障金等、是
否也可(去掉也可)在账上计提未缴纳也可扣除?这样理解是否有些牵强。我们
的理解是否正确?
《企业所得税法实施条例》第九条规定：“企业应纳税所得额的计算，
以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为
当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，
均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定
的除外。” 依据上述规定，除税法另有规定者外，应纳税所得额的计算以
权责发生制为原则。违反权责发生制原则的例子很多，例如《企业所得税法
实施条例》第三十四条规定，企业合理的工资薪金支出可以扣除。这里采用
了收付实现制，这是基于反避税的需要，因为计提多少由企业决定，如果不
强调支付，就无法控制税基。又如，《国家税务总局关于房地产开发企业所
得税预缴问题的通知》(国税函[2008]299 号)规定，房地产企业取得的预售收
入必须按照规定的预计利润率确认应纳税所得额，预收账款转作收入时再作
纳税调减处理。这里采用了收付实现制与权责发生制相结合的原则，目的是
为了加强税收管理，保证税款的均衡入库。再如，《企业所得税法实施条例》
第十八条、十九条、二十条分别规定租赁收入、利息收人、特许权使用费收
入分别按照合同约定的应付款项日期的当天确认计税收入。这里，既不是权
责发生制，也不是完全的收付实现制。
凡税法没有特别规定的，均应执行权责发生制。只要属于本期应负担(应
付款项或应交税项)的成本、费用、税金均可扣除，其中有税前扣除标准的，
按规定的标准扣除。
现在再来看看税法对税费和社保费的税前扣除是如何规定的。《企业所
得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包
括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
税金，是指企业发生的的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金
及其附加。由此可见，新税法实施后，只要属于本期应缴纳的营业税及附加，
均可在税前扣除。至于提而未缴的企业应承担的其他责任(滞纳金、罚款)按
照《税收征管法》的有关规定办理。需要说明的是，2008 年以前应按照实体
从旧原则执行《国家税务总局关于印发<企业所得税税前扣除管理办法>的通
知》(国税发[2000]84 号)第五十一条的规定，即“纳税人缴纳的消费税、营业
税、资源税、关税和城市维护建设费、教育费附加等产品销售税金及附加，
以及发生的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税等可以扣除”。
《企业所得税法实施条例》第三十五条规定，企业依照国务院有关主管
部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基
本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和
住房公积金，准予扣除。据此，提而未缴的社保费和住房公积金是不能在税
前扣除的。
70.股权转让支付的佣金如何才能获得税前扣除?
本公司委托张先生转让本公司持有的 M 公司 40％的股权，投资成本 1000
万元，公司与张先生约定，转让价超过 4000 万元的部分，全部归张先生所
有。目前，张先生为我公司找到一客户，已谈妥的转让价格为 8000 万元。
我公司取得股权转让所得 7000 万元，应当缴纳企业所得税。根据约定，还
应向张先生支付佣金 4000 万元。请问：向张先生支付的佣金金额如此巨大，
能否在计算股权转让所得时税前扣除?张先生应纳的个人所得税如何计算?
我方是否具有扣缴义务?
向张先生支付的佣金，应由张先生向税务机关申请开具服务业发票，缴
纳营业税。张先生取得的佣金应按“劳务报酬所得”计征个人所得税。
应纳营业税及附加=4000×％=220(万元)
应纳个人所得税=(4000－220)×(1－20％)×40％－=(万元)
向个人支付的佣金不得超过服务金额的 5％，超过部分不得在税前扣除。
依据《财政部、国家税务总局关于企业手续赞及佣金支出税前扣除政策
的通知》(财税[2009]第 129 号)的规定。从 2008 年 1 月 1 日起，向个人支付
的佣金，继续执行上述比例。
建议改按下列方案处理，即先由你公司将持有 M 公司 40％的股权以 4000
万元转让给张先生，再由张先生以 7000 万元的价格对外转让。这样，张先
生取得的股权转让差价，不征收营业税，改按“财产转让所得”征收 20％的个
人所得税，你方股权转让所得额不变。
71.研发支出享受加计扣除应注意哪些问题?
研发费核算的内容及起止日期如何确定?如何界定设备改造与研究开发?
支付给外方股东的技术转让费(以图纸为栽体)已扣缴预提所得税，并享受营
业税免征优惠，能否列入研发费?
(1)研究活动与设备改造的区别与联系：研究开发活动是指企业为获得科
学与技术(不包括人文、社会科学)新知识，创造性运用科学技术新知识，或
实质性改进技术、工艺、产品(服务)而持续进行的具有明确目标的研究开发
活动。创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、工艺、产品(服务)，
是指企业通过研究开发活动在技术、工艺、产品(服务)方面的创新取得了有
价值的成果，对本地区(省、自治区、直辖市或计划单列市)相关行业的技术、
工艺领先具有推动作用，不包括企业产品(服务)的常规性升级或对公开的科
研成果直接应用等活动(如直接采用公开的新工艺、材料、装置、产品、服
务或知识等)。
固定资产技术改造，也叫固定资产大修理，是指企业为了改进产品性能，
提高产品质量，增加产品品种，降低能源和原材料消耗而对原有固定资产进
行技术改造，使固定资产在原来基础上增添新的功能，从而增加价值，延长
使用年限。
如果设备改造是为了研制新产品，则改造费用可计入研发费，其中应当
资本化的，其折旧费用计入研发费。如果设备改造只是为了恢复原有功能、
延长使用年限，则不得计入研发费。
(2)研发支出归集的起止时间：研发费应予研发活动开始之日起归集费用，
到项目研究成功(以有关部门或专家书面鉴定之日)或确认研究失败并停止研
究之日。
(3)研发支出归集的内容：《企业财务通则解读》一书对研发费用的组成
作了详细说明，具体包括：研发活动直接消耗的材料、燃料和动力费用、企
业在职研发人员的工资、奖励、津贴、补贴、社会保险费、住房公积金等人
工费用以及外品研发人员的劳务费用；用于研发活动的仪器、设备、房屋等
固定资产的折旧费或租赁费以及相关固定资产的运行维护、维修等费用；用
于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销费用；用于中间
试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，设备调整及检验费，样品、
样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费等；研发成果的论证、评审、
验收、评估以及知识产权的申请费、注册费、代理费等费用。通过外包、合
作研发等方式，委托其他单位、个人或者与之合作进行研发而支付的费用；
与研发活动直接相关的其他费用，包括技术图书资料费、资料翻译费、会议
费、差旅费、办公费、外事费、研发人员培训费、培养费、专家咨询费和高
新科技研发保险费用等。
为研究开发新项目而支付的技术转让费(包括专利和非专利技术转让费)，
应作为无形资产处理，其摊销额计人研发费。研发结束后，技术转让费在剩
余的年限内继续摊销并获得税前扣除，但摊销额不再作为研发费处理，不得
享受加计扣除。固定资产折旧也按照上述方法处理。
依据《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财
税[2008]001 号)规定，企业购买的软件可以按两年摊销。
(4)研发支出会计处理方法：执行《企业会计制度》的企业，研发支出全
部费用化处理；执行《企业会计准则》的企业，研究过程的支出全部费用化，
开发过程的支出从符合资本化条件之日起开始资本化。
(5)允许享受加计扣除的研发支出：企业研发支出内容很多，但允许享受
加计扣除的金额并不是研发支出的全部，《国家税务总局关于印发<企业研
究开发费用税前扣除管理办法(试行)>的通知》(国税发[2008]116 号)第四条
规定，企业从事《国家重点支持的高新技术领域》和国家发改委等部门公布
的《当前优先发展的高技术产业化重点领域指南(2007 年度)》规定项目的研
究开发活动，其在一个纳税年度中实际发生的下列费用支出，允许在计算应
纳税所得额时按照规定实行加计扣除：①新产品设计费、新工艺规程制定费
以及与研发活动直接相关的技术图书资料费、资料翻泽费。①从事研发活动
直接消耗的材料、燃料和动力费用。①在职直接从事研发活动人员的工资、
薪金、奖金、津贴、补贴。①专门用于研发活动的仪器、设备的折旧费或租
赁费。①专门用于研发活动的软件、专利权、非专利技术等无形资产的摊销
费用。①专门用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费。①
勘探开发技术的现场试验费。①研发成果的论证、评审、验收费用。
(6)研发支出加计扣除办法：《国家税务总局关于印发<企业研究开发费
用税前扣除管理办法(试行)>的通知》(国税发[2008]116 号)规定，企业根据
财务会计核算和研发项目的实际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本
化处理的，可按下述规定计算加计扣除：
①研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用
实际发生额的 50％，直接抵扣当年的应纳税所得额。
①研发费用形成无形资产的，按照该无形资产成本的 150％在税前摊销。
除法律另有规定外，摊销年限不得低于 10 年。
企业实际发生的研究开发费，在年度中间预缴所得税时，允许据实计算
扣除，在年度终了进行所得税年度申报和汇算清缴时，再依照本办法的规定
计算加计扣除。
企业申请研究开发费加计扣除时，应向主管税务机关报送如下资料：①
自主、委托、合作研究开发项目计划书和研究开发费预算。①自主、委托、
合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和专业人员名单。①自主、委托、
合作研究开发项目当年研究开发费用发生情况归集表。①企业总经理办公会
或董事会关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件。①委托、合
作研究开发项目的合同或协议。①研究开发项目的效用情况说明、研究成果
报告等资料。
72.汇总纳税成员企业如何弥补亏损?
集团公司本部是亏损的，但是有投资收益，能否将本部的亏损额与各子
公司的盈利先抵消后再用本部的投资收益弥补?
不能。汇总纳税企业必须分别计算集团公司的应纳税所得额(投资收益
弥补亏损)和子公司应纳税所得额，然后再由集团公司所得弥补子公司亏损，
或子公司所得弥补集团公司亏损。
73.汇总纳税成员相互抵补亏损，如何进行账务处理?
各盈利的子公司按照适用税率向总部上缴了企业所得税，但将公司本部
的亏损汇总后会沉淀一部分所得税款在公司本部往来账上，这个数年都在增
加，如何进行账务处理?
由于汇总纳税时子公司的所得弥补了集团公司的亏损，实际无需缴纳企
业所得税，或者少纳企业所得税，因此子公司本年度应当不承担或少承担所
得税。子公司按照当年实际应当承担的所得税款拨付给母公司。子公司以前
年度按照实际盈利数计算的所得税款，应由集团公司退还给子公司，增加子
公司的留存收益。以后集团公司若有所得，仍应由集团公司弥补其以前年度
的亏损，子公司以前年度弥补集团公司的亏损额应当转回增加子公司所得。
举例如下表：
年度
集团公司
应纳税所
得额
子公司
应纳税
所得额
应纳所得税额
2007
年
-50 万元 80 万元 子公司应纳税额=(80－50)×33％=(万元)
2008
年
100 万元 200 万元
集团公司应纳税额=(100－50)×25％
=(万元)
子公司应交所得税=(200＋50)×25％
=(万元)
74.未扣除折旧的固定资产恢复扣除折旧，如何进行纳税调整?
《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》(国
税发[2006]31 号)规定：“开发企业将开发产品转作固定资产的，可按税收规
定扣除折旧费用；未转作固定资产的，不得扣除折旧费用。” 我公司有部
分开发产品，未出售，竣工后一直用于出租。根据以前规定，因转固定资产
要视同销售缴蚋所得税，因此，我们未将其转作固定资产处理，而是将其作
开发产品核算，相应地，其折旧费用未在税前扣除(会计上有提折旧，计算
所得税时，调增应蚋税所得颇)。
按照新的税法规定，自 2008 年起开发产品出租不用视同销售缴纳所得
税，请问，其折旧费用是否可以在税前扣除?以前作纳税调增的折旧金额，
在 2008 年是否可以再调回来，作纳税调减处理?
根据《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》(国税
函[2008]828 号)规定，自 2008 年 1 月 1 日起，房地产企业将开发产品自用或
出租，由于其所有权未转让，不作视同销售处理。对 2008 年 1 月 1 日以前
将开发产品自用或出租，2008 年 1 月 1 日以后尚未进行税务处理(视同销售
纳税调整)的，按本通知规定执行。
目前可将开发产品转作固定资产处理，并且不用补缴视同销售业务的企
业所得税，2007 年底前按照《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所
得税问题的通知》(国税发[2006]31 号)对折旧额作纳税调增的做法是正确的。
该项固定资产的计税基础=初始计税基础(开发产品成本)－已扣除折旧
(0)=固定资产原价
从 2008 年 1 月 1 日起按照计税基础计算税法折旧。
例如，开发产品成本 100 万元，残值率为 10％，折旧年限 20 年，从 2006
年 1 月 1 日起计提折旧，2006 年、2007 年合计计提折旧 9 万元，并已作纳
税调整，会计折旧年限尚有 18 年，每年会计折旧额为 万元。
计算税法折旧的时间从 2008 年 1 月 1 日起，但开始计算税法折旧的时
间仍为交付使用的次月，如果税法折旧年限也选择 20 年，则剩余的 18 年内，
年折旧额为 5 万元[(100－100×10％)／18 年]，每年应调减应纳税所得额
万元。
以上纳税调整方法与工业企业停用设备折旧的纳税调整方法相同。税法
规定，停用设备计提的会计折旧不得在税前扣除。例如，设备折旧年限 10
年(与税法规定相同)，残值率为 0(与税法规定相同)。纳税调整方法如下：会
计处理上已计提 3 年折旧，不作纳税调整；第 4、5 年停用，会计仍计提折
旧但需作纳税调整，确认递延所得税资产；第 6 至 10 年，会计折旧额不变，
税法折旧大于会计折旧，作纳税调减处理，递延所得税资产转回。
年新增企业所得税征管范围如何划分?
我公司于 2009 年 2 月领取蕾业执照，主管工程施工，兼营建材批发零
售。当地国税机关要求企业所得税由圆税机关管理，而地税机关却认为企业
所得税应由地税机关管理。请问，企业所得税征管范围到底如何划分?
关于企业所得税征管范围的划分，从 2009 年 1 月 1 日起。按照《国家
税务总局关于调整新增企业所得税征管范围问题的通知》(国税发[2008]120
号)及《国家税务总局关于明确非居民企业所得税征管范围的补充通知》(国
税函[2009]50 号)执行。
(1)基本规定：以 2008 年为基年，2008 年底之前国家税务局、地方税务
局各自管理的企业所得税纳税人不作调整。2009 年起新增企业所得税纳税人
中，应缴纳增值税的企业，其企业所得税由国家税务局管理；应缴纳营业税
的企业，其企业所得税由地方税务局管理。
同时，2009 年起下列新增企业的所得税征管范围实行以下规定：
①企业所得税全额为中央收入的企业和在国家税务局缴纳营业税的企业
其企业所得税由国家税务局管理。①银行(信用社)、保险公司的企业所得税
由国家税务局管理，除上述规定外的其他各类金融企业的企业所得税由地方
税务局管理。①外商投资企业和外国企业常驻代表机构及中国境内设立机构、
场所的其他非居民企业的企业所得税仍由国家税务局管理。
(2)对若干具体问题的规定：
①境内单位和个人向非居民企业支付《企业所得税法》第三条第三款规
定的所得的，该项所得应扣缴的企业所得税的征管，分别由支付该项所得的
境内单位和个人的所得税主管国家税务局或地方税务总局负责。对不缴纳企
业所得税的境内单位，其发生的企业所得税源泉扣缴管理工作仍由国家税务
总局负责。
①2008 年底之前已成立跨区经营汇总纳税企业，2009 年起新设立的分支
机构，其企业所得税的征管部门应与总机构企业所得税征管部门相一致；
2009 年起新增跨区经营汇总纳税企业，总机构按基本规定确定的原则划分征
管归属。其分支机构企业所得税的管理部门也应与总机构企业所得税管理部
门相一致。 ①按税法规定免缴流转税的企业，按其免缴的流转税税种确
定企业所得税征管归属；既不缴纳增值税也不缴纳营业税的企业，其企业所
得税暂由地方税务局管理。
①既缴纳增值税又缴纳营业税的企业，原则上按照其税务登记时自行申
报的主营业务应缴纳的流转税税种确定征管归属；企业税务登记时无法确定
主营业务的，一般以工商登记注明的第一项业务为准；一经确定，原则上不
再作调整。
①2009 年起新增企业，是指按照《财政部、国家税务总局关于享受企业
所得税优惠政策的新办企业认定标准的通知》(财税[2006]1 号)及有关规定
的新办企业认定标准成立的企业。
根据上述规定，你公司若符合《财政部、国家税务总局关于享受企业所
得税优惠政策的新办企业认定标准的通知》(财税[2006]1 号)规定的新办企
业的标准，应当在地税机关缴纳企业所得税。
76.合伙企业的出资人既有法人又有自然人的，如何计算企业所得税?
我是一家合伙企业，由 A 公司、张先生、李先生共同出资组建。按规定，
张先生、李先生应当缴纳个人所得税，而 A 公司应当缴纳企业所得税，问题
是，如何计算应纳税所得额呢?
合伙企业以每一合伙人为纳税义务人。合伙企业合伙人是自然人的。按
照“个体工商户的生产、经营所得”项目缴纳个人所得税；合伙人是法人或其
他组织的，由法人或其他组织缴纳企业所得税。
《财政部、国家税务总局关于合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财
税[2008]159 号)规定，合伙企业生产经营所得和其他所得采取“先分后税”的
原则。具体应纳税所得额的计算按照《财政部、国家税务总局关于印发(关
于个人独资企业和合伙企业投资者征收个人所得税的规定)的通知》(财税
[2000]91 号)及《财政部、国家税务总局关于调整个体工商户个人独资企业和
合伙企业个人所得税税前扣除标准有关问题的通知》(财税[2008]65 号)的有
关规定执行。
合伙企业的利润无论是否分配，均需在年末办理汇算清缴，计算应纳税
所得额。合伙企业的亏损，不得冲减法人的生产经营所得，而应由合伙企业
用以后五年的税前所得弥补，合伙企业应纳税所得额大于零的，合伙企业的
合伙人按照下列原则确定应纳税所得额：(1)合伙企业的合伙人以合伙企业的
生产经营所得和其他所得，按照合伙协议约定的分配比例确定应纳税所得额。
(2)合伙协议未约定或者约定不明确的，以全部生产经营所得和其他所得，按
照合伙人协商决定的分配比例确定应纳税所得额。(3)协商不成的，义全部生
产经营所得和其他所得，按照合伙人实缴出资比例确定应纳税所得额。(4)无
法确定出资比例的，以全部生产经营所得和其他所得，按照合伙人数量平均
计算每个合伙人的应纳税所得额。
合伙协议不得约定将全部利润分配给部分合伙人。
法人企业作为合伙企业出资人的，在申报所得税时对合伙企业归属于本
企业的应纳税所得额，作纳税调增处理。
合伙企业对外投资取得的利息、股息、红利所得，不并人合伙企业的生
产经营所得，而应当按照上述分配原则进行分配，其中属于自然人合伙人应
得的利息、股息、红利所得，由支付的单位负责代扣代缴个人所得税，属于
法人合伙人应得的利息所得，并入法人当年的生产经营所得总额征税。属于
法人合伙人的股息、红利所得，并入法人当年的收入总额，按照股息、红利
所得的有关规定处理。
实行查账征收方式的合伙企业，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、
费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。
在计算合伙企业生产经营所得的应纳税所得额时，除了要注意收入、支
出的各个方面是否真实准确外，应特别注意以下诸因素：(1)合伙企业是否严
格按照权责发生制原则确定其收入和支出；(2)合伙企业自然人业主的费用扣
除标准和从业人员的工资扣除标准，是否符合各省、自治区和直辖市税务局
的规定，有无超标准列支情况；(3)合伙企业在生产、经营期间借款的利息支
出的扣除，是否具有合法证明，是否超出金融机构同类、同期贷款利率计算
的数额；(4)合伙企业购置税控收款机的支出，是否按照省、自治区、直辖市
地方税务局确定的期限进行扣除；(5)合伙企业发生的与生产经营有关的财产
保险、运输保险以及从业人员的养老、医疗及其他保险费用支出，是否按国
家有关规定标准计算扣除；(6)合伙企业的公益性捐赠支出是否超过了税法规
定的标准；(7)合伙企业的年度经营亏损，是否按照规定进行了弥补。
凡实行查账征收办法的，生产经营所得按照《个体工商户个人所得税计
税办法(试行)》的规定确定。但下列项目的扣除依照以下规定执行：
(1)从 2008 年 3 月 1 日起，对合伙企业的自然人业主费用扣除标准统一确
定为 24000 元／年(2000 元／月)。2008 年 1~2 月，业主费用扣除标准仍然执
行每月 1600 元。
(2)业主的工资薪金支付不得扣除。从 2008 年 1 月 1 日起，合伙企业向其
从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。
(3)从 2008 年 1 月 1 日起，合伙企业拨缴的工会经费、发生的职工福利费、
职工教育经费支出分别在工资薪金总额 2％、14％、％的标准内据实扣除。
(4)从 2008 年 1 月 1 日起，合伙企业每一纳税年度发生的广告费和业务
宣传费用不超过当年销售(营业)收入 15％的部分，可据实扣除；超过部分，
准予在以后纳税年度结转扣除。
(5)从 2008 年 1 月 1 日起，合伙企业每一纳税年度发生的与其生产经营
业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的 60％扣除，但最高不得超过
当年销售(营业)收入的 5‰。
(6)投资者及其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。投资者及其家庭
发生的生活费用与企业生产经营费用混合在一起，并且难以划分的，全部视
为投资者个人及其家庭发生的生活费用，不允许在税前扣除。
(7)企业生产经营和投资者及其家庭生活共用的固定资产难以划分的，由
主管税务机关根据企业的生产经营类型、规模等具体情况，核定准予在税前
扣除的折旧费用的数额或比例。
(8)企业计提的各种准备金不得扣除。对合伙企业实行核定征收方式的，
应当按照《财政部、国家税务总局关于个人独资企业和合伙企业投资者征收
个人所得税的规定》(财税[2000]91 号)规定的方法计算应纳税所得额，其中
实行核定应税所得率征收方式的，应纳所得税额的计算公式如下：
应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率
应纳税所得额=收入总额×应税所得率
或，应纳税所得额=成本费用支出额÷(1－应税所得率)×应税所得率
应税所得率应按下表规定的标准执行。
应税所得率表
行 业 应税所得率(％)
工业、交通运输业、商业 5％~20％
建筑业、房地产开发业 7％~20％
饮食服务业 7％~25％
娱乐业 20％~40％
其他行业 10％~30％
备注：企业经营多业的，无论其经营项目是否单独核算，均应根据其主
营项目确定其适用的应税所得率
77.执行《企业会计制度》与《企业会计准则》对应纳税所得额有哪些影
响?
请问企业实行《企业会计制度》或《企业会计准则》，对计算应纳税所
得额有哪些不同的影响?
现行税法的诸多规定，都表现出会计方法的选用对应纳税所得额产生不
同的影响，研究支出的税务处理就是典型的例子。
《企业会计制度》第四十五条规定，自行开发并按法律程序申请取得的
无形资产，按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产
的实际成本。在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工
资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。已
经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取
得权利时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。
《企业会计准则第 6 号——无形资产》规定，企业内部研究开发项目的
支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。对于研究阶段的支出，应当
于发生时计入当期损益。开发阶段的支出从满足资本化条件之日起，应当确
认为无形资产。
《国家税务总局关于印发<企业研究开发费用税前扣除管理办法(试行)>
的通知》(国税发[2008]116 号)规定，企业根据财务会计核算和研发项目的实
际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的，可按下述规定计算
加计扣除：(1)研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研
发费用实际发生额的 50％，直接抵扣当年的应纳税所得额。(2)研发费用形
成无形资产的，按照该无形资产成本的 150％在税前摊销。除法律另有规定
外，摊销年限不得低于 10 年。
由此可见，执行《企业会计制度》的企业，研究阶段和开发阶段的费用
均计入当期损益，可以提前在税前扣除，并享受加计扣除，而执行《企业会
计准则》的企业，开发阶段发生的支出，作为无形资产的部分只能递延到以
后年度分期扣除。
请说明类似的业务还有哪些?为什么会产生这种影响?
会计处理和税务处理分别适用会计政策和税收法律、法规，二者保持符
自的独立性，也只有这样才能保证会计信息的真实性和应纳税额的准确性”
《税收征管法》第二十条规定：“纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或
者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的
规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计
算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。”《企业所得税法》第二十一条规定：
“在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规
的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税。”因此，在
进行会计核算时，所有企业都必须严格执行《企业会计制度》和《企业会计
准则》等的相关要求，进行会计要素的确认、计量和报告。在完成纳税义务
时，必须按照税法的规定计算税额，及时申报缴纳。
任何会计处理方法都不应当对应纳税所得额造成影响。造成这些影响，
主要是由于不合理的税法所导致的。类似的例子还有实物捐赠和视同销售业
务。
(1)实物捐赠业务对应纳税所得额的影响。《财政部、国家税务总局关于
印发执行<企业会计制度>和相关会计准则有关问题解答(三)的通知》(财会
[2003]29 号)规定，因会计制度及相关准则与税法规定就捐赠资产应计入损益
的金额不同而产生的差异为永久性差异，无论是按应付税款法还是按纳税影
响会计法核算所得税的企业，均应按照当期应交的所得税确认为当期的所得
税费用。企业在计算捐赠当期的应纳税所得额时，应在按照企业会计制度及
相关企业会计准则计算的利润总额的基础上，加上按以下公式计算的因捐赠
事项产生的纳税调整金额：
因捐赠事项产生的纳税调整金额={按税法规定认定的捐出资产的公允价
值－[按税法规定确定的捐出资产的成本(或原价)－按税法规定已计提的累
计折旧(或累计摊销额)]－捐赠过程中发生的清理费用及缴纳的可从应纳税
所得额中扣除的除所得税以外的相关税费}＋因捐赠事项按会计规定计入当
期营业外支出的金额－税法规定允许税前扣除的公益救济性捐赠金额
由此可见，非现金资产对外捐赠计算的资产转让所得，是不能相应增加
捐赠支出金额的。同理，非现金资产用于促销，也不能相应增加销售费用，
即税法将其作为一项永久性差异处理。
上述规定有失公允。对于执行《企业会计准则》的企业，就不存在这样
的问题。以非现金资产对外捐赠，就像实物抵债一样，是用实物代替了现金，
相当于先将实物销售出去，再用现金对外捐赠，即产生了现金利益的流入，
账务处理如下：
借：营业外支出——捐赠支出
贷：主营业务收入
借：主营业务成本
贷：产成品
在这种情况下，是不需要作纳税调整的。
又如，以产成品换取固定资产，产成品视同销售的同时，固定资产的计
税基础是按照换出资产的公允价值为基础确定的。这是一笔暂时性差异。非
脱金资产的计税基础是在转让或折旧时扣除的，而如果将产成品用于捐赠、
促销等业务时(借记“营业外支出”、“销售费用”科目)，不相应增加捐赠支出、
销售费用就会导致税负不公。会计方法的不同，不应当对应纳税所得额有影
响。因此，按《企业会计制度》核算下，应当视同销售的业务。如果借方是
“营业外支出”、“销售费用”等科目(如非现金资产对外捐赠、用于促销)，应同
时将资产转让所得相应增加支出，即作纳税调减处理。
(2)视同销售业务对应纳税所得额的影响。固定资产、无形资产用于对外
投资、抵偿债务或非货币性资产交易的账务处理的差异，对计算应纳税所得
额存在影响。
按照《企业会计制度》规定，固定资产、无形资产用于对外投资、抵偿
债务或者非货币性资产交换，应当按照资产的账面价值结转，公允价值与账
面价值的差额不确认损益。但是执行《企业会计准则》的企业(非货币性资
产交换业务采取成本模式计量除外)，处置资产的公允价值与账面价值的差
额应计入当期损益(营业外收支)。
根据《国家税务总局关于<中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表>
的补充通知》(国税函[2008]1081 号)规定，计算业务招待费、广告及宣传费
税前扣除的基数，包括主营业务收入、其他业务收入和视同销售收入，不包
括营业外收入，导致执行《企业会计准则》的企业减少了扣除的基数。
78.新企业所得税纳税申报表存在哪些问题?
我是税务战线上的一名老兵，多年来一直在税政科工作，分管企业所得
税征管业务。最近，国家税务总局以《国家税务总局关于印发<中华人民共
和国企业所得税年度纳税申报表>的通知》(国税发[2008]101 号)颁布了新的
企业所得税纳税申报表，让我眼前一亮!因为新纳税申报表采用了 1994 年颁
布的企业所得税纳税申报表格式——“应纳税所得额=会计利润＋纳税调整”。
我国对企业所得税纳税申报表于 1998 年《国家税务总局关于印发并试行新
修订的<企业所得税纳税申报表>的通知》(国税发[1998]190 号)和 2006 年
《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》(国税发[2006]56
号)作了两次较大幅度的修订，均不理想，根本原因是采用“应纳税收入额=
收入总额－扣除金额”的格式是不可取的，因为纳税人采取的会计方法不同，
有的执行企业会计准则、有的执行企业会计制度，还有的执行小企业会计制
度，甚至还有执行行业会计制度的，都需要按照税法规定的方法填写扣除金
额。实际操作中，纳税人大多是先在工作底稿上计算出应纳所得税额，然后
采用倒推计算法填写纳税申报表。这种做法不仅加大了税收成本，也失去了
修订纳税申报表的意义。
对于新的企业所得税纳税申报表的颁布，我既欣喜又遗憾。欣喜的是企
业所得税纳税申报表回到了 15 年前的格式，增强了可操作性。遗憾的是，“填
表说明”错误太多，虽然《国家税务总局关于<中华人民共和国企业所得税年
度纳税申报表>的补充通知》(国税函[2008]1081 号)重新颁布了填表说明，错
误仍然不少。而且还有校对错误。我局马上要组织培训班，大规模辅导纳税
人办理所得税汇算清缴。您能否依据税法的规定，结合这份新的企业所得税
纳税申报表，帮我们补充一下有关内容。
(1)收入类凋整项目：收入类调整项目第 19 行“其他”栏。包括：
①附表三，将权益法核算的“投资收益”已从利润总额中剔除，股息(会计
上没有确认投资收益)，又作为免税收入作纳税调减处理，势必造成少缴所
得税。
此外，无论是成本法还是权益法核算，对于红利所得(被投资方用留存
收益增资)投资方足不作账务处理的，如果收入总额中不包括红利所得，同
时将红利所得作为免税收入调减，同样会少缴所得税。
因此，在第 19 行“其他”栏中，必须先将长期股权投资、股票投资(交易
性金融资产、可供出售的金融资产)的股息、红利所得作纳税调增处理。
①附表三中，只提到权益法核算的“投资收益”从利润总额中剔除。由于
成本法核算的投资收益(分配金额冲减投资成本后的差额)金额与股息、红利
所得并不相等，必须在收入类调整项目中剔除成本法核算的投资收益。
①附表三中，收入类调整项目应将股票投资(交易性金融资产、可供…售
的金融资产)核算的投资收益从利润表中剔除。
以上的①~①项均指境内投资业务。
①对于境外营业机构(无法人资格的分公司)的盈利或损失，应与境外被
投资企业(具备法人资格的控股、参股企业)的股息、红利所得分开填列。建
议在收入类调整项目的其他栏反映。
①对“未实现融资收益应确认的计税收入”项目应作调增处理。
例 1：某设备生产企业销售一台大型设备，价格 500 万元，分 5 年收回，
每年末收回 100 万元。账务处理如下：
借：长期应收款 5000000
贷：主营业务收入 4200000(现值)
未实现融资收益 800000
期末，应将“未实现融资收益”80 万元作纳税调增处理。
①执行《企业会计制度》的企业，非货币性资产交易已经在纳税调整项
目明细表(改附表三)中作视同销售处理，因此“营业外收入-非货币性交易收
益”科目的金额应当作纳税调减处理，否则会导致重复征税。
①销售退回属于资产负债表日后事项的，《国家税务总局关于确认企业所
得税收入若干问题的通知》(国税函[2008]875 号)要求冲减退货当期的所得，
即通过“以前年度损益调整”科目核算的资产负债表日后事项应在本年度作调
增、调减处理。
(2)扣除类调整项目：
①第 36 行“与未实现融资收益相关在当期确认的财务费用”，应改为“由
未确认融资费用转入的财务费用”。
①内资房地产企业在取得第一笔收入之前发生的业务招待费在 2006、2007
年度调增的金额，可以在剩余的年限内继续调减。2008 年及以后年度，每年
调减的金额与本年度实际发生额的 60％之和，不得超过营业收入和视同销售
收入之和的 5‰。附表三中(第 26 行)“业务招待费支出”可能存在上述纳税调
减的情形。
①已计提减值准备的非现金资产以视同销售方式处置，填写第 21 行“视
同销售成本”不得扣除减值准备。资产减值准备在附表三第 51 行(“准备金调
整项目”)单独作纳税调整。
执行《企业会计制度》的企业，将非现金资产以视同销售方式处置，应
纳的营业税、消费税、土地增值税、城市维护建设税和教育费附加，由于未
计入当期损益，也应作纳税调减处理。
例 2：某企业执行企业会计制度，以库存商品对外投资，初始计量成本
为 100 万元，已提存货跌价准备 30 万元。投资作价 160 万元。由于资产处
置，必须按账面价值结转，存货跌价准备减少 30 万元。“视同销售收入栏”调
增 160 万元，“视同销售成本栏”调减 100 万元(而不是 70 万元)。
以视同销售方式取得的非现金资产(如产成品换取固定资产、非现金资
产对外投资)的计税基础只包括支付的增值税销项税额，不含可以抵扣的进
项税额，也不含已获得税前扣除的营业税、消费税、土地增值税、城市维护
建设税和教育费附加等。
①工资薪金的纳税调整方法。允许扣除的工资薪金按照实际发放数确定，
但原采取计税工资办法的企业动用 2007 年底的工资结余不得计入发放数；
原采取工效挂钩办法的企业动用 1997 年底的工资结余也不得计入发放数。
工资薪金纳税调整方法如下：提取数大于发放数的部分，调增所得；发
放数大于提取数的部分区别情况处理：外商投资企业作纳税调减处理；内资
企业应当先动用新结余。再动用老结余，其中，原采取计税工资的企业凡动
用了 2008 年以后产生的新结余，可以调减所得；凡动用了 2007 年底老结余，
不得调减所得；原采取工效挂钩办法的企业，凡动用了 1998 年(含 1998 年)
以后的新结余，可以调减所得，凡动用了 1997 年底的老结余不得调减所得。
①职工福利费的纳税调整方法。凡 2007 年底对职工福利费根据《国家税
务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》(国税函
[2008]264 号)规定作纳税调减处理的企业，2008 年度及以后年度实际列入成
本费用的福利费应当在原调减金额的范围内先作纳税调增处理(否则会导致
重复扣除)，剩余金额再与当年允许扣除的工资薪金的 14％对比，超过部分
作纳税调增处理，不超过则不作纳税调整。
①关于坏账准备与坏账损失的纳税调整方法只适用于一般情况。
填表说明：附表十“资产减值准备项目调整明细表”中，纳税调整额＝本
期通过损益类科目计提数－本期通过损益类科目转回数。不得扣除的坏账在
附表三(第 42 行)“财产损失”项目中作纳税调增处理。
例 3：坏账准备期初余额 100 万元，本期发生坏账 20 万元，年末计提
数 50 万元。期末余额 130 万元。根据公式应调增所得=50－20=30(万元)，或
者=130－100=30(万元)。
分析：若坏账损失允许扣除 20 万元，计提 50 万元，应调增 30 万元。
附表三中“财产损失”不作纳税调整。
若坏账损失不允许扣除，计提 50 万元，应调增 50 万元。填表方法：本
表调增 30 万元，附表三中“财产损失”调增 20 万元。 (本例结论与企业所
得税纳税申报表填写规则一致)
例 4：坏账准备期初余额 100 万元，本期发生坏账 20 万元，本期收回以
前年度已获得扣除的坏账 5 万元，年末计提数 50 万元，期末余额为 l35 万元
(100－20＋5＋50)。根据公式应调增所得 35 万元(50＋5－20)，或者 35 万元
(135－100)。
因此，在进行纳税调整时还需加上本期收回以前年度已获得扣除的坏账，
但不应包括本期收到的以前年度会计上已确认坏账但未获得税前扣除的坏
账。
例 5：坏账准备 2008 年期初余额 100 万元(假设按应收款项余额的 5‰
计提)，本年未发生坏账，年末应收账款余额为零，100 万元全部转同，年末
余额为零。根据该公式应调减 100 万元。
由于以前年度 100 万元已获得扣除，未作纳税调整，转回 100 万元增加
会计利润应当也不作纳税调整。将两个会计年度作为一个纳税年度，这个问
题就不难理解。
换一种情况，坏账准备 2008 年期初余额 100 万元中包含期初应收款项
余额的 5‰的部分(假设为 60 万元)，本年未发生坏账，年末应收账款余额
为零。因为以前年度只调增了 40 万元，因此本年度只能调减 40 万元。
因此．纳税调整额=本期通过损益类科目计提数＋本期收到以前年度已
获得扣除的坏账－(本期通过损益类科目转回数－2008 年初应收款项余额×5
‰)
①第 18 行“抵扣应纳税所得额”。税法规定，企业投资于未上市的中小高
新技术企业，在投资满两年的当年，可以按照投资额的 70％抵扣应纳税所得
额。当年的所得额不足抵扣的，可以结转以后年度抵扣。
该栏应当作为附表三的最后填写项目，结合主表，原则是抵扣所得额后，
使主表第 23 栏：“纳税调整后所得”大于等于零。
①第 40 行“其他”栏，应包括：
A．以分期收款方式销售货物分期确认收入时应扣除的成本。
B．权益结算的股份支付计提时调增，行权时调减。
C．按《企业会计制度》核算下，应当视同销售的业务，如果借方是“营
业外支出”、“销售费用”等科目(如非现金资产对外捐赠、用于促销)，应同时
将资产转让所得相应增加支出，即作纳税调减处理。
D．2007 年及以前年度开办费调增金额，可以递延到 2008 年及以后年
度在剩余的年限内作纳税调减处理。
E．销售存货的初始计量与计税基础的差异。如造船厂生产的船舶的会
计成本大于计税基础，原因是支付的借款利息超过了同期同类银行贷款利率
计算的利息。
F．转让定价被纳税调整补缴税款的同时加收的利息支出，不得扣除。
G．兼营征免税项目，按收入比例分摊的免税收入应负担的期间费用不得
扣除。
(3)资产类调整项目：
①《国家税务总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通
知》(国税函[2008]264 号)规定：“企业在一个纳税年度发生的转让、处置持
有 5 年以上的股权投资所得，占当年应纳税所得 50％及以上的，可在不超
过 5 年的期间均匀计入各年度的臆纳税所得额。”纳税人选择按 5 年确认股
权转让所得的情形，应当在附表十一的备注中说明。分析后填列至附表三第
47 行。
“当年的股权投资转让所得或损失＋股息、红利所得”项目小于零，用以
后年度的股息红利和股权处置处理所得弥补，大于零，可以弥补以前年度的
股权处置损失。相关内容在附表十一“长期股权投资所得(损失)明细表”中填
写，与附表四“企业所得税弥补亏损明细表”无关。
如果用免税的股息、红利弥补本年度及以前年度的股权处置损失，对纳
税人有不利影响。因此，填写该申报表时，可以先用应纳税的股权转让所得
弥补以前年度的股权处置损失，再用免税的股息、红利所得弥补。
此外，附表十一“长期股权投资所得(损失)明细表”应改为“股权投资所得
(损失)明细表”。交易性金融资产、可供出售的金融资产持有期间生产的股息、
红利所得以及转让所得或损失，也在本表填写。
①固定资产、无形资产，以及大型设备、船舶、飞机等建造期超过一年
以上的存货，凡会计成本中含有税法不予资本化的金额(如向非金融部门取
得借款发生的利息支出超过同期同类银行贷款利率)，在处置时作纳税调增
处理。
①资产评估增减值纳税调整(如 100％受让股权，目标公司按评估价值调
账的情形；改组方式取得非现金资产的会计成本与计税基础的差异等)，采
取据实逐年调整法可通过附表九纳税调整，采取综合调整法可在其他栏中进
行纳税调整。 ①第 42 行“财产损失”含坏账损失，不含长期股权投资处置
损失。 (4)第 54 行的“其他”项目，包括：
①纳税调增事项：采取企业会计准则核算的固定资产盘盈(会计上列“以
前年度损益调整”)。
①纳税调增事项：采取企业会计制度核算的债务重组利得、无法支付款
项等。 ①纳税调增事项：申购资金未中签投资者资金被冻结期间的利息(财
税[1997]13 号)。
①预计负债(不含计入固定资产原价的弃置费)计提时不得扣除，调增所
得。实际发生时，调减所得。
①逾期或满一年的包装物押金。
①2007 年度外币货币性项目的汇兑损益(收益、损失)，根据《国家税务
总局关于做好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》(国税函
[2008]264 号)，不确认所得(或损失)，在 2007 年度汇算时已作纳税调整的，
在实际处置或结算的年度，还需作相反方向的调整。《企业所得税法》实施
后，汇兑损益的税务处理与会计处理相同。
①合伙企业当年实现的应纳税所得额依据《财政部、国家税务总局关于
合伙企业合伙人所得税问题的通知》(财税[2008]159 号)计算的归属于本企
业的金额。
(5)附表七“以公允价值计量资产纳税调整表”，该表需作修改，理由如下：
开发产品、固定资产、土地使用权转作投资性房地产时，公允价值与账
面价值的差额计入资本公积。投资性房地产后续计量由成本模式转换为公允
价值模式时，公允价值与账面价值的差额调整留存收益。这两种情况均未涉
及当期损益，因此用账面价值(公允价值)期末与期初的差额进行纳税调整是
不可取的。
投资性房地产的计税基础由于按税法规定折旧，从而导致期初与期末不
等，会计折旧(为零)与税法折旧的差额，应通过附表九填写，并通过附表三
作纳税调整。
如果用“(期末计税基础－期末账面价值)－(期初计税基础－期初账面价
值)”进行纳税调整，势必造成附表三第 43 行“固定资产折旧”调整与第 10 行
“公允价值变动净收益”调整的重复。
因此填表方法是．直接按照本年度“公允价值变动损益”科目的发生额填
列。公允价值变动收益调减所得，公允价值变动损失调增所得。
(6)附表六第 2 行“境外所得”应该是指实际分配的股息、红利。第 3 行“境
外所得换算含税所得＝适用所在国家地区所得税税率的境外所得÷(1－适用
所在国家地区所得税税率)＋适用所在国家预提所得税率的境外所得÷(1－适
用所在国家预提所得税率)”有问题。正确的计算公式应当是：境外股息红利
所得换算为含税收入的所得＝[实际分配额／(1－预提所得税税率)]／(1－境
外企业所得税适用税率)
(7)附表九，若折旧年限为 5~8 年，应如实填写 5~8 年的会计记录。本表
只反映会计折旧、税法折旧的计算结果。并不要求反映折旧计算过程。 (8)
主表第 29 行“抵免所得税额”，应当包括 2007 年底前购入已批准但尚未抵免
的金额。根据国家税务总局通知精神，2007 年 10 月 9 日前经税务机关审核
批准，并在 2007 年 12 月 31 日前实际购置国产设备的投资，以及企业经相
关部门核准的技术改造项目，在 2007 年 10 月 9 日至 2007 年 12 月 31 日期
间实际购置国产设备的投资，在 2007 年度结束后尚未抵免完的投资额，可
按其剩余抵免期限继续抵免到期为止。还应包括按照《财政部、国家税务总
局关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知》(财税[2005]186 号)
规定，对商贸企业、服务型企业(除广告业、房屋中介、典当、桑拿、按摩、
氧吧外)、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具加工性质的小型
企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用持《再就业优惠证》人员，与其
签订 1 年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，按实际招用人数予以
定额依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加和企业所得税优惠。定
额标准为每人每年 4000 元。
(9)主表第 18 行“减计收入”，应当包括在 2008 年底前，按照《财政部、
国家税务总局关于促进农产品连锁经营试点税收优惠政策的通知》(财税
[2007]10 号)规定享受农产品连锁经营试点企业所得税优惠的企业，其食用农
产品收入按全部收入的 90％作为计税收入。
《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税
[2008]001 号)规定了其他可执行到期的所得税优惠政策，以及《企业所得税
法》实施后，可享受免征企业所得税的部分行业的流转税返还等等，可根据
实际情况分析填列。
79.企业支付的哪些税费构成资产的计税基础?
《企业所得税法》规定，通过支付现金以外的方式取得的固定资产、无
形资产、投资资产、存货，以该资产的公允价值和支付的相关税费作为计税
基础。这里的“相关税费”，具体包括哪些?
(1)取得非现金资产需要缴纳的税费：企业以支付现金以外的方式取得非
现金资产，需要缴纳的税费有增值税、消费税、营业税、城市维护建设税、
教育费附加、土地增值税、契税。
①《增值税暂行条例实施细则》第四条规定，以存货、固定资产(设备)
对外投资、换取其他资产应视同销售缴纳增值税。
①《消费税暂行条例》及其实施细则规定，以自产应税消费品用于投资、
换取其他资产应视同销售缴纳消费税。
①《营业税暂行条例》及其实施细则规定，以不动产、无形资产换取
非现金资产(含换取目标公司持有的第三方股权，不含换取目标公司的股权)。
应当视同销售缴纳营业税。
①《财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税
[2006]21 号)规定，以房屋、建筑物、土地使用权投资于房地产企业用于开发，
或者房地产企业以开发产品对外投资，应当视同销售缴纳土地增值税。
①企业以各种方式取得的房屋和土地使用权，除《财政部、国家税务总
局关于企业改制重组若干契税政策的通知》(财税[2008]175 号)规定的免税
范围外，其他情形需要缴纳契税。
(2)相关税费的会计处理：
①以现金以外的方式取得的非现金资产应计的增值税销项税额、契税构
成非现金资产的成本。由于城市维护建设税和教育费附加的计税依据是应纳
增值税额，而不是销项税额，因此，与增值税有关的城市维护建设税和教育
费附加，只能计入当期损益(营业税金及附加)。
①以现金以外的方式取得的非现金资产应纳的营业税、消费税、土地增
值税、城市维护建设税和教育费附加(以下简称“四税一费”)的会计处理视具
体情况而定。执行企业会计制度的企业，以非现金资产对外投资或非货币性
交易，应纳的“四税一费”计人取得非现金资产的成本。执行企业会计准则的
企业，非货币性交易采用成本模式情形下，应纳的“四税一费”计入换取的非
现金资产的成本；同一控制下的控股合并方式取得的投资资产，以非现金资
产作为对价的，应纳的“四税一费”冲减所有者权益。
按照企业会计准则规定，非现金资产对外投资(同一控制下的控股合并
除外)、非货币性资产交换采用公允价值模式计量时，缴纳的“四税一费”直接
计入当期损益。
(3)“相关税费”的所得税处理：由于企业缴纳的“四税一费”可以在发生的
当期扣除，因此，凡计入当期损益的“四税一费”不作纳税调整，凡未计入当
期损益的“四税一费”，应当作纳税调减处理。相应地，构成非现金资产计税
基础的“相关税费”，只能是增值税销项税额和契税，而不可能包括“四税一
费”，否则非现金资产在折旧、摊销或处置时会造成重复扣除。
例 1：20×6 年 6 月 30 日，P 公司向同一集团内 Q 公司收购其持有的 s
公司 100%的股权，并于当日起能够对 s 公司实施控制。合并后 s 公司仍维
持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合
并日，S 公司所有者权益的总额为 4404 万元，P 公司净资产 6000 万元，其
中股本 4000 万元，盈余公积 1400 万元，资本公积(股本溢价)550 万元，未
分配利润 50 万元。P 公司向 Q 公司支付的对价如下：现金 3431 万元；产成
品成本 1000 万元，公允价值 1400 万元；旧设备原价 800 万元，累计折旧 400
万元，公允价值 500 万元；自建房屋原价 900 万元，累计折旧 300 万元，公
允价值 700 万元。增值税税率为 17％、营业税税率为 5％，不考虑土地增值
税、城建税和教育费附加。
S 公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日 P 公司应确认对 s 公
司的长期股权投资。分录为：
借：长期股权投资——s 公司 44040000
累计折旧 7000000
资本公积——股本溢价 5500000
盈余公积——法定盈余公积 7500000
贷：产成品 10000000
应交税费——应交增值税(销项税额) 2380000(14000000×17
％)
固定资产——设备 8000000
固定资产——房屋 9000000
应交税费——应交营业税 350000(7000000×5％)
现金 34310000
所得税处理：以非现金资产换取股权应当视同销售处理。
应调增所得＝(1400－1000)＋(500－400)＋(700－600－35)＝565(万元)
长期股权投资计税基础＝3413＋1400＋500＋700＋238＝6251(万元)
例 2：甲公司以其距主要生产基地较远的仓库与距甲公司主要生产基地
较近的乙公司的办公楼进行交换。甲公闭换出仓库的账面原价为 380 万元，
已提折旧 50 万元；乙公司换出办公楼的账面原价为 450 万元，已计提折旧 80
万元。甲公司另支付现金 10 万元给乙公司。假定甲公司换入的办公楼作为
办公用房，其换入和换出资产的公允价值不能可靠计量，甲公司换出资产的
计税基础与账面价值相等，甲公司换出资产缴纳相关税费为 5 万元。税法规
定，公允价值不能可靠计量的，按组成计税价确认资产转让收入，成本利润
率为 10％。契税税率为 3％，营业税税率为 5％，不考虑房地产交换过程中
应纳
的土地增值税、城市维护建设税和教育费附加。甲公司的账务处理如下：
借：固定资产 3453000
累计折旧 500000
贷：固定资产 3800000
银行存款 100000
应交税费——应交营业税 50000
——应交契税 3000
换入办公楼的入账价值为 3453000 元。
税务处理：
资产转让所得＝换出资产计税收入－换出资产计税基础－允许在当期扣
除的营业税＝3300000×(1＋10％)－3300000－50000＝280000(元)
换入资产的计税基础应以换入资产的公允价值加上支付的相关税费确定，
由于换入资产的公允价值难以确定，通常是以换出资产的公允价值为基础确
定。
换入资产的计税基础＝换出资产的公允价值＋支付的补价＋当期未扣除
的契税＝3300000×(1＋10％)＋100000＋3000＝3733000(元)
80.如何理解“企业之间支付的管理费不得扣除”?
《企业所得税法实施条例》第四十九条规定：“企业之间支付的管理费、
企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机
构之间支付的利息，不得扣除。”请问：企业之间支付的管理费属于与生产、
经营有关的费用，为什么不能在税前扣除?企业内营业机构之间支付的租金
等也是与生产、经营有关的费用．为什么不能税前扣除呢?
从 2008 年 1 月 1 日起，我国实行法人所得税制，即分公司的所得税是
由总公司统一汇总缴纳的，因此同一法人内部的总分支机构之间、分支机构
与分支机构之间支付的租金、利息、特许权使用费、运费、管理费等均不应
扣除，相应地，收取租金、利息、特许权使用费、运费、管理费的一方也不
得确认收入。此外，也可以一方作收入，另一方作支出处理，两者相互抵消，
实际并不产生应纳税所得额。
企业之间支付的管理费，应区别情况处理，如果一家企业为另一家企业
(含关联企业之间)提供了服务(包括管理服务)，并收取相应的服务费，则支
付服务费的一方是可以在税前扣除的，当然，如果是关联企业之间支付的服
务费，必须按照独立交易原则收取或支付价款。
如果没有提供服务，而是母公司以提取管理费的形式向子公司收取，则
子公司支付的管理费是不能在税前扣除的，因为此项管理费与子公司的生产
经营无关。
《国家税务总局关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理
问题的通知》(国税发[2008]86 号)规定，母公司为其子公司提供各种服务而
发生的费用，应按照独立企业之间公平交易原则确定服务的价格，作为企业
正常的劳务费用进行税务处理。母子公司未按照独立企业之间的业务往来收
取价款的，税务机关有权予以调整。
母公司向其子公司提供各项服务，双方应签订服务合同或协议，明确规
定提供服务的内容、收费标准及金额等，凡按上述合同或协议规定所发生的
服务费，母公司应作为营业收入申报纳税；子公司作为成本费用在税前扣除。
母公司向其多个子公司提供同类项服务，其收取的服务费可以采取分项签订
合同或协议收取；也可以采取服务分摊协议的方式，即，由母公司与各子公
司签订服务费用分摊合同或协议，以母公司为其子公司提供服务所发生的实
际费用并附加一定比例利润作为向子公司收取的总服务费，在各服务受益子
公司(包括盈利企业、亏损企业和享受减免税企业)之间按《企业所得税法》
第四十一条第二款的规定合理分摊。
子公司申报税前扣除向母公司支付的服务费用，应向主管税务机关提供
与母公司签订的服务合同或者协议等与税前扣除该项费用相关的材料。不能
提供相关材料的，支付的服务费用不得税前扣除。
81.生产性外商投资企业被认定为高新技术企业在减半期间如何适用税
率?
我公司是一家生产性外商投资企业，可以享受“两免三减半”的过渡优惠
政策，2006、2007 年免征所得税，2008 年至 2010 年享受减半征收所得税过
渡优惠。2008 年被认定为高新技术企业。请问：2008 年我公司实际适用税
率应为 ％还是 ％?
生产性外商投资企业享受过渡优惠政策，而高新技术企业适用 15％的优
惠税率，不享受《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发
[2007]39 号)、《国务院关于经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实
行过渡性税收优惠的通知》(国发[2007]40 号)、《财政部、国家税务总局关于
企业所得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]001 号)规定的过渡优惠，应享
受《企业所得税法》及其实施条例规定的新的税收优惠。
根据《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》 (国发[2007]39
号)规定，企业所得税过渡优惠政策与《企业所得税法》及其实施条例规定
的优惠政策存在交叉的，由企业选择最优惠的政策执行，不得叠加享受，且
一经选择，不得改变。因此，你公司减半优惠期间只能在 25％的基础上减半，
实际适用税率为 ％。
82.软件生产企业被认定为高新技术企业的，减半征收 期间如何适用税
率?
某软件生产企业于 2009 年 2 月成立，当年被认定为高新技术企业。按
照《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》 (财税
[2008]001 号)规定，我公司可以享受“两免三减半”的所得税优惠政策，同时
适用 15％的低税率。请问：在减半征收期间我公司实际适用税率应是 ％
还是 715％?
软件生产企业享受“两免三减半”所得税优惠是属于《财政部、国家税务
总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税[2008]001 号)明确的过渡
优惠政策，而高新技术企业享受的是《企业所得税法》规定的税收优惠。根
据《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39 号)规
定，企业所得税过渡优惠政策与《企业所得税法》及实施条例规定的优惠政
策存在交叉的，由企业选择最优惠的政策执行，不得叠加享受，且一经选择，
不得改变。你公司在减半期间实际适用的税率应为 ％。
83.经济特区内享受过渡优惠的生产性外商投资企业在减半期问如何适
用税率?
我公司是珠海一家生产性外商投资企业，2006 年、2007 年享受免征所
得税的优惠政策，2008 年至 2010 年享受减半征收所得税的优惠政策。根据
《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39 号)的规
定，自 2008 年 1 月 1 日起，原享受低税率优惠政策的企业，在《企业所得
税法》施行后 5 年内逐步过渡到法定税率。其中，享受企业所得税 15％税率
的企业，2008 年按 18％税率执行，2009 年按 20％税率执行，2010 午按 22％
税率执行，2011 年按 24％税率执行，2012 年按 25％税率执行。请问，我公
司 2008 年实际适用税率应为 ％还是 9％?
经济特区优惠税率和生产性外商投资企业“两免三减半”税收优惠，均属
于过渡优惠，可以叠加享受，你公司 2008 年至 2010 年实际适用税率分别为
9％、10％、11％。
84.民政福利企业 2008 年度收到退回的流转税是否免征企业所得税?
《财政部、国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》(财
税[2007]92 号)规定了民政福利企业取得的增值税退税或营业税减税收入免
征企业所得税的优惠政策，由 2007 年 7 月 1 日起施行，但外商投资企业适
用该条企业所得税优惠政策的规定由 2008 年 1 月 1 日起施行。请问：2008
年及以后年度，民政福利企业返还的流转税是否继续执行免征所得税政策？
《财政部、国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知》(财税
[2008]001 号)规定：“享受企业所得税过渡优惠政策的企业，应按照新税法和
实施条例中有关收入和扣除的规定计算应纳税所得额，并按本通知第一部分
规定计算享受税收优惠。除《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》、
《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39 号)，
《国务院关于经济特区和上海浦东新区新设立高新技术企业实行过渡性税
收优惠的通知》(国发[2007]40 号)及本通知规定的优惠政策以外，2008 年 1
月 1 日之前实施的其他企业所得税优惠政策一律废止。各地区、各部门一律
不得越权制定企业所得税的优惠政策。”
虽然民政福利企业返还流转税免征企业所得税优惠不属于过渡性优惠政
策，但此项优惠属于收入类优惠，而不是定期减免税或低税率优惠。那么新
税法实施后，此项优惠能否继续执行呢?
《财政部、国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的通知》(财
税[2007]92 号)一开始并明确了政策出台的背景：“为了更好地发挥税收政策
促进残疾人就业的作用，进一步保障残疾人的切身利益，经国务院批准并商
民政部、中国残疾人联合会同意，决定在全国统一实行新的促进残疾人就业
的税收优惠政策。”由此可见，民政福利企业返还流转税免征所得税优惠，并
非依据《企业所得税暂行条例》和《外商投资企业和外国企业所得税法》作
出的规定，而是一项特案规定，即《企业所得税法暂行条例》和《外商投资
企业和外国企业所得税法》失效后，该项规定可以继续执行。 事实上，
《财政部、国家税务总局关于促进残疾人就业税收优惠政策的嗵知》(财税
[2007]92 号)也已经作出说明：“民政福利企业取得的增值税退税或营业税减
税收入免征企业所得税的优惠政策，自 2007 年 7 月 1 日起施行，但外商投
资企业适用该条企业所得税优惠政策的规定自 2008 年 1 月 1 日起施行。”
综上，新税法实施后，民政福利企业收到退还的流转税可以继续享受免
征企业所得税优惠。
85.如何理解“合理工资薪金”?
《企业所得税法实施条例》第三十四条规定：“企业发生的合理的工资
薪金支出，准予扣除。”请问如何把握工资薪金支出的“合理性”?
《国家税务总局关于企业工资薪金及职工福利费扣除问题的通知》(国税
函[2009]3 号规定，《企业所得税法实施条例》第三十四条所称的“合理工资
薪金”，是指企业按照股东大会、董事会、薪酬委员会或相关管理机构制订
的工资薪金制度规定实际发放给员工的工资薪金。税务机关在对工资薪金进
行合理性确认时，可按以下原则掌握：(1)企业制订了较为规范的员工资薪金
制度；(2)企业所制订的工资薪金制度符合行业及地区水平；(3)企业在一定
时期所发放的工资薪金是相对固定的，工资薪金的调整是仃序进行的；(4)企
业对实际发放的工资薪金，已依法履行了代扣代缴个人所得税义务；(5)有关
工资薪金的安排，不以减少或逃避税款为目的。
《企业所得税法实施条例》第四十、四十一、四十二条所称的“工资薪金
总额”，是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括
企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、
失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国
有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过
部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。
86.股权转让交易双方均为非居民企业的，预提所得税纳税地点如何确定?
我公司是上海一家外商独资企业，由日本 M 公司控股 100％。最近日方
拟将其所持有的我公司的全部股权转让给美国 N 公司。按照《企业所得税法》
规定，非居民纳税人转让境内的股权应当在我国缴纳预提所得税。根据《企
业所得税法》第三十七条规定，对非居民企业转让境内的股权应缴纳的企业
所得税，实行源泉扣缴，以支付人为扣缴义务人。税款由扣缴义务人在每次
支付或者到期应支付时，从支付或者到期应支付的款项中扣缴。《企业所得
税法》第四十条规定，扣缴义务人每次代扣的税款，应当自代扣之日起 7 日
内缴入国库，并向所在地的税务机关报送扣缴企业所得税报告表。根据上述
规定，日本 M 公司应纳的预提所得税应由美国 N 公司负责代扣代缴，并向
N 公司所在地的税务机关即美国税务当局报送扣缴企业所得税报告表。请问，
我的理解正确吗?
《国家税务总局关于印发<非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法)的
通知》(国税发[2009]3 号)已经对此作了补充规定，股权转让交易双方为非居
民企业且在境外交易的，由取得所得的非居民企业自行或委托代理人向被转
让股权的境内企业所在地主管税务机关申报纳税。被转让股权的境内企业应
协助税务机关向非居民企业征缴税款。
年底前购置并审批的国产设备投资额能否在剩余的年限继续享
受抵免?
我公司于 2006 年新上技改项目，并于 2006 年、2007 年购置国产设备 2400
万元，按规定可以抵免企业所得税 960 万元，2006 年、2007 年共抵免所得
税 450 万元。根据《国家税务总局关于停止执行企业购买国产设备投资抵免
企业所得税政策问题的通知》(国税发[2008]52 号)规定，自 2008 年 1 月 1 日
起，停止执行企业购买围产设备投资抵免企业所得税的政策。请问：《国家
税务总局关于停止执行企业购买国产设备投资抵免企业所得税政策问题的
通知》(国税发[2008]52 号)是指从 2008 年 1 月 1 日起，新购买的国产设备不
再享受投资抵免优惠，还是以前年度尚未抵免的投资额将不再享受抵免?
应当理解为从 2008 年 1 月 1 日起购买的国产设备不再享受投资抵免优
惠。根据国家税务总局通知精神，2007 年 10 月 9 日前经税务机关审核批准，
并在 2007 年 12 月 31 日前实际购置国产设备的投资，以及企业经相关部门
核准的技术改造项目，在 2007 年 10 月 9 日至 2007 年 12 月 31 日期间实际
购置国产设备的投资，在 2007 年度结束后尚未抵免完的投资额，可按其剩
余抵免期限继续抵免到期为止。
另外，根据《企业所得税法》及其实施条例规定，从 2008 年 1 月 1 日
起，企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能
节水专用设备企业所得税优惠目录》和《安全生产专用设备企业所得税优惠
目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的
投资额的 10％可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在
以后 5 个纳税年度结转抵免。享受专用设备抵免企业所得税优惠的企业，应
当实际购置并自身实际投入使用上述专用设备；企业购置上述专用设备在 5
年内转让、出租的，应当停止享受企业所得税优惠，并补缴已经抵免的企业
所得税税款。
88.“不征税收入"包括哪些内容?
请问企业所得税方面的“不征税收入”具体包括哪些内容?企业能取得“不
征税收入”吗?
不征税收入与免税收入不同，是指从企业所得税原理上讲应永久不列入
征税范围的收入范畴，这一概念与国际税法中的“所得不予计列项目”相对应。
《企业所得税法》第七条规定，收入总额中的下列收入为不征税收入：
(1)财政拨款；(2)依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；
(3)国务院规定的其他不征税收人。
其中：
(1)财政拨款是指各级人民政府对纳入预算管理的事业单位、社会团体等
组织拨付的财政资金，但国务院和国务院财政、税务主管部门另有规定的除
外。
(2)行政事业性收费，是指依照法律法规等有关规定，按照国务院规定程
序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人或者其他组织提供特定
公共服务过程中，向特定对象收取并纳入财政管理的费用。
(3)政府性基金是指企业依照法律、行政法规等有关规定，代政府收取的
具有专项用途的财政资金。
(4)国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税
务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。
需要注意的是，地方政府为吸引外来投资，给予企业各种名目的奖励、
返还等财政补贴，以及先征后返的流转税优惠(出口退税除外)等，均不属于
不征税收入的范畴。
《财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基
金有关企业所得税政策问题的通知》(财税[2008]151 号)对企业取得的各种
财政性资金、行政事业性收费和政府性基金征免税问题作了详细规定：
(1)财政性资金：
①企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本
金的以外，均应计人企业当年收入总额。
①对企业取得的由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批
准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额
中减除。
①纳入预算管理的事业单位、社会团体等组织按照核定的预算和经费报
领关系收到的由财政部门或上级单位拨入的财政补助收入，准予作为不征税
收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除，但国务院和国务院财政、
税务主管部门另有规定的除外。
本条所称财政性资金，是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政
补助、补贴、贷款贴息，以及其他各类财政专项资金，包括直接减免的增值
税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得
的出口退税款；所称国家投资。是指网家以投资者身份投入企业、并按有关
规定相应增加企业实收资本(股本)的直接投资。
(2)关于政府性基金和行政事业性收费：
①企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及
由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立
的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业缴纳的不符合上
述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。
①企业收取的基金、收费，应计入企业当年收入总额。
①对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的政府性基
金和行政事业性收费，准予作为不征税收入，于上缴财政的当年在计算：应
纳税所得额时从收入总额中减除；未上缴财政的部分，不得从收入总额中减
除。
(3)企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额
时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不
得在计算应纳税所得额时扣除。
89.采取核定征收办法的企业为什么还要办理汇算清缴?
我是一名基层税务干部，国家税务总局要求对小规模企业可以采取核定
征收方式征收企业所得税，同时要求核定征收企业年终也要办理所得税汇算
清缴，那是否就意味着平时按核定征收方式预缴，年终按查账征收方式汇算
清缴呢?
核定征收方式是针对账证不健全的企业采取的简易征收方式。无论经营
规模大小，只要账证健全并能够按规定办理所得税纳税申报，必须采取查账
征收方式。《国家税务总局关于印发(企业所得税核定征收办法)(试行)的通
知》(国税发[2008]30 号)规定，严格按照规定的范围和标准确定企业所得税
的征收方式，不得违规扩大核定征收企业所得税范围。严禁按照行业或者企
业规模大小，“一刀切”地搞企业所得税核定征收。
无论是采取核定征收方式。还是查账征收方式都必须“按月或按季预缴，
年终汇算清缴”，其中采取核定征收方式的企业在办理年终汇算清缴时，仍
然是按照核定征收方式计算应纳税所得额及应纳税额的。采取核定征收方式
的纳税人年度终了后，在规定的时限内按照实际经营额或实际应纳税额向税
务机关申报纳税。申报额超过核定经营额或应纳税额的，按申报额缴纳税款；
申报额低于核定经营额或应纳税额的，按核定经营额或应纳税额缴纳税款。
实际工作中请务必注意，核定征收方式只能事后确定，并且要严格控制。
采取核定征收方式容易导致税款流失。具体包括卜列情况：(1)采取核定征收
方式，纳税人采购商品、接受劳务无需取得发票，为供货或提供劳务的上游
企业隐瞒收入偷逃流转税、所得税带来机会。(2)采取核定征收方式，纳税人
将采购商品、接受劳务取得的发票，开给实行查账征收的关联方，为关联方
偷逃企业所得税、个人所得税带来机会。(3)采取核定征收方式，纳税人采用
白条、假发票虚列支出，偷逃企业所得税和个人所得税。(4)采取核定征收方
式，以转让定价方式加大关联方成本费用，偷逃企业所得税、个人所得税。
(5)核定征收方式本身税负很低，纳税人主观上愿意接受核定征收。(6)核定
征收方式，实际上是将所得税作为流转税征收，弱化了所得税的调节功能。
(7)事前核定违背了《税收征管法》第三十五条事后核定的原则，简化管理实
质是弱化管理。
针对核定征收的危害，务必要求所有企业实施查账征收，对符合《税收
征管法》第三十五条核定征收条件的，只能事后核定。
90.软件生产企业享受“两免三减半”税收优惠， 是否需要办理审批手续?
我公司是一家软件生产企业，公司于 2008 年 6 月成立，并于 2009 年 3
月被认定为软件生产企业。按照《财政部、国家税务总局走于企业所得税若
干优惠政策的通知》(财税[2008]001 号)规定，我公司可以享受“两免三减
半’’所得税优惠。请问：新的《企业所得税法》实拖后，软件生产企业定期
减免税属于审批事项．还是报备事项?
《国家税务总局关于企业所得税减免税管理问题的通知》(国税发
[2008]111 号)规定：“企业所得税减免税实行审批管理的，必须是《企业所得
税法》及其实施条例等法律法规和网务院明确规定需要审批的内容。”目前，
《企业所得税法》要求审批的事项只有一条，即非居民企业在中国境内设立
机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以
及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得
税。非居民企业在境内设有多家生产、经营机构场所，以机构、场所所在地
为纳税地点。非居民企业在中国境内设立两个或者两个以上机构、场所的，
经各机构、场所所在地税务机关共同报上级税务机关审核批准，可以选择由
其主要机构、场所汇总缴纳企业所得税。
根据《国家税务总局关于企业所得税减免税管理问题的通知》(国税发
[2008]111 号)规定，所有减免事项均属于报备事项，不再审批。软件生产企
业享受“两免三减半”所得税优惠应当采取备案制，纳税人在取得软件生产企
业资质认定后，将相关资料一次性报税务机关备案，由税务机关一次性确认。
以后每年直接享受减免税，但税务机关必须每年对相关减免税条件进行审核，
对情况变化导致不符合减免税条件的，应停止享受减免税政策。
91.非居民纳税人转让境内股权允许扣除的投资成本如何适用汇率?
我公司是一家房地产企业，现打算收购某境外公司持有某境内公司的股
权，根据相关规定，我公司在支付股权转让款时，应代扣代缴股权转让收益
的企业所得税。
但在计算股权转让收益时，遇到了问题，我认为投资成本应按照投资时
的汇率折成人民币，但我公司财务人员对此意见不同，有的认为应按照转让
时的汇率折成人民币。后来分别咨询了地税机关的不同人员，回复也有不同。
请问：非居民纳税人转让境内股权允许扣除的投资成本如何适用汇率?
计算预提所得税时是按照股权转让价格扣除投资成本后的差额作为计税
依据的。《非居民企业所得税源泉扣缴管理暂行办法》(国税发[2009]3 号)规
定：“扣缴义务人对外支付或者到期应支付的款项为人民币以外货币的，在
申报扣缴企业所得税时，应当按照扣缴当日国家公布的人民币汇率中间价，
折合成人民币计算应纳税所得额。”
《国家税务总局关于外商投资企业外币业务税务处理问题的通知》(国税
发[1994]107 号)规定：“企业已收到的资本金，并已按规定的配账汇率记入有
关资本账户的，不得因汇率并轨或波动调整资本账户账账面余额。”
按照实体从旧原则，投资成本应当按照原来的政策确定，转让收入按照
新税法确定，新税法不溯及既往。
92.包装物押金应计入“其他业务收入”还是“营业外收入”?
逾期包装物押金会计处理究竟是计入“其他业务收入”还是“营业外收入”?
若是计入营业外收入，是否作为广告费、业务宣传费计提基数?
《企业执行现行会计制度有关问题的解答》(财会[1994]31 号)规定。对因
逾期未收回包装物而没收的押金分别不同情况按下列方法处理：
(1)对于出租、出借包装物收取的押金，因逾期未收回包装物而没收的部
分，应计入其他业务收入。企业收取押金时，借记“银行存款”科目，贷记“其
他应付款”科目；因逾期未收回包装物而没收押金时，借记“其他应付款”科
目，贷记“其他业务收入”科目。这部分没收的押金收入应缴纳的增值税、消
费税及其他税金应相应计入其他业务支出，借记“其他业务支出”科目，贷记
“应缴税金——应缴增值税(销项税额)”或“应缴税金——应缴消费税”等科目。
(2)包装物已作价随同产品销售，但为促使购货人将包装物退回而另外加
收的押金，因逾期未收同包装物而没收的部分，应计入营业外收入。企业收
取押金时，借记“银行存款”科目，贷记“其他应付款”科目；因逾期未收回包
装物而没收押金时．没收的押金收入应缴纳的增值税、消费税及其他税金，
应先在“其他应付款”科目中冲抵，借记“其他应付款”科目，贷记“应缴税金
——应缴增值税(销项税额)”或“应缴税金——应缴消费税”等科目，冲抵后的
净额自“其他应付款”科目转入“营业外收入”科目。
根据《国家税务总局关于<中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表>
的补充通知》(国税函[2008]1081 号)的规定，营业外收入不作为计算业务招
待费、广告及宣传费扣除的基数。
93.分公司的生产经营所得能否享受总公司税收优惠?
我公司生产销售初级农产品，在全国各地设立了若干个分支机构。经营
模式为由生产企业(总公司)销售给下属分公司，再由分公司对外销售。请问：
分公司的经营所得能否视同农产品初加工所得在汇算清缴时一并享受免征
企业所得税优惠?
分公司与总公司属于同一法人实体，企业所得税汇总缴纳。总公司在境
内设立的从事产品生产、商品贸易、服务等业务的分支机构，其生产经营所
得应适用该分支机构所在地同类业务企业适用的企业所得税税率，由其总机
构汇总缴纳所得税。总公司生产产品及销售自产产品，不论是否通过设立销
售机构进行销售及销售机构核算方式如何，其生产销售自产产品的利润均应
按产品实际生产机构所在地适用的企业所得税税率，由其总机构汇总计算缴
纳企业所得税。
94.房地产企业开发成本未取得合法凭据的金额如何进行纳税调整?
我公司的房地产开发企业项目开发在 2008 年完工，当年已确认商品房
销售收入，但有部分工租款因没能与施工方接算。一方面是因为已预付的工
程款未取得发票，另一方面是因为未预付也未取得发票。对于这两种情形的
工程款，企业能否按照《企业会计制度》的规定，以施工合同金额作为依据
先暂估入开发成本，在 2008 年企业所得税汇算清缴时，按销售比例结转开
发成本，对于这两种情形的开发成本。我们认为可以在税前扣除。主要依据
是：(1)《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、
合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税
所得额时扣除。(2)《企业所得税法实施条例》第九条规定，企业应纳税所得
额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项足否收
付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在
当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部
门另有规定的除外。根据上述规定，税前扣除并没有规定一定要取得发票，
权责发生制原则要求当期的成本、费用也应在当期扣除。假如 2008 年不能
在税前扣除上述两种情形的开发成本，那么，在以后年度取得发亲后，是否
还可扣除这部分开发成本?如果可以，是不是有违上述规定?同时，如果企业
在 2008 年还处于免征企业所得税的优惠期，2009 年进入征税期，这两种情
形的开发成本在 2008 年未能扣除，在 2009 年扣除的话，是不是因成本滞后
而造成税款少纳?因此，应在 2008 年税前扣除上述两种情形的开发成本是合
法、合理、合情的。以上理解是否正确?
《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的
通知》(国税发[2009]31 号)规定，企业在结算计税成本时其实际发生的支出
应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，
再按规定计入计税成本，但以下几项预提(应付)费用可以在税前扣除：
(1)出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前
提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的 10％。
(2)公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费
用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承
诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。
(3)应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定
预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基
金或其他专项基金。
对于已列入销售成本并且应当取得发票的而未取得发票的，纳税调整方
法是：2008 年已结转销售成本的金额，在 2009 年 5 月 31 日所得税汇缴前仍
没有发票的部分应调增应纳税所得额，以后又取得发票的，不得调整收到发
票年度的所得额，而应重新计算 2008 年度的所得额和所得税，涉及应退税
款的，借记“应交税费”科目，贷记“以前年度损益调整”科目。
95.固定资产大修理支出如何进行会计及税务处理?
《企业所得税法》规定，固定资产大修理支出超过其计税基础 50％，且
使用年限延长两年以上的应作长期待摊费用摊销，而《企业会计准则第 4 号
——固定资产》规定，固定资产后续支出属大修的支出，按剩余年限和延长
的年限两者相比取最短的年限进行折旧，《企业所得税法》与企业会计准则
之间的差异，在企业所得税申报时如何调整?
《企业所得税法》中的“作长期待摊费用处理”是指分期扣除，会计核算
方法应当执行《企业会计准则》的相关规定。符合税法规定大修理条件的，
其扣除期限为税法折旧剩余年限再延长 2 年。而《企业会计准则》要求固定
资产大修理支出应当重新估计固定资产剩余使用年限和净残值，然后计提折
旧。由此可见，固定资产大修理的税务处理与《企业会计准则》的规定是一
致的，无需作纳税调整。但是，由于固定资产后续支出资本化是由企业财务
人员判定的，而税法规定了具体量化标准，如果会计与税法资本化的标准不
同，则两者的差异是无法避免的。
96.《企业所得税法》与《企业会计准则》存在哪些差异? 如何作纳税
调整?
《企业所得税法》与《企业会计准则》相继实施，我想了解这最新的会
计与税收政策存在哪些差异。实际工作中如何做好纳税调整?
《企业所得税法》与《企业会计准则》在实际操作中存在的问题主要有：
税法与会计的关系模糊，少数企业按照《企业所得税法》的规定进行会计处
理，影响了会计信息的质量，执行企业会计准则的规范性有待进一步加强；
不能正确区分永久性差异与暂时性差异，不少企业将暂时性差异等同于永久
性差异，造成少缴或多缴税款；少数上市公司对暂时性差异对未来应纳税额
的影响仍采用应付税款法核算，不能客观、公允地反映企业的财务状况。正
确的做法是，纳税人必须按照企业会计准则体系的要求对会计要素进行确认、
计量和报告，同时要严格按照《企业所得税法》的规定计算税款并办理纳税
申报。所得税会计核算方法统一采用资产负债表债务法。
现将《企业所得税法》与企业会计准则的差异项目列表如表 1、表 2，
供纳税人在办理企业所得税汇算清缴时参考。
表 1 暂时性差异一览表
序号
暂时性差异项
目
产生暂时性差异的原因
1
应收账款、其
他应收款、预
付账款等
(1)会计上计提坏账准备的方法、比例由企业自行确定，计算企
业所得税不得扣除坏账准备；(2)利息、租金、特许权使用费收
入会计(上)按权责发生制确认收入，而税法按照合同约定的应付
利息、租金、特许权使用费的日期确认；(3)分期收款销售商品
收入，税法允许分期确认收入而会计可能一次性也可能分期确
认收入，而且实质上构成融资性质的要按公允价值计量
2
交易性金融资
产
会计上按公允价值计量，税法按历史成本作为计税基础
3
可供出售金融
资产
会计上按公允价值计量。税法按历史成本作为计税基础。但由
于公允价值与账面价值的差额部分计入资本公积，故无需作纳
税调整。可供出售金融资产减值准备不得在税前扣除
4 长期股权投资
在成本法核算下，被投资方宣告分配，投资方确认投资收益时
应首先按《企业会计准则》规定的办法计算本期应当冲减的投
资成本；计提减值准备相应减少长期股权投资账面价值；被投
资方用留存收益转增股本，投资方不作账务处理在权益法下，
投资日投资成本小于目标公司可辨认净资产公允价值份额确认
当期损益，同时调整投资成本；长期股权投资的账面价值随着
被投资方所有者权益的变动而作相应调整；计提减值准
备相应减少长期股权投资账面价值；被投资方用留存收益转增
股本，投资方不作账务处理税法规定，计税基础按照历史成本
确定，被投资方用留存收益转增股本，投资方相应追加投资计
税基础
5 货款
呆账准备计提比例若与税法规定扣除的比例不同，会产生暂时
性差异
6 存货
(1)存货减值准备(含建造合同预计损失准备)不得在税前扣除；(2)
建造合同资产(建造时间超过 12 个月的飞机、船舶、大型设备、
开发产品等)，因会计资本化利息大于税法资本化利息，导致会
计基础大于税法基础
7
持有至到期投
资
持有至到期投资减值准备不得在税前扣除；一次还本付息的投
资。其利息收入的确认时间与计税收入的确认时间不同
8 商誉
商誉在非同一控制下的企业合并时产生；商誉不得摊销，但可
计提减值准备；税法规定，外购的商誉在整体转让或公司清算
时一次性扣除
9 固定资产
(1)弃置费、残值、固定资产折旧、减值准备等因素导致不同
年度的会计折旧与税法折旧不同，从而导致固定资产账面价值
与计税基础不同；(2)《企业会计准则第 21 号——租赁》中规
定承租入应当将租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁
付款额现值两者中较低者作为租人资产的人账价值，税法规定
融资租入资产应当按照租赁合同或协议约定的付款额以及在
取得租赁资产过程中支付的有关费用作为其计税基础；由于融
资租赁固定资产的初始计
量与计税基础不同，导致折旧期间的计税基础与会计基础也不
同；(3)除房屋、建筑物外未使用的固定资产计提的折旧不得
在税前扣除；(4)应当资本化的借款，如果是向非金融部门取
得，并且超过了同期同类银行贷款利率，则固定资产的原价大
于计税基础；(5)2007 年 12 月 31 日前内资的房地产企业将开
发产品转作固定资产应视同销售处理。固定资产的计税基础按
照公允价值确定，会计基础按开发产品账面价值结转；2008
年 1 月 1 日以后发生的类似业务不再视同销售处理
10 投资性房地产
(1)公允价值计量模式下，账面价值与计税基础产生差异；(2)
成本计量模式下，不同年度会计折旧与税法折旧的差异，导致
账面价值与计税基础不同
11 在建工程 在建工程减值准备不得扣除
12 无形资产
(1)无形资产减值准备不得在税前扣除；(2)使用寿命不确定的
无形资产不得摊销，但税法可按不少于 10 年的期限分期扣除；
(3)自行开发无形资产的计税基础按照会计基础的 150％确认；
(4)企业购买的软件最短可按两年期限扣除
13 开办费
2007 年 12 月 31 日前仍未扣除的开办费，在剩余的年限内继
续扣除，应确认递延所得税资产，并在剩余年限内结转；2008
年 1 月 1 日以后开始试生产、试营业的新办企业发生的开办费，
在实际发生时借记“管理费用(开办费)”，贷记“银行存款”等科
目。计算所得税时在开始生产经营的当期一次性扣除
14
非货币性资产
交换取得的非
成本模式核算下，换入资产的初始计量，按照换出资产的账面
价值加上相关税费为基础确定，而税法要求按公允价值作为计
现金资产 税基础
15
以改组方式取
得的非现金资
产
免税改组方式取得的非现金资产按照公允价值计量时，计税基
础仍按原计税基础(历史成本)结转
16
企业的存货、固
定资产、无形资
产和投资发生
永久或实质性
损害
企业的存货、固定资产、无形资产和投资当有确凿证据表明已
形成财产损失或者已发生永久或实质性损害时，应扣除变价收
入、可收回金额以及责任和保险赔款后，再确认发生的财产损
失；可收回金额可以由中介机构评估确定；已按永久或实质性
损害确认财产损失的各项资产必须保留会计记录，各项资产实
际清理报废时，应根据实际清理报废情况和已预计的可收回金
额确认损益
17 汇兑损益
2007 年度汇兑损益(收益、损失)根据《国家税务总局关于做
好 2007 年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》(国税函
[2008] 264 号)不确认所得，在 2007 年汇缴时已作纳税调整的，
在实际处置或结算的年度。需作相反方向的调整
18
应付账款、其他
应付款、预收账
款
(1)由于债权人原因导致债务不能清偿或不需清偿的部分，应
并入所得征税，实际支付时纳税调减；
(2)逾期包装物押金或超过 12 个月未退还的包装物押金。应并
入所得征税，实际支付时纳税调减
19 预计负债 除另有规定者外，预计负债在实际发生时扣除
20 应付职工薪酬
(1)工资奖金、补贴、津贴、非货币福利、现金结算的股份支
付，会计上按权责发生制原则计提，计算所得税时按照实际发
放数据实扣除；
(2)提而未缴的社会保险费和住房公积金，在实际支付时据实
扣除
21 预收账款
房地产企业取得的预收账款作为负债处理，但税法规定应按照
预计利润率计算出预计利润并入当期所得总额预缴企业所得
税，以后实际结转收入时，作纳税调减处理
22 广告宣传费
(1)2007 年年底前新版的内资房地产开发发企业取得第一笔收
入之前发生的广告与宣传费，可结转以后 3 年在税法的标准范
围内扣除；
(2)从 2008 年起，生产经营过程中发生的广告与宣传费不得超
过销售(营业)收入的 15％，超过部分无限期结转扣除
23 业务招待费
2007 年年底前新办内资房地产开发企业取得第一笔收入之前
发生的业务招待费，可结转以后 3 年在税法的标准范围内扣除
24 职工福利费
《
