企业所得税应纳税所得额的计算
应纳税所得额是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额后的余额，其
计算公式是：
应纳税所得额＝收入总额－准予扣除项目金额
应纳税所得额与会计利润是两个不同的概念，两者既有联系又有区别。应纳税所得
额是一个税收概念，是根据企业所得税法按照一定的标准确定的、纳税人在一个时期内
的计税所得，即企业所得税的计税依据。根据企业所得税法规定，它包括企业来源于中
国境内、境外的全部生产经营所得和其它所得。生产经营所得，是指从事物质生产、交
通运输、商品流通、劳务服务，以及经国务院财政部门确认的其它营利事业取得的所得；
其它所得，是指股息、利息、租金、转让各类资产、特许权使用费以及营业外收益等所
得。而会计利润则是一个会计核算概念，反映的是企业一定时期内生产经营的财务成果。
它关系到企业经营成果、投资者的权益以及企业与职工的利益。会计利润是确定应纳税
所得的基础，但是不能等同于应纳税所得额。企业按照财务会计制度的规定进行核算得
出的会计利润，根据税法规定做相应的调整后，才能作为企业的应纳税所得额。
企业应纳税所得额，由收入总额减除准予扣除项目金额构成。同时，税法中对不得
扣除的项目和亏损弥补也做了明确规定。
一、收入总额
收入总额是指企业在生产经营活动中以及其它行为取得的各项收入的总和。包括纳
税人来源于中国境内、境外的生产经营收入和其它收入。
（一）收人确定的基本规定
1.生产、经营收入。指纳税人从事主营业务活动取得的收入，包括商品（产品）销售
收入，劳务服务收入，营运收入，工程价款结算收入，工业性作业收入以及其它业务收
入。
2.财产转让收入。指纳税人有偿转让各类财产取得的收入，包括转让固定资产、有价
证券、股权以及其它财产而取得的收入。
3.利息收入。指纳税人购买各种债券等有价证券的利息、外单位欠款付给的利息，以
及其它利息收入。
4.租赁收入。指纳税人出租固定资产、包装物以及其它财产而取得的租金收入。租赁
企业主营租赁业务取得的收入应当在生产、经营收入中反映。如租赁期超过 1 年以上，
一次收取的租赁费，出租方应按合同约定的租赁期分期计算收入，承租方应相应分期摊
销租赁费。
5.特许权使用费收入。指纳税人提供或者转让专利权、非专利技术、商标权、著作权
以及其它特许权的使用权而取得的收入。
6.股息收入。指纳税人对外投资入股分得的股利、红利收入。股利，是指按资本计算
的利息；红利，是指企业分给股东的利润。
7.其它收入。指除上述各项收入外的一切收入，包括固定资产盘盈收入，罚款收入，
因债权人缘故确实无法支付的应付款项，物资及现金的溢余收入，教育费附加返还款，
包装物押金收入以及其它收入。
（二）收入确定的特殊规定
1.减免或返还流转税的税务处理。对企业减免或返还的流转税（含即征即退、先征后
退），除国务院、财政部、国家税务总局规定有指定用途的项目不征税外，都应并入企业
利润，照章征收企业所得税；对直接减免和即征即退的，应并入企业当年利润征收企业
所得税；对先征税后返还和先征后退的，应并入企业实际收到退税或返还税款年度的企
业利润征收企业所得税。
出口退回的增值税额不缴纳企业所得税，一是因增值税属于价外税，与企业的会计
利润没有关系，二是退回的增值税，计入“应交税金--应交增值税（出口退税）”账户贷方，
不作收入处理。出口退回的消费税税额，冲减“主营业务税金及附加”或“主营业务成本”
账户，相反就增加了企业会计利润，即出口退回的消费税税额应征收企业所得税。
2.资产评估增值的税务处理。
（1）纳税人按照国务院的统一规定，进行清产核资时发生的固定资产评估净增值，
不计入应纳税所得额。
（2）纳税人在产权转让过程中，发生的产权转让净收益或净损失，计入应纳税所得
额，依法缴纳企业所得税。国有资产产权转让净收益凡按国家有关规定全额上缴财政的，
不计入应纳税所得额。
（3）企业进行股份制改造发生的资产评估增值，应相应调整账户，所发生的固定资
产评估增值可以计提折旧，但在计算应纳税所得额时不得扣除。资产范围应包括企业固
定资产、流动资产等在内的所有资产。按评估价调整了有关资产账面价值并据此计提折
旧或摊销的，对已调整相关资产账户的评估增值部分，在计算应纳税所得额时不得扣除。
企业在办理年度纳税申报时，应将有关计算资料一并附送主管税务机关审核。在计算申
报年度应纳税所得额时，可按下述方法进行调整：
①据实逐年调整。企业因进行股份制改造发生的资产评估增值，每一纳税年度通过
折旧、摊销等方式实际计入当期成本、费用的数额，在年度纳税申报的成本项目、费用
项目中予以调整，相应调增当期应纳税所得额。
①综合调整。对资产评估增值额不分资产项目，均在以后年度纳税申报的成本、费
用项目中予以调整，相应调增每一纳税年度的应纳税所得额，调整期限最长不得超过 10
年。
以上调整方法的选用，由企业申请，报主管税务机关批准。调整办法一经批准确定
后，不得更改。
3.接受捐赠收入的确认。依据国税发[2003]45 号规定，自 2003 年 1 月 1 日起，企业
接受捐赠按以下规定执行：
（1）企业接受捐赠的货币性资产，须并入当期的应纳税所得，依法计算缴纳企业所
得税。
（2）企业接受捐赠的非货币性资产，须按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入、
并入当期应纳税所得，依法计算缴纳企业所得税。企业取得的捐赠收入余额较大，并入
一个纳税年度缴税确有困难的，经主管税务机关审核确认，可以在不超过 5 年的期间内
均匀计入各年度的应纳税所得。
企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处
置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产
摊销额。
4.销售货物给购货方的折扣销售，如果销售额和折扣额在同一张销售发票上注明的，
可按折扣后的销售额计算收入；如果将折扣额另开发票，则不得从销售额中减除折扣额。
5.企业收取的包装物押金，凡逾期未返还买方的，应确认为收入，依法计征企业所得
税。所谓逾期未返还是指在买卖双方合同或书面约定的收回包装物、返还押金的期限内
不返还的押金。为了加强应税收入的管理，企业收取的包装物押金，从收取之日起计算，
已超过 1 年（指 12 个月）仍未返还的，原则上要确认为期满之日所属年度的收入。
包装物周转期间较长的，如有关购销合同明确规定了包装物押金的返还期的，经主
管税务机关核准，包装物押金确认为收入的期限可适当延长，但最长不得超过 3 年。
企业向有长期固定购销关系的客户收取的可循环使用包装物的押金，其收取的合理
的押金在循环使用期间不作为收入；
6.企业出售住房的净收入，上级主管部门下拨的住房资金和住房周转金的利息等不计入企
业应纳税所得，可作为住房周转金，纳入住房基金管理。
7.凡按照国务院颁布的《基金会管理办法》，经中国人民银行批准成立，向民政部门
登记注册，并按照有关法规的规定，开展社会公益活动的非营利性基金会，包括推进科
学研究的、文化教育事业的、社会福利性和其它公益性事业等基金会，因在金融机构的
基金存款而取得利息收入，暂不作为企业所得税应税收入；对其购买股票、债券（国库
券除外）等有价证券所取得的收入和其它收入，应并入应纳企业所得税收入总额，照章
征收企业所得税。
8.金融机构代发行国债取得的手续费收入属于应税收入范围，按规定缴纳企业所得税。
9.烟草公司（烟草专卖局）收到财政部门返还的罚没收入，应并入当期应纳税所得额，
征收企业所得税。烟草公司（烟草专卖局）办案经费支出，经税务机关审核确认后，准
予在税前扣除。
10.电信企业的营业收入主要包括电话月租费收入、入网费收入、通话费收入、公用
电话收入、会议电话收入、装移机收入、网间结算净收入、电报收入、出租通信设施及
代维费收入、电话初装基金收入、邮电附加费收入、寻呼收入、互联网收入等。
电信企业的其它业务收入主要包括处理固定资产净收益、出售出租商品收入、滞纳
金收入和其它收入等。
电信企业按照国家有关规定向用户收取的电话初装基金、邮电附加费，凡按规定纳
入财政预算内（或预算外）财政资金专户、实行收支两条线管理的，其按规定上缴中央
财政的电话初装基金、邮电附加费，不计征企业所得税，允许在计算应纳税所得额时扣
除。
电信企业预收话费收入及电话卡、上网卡等卡类业务收入，计入当期应税收入。寻
呼企业预收的服务费，应按照预收期限分月计入应税收入。个别服务项目采取一次性收
取服务费的，可分月计入应税收入，但最长不得超过 12 个月。
11.纳税人在基本建设、专项工程及职工福利等方面使用本企业的商品、产品的，应
作为收入处理；纳税人对外进行来料加工装配业务节省的材料，如合同约定应当留归企
业所有的，也应视为企业收入处理。
12.企业在建工程发生的试运行收入，应并入总收入予以征税，而不能直接冲减在建
工程成本。
13.企业取得国家财政性补贴和其它补贴收入，除国务院、财政部和国家税务总局规
定不计入损益者外，应一律并入实际收到该补贴收入年度的应纳税所得额。
14.纳税人取得的收入为非货币资产或者权益的，其收入额应当参照取得收入当时的
市场价格计算或估定。
15.纳税人下列经营业务的收入可以分期确定，并据以计算应纳税所得额：
（1）以分期收款方式销售商品的，可以按合同约定的购买人应付价款的日期确定销
售收入的实现；
（2）建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过 1 年的，可以按完工进度或
完成的工作量确定收入的实现；
（3）为其它企业加工、制造大型机械设备、船舶等、持续时间超过 1 年的，可以按
完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。
16.企业住房制度改革有关收入的确定。
（1）取消住房基金和住房周转金制度前企业出售住房所得或损失的处理。
为了筹集职工购房基金，企业按国家有关规定已将住房折旧、住房出租收入、上级
拨入住房资金及有关利息作为住房基金和住房周转金单独核算，未计入应纳税所得额的，
根据收入费用配比和相关性原则，出售住房发生的损失不得在申报缴纳企业所得税前扣
除。
取消住房基金和住房周转金制度后，企业现有住房周转金余额（包括已出售职工住
房净损益）如为负数，经批准后，可依次冲减公益金、盈余公积金、资本公积金及以后
年度未分配利润；如为正数，也不再计入企业应纳税收入总额，而直接作为企业的税后
未分配利润处理，用于职工集体福利。
如果企业取消住房周转金制度时相关的住房周转金负数余额较大，在较长的期间内
无法用公益金、盈余公积金、资本公积金及以后年度的未分配利润抵补，并且企业以往
对职工的工资欠帐较大，经报国家税务总局审核，取消住房周转金制度前已出售的职工
住房损失可在一定期间内在缴纳企业所得税税前扣除。
（2）取消住房基金和住房周转金制度后企业出售住房所得或损失的处理。
企业按规定取消住房基金和住房周转金制度后出售住房（包括出售住房使用权和全
部或部分产权）的收入，减除按规定提取的住宅共享部位、公用设施维修基金以及住房
帐面净值和有关清理费用后的差额，作为财产转让所得或损失并入企业的应纳税所得。
对于拥有部分产权的职工出售、出租住房取得的收入，在补交土地使用权出让金、
按规定缴纳有关税费后，按企业和职工拥有的产权比例进行分配。企业分得的出售、出
租收入，以及职工将住房再次出售后，企业按规定收到返还的相当于土地出让金的价款
和所得收益，应计入企业的收入总额，依法计算缴纳企业所得税。
17.金融企业应收利息收入的确定。金融企业应收未收利息按以下规定处理：
（1）对于 2000 年 12 月 31 日以前已按规定缴纳企业所得税的应收未收利息，金融企
业应分项逐笔及时按规定进行清理。对清理出来的符合税前扣除条件的应收未收利息，
凡提取坏账准备金的金融企业，首先用提取的坏账准备金冲抵，冲抵后坏账准备金如有
余额，则应计入应纳税所得额。不足冲抵的应收末收利息和未提取坏账准备金的金融企
业，原则上 5 年内在所得税前均匀扣除。由于情况特殊需要延长扣除期限的，必须报国
家税务总局批准。
（2）自 2001 年 1 月 1 日起，金融企业不再提取坏账准备金，但对符合税收规定的坏
账损失，可据实在税前扣除。
（3）金融企业发放的贷款，应按期计算利息并计入当期应纳税所得额。但自 2002 年
11 月 7 日起，发放的贷款逾期（含展期）90 天尚未收回的应收未收利息应按规定计入当
期应纳税所得额；超过 90 天的应收未收利息不计入当期应纳税所得额，待实际收回时再
计入当期应纳税所得额。以前已按原有关规定处理的，不再退税，尚未进行税务处理的
应按本规定执行。
（4）金融企业按规定应向借款人收取的应收未收利息的复利收入，暂不计入应纳税
所得额，待实际收回时再计入当期应纳税所得额。
（5）保险企业应按保险合同的全额保费收入计入应税保费收入，缴纳企业所得税。
保险企业支付的佣金不得直接冲减保费收入。
保险企业的佣金支出，在不超过保险合同有效期内营销业务保费收入总额的 5％部分，
从保单签发之日起 5 年内，凭合法凭证据实在税前扣除；对退保收入的佣金支出部分，
不得在税前扣除。保险企业应如实向当地主管税务机关提供当年的佣金计算分配表和其
它相关资料。
18.新股申购冻结资金利息收入征收所得税的确定。
（1）股份公司取得的申购新股成功（中签）投资者的申购资金被冻结期间的存款利
息，视为股票溢价发行收入处理，不并入公司利润总额征收企业所得税。
（2）股份公司取得的申购无效（不中签）投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，
应并入公司的利润总额。如数额较大，可在 5 年的期限内平均转入，依法征收企业所得
税。
（3）股份公司取得的投资者申购新股资金被冻结期间的存款利息，如不能在申购成
功和申购无效投资者之间准确划分，一律并入公司利润总额，依法征收企业所得税。
19.企业将自产、委托加工和外购的原材料、固定资产、无形资产和有价证券（商业
企业包括外购商品）用于捐赠，应分解为按公允价值视同对外销售和捐赠两项业务进行
所得税处理。
20.企业发生的销售退回，只要购货方提供退货的适当证明，可冲销退货当期的销售
收入。
21.国债利息收入。纳税人购买国债的利息收入，不计入应纳税所得额。但国家重点
建设债券和金融债券应按规定纳税。对城市商业银行取得的国库券收入按以下规定处理：
（1）城市商业银行直接向国家（一级市场）认购的国库券利息收入，可用于抵补以
前年度的亏损，抵补以前年度亏损有结余的部分，免征企业所得税。
（2）城市商业银行在二级市场上买卖国库券所取得的收益，应计入当期损益，按规
定缴纳企业所得税。
（3）城市商业银行因办理国库券业务而取得的手续费收入，应计入当期损益，按规
定缴纳企业所得税。同时，因办理此项业务而发生的支出，可在税前扣除，包括：宣传、
会议、奖励、人员培训费等支出。
（三）房地产开发企业开发产品销售收入的确认
自 2003 年 7 月 1 日起，各种经济性质的内资房地产开发企业，以及从事房地产开发
业务的其它内资企业，开发、建造的以后用于出售的住宅、商业用房以及其它建筑物、
附着物、配套设施等应根据收人来源的性质和销售方式，按下列原则分别确认收入的实
现：
1.开发产品销售收入的确认
（1）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得了索取价
款的凭据（权利）时，确认收入的实现。
（2）采取分期付款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定付款日确认收入
的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。
（3）采取银行按揭方式销售开发产品的，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，
余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。
（4）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：
①采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按实际销售额于收到代销单位代销
清单时确认收入的实现。
①采取视同买断方式委托销售开发产品的，应按合同或协议规定的价格于收到代销
单位代销清单时确认收入的实现。
①采取包销方式委托销售开发产品的，应按包销合同或协议约定的价格于付款日确
认收入的实现。包销方提前付款的，在实际付款日确认收人的实现。
①采取基价（保底价）并实行超过基价双方分成方式委托销售开发产品的，应按基
价加按超基价分成比例计算的价格于收到代销单位代销清单时确认收入的实现。
委托方和接受委托方应按月或按季为结算期，定期结清已销开发产品的清单。已销
开发产品清单应载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续
费等。
（5）将开发产品先出租再出售的，应按以下原则确认收入的实现：
①将待售开发产品转作经营性资产，先以经营性租赁方式租出或以融资租赁方式租
出以后再出售的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售资产
确认收入的实现。
①将待售开发产品以临时租赁方式租出的，租赁期间取得的价款应按租金确认收入
的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。
（6）以非货币性资产分成形式取得收入的，应于分得开发产品时确认收入的实现。
2.开发产品预售收入的确认
房地产开发企业采取预售方式销售开发产品的，其当期取得的预售收入先按规定的
利润率计算出预计营业利润额，再并入当期应纳税所得额统一计算缴纳企业所得税，待
开发产品完工时再进行结算调整。
预计营业利润额＝预售开发产品收入×利润率
预售收入的利润率不得低于 15％（含 15％），由主管税务机关结合本地实际情况，
按公平、公正、公开的原则分类（或分项）确定。
预售开发产品完工后，企业应及时按规定计算已实现的销售收入，同时按规定结转
其对应的销售成本，计算出已实现的利润（或亏损）额，经纳税调整后再计算出其与该
项开发产品全部预计营业利润额之间的差额，再将此差额并入当期应纳税所得额。
3.开发产品视同销售行为收入的确认
（1）下列行为应视同销售确认收入：
①将开发产品用于本企业自用、捐赠、赞助、广告、样品、职工福利、奖励等；
①将开发产品转作经营性资产；
①将开发产品用作对外投资以及分配给股东或投资者；
①以开发产品抵偿债务；
①以开发产品换取其它企事业单位、个人的非货币性资产。
（2）视同销售行为的收入确认时限：
视同销售行为应于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收
入的实现。
（3）视同销售行为收入确认的方法和顺序：
①按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；
①由主管税务机关参照同类开发产品市场公允价值确定；
①按成本利润率确定，其中，开发产品的成本利润率不得低于 15％（含 15％），具
体由主管税务机关确定。
4.代建工程和提供劳务收入的确认
房地产开发企业代建工程和提供劳务不超过 12 个月的，可按合同约定的价款结算日
或在合同完工之日确认收入的实现；持续时间超过 12 个月的，可采用完工百分比法按季
确认收入的实现。
完工百分比法是根据合同完工进度确认收入和费用的方法。完工进度可按累计实际
发生的合同成本占合同预计总成本的比例，已经完成的合同工作量占合同预计总工作量
的比例，测量已完成合同工作量等方法确定。
房地产开发企业在代建工程、提供劳务过程中节省的材料、下脚料、报废工程或产
品的残料等，如按合同规定留归房地产开发企业所有的，应于实际取得时按市场公平成
交价确认收入的实现。
二、准予扣除项目
（一）扣除项目应遵循的原则
纳税人在生产经营活动中，所发生的费用支出必须严格区分经营性支出和资本性支
出。资本性支出不得在发生当期直接扣除，必须按税收法规规定分期折旧、摊销或计入
有关投资的成本。纳税人申报的扣除项目要真实、合法。真实是指能够提供国家允许使
用的有效证明，证明其相关支出确属已经实际发生；合法是指符合国家的税收法规的规
定，其它法规规定与税收法规规定不一致的，以税收法规规定为标准。除税收法规另有
规定者外，税前扣除的确认一般应遵循以下原则：
1.权责发生制原则。即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。
2.配比原则。即纳税人发生的费用应在费用应配比或应分配的当期申报扣除。纳税人
某一纳税年度应申报的可扣除费用不得提前或滞后申报扣除。
3.相关性原则。即纳税人可扣除的费用从性质和根源上必须与取得应税收入相关。
4.确定性原则。即纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额必须是确定的。
5.合理性原则。即纳税人可扣除费用的计算和分配方法应符合一般的经营常规和会计
惯例。
（二）准予扣除项目的基本范围
在计算应税所得额时准予从收入额中扣除的项目，是指纳税人每一纳税年度发生的
与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的成本、费用、税金和损失。
1.成本
成本是指纳税人销售商品（产品、材料、下脚料、废料、废旧物资等）、提供劳务、
转让固定资产、无形资产（包括技术转让）的成本。纳税人必须将经营活动中发生的成
本合理划分为直接成本和间接成本。直接成本是指可根据有关会计凭证、记录直接计入
有关成本计算对象或劳务的经营成本中的直接材料、直接人工等。间接成本是指多个部
门为同一成本对象提供服务的共同成本，或者同一种投入可以制造、提供两种或两种以
上的产品或劳务的联合成本。间接成本必须根据与成本计算对象之间的因果关系、成本
计算对象的产量等，以合理的方法分配计入有关成本计算对象中。
（1）成本内容。外购存货的实际成本包括购货价格、购货费用和税金，计入存货成
本的税金是指购买、自制或委托加工存货发生的消费税、关税、资源税和不能从销项税
额中抵扣的增值税进项税额。纳税人自制存货的成本包括制造费用等间接费用。
（2）成本计价方法。纳税人的各种存货应以取得时的实际成本计价。各项存货的发
出或领用的成本计价方法，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法、移动平均
法、计划成本法、毛利率法或零售价法等。如果纳税人正在使用的存货实物流程与后进
先出法相一致，也可采用后进先出法确定发出或领用存货的成本。纳税人采用计划成本
法或零售价法确定存货成本或销售成本，必须在年终申报纳税时及时结转成本差异或商
品进销差价。
纳税人的成本计算方法、间接成本分配方法、存货计价方法一经确定，不得随意改
变，如确需改变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。否则，对应纳税所
得额造成影响的，税务机关有权调整。
2.费用
费用是指纳税人每一纳税年度生产、经营商品和提供劳务等所发生的可扣除的销售
（经营）费用、管理费用和财务费用。已计入成本的有关费用除外。
（1）销售费用。是指应由纳税人负担的为销售商品而发生的费用，包括广告费、运
输费、装卸费、包装费、展览费、保险费、销售佣金（能直接认定的进口佣金调整商品
进价成本）、代销手续费、经营性租赁费及销售部门发生的差旅费、工资、福利费等费用。
从事商品流通业务的纳税人购入存货抵达仓库前发生的包装费、运杂费、运输存储
过程中的保险费、装卸费、运输途中的合理损耗和入库前的挑选整理费用等购货费用可
直接计入销售费用。如果纳税人根据会计核算的需要已将上述购货费用计入存货成本的，
不得再以销售费用的名义重复申报扣除。
从事房地产开发业务的纳税人的销售费用还包括开发产品销售之前的改装修复费、
看护费、采暖费等。
从事邮电等其它业务的纳税人发生的销售费用已计入营运成本的不得再计入销售费
用重复扣除。
（2）管理费用。是指纳税人的行政管理部门为管理组织经营活动提供各项支持性服
务而发生的费用。管理费用包括由纳税人统一负担的总部（公司）经费、研究开发费（技
术开发费）、社会保障性缴款、劳动保护费、业务招待费、工会经费、职工教育经费、职
工大会或董事会费、开办费摊销、无形资产摊销（含土地使用费、土地损失补偿费）、矿
产资源补修费、坏帐损失、印花税等税金、消防费、排污费、绿化费、外事费和法律、
财务、资料处理及会计事务方面的成本（咨询费、诉讼费、聘请中介机构费、商标注册
费等），以及向总机构（指同一法人的总公司性质的总机构）支付的与本身盈利活动有关
的合理的管理费等。除经国家税务总局或其授权的税务机关批准外，纳税人不得列支向
其关联企业支付的管理费。
总部经费、又称公司经费，包括总部行政管理人员的工资薪金、福利费、差旅费、
办公费、折旧费、修理费、物料消耗、低值易耗品摊销等。
（3）财务费用。是指纳税人筹集经营性资金而发生的费用，包括利息净支出、汇兑
净损失、金融机构手续费以及其它非资本化支出。
3.税金
税金是指纳税人按规定缴纳的消费税、营业税、资源税、土地增值税、关税、城市
维护建设税、教育费附加等产品销售税金及附加，以及发生的房产税、车船使用税、土
地使用税、印花税等可以扣除。企业缴纳的房产税、车船使用税、土地使用税、印花税
等，已经计入管理费中扣除的，不再作销售税金单独扣除。企业缴纳的增值税因其属于
价外税，故不在扣除之列。
4.损失
损失是指纳税人生产、经营过程中的各项营业外支出、已发生的经营亏损和投资损
失，以及其它损失。
在确定纳税人的扣除项目时，应注意以下两个问题：（1）企业在纳税年度内应计未
计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得转移以后年度补扣。（2）
纳税人的财务会计处理与税法规定不一致的，应依照税收规定予以调整，按税法规定允
许扣除的金额，准予扣除。
（三）部分扣除项目的具体范围和标准
1.借款利息支出。
纳税人在生产、经营期间，向金融机构借款的利息支出，按照实际发生数扣除；向
非金融机构借款的利息支出，包括纳税人之间相互拆借的利息支出，按照不高于金融机
构同类、同期贷款利率计算的数额以内的部分，准予扣除。所称金融机构，是指各类银
行、保险公司以及经中国人民银行批准从事金融业务的非银行金融机构。利息支出，是
指建造、购进的固定资产竣工决算投产后发生的各项贷款利息支出。但是，建造、购进
的固定资产在尚未竣工决算投产前的利息，应全部计入该项固定资产原值，不得扣除。
此外，纳税人经批准集资的利息支出，凡不高于同期、同类商业银行贷款利率的部分也
允许扣除，超过部分不得扣除。
从事房地产开发业务的纳税人为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地
产完工之前发生的，应计入有关房地产的开发成本。
纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本 50％的，超过部分的利息支出，不
得在税前扣除。
纳税人为对外投资而借入的资金发生的借款费用，符合《中华人民共和国企业所得
税暂行条例》第六条和《企业所得税扣除办法》（国税发［2000］84 号）第三十六条规定
的可以直接扣除，不需要计入有关投资的成本。
有关借款费用是否资本化，需注意以下几方面情况：
（1）购置固定资产时，如果发生非正常中断且中断时间较长的，其中断期间发生的
借款费用，不计入所购置固定资产的成本，直接在发生当期扣除；但如果中断是使购置
固定资产达到可使用状态所必需的程序，则中断期间发生的借款费用，仍应予资本化。
（2）企业借款除非明确指明用于开发无形资产，一般情况下，不将非指明用途的借
款费用分配计入无形资产成本。如果企业自行研制开发无形资产的费用，已按技术开发
费（研究开发费）进行归集，有关开发所需借款的利息费用按技术开发费用的有关规定，
可以直接计入发生当期的管理费用，而不予资本化。
（3）借款费用是否资本化与借款期间长短无直接关系。如果某纳税年度企业发生长
期借款，并且没有指定用途，当期也没有发生购置固定资产支出，则其借款费用全部可
直接扣除。但从事房地产开发业务的企业除外。
（4）企业筹建期间发生的长期借款费用，除购置固定资产、对外投资而发生的长期
借款费用外，计入开办费。
（5）即使是应资本化的借款费用，如果高于金融机构同期同类借款利息的部分，也
不能予以资本化。
2.工资、薪金支出。
工资、薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员
工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴（含地区补
贴、物价补贴和误餐补贴）、年终加薪、加班工资，以及与任职或者受雇有关的其它支出。
具体规定如下：
（1）工资、薪金支出实行计税工资扣除办法的企业，按计税工资、薪金规定扣除。
所谓计税工资、薪金，是指在计算应纳税所得额时允许扣除的工资、薪金费用。计税工
资、薪金扣除标准按财政部、国家税务总局的规定执行，从 2000 年度起，财政部规定计
税工资的人均月扣除最高限额为 800 元。计税工资的具体标准，由各省、自治区、直辖
市人民政府在财政部规定的范围内确定，并报财政部备案。个别经济发达地区确需提高
限额标准的，应在不高于 20％的幅度内报财政部审定。
企业年计税工资、薪金扣除标准=该企业年任职及雇佣员工平均人数×当地政府确定
的人均月计税工资标准×12
实行计税工资扣除办法的企业，其实际发放的工资、薪金在计税工资、薪金扣除标
准以内的，可据实扣除；超过标准的部分，在计算应纳税所得额时不得扣除。
财政部将根据国家统计局公布的物价指数，对计税工资、薪金限额做适当调整，各
地可据此相应调整计税工资、薪金标准。
第一，企业任职及雇佣员工的确定。
在本企业任职或与其有雇佣关系的员工包括固定职工、合同工、临时工。但下列情
况除外：
①应从提取的职工福利费中列支的医务室、职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所人
员；
①已领取养老保险金、失业救济金的离退休职工、下岗职工、待岗职工：
①已出售的住房或租金收入计入住房周转金的出租房的管理服务人员。
第二，工资、薪金支出范围的确定。
工资、薪金支出包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资等。但发
生的下列支出不作为工资、薪金支出：
①雇员向纳税人投资而分配的股息性所得；
①根据国家或省级政府的规定为雇员支付的社会保障性缴款；
①从已提取职工福利基金中支付的各项福利支出（包括职工生活困难补助、探亲路
费等）；
①各项劳动保护支出；
①雇员调动工作的旅费和安家费；
①雇员离退休、退职待遇的各项支出；
①独生子女补贴；
①纳税人负担的住房公积金；
①国家税务总局认定的其它不属于工资薪金支出的项目。
（2）经有关部门批准实行工资、薪金总额与经济效益挂钩办法的企业，其实际发放
的工资薪金在工资薪金总额中的增长幅度低于经济效益的增长幅度，职工平均工资、薪
金增长幅度低于劳动生产率增长幅度以内的，在计算应纳税所得额时准予扣除。企业按
批准的工效挂钩办法提取的工资、薪金额超过实际发放的工资、薪金额部分，不得在企
业所得税前扣除；超过部分用于建立工资储备基金，在以后年度实际发放时，经主管税
务机关审核，在实际发放年度企业所得税前据实扣除。
（3）对饮食服务企业按国家规定提取的提成工资，在计算应纳税所得额时准予扣除。
（4）事业单位凡执行国务院规定的企业单位工作人员工资制度的，应严格按照规定
的工资标准在税前扣除；经国家有关主管部门批准，实行工资总额与经济效益挂钩的事
业单位，应按照工效挂钩办法核定的工资标准在税前扣除。
企业职工冬季取暖补贴、职工防暑降温费、职工劳动保护费等支出，可在限额内据
实扣除。其限额可由省级税务机关根据当地实际情况确定。
（5）软件开发企业实际发放的工资总额，在计算应纳税所得额时准予扣除。但必须
同时具备下列条件：
①具有省级科学技术部门审核批准的文件、证明；
①自行研制开发为满足一定的用户需要而制作用于销售的软件，软件产品的形式是
记载有计算机程序及其有关文档的存储介质（包括软盘、硬盘和光盘等）；
①以软件产品的开发生产为主营业务，符合企业所得税纳税人条件；
①年销售自产软件收入占企业年总收入的比例达到 35％以上；
①年软件技术转让收入占企业年总收入的比例达到 50％以上（须经技术市场合同登
记）；
①年用于软件技术的研究开发经费占企业年总收入的 5％以上。
3.职工工会经费、职工福利费、职工教育经费。
企业所得税法规定，上述三项经费分别按照计税工资总额的 2％、14％、％计算
扣除。
纳税人实际发放的工资高于确定的计税工资标准的，应按其计税工资总额分别计算
扣除职工的工会经费、福利费和教育经费；纳税人实际发放的工资低于确定的计税工资
标准的，应按其实际发放的工资总额分别计算扣除职工的工会经费、福利费和教育经费。
建立工会组织的企业、事业单位、社会团体，按每月全部职工工资总额的 2％向工会
拨缴的经费，凭工会组织开具的《工会经费拨缴款专用收据》在税前扣除。凡不能出具
《工会经费拨缴款专用收据》的，其提取的职工工会经费不得在企业所得税前扣除。
4.公益、救济性的捐赠。
（1）纳税人（金融保险除外）用于公益、救济性的捐赠，在年应纳税所得额 3％以
内的部分，准予扣除。金融、保险企业用于公益、救济性的捐赠支出在不超过企业当年
应纳税所得额 ％的标准以内的可以据实扣除，超过部分不予扣除。
所谓公益、救济性的捐赠，是指纳税人通过中国境内非营利的社会团体、国家机关
向教育、民政等公益事业和遭受自然灾害地区、贫困地区的捐赠。这里所说的社会团体，
包括中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十
字会、中国残疾人联合会、中国青年自愿者协会、全国老年基金会、老区促进会、中国
之友研究基金会、中国绿化基金会光华科技基金会、中国文学艺术基金会、中国人口福
利基金会，以及经民政部门批准成立的其它非营利的公益性组织。
（2）企业、事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和国家机关
（包括中国红十字会）向红十字事业的捐赠，在计算缴纳企业所得税时准予在应纳税所
得额中全额扣除。红十字事业是指县级以上（含县级）红十字会，按照《中华人民共和
国红十字会法》和《中国红十字会章程》所赋予的职责开展的相关活动为“红十字事业”。
具体有以下规定：
第一，“红十字事业”的认定：
①红十字会为开展救灾工作兴建和管理备灾救灾设施；自然灾害和突发事件中，红
十字会开展的救护和救助活动；
①红十字会开展的卫生救护和防病知识的宣传普及；对易发生意外伤害的行业和人
群开展的初级卫生救护培训，以及意外伤害、自然灾害的现场救护；
①无偿献血的宣传、发动及表彰工作；
①中国造血干细胞捐赠者资料库（中华骨髓库）的建设与管理，以及其它有关人道
主义服务工作；
①各级红十字会兴办的符合红十字会宗旨的社会福利事业；红十字会的人员培训、
机关建设等；
①红十字青少年工作及其开展的活动；
①国际人道主义救援工作；
①依法开展的募捐活动；
①宣传国际人道主义法、红十字与红新月运动基本原则和《中华人民共和国红十字
会法》；
①县级以上（含县级）人民政府委托红十字会办理的其它“红十字事业”。
第二，对受赠者和转赠者资格的认定：
①完全具有受赠者、转赠者资格的红十字会。县级以上（含县级）红十字会的管理
体制及办事机构、编制经同级编制部门核定，由同级政府领导联系者为完全具有受赠者、
转赠者资格的红十字会。捐赠给这些红十字会及其“红十字事业”，捐赠者准予享受在计
算缴纳企业所得税和个人所得税时全额扣除的优惠政策。
①部分具有受赠和转赠资格的红十字会。由政府某部门代管或仅挂靠在政府某一部
门的县级以上（含县级）红十字会为部分具有受赠者、转赠者资格的红十字会。这些红
十字会及其“红十字事业”，只有在中国红十字会总会号召开展重大活动（以总会文件为
准）时接受的捐赠和转赠，捐赠者方可享受在计算缴纳企业所得税和个人所得税时全额
扣除的优惠政策。除此之外，接受定向捐赠或转赠，必须经中国红十字会总会认可，捐
赠者方可享受在计算缴纳企业所得税和个人所得税时全额扣除的优惠政策。
（3）对企事业单位、社会团体等社会力量，通过非营利性的社会团体和政府部门向
福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠，准予在缴纳企业所得税前的所得额中全额扣
除。
老年服务机构是指专门为老年人提供生活照料、文化、护理、健身等多方面服务的
福利性、非营利性的机构，主要包括：老年社会福利院、敬老院（养老院）、老年服务中
心、老年公寓（含老年护理院、康复中心、托老所）等。
（4）自 2001 年 7 月 1 日起，企事业单位、社会团体等社会力量通过非营利的社会
团体和国家机关向农村义务教育的捐赠，准予在缴纳企业所得税前的所得额中全额扣除。
农村义务教育的范围，是指政府和社会力量举办的农村乡镇（不含县和县级市政府
所在地的镇）、村的小学和初中以及属于这一阶段的特殊教育学校。纳税人对农村义务教
育与高中在一起的学校的捐赠，也享受所得税前扣除政策。
接受捐赠或办理转赠的非营利的社会团体的国家机关，应按照财务隶属关系分别使
用由中央或省级财政部门统一印（监）制的捐赠票据，并加盖接受捐赠或转赠单位的财
务专用印章。税务机关据此对捐赠单位进行税前扣除。
（5）企事业单位、社会团体等社会力量通过非营利性社会团体和国家机关对公益性
青少年活动场所（其中包括新建）的捐赠，在缴纳企业所得税前淮予全额扣除。
公益性青少年活动场所，是指专门为青少年学生提供科技、文化、德育、爱国主义
教育、体育活动的青少年宫、青少年活动中心等校外活动的公益性场所。
（6）企业等社会力量通过中华社会文化发展基金会对下列宣传文化事业的捐赠，企
业所得税纳税人捐赠额在年度应纳税所得额 10％以内的部分，可在计算应纳税所得额时
予以扣除：
①对国家重点交响乐团、芭蕾舞团、歌剧团、京剧团和其它民族艺术表演团体的捐
赠。
①对公益性的图书馆、博物馆、科技馆、美术馆、革命历史纪念馆的捐赠。
①对重点文物保护单位的捐赠。
①对文化行政管理部门所属的非生产经营性的文化馆或群众艺术馆接受的社会公益
性活动、项目和文化设施等方面的捐赠。
企事业单位等通过中华社会文化发展基金会的其它公益、救济性捐赠（上述四项以
外的），在年度应纳税所得额 3％以内的部分，可在缴纳企业所得税前扣除。
（7）纳税人直接向受赠人的各项捐赠，不允许在企业所得税前扣除。
（8）公益救济性捐赠额的计算及调整。
①公益救济性捐赠扣除限额＝企业所得税纳税申报表第 43 行“纳税调整前所得”×3％
（金融企业按 ％计算；符合文化事业的公益救济性捐赠 10％计算）
①实际捐赠支出总额；营业外支出中列支的全部捐赠支出
①捐赠支出纳税调整额＝实际捐赠支出总额—实际允许扣除的公益救济性捐赠额
值得注意的是：某一纳税人只有一项公益救济性捐赠时，其实际捐赠额小于捐赠扣
除限额，税前应按实际捐赠额扣除，无纳税调整额；如实际捐赠额大于或等于捐赠扣除
限额时，税前按捐赠扣除限额扣除，超过部分不得扣除，超过部分即为纳税调整额。如
果某一纳税人同时有几项公益救济性捐赠，或有在税前允许全额扣除的公益救济性捐赠，
这时的“实际允许扣除的公益救济性捐赠额”，应该是某项捐赠扣除限额与允许全额扣除
的公益救济性捐赠额之和。
5.业务招待费
纳税人发生的与其生产、经营业务直接相关的业务招待费，在下列规定比例范围内，
可据实扣除；超过标准的部分，不得在税前扣除。
全年销售（营业）收入净额在 1500 万元及其以下的，不超过销售（营业）收入净额
的千分之五；全年销售（营业）收入净额超过 1500 万元的部分，不超过该部分的千分之
三。
纳税人申报扣除的业务招待费，主管税务机关要求提供证明资料的，应提供能证明真实
性的足够的有效凭证或资料。不能提供的，不得在税前扣除。具体扣除标准如下表所示：
级距 全年销售（营业）收入 扣除比例 速算加数
1 未超过 1500 万元 5‰ 0
2 超过 1500 万元 3‰ 3 万元
业务招待费用的扣除标准可按收入分段计算，也可用简便方法计算。简便计算的公
式为：
业务招待费扣除标准=销售（营业）收入净额×所属当级扣除比例+当级速算增加数
收入净额是指纳税人从事生产、经营活动取得的收入扣除销售折扣、销货退回等各
项支出后的收入额，包括主营业务收人和其它业务收入。销售（营业）收入的具体项目，
依据“《企业所得纳税申报表》附表一”的范围确认。
6.各类保险基金和统筹基金。
纳税人按国家有关规定上缴的各类保险基金和统筹基金，包括职工养老基金、待业
保险基金等，经税务机关审核后，在规定的比例内扣除。
7.财产保险和运输保险费用。
纳税人参加财产保险和运输保险，按照规定缴纳的保险费用，准予扣除。
保险公司给予纳税人的无赔款优待，应计入当年应纳税所得额。所谓无赔款优待，
是指纳税人向保险公司投保后，在约定的保险期间内未发生意外事故或者保险公司规定
的其它事故，因而末发生赔偿，由保险公司给予的奖励。
纳税人按国家规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，准予在计算应纳税
所得额时按实扣除。
8.固定资产租赁费。
纳税人根据生产经营需要租入固定资产而支付的租赁费，分别按下列规定处理：
（1）纳税人以经营租赁方式从出租方取得固定资产，其符合独立纳税人交易原则的
租金可根据受益时间，均匀扣除。
（2）纳税人以融资租赁方式取得固定资产，其租金支出不得扣除，但可按规定提取
折旧费用。融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种
租赁。符合下列条件之一的租赁为融资租赁：
①在租赁期满时，租赁资产的所有权转让给承租方；
①租赁期为资产使用年限的大部分（占 75％或以上）；
①租赁期内租赁最低付款额大于或基本等于租赁开始日资产的公允价值。
9.坏账损失与坏账准备金。
纳税人发生的坏账损失，原则上应按实际发生额据实扣除。经报税务机关批准，也
可提取坏账准备金。提取坏账准备金的纳税人发生的坏账损失，应冲减坏账准备金；实
际发生的坏账损失，超过已提取的坏账准备的部分，可在发生当期直接扣除；已核销的
坏账收回时，应相应增加当期的应纳税所得额。
经批准可提取坏账准备金的纳税人，除另有规定者外，坏账准备金提取比例为年末
应收账款余额的 5‰。计提坏账准备的年未应收账款是纳税人因销售商品、产品或提供劳
务等原因，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项。允许企业计提坏账准备金的具
体范围可按《企业会计制度》的规定执行。
纳税人符合下列条件之一的应收账款，应作为坏账处理：
（1）债务人被依法宣告破产、撤销，其剩余财产确实不足清偿的应收账款；
（2）债务人死亡或依法被宣告死亡、失踪，其财产或遗产确实不足清偿的应收账款；
（3）债务人遭受重大自然灾害或意外事故，损失巨大，以其财产（包括保险赔款等）
确实无法清偿的应收账款；
（4）债务人逾期未履行偿债义务，经法院裁决，确实无法清偿的应收账款；
（5）逾期 3 年以上仍未收回的应收账款；
（6）经国家税务总局批准核销的应收账款。
纳税人发生非购销活动的应收债权以及关联方之间的任何往来账款，不得提取坏账
准备金。关联方之间往来账款也不得确认为坏账。但关联企业的应收账款，经法院判决
债务方破产后，破产企业的财产不足清偿债务的部分，经税务机关审核后，债权方企业
可以作为坏账损失在税前扣除。
10.企业资产发生永久或实质性损害的损失。
自 2003 年 1 月 1 日起，企业资产发生永久或实质性损害，按以下规定处理：
（1）企业的各项资产当有确凿证据证明已发生永久或实质性损害时，扣除变价收入、
可收回的金额以及责任和保险赔偿后，应确认为财产损失。
（2）企业须及时申报扣除财产损失，需要相关税务机关审核的，应及时报核，不得
在不同纳税年度人为调剂。企业非因计算错误或其它客观原因而有意未及时申报的财产
损失，逾期不得扣除。确因税务机关原因未能按期扣除的，经主管税务机关审核批准后，
必须调整所属年度的申报表，并相应抵退税款，不得改变财产损失所属纳税年度。
（3）税务机关受理的企业申报的各项财产损失，原则上必须在年终申报纳税之前履
行审核审批手续。各级税务机关须按规定时限履行审核程序，除非对资产是否发生永久
或实质性损害的判断发生争议，不得无故拖延，否则将按《中华人民共和国税收征收管
理法》和税收执法责任制的有关规定追究责任；发生争议的，应及时请示上级税务机关。
（4）当存货发生以下一项或若干情况时，应当视为永久或实质性损害：
①已霉烂变质的存货；
①已过期且无转让价值的存货；
①经营中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；
①其它足以证明已无使用价值和转让价值的存货。
（5）出现下列情况之一的固定资产，应当视为永久或实质性损害：
①长期闲置不用，在可预见的未来不会再使用且已无转让价值的固定资产。
①由于技术进步等原因，已不可使用的固定资产；
①已遭毁损，不再具有使用价值和转让价值的固定资产；
①因固定资产本身原因，使用将产生大量不合格品的固定资产；
①其它实质上已经不能再给企业带来经济利益的固定资产。
（6）当无形资产存在以下一项或若干情况时，应当视为永久或实质性损害：
①已被其它新技术所替代，并且已无使用价值和转让价值的无形资产；
①已超过法律保护期限，并且已不能为企业带来经济利益的无形资产；
①其它足以证明已经丧失使用价值和转让价值的无形资产。
（7）当投资存在以下一项或若干情况时，应当视为永久或实质性损害：
①被投资单位已依法宣告破产；
①被投资单位依法撤销；
①被投资单位连续停止经营 3 年以上，并且没有重新恢复经营的改组等计划；
①其它足以证明某项投资实质上已经不能再给企业带来经济利益的情形。
11.固定资产转让费用。
纳税人转让各类固定资产发生的费用，允许扣除。
12.资产盘亏、毁损净损失。
纳税人当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料，
经主管税务机关审核后，准予扣除。
除金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业外，其它企业直接借出的款项，
由于债务入破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，一律不得作为财产损
失在税前进行扣除；其它企业委托金融保险企业等国家规定允许从事信贷业务的企业借
出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回或逾期无法收回的，准予作为
财产损失在税前进行扣除。
企业因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企
业财产损失，准予与存货损失一起在所得税前按规定进行扣除。
13.汇兑损益。
纳税人在生产、经营期间发生的外国货币存、借和以外国货币结算的往来款项增减
变动时，由于汇率变化而与记账本位币折合发生的汇兑损益，计入当期所得或在当期扣
除。
14.支付给总机构的管理费。
纳税人按规定支付给总机构的与本企业生产、经营有关的管理费，须提供总机构出
具的管理费汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，经主管税务机关审核后，准
予扣除。总机构节余的管理费可结转下一年度使用，但须相应核减下年度的提取比例。
凡具备法人资格和综合管理职能，并且为下属分支机构和企业提供管理服务又无固
定经营收入来源的总机构可以提取管理费。
管理费的核定，一般以上年实际发生的管理费合理支出数额为基数，并考虑当年费
用增减因素合理确定。增减因素主要是物价水平、工资水平、职能变化和人员变动等。
通常情况下，应维持上年水平或略有减少。特殊情况下，增幅不得超过销售收入总额或
利润总额的增长幅度，两者比较取低者。
管理费提取采取比例和定额控制，提取比例一般不得超过总收入的 2％。
按照规定，管理费是以成员企业的总收入为依据计算提取并支付给总机构的。
总机构管理费不包括技术开发费。
15.会员费。
纳税人加入工商业联合会缴纳的会员费，在计算应纳税所得额时准予扣除。工商业
联合会节余的会员费可结转下年度使用，但须相应核减缴纳会员费的数额。
纳税人按省及省级以上民政、物价、财政部门批准的标准，向依法成立的协会、学
会等社团组织缴纳的会费，经主管税务机关审核后允许在所得税前扣除。
16.残疾人就业保障基金。
纳税人根据省、自治区、直辖市人民政府统一规定缴纳的残疾人就业保障基金，可
在税前扣除。
17.住房公积金。
企业按照规定发放的住房补贴和住房困难补助，在企业住房周转金中开支。企业缴
纳的住房公积金，在企业住房周转金中列支；不足部分，经主管税务机关审核后，可在
税前列支。
企业应首先用住房周转金支付按国家统一规定应由企业缴纳的住房公积金，住房周
转金不足缴纳住房公积金的部分，经主管税务机关审核，可在企业所得税税前扣除。
18.新产品、新技术、新工艺研究开发费用。
企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包括新产品设计费、工
艺规程制定费、设备调整费、原材料和半成品的试验费、技术图书资料费、末纳入国家
计划的中间试验费、研究机构人员的工资、研究设备的折旧、与新产品的试制、技术研
究有关的其它经费以及委托其它单位进行科研试制的费用，不受比例限制，计入管理费
用扣除。
上述政策自 2003 年 1 月 1 日起，由原来适用于国有、集体工业企业及国有、集体企
业控股并从事工业生产经营的股份制企业、联营企业，扩展到所有财务核算制度健全、
实行查账征收企业所得税的各种所有制的盈利工业企业（包括从事采矿业、制造业、电
力、燃气及水的生产和供应业的企业），凡当年发生的技术开发费比上年实际发生额增长
达到 10％以上（含 10％），其当年实际发生的费用除按规定据实列支外，经由主管税务
机关审核批准后，可再按其实际发生额的 50％，直接抵扣当年应纳税所得额。增长未达
到 10％以上的不得再加计扣除。
对盈利的工业企业研究开发费用比上年增长达到 10％以上的，其实际发生额的 50
％，如大于企业当年应纳税所得额，可就其不超过应纳税所得额的部分，予以抵扣；超
过部分，当年和以后年度均不再抵扣。
亏损企业发生的研究开发费用，只能按规定据实列支，不实行增长达到定比例抵扣
应纳税所得额的办法。
纳税人发生的技术开发费，凡由国家财政和上级部门拨付的部分，不得在税前扣除，
也不得计入技术开发费实际增长幅度的基数和计算抵扣应纳税所得额。
19.资助科技开发费用。
对社会力量，包括企业单位（不含外商投资企业和外国企业）、事业单位、社会团体、
个人和个体工商户（下同），资助非关联的科研机构和高等学校研究开发新产品、新技术、
新工艺所发生的研究开发经费，经主管税务机关审核确定，其资助支出可以全额在当年
度应纳税所得额中扣除。当年度应纳税所得额不足抵扣的，不得结转抵扣。
非关联的科研机构和高等学校是指：不是资助企业所属或投资的，并且其科研成果
不是惟一提供给资助企业的科研机构和高等学校。企业向所属的科研机构和高等学校提
供的研究开发经费资助支出，不实行抵扣应纳税所得额的办法。
20.广告费与业务宣传费。
（1）纳税人每一纳税年度发生的广告费支出，除特殊行业另有规定外，不超过销售
（营业）收入 2％的，可据实扣除；超过部分可无限期向以后纳税年度结转。粮食类白酒
广告费不得在税前扣除。纳税人因行业特点等特殊原因确实需要提高广告费扣除比例的，
须报国家税务总局批准。
（2）自 2001 年 1 月 1 日起，对制药、食品（包括保健品、饮料）、日化、家电、通
信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化和家具建材商城等特殊行业的企业，
每一纳税年度可在销售（营业）收入 8％的比例内据实扣除广告支出，超过比例部分的广
告支出可无限期向以后纳税年度结转。
（3）对从事软件开发、集成电路制造及其它业务的高新技术企业，互联网站，从事
高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起 5 个纳税年度内，经主管税务机
关审核，广告支出可据实扣除。超过 5 年以上的，按上述 8％的比例规定扣除。
（4）纳税人申报扣除的广告费支出应与赞助支出严格区分。纳税人申报扣除的广告
费支出，必须符合下列条件：
①广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；
①已实际支付费用，并已取得相应发票；
①通过一定的媒体传播。
（5）纳税人每一纳税年度发生的业务宣传费（包括未通过媒体的广告性支出），在
不超过销售（营业）收入 5‰的范围内，可据实扣除。超过 5‰的部分当年不得扣除，以
后年度也不得扣除。业务宣传费与广告费应严格区分开来，凡不符合广告费条件的，应
一律视同业务宣传费处理。
21.金融企业广告费、业务宣传费和业务招待费税前的扣除。
自 2003 年 1 月 1 日起，金融企业广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除按以下
规定执行：
（1）金融企业凡按《国家税务总局关于金融企业应收利息税务处理问题的通知》（国
税发[2001]69 号）的规定，在扣除 2000 年 12 月 31 日以前应收未收利息采取直接冲减当
年利息收入方式进行处理的，在计算广告费、业务宣传费和业务招待费税前扣除限额时，
准予将已冲减当年利息收入的部分还原，即以当年实际取得的利息收入作为计算上述三
项费用税前扣除限额的基数。
（2）金融企业凡按《国家税务总局关于金融保险企业所得税若干问题的通知》（国
税函[2000]906 号）的规定，对业务宣传费和业务招待费实行由总行（总公司）或分行
（分公司）统一计算调剂使用的，其成员企业每年实际发生的业务宣传费和业务招待费，
可按税法规定标准据实扣除，超过规定标准的部分，由总行（总公司）或分行（分公司）
在规定的限额内实行差额据实补扣。
22.差旅费、会议费、董事会费。
纳税人发生的与其经营活动有关的合理的差旅费、会议费、董事会费，主管税务机
关要求提供证明资料的，应能够提供证明其真实性的合法凭证，否则，不得在税前扣除。
差旅费的证明材料应包括：出差人员姓名、地点、时间、任务、支付凭证等。
会议费证明材料应包括：会议时间、地点、出席人员、内容、目的、费用标准、支
付凭证等。
23.佣金。
纳税人发生的佣金符合下列条件的，可计入销售费用：
（1）有合法真实凭证；
（2）支付的对象必须是独立的有权从事中介服务的纳税人或个人（支付对象不含本
企业雇员）；
（3）支付给个人的佣金，除另有规定者外，不得超过服务金额的 5％。
24.加油机税控装置及相关费用。
从 2002 年 3 月 1 日起，加油机税控装置和机控加油机购置费用达到固定资产标准的，
其按规定提取的折旧额可在企业计算缴纳企业所得税前扣除；达不到固定资产标准的，
可在税前一次性扣除。
25.支付给职工的一次性补偿金。
自 2001 年 1 月 1 日起，企业对已达一定工作年限、一定年龄或接近退休年龄的职工
内部退养支付的一次性生活补贴，以及企业支付给解除劳动合同职工的一次性补偿支出
（包括买断工龄支出）等，属于《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84 号）第二
条规定的“与取得应纳税收入有关的所有必要和正常的支出”，原则上可以在企业所得税
税前扣除。各种补偿性支出数额较大，一次性摊销对当年企业所得税收入影响较大的，
可以在以后年度均匀摊销。具体摊销年限，由省、自治区、直辖市税务局根据当地实际
情况确定。
26.从 2003 年 1 月 1 日起，保险企业开展业务支付的代理手续费，可在不超过当年本
企业全部实收保费收人 8％的范围内据实扣除。
27.房地产开发企业开发房地产成本和费用的扣除。
房地产开发企业在进行成本和费用扣除时，必须按规定区分期间费用和成本、开发
产品建造成本和销售成本的界限。期间费用和开发产品销售成本可以按规定在当期直接
扣除。
开发产品的建造成本是指开发产品完工前发生的各项支出，包括：土地征用及拆迁
补偿费、前期工程费、基础设施建设费、建筑安装工程费、公共设施配套费、开发的间
接费用、借款费用及其它费用等。
房地产开发企业必须将开发产品的建造成本合理划分为直接成本和间接成本。直接
成本可根据有关会计凭证、记录直接计入成本对象中。间接成本能分清负担成本对象的，
直接计入有关成本对象中；因多个项目同时开发或先后滚动开发而不能分清负担对象的，
则应根据配比的原则按各项目占地面积、建筑面积或工程概算等方法配比计入有关开发
项目的成本。自 2003 年 7 月 1 日起，各种经济性质的内资房地产开发企业，以及从事房
地产开发业务的其它内资企业，按以下规定进行扣除：
（1）销售成本。房地产开发企业发生的当期准予扣除的开发产品销售成本，是指已
实现销售的开发产品的成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确
认。可售面积单位工程成本和销售成本按下列公式计算确定：
可售面积单位工程成本＝成本对象总成本÷总可售面积
销售成本＝已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本
（2）土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费。房地产开发企业实际发生的土地征
用及拆迁补偿费、公共设施配套费，应按成本对象进行归集和分配，并按规定在税前进
行扣除。
①属于成本对象完工前实际发生的，直接摊入相应的成本对象。
①属于成本对象完工后实际发生的，首先应按规定在已完工成本对象和未完工成本
对象之间进行分摊，再将应由已完工成本对象负担的部分，在已实现销售的可售面积和
未实现销售的可售面积之间进行分摊。其中，应由已实现销售的可售面积分摊的部分，
准予在当期扣除。
（3）借款费用。房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属
于成本对象完工前发生的，应按其实际发生的费用配比计入成本对象中；如属于成本对
象完工后发生的，应作为财务费用直接在税前扣除。
（4）开发产品共享部位、共享设施设备维修费。房地产开发企业按照有关法律、法
规或合同的规定，因对已售开发产品共享部位、共享设施设备承担维护、保养、修理、
更换等责任而发生的费用，可按实际发生额进行扣除，提取的维修基金不得扣除。
（5）土地闲置费。房地产开发企业以出让方式取得土地使用权进行房地产开发的，
必须按照土地使用权出让合同约定的土地用途、动工开发期限开发土地。因超过出让合
同约定的动工开发日期而缴纳的土地闲置费，计入成本对象的施工成本；因国家无偿收
回土地使用权而形成的损失；可作为财产损失按规定进行扣除。
（6）成本对象报废或毁损损失。成本对象在建造过程中如发生单项或单位工程报废
或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司赔偿后的净损失，计入继续施工的工程成本；
如成本对象整体报废或毁损，其净损失可作为财产损失按规定直接在当期扣除。
（7）广告费和业务宣传费。新办房地产开发企业在取得第一笔开发产品销售收入之
前发生的与建造、销售开发产品相关的广告费和业务宣传费，可无限期结转以后年度，
按规定的标准扣除。
（8）折旧。房地产开发企业将待售开发产品按规定转作经营性资产，可以按规定提
取折旧并准予在税前扣除；未按规定转作本企业经营性资产和临时出租的待售开发产品，
不得在税前扣除折旧费用。
三、不得扣除的项目
按照企业所得税法及有关规定，在计算应纳税所得额时，下列项目不得扣除：
（一）资本性支出。纳税人购置、建造固定资产，对外投资的支出，不得扣除。
（二）无形资产受让、开发支出。无形资产，指纳税人长期使用，但是没有实物形态
的资产。包括工业产权、非专利技术、著作权、场地位用权、商誉等。纳税人购买或自
行开发无形资产发生的费用不得直接扣除。无形资产开发支出未形成资产的部分准予扣
除。
（三）违法经营的罚款、被没收财物的损失。纳税人的生产、经营因违反国家法律、
法规和规章，被有关部门处以的罚款，以及被没收财物的损失，不得扣除。
（四）各项税收的滞纳金、罚金和罚款。纳税人因违反税法规定，被处以的滞纳金、
罚金，以及除前述违法经营罚款之外的各项罚款，不得扣除。但纳税人逾期归还银行贷
款，银行按规定加收的罚息，不属于行政性罚款，允许在税前扣除。
（五）自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分。纳税人参加财产保险后，因遭受自
然灾害或者意外事故而由保险公司给予的赔偿，有赔偿部分不得扣除。
（六）超过国家规定允许扣除的公益、救济性捐赠，以及非公益、救济性捐赠。纳税
人超出税法规定，用于公益、救济性捐赠范围以外的捐赠，以及超过全年应纳税所得额
扣除标准以外的捐赠，不得扣除。
（七）各种赞助支出。各种赞助支出是指各种非广告性质的赞助支出。如果属于广告
性赞助支出，可参照广告费用的相关规定扣除。
（八）纳税人为其它独立纳税人提供与本身应纳税收入无关的贷款担保等，因被担保
方不能还清贷款而由该担保纳税人承担的本息等，不得在担保企业税前扣除。
（九）销售货物给购货方的回扣，其支出不得在税前扣除。
（十）纳税人的存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险
准备基金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金之外的任何
形式的准备金，不得扣除。
（十一）企业已出售给职工个人的住房，不得在企业所得税税前扣除折旧和维修管理
费。
除上述各项支出以外的，与本企业取得收入无关的各项支出也同样不得扣除。
（十二）与取得收人无关的其它各项支出不得扣除。
四、亏损弥补
企业所得税法规定，纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下
一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补、但是延续弥补期最长不得超过 5 年。
5 年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补期限计算。这里所说的亏损，不是企业财务报
表中反映的亏损额，而是企业财务报表中的亏损额经主管税务机关按税法规定核实调整
后的金额。
亏损弥补的含义有两个个：一是自亏损年度的下一个年度起连续 5 年不间断地计算；
二是连续发生年度亏损。也必须从第一个亏损年度算起，先亏先补，按顺网序连续计算
亏损弥补期，不得将每个亏损年度的连续弥补期相加，更不得断开计算。此外，还作出
了一些具体规定：
（一）联营企业的亏损，由联营企业就地依法进行弥补。
（二）投资方从联营企业分回的税后利润按规定应补缴所得税的企业，如果投资方企
业发生亏损，其分回的利润可先用于弥补亏损，弥补亏损后仍有余额的，再按规定补缴
企业所得税。
如企业既有按规定需要补税的投资收益，也有不需要补税的投资收益，可先用需要
补税的投资收益还原后弥补亏损，再用不需要补税的投资收益弥补亏损，弥补亏损后还
有盈余的，不再补税。
（三）企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得互相弥
补。企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补是指同一国家内的盈亏，不同国家的盈亏不
能互相弥补。
（四）汇总、合并纳税成员企业（单位）的亏损弥补。
经国家税务总局批准实行由行业和集团公司汇总、合并缴纳企业所得税的成员企业
（单位）当年发生的亏损，在汇总、合并纳税时已冲抵了其它成员企业（单位）的所得
额或并入了母公司的亏损额，因此，发生亏损的成员企业（单位）不得用本企业（单位）
以后年度实现的所得弥补。
成员企业（单位）在汇总、合并纳税年度以前发生的亏损，可仍按税收法规的规定，
用本企业（单位）以后年度的所得予以弥补，不得并入母（总）公司的亏损额，也不得
冲减其它成员企业（单位）的所得额。
（五）分立、兼并、股权重组的亏损弥补
1.企业分立前尚未弥补的经营亏损，根据分立协议约定由分立后的各企业负担的数额，
按税收法规规定的亏损弥补年限，在剩余期限内，由分立后的各企业逐年延续弥补。
2.被兼并企业尚未弥补的经营亏损，应区别不同情况处理。
（1）被兼并企业在被兼并后继续具有独立纳税人资格的，其兼并前尚未弥补的经营
亏损，在税收法规规定的期限内，由其以后年度的所得逐年延续弥补，不得用兼并企业
的所得弥补。
（2）被兼并企业在被兼并后不具有独立纳税人资格且不确认全部资产的转让所得或
损失的，其兼并前尚未弥补的经营亏损，在税收法规规定的期限内，按国税发[2000]119
号通知规定执行（见本章第五节二、企业合并业务的税务处理）。
3.企业进行股权重组，在股权转让前尚未弥补的经营亏损，可按税收法规规定的亏损
弥补年限，在剩余期限内，由股权重组后的企业，逐年延续弥补。
（六）年度亏损的确认。
纳税人可在税前弥补的亏损数额，是指经主管税务机关按照税收法规规定核实、调
整后的数额。纳税人发生年度亏损，必须在年度终了后 45 日内，将本年度纳税申报表和
财务决算报表，报送当地主管税务机关。主管税务机关要依据税收法规及有关规定，认
真审核纳税人年度纳税申报表及有关资料，必要时要调阅纳税人的账册、凭证等有关资
料或深入实地进行审核，以确保纳税人年度税前弥补亏损数额的真实性和准确性。
（七）税前弥补亏损的审核。
纳税人在税收法规规定的亏损弥补期内，以年度实现的所得弥补以前年度亏损的，
在年度终了后 45 日内，报送企业所得税纳税申报表时，必须附送《企业税前弥补亏损申
报表》（表式由各地自定），主管税务机关要依据税收法规及有关规定和纳税人弥补亏损
台账的有关资料进行认真审核，审核无误后方可弥补。
（八）免税所得弥补亏损。
如果一个企业既有应税项目，又有免税项目；其应税项目发生亏损时、按照税收法
规规定可以结转以后年度弥补的亏损，应该是冲抵免税项目所得后的余额。此外，虽然
应税项目有所得，但不足弥补以前年度亏损的，免税项目的所得也应用于弥补以前年度
亏损。
（九）建立弥补亏损台账。
主管税务机关要建立纳税人弥补亏损台账。台账的内容应包括以前亏损年度亏损数
额、已弥补亏损数额、待弥补亏损数额及主管税务机关审核纳税人弥补亏损等情况。
五、关联企业应纳税所得额的确定
《企业所得税法》对关联企业之间业务往来以及应纳税所得额的计算作出了专门规
定：纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者
支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少应
纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。
所称关联企业，按照《税收征收管理法》及其实施细则的规定，是指有下列关系之
一的公司、企业、其它经济组织：
1.在资金、经营、购销等方面，存在直接或者间接的拥有或者控制关系；
2.直接或者间接地同为第三者所拥有或者控制；
3.其它在利益上具有相关联的关系。
所称独立企业之间的业务往来，是指没有关联关系的企业之间，按照公平成交价格
和营业常规所进行的业务往来。所谓合理调整，是指税务机关按照下列顺序和确定的方
法调整：（1）按照独立企业之间进行相同或者类似业务活动的价格；（2）按照再销售
给无关联关系的第三者的价格所应取得的收入和利润水平；（3）按照成本加合理的费用
和利润；（4）按照其它合理的方法。
这样规定的主要原因：一是现行税法对经济特区、经济技术开发区、民族地区等实行税
收优惠政策，使企业向在这些地区的关联企业转移所得成为可能；二是现行税法对一些
需要鼓励和照顾的行业实行税收优惠政策，使企业向其享受优惠的关联企业转移利润避
税有了可能。为了公平税负，促进竞争，避免税收流失，税法对关联企业转移利润，逃
避合理纳税义务的做法作了限制性规定。
